Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 8 июня 2009 г. N 03АП-1297/2009

г. Красноярск

8 июня 2009 г.

Дело N А74-83/2009-03АП-1297/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 4 июня 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 8 июня 2009 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Бычковой О.И., Первухиной Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Станько О.П.,

при участии представителей:

от ООО "Восточно-Бейский разрез" - Артёменко М.Д., доверенность от 08.12.2008, Ушаковой Н.Г., доверенность от 03.02.2009;

от МИФНС России N 2 по Республике Хакасия - Вансович И.Л. по доверенности от 23.04.2009, Керн И.А. по доверенности от 27.04.2009, Чегловой Л.В., по доверенности от 27.04.2009;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез" на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 2 марта 2009 года по делу N А74-83/2009, принятое судьёй Гигель Н.В.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным её решения от 28.11.2008 N 12-40/4-62/113дсп в части доначисления налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на добычу полезных ископаемых в сумме 7 424 338 рублей 36 копеек, пеней в сумме 421 297 рублей, штрафов в сумме 1 215 419 рублей 72 копейки.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 02 марта 2009 года заявленное обществом требование удовлетворено частично.

Общество обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, признать недействительным решение инспекции от 28.11.2008 N 12-40/4-62/113дсп в части доначисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 1 007 136 рублей, за 2007 год - в сумме 5 035 463 рубля 04 копейки, пеней в сумме 419 300 рублей 10 копеек, штрафа в сумме 939 071 рубль 88 копеек.

Из апелляционной жалобы следует, что общество в 2003 году осуществляло горно-подготовительные работы, отнесло расходы, связанные с этими расходами на счёт 97.03 "расходы будущих периодов" со сроком отработки 8 лет, в течение 2004-2006 годов списывало эти расходы равномерно, в 2007 году в связи с изменением учётной политики для целей налогообложения включило остаток расходов на проведение горно-подготовительных работ в расходы 2007 года.

Общество не согласно с выводом суда об отсутствии документального подтверждения расходов на проведение горно-подготовительных работ, так как на требование N 5 от 14.08.2008 общество сообщило инспекции о том, что данные расходы относятся к 2003 году, поэтому налоговый орган не стал анализировать соответствующие документы при проведении выездной налоговой проверки, в акте выездной налоговой проверки от 27.10.2007 N 12-40/3-47 не указал на отсутствие документального подтверждения этих расходов, однако при рассмотрении настоящего дела в суде заявил, что налогоплательщик отказался от представления документов, подтверждающих расходы на производство горно-подготовительных работ.

Заявитель считает, что не имел возможности представить первичные документы по расходам на горно-подготовительные работы в суд первой инстанции в течение 8 дней до вынесения резолютивной части решения из-за нахождения документов в архиве и удалённости места нахождения общества от суда первой инстанции.

Также общество не согласно с выводом суда о неправомерности признания в 2006 и 2007 годах в целях налогообложения прибыли расходов на горно-подготовительные работы, произведённых в 2003 году.

По мнению заявителя, в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 272 Кодекса и учётной политикой общества им правомерно отнесены расходы 2003 года по горно-подготовительным работам к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль 2006-2007 годов.

Общество указывает, что им ежегодно предоставлялась в инспекцию учётная политика для целей налогообложения и бухгалтерского учёта, налоговая отчётность по налогу на прибыль за 2004-2007 годы, однако налоговый орган при осуществлении налогового контроля не указывал на ошибочность равномерного распределения расходов на проведение горно-подготовительных работ.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу не согласилась с изложенными в ней доводами, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отсутствии возражений лиц, участвующих в деле, проверяются только в обжалуемой части.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения обществом налогового законодательства за 2006, 2007 годы.

При проведении выездной налоговой проверки инспекция выявила нарушения обществом налогового законодательства, в том числе: неполную уплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых. По итогам проверки составлен акт от 27.10.2008 N 12-40/3-47/110 ДСП, который вручен 28.10.2008 главному бухгалтеру заявителя Ушаковой Н.Г. Общество представило разногласия на вышеуказанный акт проверки.

Заместителем начальника инспекции Коневой С.В. 28.11.2008 в присутствии представителей общества рассмотрены материалы налоговой проверки и разногласия общества и принято решение N 12-40/4-62/113дсп о привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), предложении уплатить суммы дополнительно начисленных налогов, соответствующих пеней и штрафов.

