Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21 октября 2008 г. N 08АП-3437/2008

город Омск

21 октября 2008 г.

Дело N А81-1461/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 16 октября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 октября 2008 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кливера Е.П.

судей Ивановой Н.Е., Рыжикова О.Ю.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Радченко Н.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-4585/2008) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО; Инспекция), а также апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-4588/2008) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС России по ЯНАО; Управление)

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.07.2008 по делу N А81-1461/2008 (судья Садретинова Н.М.), принятое

по заявлению открытого акционерного общества "Севертрубопроводстрой" (далее - ОАО "Севертрубопроводстрой"; Общество)

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО,

к УФНС России по ЯНАО,

о признании частично недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО от 21.12.2007 N 06-21/12,

о признании частично недействительным решения УФНС России по ЯНАО от 25.03.2008 N 63,

при участии в судебном заседании:

от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО ? начальника Инспекции Кулешовой Н.Н., действующей на основании приказа от 09.10.2008 N ММ-26-4/702 @ (личность удостоверена паспортом гражданина РФ 7406 594083, выданным ОВД г. Салехард ЯНАО 13.01.2007); Тырлиной Е.В., действующей на основании доверенности от 11.01.2008 3 04-09/00108, действительной до 31.12.2008 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ 7403 449655, выданным ОВД Шурышкарского района ЯНАО 14.01.2005);

от УФНС России по ЯНАО - Кармачева А.Л., действующего по доверенности от 07.04.2008 N 06-24/03445 (удостоверение УР N 430778 действительно до 02.04.2009):

от ОАО "Севертрубопроводстрой" - Бабарико Р.В. по доверенности от 23.11.2006 N 01/3594 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ 7400 119967, выданным УВД г. Надыма и Надымского района ЯНАО Тюменской области 10.04.2001),

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Севертрубопроводстрой" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к:

- МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО о признании недействительным решения от 21.12.2007 N 06-21/13 в части привлечения юридического лица к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2005 год в общей сумме 4 306 967 рублей (1 166 470 рублей - в федеральный бюджет, 3 140 497 рублей в региональный бюджет); начисления пеней по налогу на прибыль в общей сумме 3 640 548 рублей 93 копеек (833 611 рублей 54 копейки - в федеральный бюджет, 2 806 937 рублей 39 копеек в региональный бюджет); уплаты недоимки по налогу на прибыль за 2005 год в общей сумме 21 534 835 рублей (5 832 351 рубль - в федеральный бюджет, 15 702 485 рублей в региональный бюджет); уменьшения убытков за 2005, 2006 в сумме 262 264 377 рублей (за 2005 год - 65 172 929 рублей, за 2006 год - 197 091 448 рублей);

- УФНС России по ЯНАО о признании недействительным решения от 25.03.2008 N 65 в части доначисления налога на прибыль, пеней и штрафов по данному налогу и уменьшения убытков 2005-2006, а именно:

1) в части подпункта 4 пункта 1 резолютивной части решения Управления в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль за 2005 год в виде штрафа в общей сумме 4 306 967 рублей (1 166 470 рублей - в федеральный бюджет, 3 140 497 рублей - в региональный бюджет);

2) подпункта 6 пункта 2 резолютивной части решения Управления в части начисления пени по налогу на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 833 611 рублей 54 копеек;

3) подпункта 7 пункта 2 резолютивной части решения Управления в части начисления пени по налогу на прибыль, зачисляемого в региональный бюджет в сумме 2 806 937 рублей 39 копеек;

4) подпункта 21 пункта 3.1 резолютивной части решения Управления в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2005 год, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 5 832 351 рублей; подпункта 22 пункта 3.1 резолютивной части решения по Ямало-Ненецкому автономному округу N 65 от 25.03.2008 в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2005 год в региональный бюджет в сумме 1570248 рублей;

5) пункта 3.2 решения Управления в части предложения уменьшения убытков 2005, 2006 в сумме 262 264 377 рублей (за 2005 год - 65 172 929 рублей, за 2006 год - 197 091 448 рублей).

Указанные требования были уточнены ОАО "Севертрубопроводстрой" в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.07.2008 требования Общества удовлетворены.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО и УФНС России по ЯНАО, не соглашаясь с решением суда первой инстанции, обратились с апелляционными жалобами в арбитражный апелляционный суд.

Инспекция считает, что основаниями для отмены принятого судебного акта являются несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, нарушение и неправильное применение норм материального права.

Управление полагает, что решение суда принято с нарушениями норм материального и процессуального права, также УФНС России по ЯНАО считает, что судом не исследованы все обстоятельства по делу.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО и УФНС России по ЯНАО в апелляционных жалобах просят решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.07.2008 по делу N А81-1461/2008 отменить, принять по делу новый судебный акт.

ОАО "Севертрубопроводстрой" в письменном отзыве на апелляционные жалобы в их удовлетворении просит отказать.

В судебном заседании участвующие в деле лица поддержали свои доводы, изложенные в апелляционных жалобах и в письменном отзыве на них.

Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

03.10.2007 МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Севертрубопроводстрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость; акцизов; единого социального налога; налога на прибыль организаций; налога на добычу полезных ископаемых; водного налога; налога на имущество организаций; транспортного налога; земельного налога; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2005 по 31.12.2006; по вопросу соблюдения валютного законодательства; по вопросу полноты оприходования выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг) с применением контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2005 по 31.12.2006; по вопросу правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 30.06.2005 по дату проведения проверки, по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

Результаты проведенной выездной налоговой проверки зафиксированы в акте от 03.10.2007 N 06-21/11.

21.12.2007 начальник МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, рассмотрев акт выездной налоговой проверки, вынес решение N 06-21/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной:

1) пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа за неполную уплату:

- налога на добавленную стоимость в общей сумме 45265 рублей;

- единого социального налога за 2005 год в общей сумме 7679 рублей, за 2006 год в сумме 12372 рублей;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2006 год в сумме 3147 рублей;

- налога на прибыль за 2005 год в общей сумме 4306967 рублей;

- единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 2006 год в сумме 7244 рублей;

- транспортного налога за 2005, 2006 года в общей сумме 3048 рублей;

2) статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2005, 2007 года в общей сумме 1 461 231 рубль.

Этим же решением ОАО "Севертрубопроводстрой" начислены пени: по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 33 841 рублей 75 копеек; по единому социальному налогу в общей сумме 79 631 рубля 17 копеек; по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в общей сумме 6 499 рублей 93 копеек; по налогу на прибыль в общей сумме 3 640 548 рублей 93 копеек; пени по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности в сумме 4 086 рублей 11 копеек; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 966 331 рубля 35 копеек, а также предложено уплатить недоимку: по налогу на добавленную стоимость за 2005 год в общей сумме 227 217 рублей; по единому социальному налогу за 2005, 2006 года в общей сумме 100 251 рубля; по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005, 2006 года в общей сумме 36 601 рубля; по налогу на прибыль организаций за 2005 год в общей сумме 21 534 836 рублей; по транспортному налогу за 2005, 2006 года в общей сумме 15 242 рублей; АО единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 2006 год в сумме 36 219 рублей; по налогу на доходы физических лиц.

Кроме того, Обществу уменьшены убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 65 172 929 рублей, за 2006 год в сумме 197 091 448 рублей и предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

ОАО "Севертрубопроводстрой", не согласившись с вынесенным решением Инспекции, обратилось с жалобой в УФНС России по ЯНАО.

По результатам рассмотрения жалобы юридического лица, Управление вынесло решение от 25.03.2008 N 65, которым решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО от 21.12.2007 N 06-21/13 изменило и вынесло новое решение, которым ОАО "Севертрубопроводстрой" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа за неполную уплату: налога на добавленную стоимость в сумме 45 445 рублей; единого социального налога за 2005, 2006 года в общей сумме 20 051 рубля; налога на прибыль организаций за 2005 год в сумме 4 306 967 рублей; единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 2006 год в сумме 7 244 рублей; транспортного налога за 2005, 2006 года в общей сумме 3 048 рублей.

Указанным решением УФНС России по ЯНАО налогоплательщику начислены пени: по налогу на добавленную стоимость в сумме 33 841 рубля 75 копеек; по единому социальному налогу в общей сумме 79 631 рубля 17 копеек; по налогу на прибыль организаций в общей сумме 3 640 548 рублей 93 копеек; по транспортному налогу в сумме 656 рублей 89 копеек; по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 2006 год в сумме 4 086 рублей 11 копеек, а также предложено уплатить недоимку: по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 227 217 рублей; по единому социальному налогу за 2005, 2006 года в общей сумме 100 251 рубля; по налогу на прибыль организаций за 2005 год в общей сумме 21 534 836 рублей; по транспортному налога за 2005, 2006 года в общей сумме 15 242 рублей; по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 2006 год в сумме 36 219 рублей.

Этим же решением Управления юридическому лицу уменьшены убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 65 172 929 рублей, за 2006 год в сумме 197 091 448 рублей, а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Полагая, что решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО и решение УФНС России по ЯНАО (в оспариваемых частях) нарушают права и законные интересы ОАО "Севертрубопроводстрой", последнее обратилось в арбитражный суд первой инстанции с заявленными требованиями.

24.07.2008 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа принял обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Из имеющихся в материалах дела документов следует и судом первой инстанции установлено, что между ЗАО "Глобалстрой-Инжиниринг" (Основной Субподрядчик) и ОАО "Севертрубопроводстрой" (Субподрядчик) был заключен контракт субподряда N 70-КС-2005 от 18.01.2005 проект Сахалин-1 Фаза 1 ЕРС-2 (далее - контракт субподряда).