Общество оспорило указанное решение инспекции в судебном порядке, полагая, что решение инспекции не соответствует положениями пункта 2 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившим силу отдельных положений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", статей 40, 75, 122, абзаца 2 пункта 1 статьи 272 Кодекса.

Исследовав представленные доказательства, заслушав представителей сторон и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Судом апелляционной инстанции не установлены существенные нарушения процедуры привлечения общества к налоговой ответственности и принятия инспекцией решения от 28.11.2008 N 12-40/4-62/113дсп, так как налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса в части вручения заявителю акта выездной налоговой проверки, обеспечения обществу возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрение материалов проверки и представлять объяснения.

В соответствии со статьёй 246 Кодекса общество в проверяемый период являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Кодекса является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статьёй 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 Кодекса, убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 272, пункта 2 статьи 318 Кодекса в целях налогообложения прибыли в 2006 и 2007 годах признаны расходы на горно-подготовительные работы, произведённые в 2003 году.

Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения с учётом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учётом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Статьёй 318 Кодекса установлен порядок определения расходов для налогоплательщиков, определяющих доходы по методу начисления.

В соответствии с пунктом 1 указанной статьи для целей главы 25 Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществлённые в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчётного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьёй 319 Кодекса. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учётной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Таким образом, перечень прямых расходов является открытым. При этом указано, что к прямым работам в частности могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчётного (налогового) периода.

Пунктом 2 статьи 318 Кодекса предусмотрено, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществлённых в отчётном (налоговом) периоде, в полном объёме относится к расходам текущего отчётного (налогового) периода с учётом требований, предусмотренных Кодексом.

Статьёй 254 Кодекса предусмотрен перечень материальных расходов, в который в соответствии с подпунктом 4 пункта 7 отнесены расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.

Таким образом, отнесение расходов на горно-подготовительные работы к косвенным расходам обуславливает порядок их списания в текущем отчётном (налоговом) периоде.

Согласно статье 313 Кодекса система налогового учёта организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учёта, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учёта устанавливается налогоплательщиком в учётной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Обществом в подтверждение правильности учёта расходов на горно-подготовительные работы представлена учётная политика для целей налогообложения на 2003 год, утвержденная приказом от 27.12.2002 N 313 "Об учётной политике предприятия на 2003 год". Налогоплательщик считает, что при равномерном распределении расходов на производство горно-подготовительных работ он правильно руководствовался пунктом 2.6.3 учётной политики.

Однако данный пункт учётной политики к расходам, произведенным в текущем налоговом периоде, но относящимся к следующим отчётным периодам в целях налогообложения, включает расходы на освоение природных ресурсов, а не на осуществление горно-подготовительных работ. Расходы на освоение природных ресурсов и порядок их признания регулируются статьей 261 Кодекса, и согласно пункту 2 данной статьи подлежат включению в состав прочих расходов. Следовательно, расходы на производство горно-подготовительных работ и расходы на освоение природных ресурсов являются различными видами расходов, имеют разный порядок признания в целях главы 25 Клдекса.

С учетом изложенного, обоснованным является вывод суда первой инстанции о том, что общество применило порядок списания косвенных расходов (затрат на горно-подготовительные работы), отличный от порядка, установленного пунктом 2 статьи 318 Кодекса.

Согласно Корректировке проекта (ТЭО) строительства разреза производственная мощность Восточно-Бейского разреза определена дополнением к заданию в объёме 2 млн. тонн угля в год с освоением данной мощности в 2007 году. Исходя из указанной производственной мощности и промышленных запасов в контурах проектируемого разреза продолжительность эксплуатации разреза определена в 22 года.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, списание затрат на горно-подготовительные работы, произведённые в 2003 году, производилось до конца 2007 года ежемесячно равными долями по 349 700 рублей.

Подобный порядок списания не предусмотрен учётной политикой организации, не обусловлен прогнозом эксплуатации разреза, содержащимся в Корректировке проекта (ТЭО) строительства разреза и противоречит положениям налогового законодательства.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (с учётом последующих изменений) на счёте 97 "Расходы будущих периодов", могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами.

Вместе с тем, как обоснованно указано судом первой инстанции, в Кодексе применительно к налогу на прибыль не содержится понятие "расходы будущих периодов", поэтому учёт расходов на счёте 97 "Расходы будущих периодов" в бухгалтерском учёте не означает безусловной возможности отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль будущих периодов.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что общество документально и нормативно не подтвердило правомерность применённого порядка отнесения затрат по горно-подготовительным работам за 2003 год к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в 2006 и 2007 годах.

Факт отнесения затрат по горно-подготовительным работам в сумме 25 177 496 рублей к расходам 2003 года подтверждается письмом от 21.05.2004 N 10-7/60 Управления проектных работ АО "Красноярскуголь", актами маркшейдерского замера, пояснительной запиской главного бухгалтера общества, учётным регистром бухгалтерского учёта 97.03. "Расходы будущих периодов" и не отрицается самим обществом.

Поскольку расходы на горно-подготовительные работы в указанной сумме не относятся к расходам налоговых периодов, в которых производилось их списание (2006 и 2007 годы) уменьшение налоговой базы на сумму данных расходов является нарушением статей 247, 272 и 274 Кодекса.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что в силу положений статьи 81 Кодекса общество не лишено права производить уточнение налоговых обязательств за 2003 год.

Суд апелляционной инстанции считает преждевременным и необоснованным вывод суда первой инстанции об отсутствии документального подтверждения расходов на горно-подготовительные работы, произведенные в 2003 году.

Обществом в суд апелляционной инстанции представлены дополнительные доказательства в обоснование расходов на горно-подготовительные работы за 2003 год, однако суд апелляционной инстанции считает, что данные документы не подлежат исследованию и оценке при рассмотрении настоящего дела, поскольку общество оспаривает решение налогового органа от 28.11.2008 N 12-40/4-62/113дсп, принятое по результатам выездной налоговой проверки по вопросам соблюдения налогового законодательства за 2006-2007 годы, а дополнительно представленные документы касаются правоотношений, возникших за рамками проверяемого периода.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда о том, что занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год - на сумму 4 196 400 рублей, за 2007 год - на сумму 20 981 096 рублей привело к неполной уплате налога на прибыль за 2006 году в сумме 1 007 136 рублей, за 2007 год - в сумме 5 035 463 рубля, налоговым органом правомерно доначислены указанные суммы налога на прибыль.

Неуплата налога при наличии у налогоплательщика обязанности по его исчислению и уплате является основанием для начисления обществу пени в соответствии со статьёй 75 Кодекса и привлечения к ответственности в виде штрафа по статье 122 Кодекса.

В соответствии с установленными по делу обстоятельствами суд признал правомерным расчёт суммы пеней и штрафа за неуплату налога на прибыль.

Пунктом 4 статьи 112 Кодекса установлено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающими дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьёй 114 Кодекса. Перечень смягчающих ответственность обстоятельств, предусмотренных статьёй 112 Кодекса, не является исчерпывающим.

Согласно пункту 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела суд установил хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить размер не менее чем в два раза.

Суд первой инстанции установил, что общество в течение 2004-2007 годов представляло в инспекцию по итогам отчетных и налоговых периодов налоговые декларации по налогу на прибыль, которые подвергались со стороны налогового органа камеральным проверкам. В 2007 году налоговой инспекцией была проведена выездная налоговая проверка за 2004-2005 годы, предметом которой, в том числе являлась правильность исчисления и своевременность уплаты налога на прибыль. При этом ни в ходе камеральных налоговых проверки, ни в ходе выездной налоговой проверки за 2004-2005 годы занижение обществом налоговой базы в связи с неправомерным отнесением на расходы текущего периода затрат на горно-подготовительные работы 2003 года выявлено не было.

В связи с этим Арбитражный суд Красноярского края обоснованно указал, что бездействие налогового органа, отсутствие с его стороны должного налогового контроля в течение нескольких лет способствовало совершению обществом налогового правонарушения, признал указанное обстоятельство смягчающим и позволяющим в данном случае уменьшить размер штрафа, начисленного по статье 122 Кодекса, в 50 раз до 18 781 рубля 44 копеек.

При изложенных обстоятельствах, выводы суда первой инстанции по эпизоду, касающемуся отнесения на расходы налоговых периодов 2006 и 2007 годов, расходов на горно-подготовительные работы, произведенных в 2003 году, соответствует закону, фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам.

Третий арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 2 марта 2009 года по делу N А74-83/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение в первой инстанции.

Председательствующий:

Г.Н. Борисов

Судьи

О.И. Бычкова Л.Ф. Первухина