Объем выполненных строительных работ за 2005 год составил 157 919 822 рубля (143 353 384 рубля - собственными силами, 14 566 438 рублей - силами привлеченных организаций), за 2006 год - 230 674 678 рублей (179 039 383 рубля - собственными силами, 51 635 295 рублей - силами привлеченных организаций).

Затраты по указанному контракту субподряда в 2005 году составили 368 617 873 рубля 91 копейку (87 178 696 рублей 63 копейки - прямые расходы, 281 439 177 рублей 28 копеек - косвенные расходы), в 2006 году - 475 265 917 рублей 54 копейки (173 187 709 рублей 42 копейки - прямые расходы, 302 078 208 рублей 12 копеек - косвенные расходы).

Пунктом 10 контракта субподряда определено, что цена контракта субподряда и единичные цены и расценки является фиксированной и твердой, составляет сумму в размере 21 800 000 долларов США с учетом НДС, и не подлежит увеличению любого рода, включает все затраты и иные расходы, согласованные с Основным Субподрядчиком.

Протоколом урегулирования разногласий к контракту субподряда в статью 10 контракта субподряда внесено изменение, касающееся того обстоятельства, что цена субподряда и единичные цены и расценки является ориентировочной.

Графиком выполнения субподрядных работ по контракту субподряда определена дата начала работ - 01.02.2005 и дата окончания работ - 30.12.2005.

Объем выполненных ОАО "Севертрубопроводстрой" работ по контракту субподряда формируется в пределах цены контракта субподряда из ежемесячных объемов, которые подтверждаются актами о приемке выполненных работ по форме N КС-2, а также справкой о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3.

Оплата работ и возмещение затрат юридического лица за минусом удержания 5% от стоимости выполненных работ по справке формы N КС-3 за отчетный месяц (формирование резерва оплаты), производится ЗАО "Глобалстрой-Инжиниринг" в денежной или иной, по согласованию сторон, форме, в течение 60 дней после получения счета на нее и соответствующих подтверждающих документов.

Налоговый орган по представленным документам, отражающим расходы по контракту субподряда, по оборотно-сальдовым ведомостям по счетам 20, 23, 25, 26, карточкам счета 20, анализа счетов 20, 23, 23, счетов-фактур, актов приемки оказанных услуг, накладных, авансовых отчетов, товарно-транспортных накладных, маршрутных листов о проделанной работе подтвердил осуществленные налогоплательщиком расходы за 2005 год в сумме 210 698 875 рублей (в том числе расходы, не предъявленные заказчику в сумме 154 692 583 рублей), за 2006 год - 244 591 240 рублей 01 копейки (в том числе расходы, не предъявленные заказчику в сумме 140 642 105 рублей 89 копеек).

В оспариваемом ненормативном правовом акте Инспекция (на странице 106-108) перечисляет наименования расходов за 2005-2006 года, понесенные ОАО "Севертрубопроводстрой", но не предъявленные заказчику (154692583 рубля 06 копеек за 2005 год, 140642105 рублей за 2006 год) и относит их к косвенным затратам.

Кроме того, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО считает, что упомянутые выше расходы являются экономически неоправданными со ссылкой на Методические рекомендации по применению главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные Приказом МНС РФ от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.

Однако при формулировании данного вывода, как обоснованно отметил суд первой инстанции, Инспекцией не было учтено следующее.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

При этом расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Из оспариваемого ненормативного правового акта Инспекции (в соответствующей части) следует, что причинами убыточности деятельности налогоплательщика послужили мобилизация и перебазировка в феврале 2005 года в район п. Де-Кастри Хабаровского края в рамках подготовки и выполнению строительно-монтажных работ по строительству нефтепровода "Участок берег Татарского пролива - терминал Де-Кастри" диаметром 609,6 мм проект "Сахалин-1", что повлекло значительное увеличение затрат ОАО "Севертрубопроводстрой".

Технологические требования к строительству нефтепровода потребовали изменения наработанных схем организации трудового процесса, обучения и аттестации линейного персонала, для выполнения некоторых работ возникла необходимость аренды дорогостоящего оборудования: сварочного комплекса CRC EVANS, изолировочного комплекса для нанесения двухкомпонентного жидкого полиуретана. Арендная плата составила весомую часть производственных расходов.

В октябре 2005 года Общество приступило к подготовительным работам, мобилизации и перебазировке техники в республику Коми - район выполнения работ по строительству газопровода "СРТО-Торжок" диаметром 1420 мм.

ОАО "Севертрубопроводстрой" неоднократно предлагал заказчику оплатить все фактические затраты, понесенные юридическим лицом. Между тем заказчик, ссылаясь на положения заключенного контракта субподряда, отказывался ее погашать.

Доказательств, опровергающих данное обстоятельство налоговым органом, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы настоящего дела не представлено.

То обстоятельство, что ОАО "Севертрубопроводстрой" при осуществлении работ в рамках контракта субподряда не воспользовалось правом расторгнуть заключенный контракт, не может свидетельствовать об экономической необоснованности произведенных расходов.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что по окончании всех работ у налогоплательщика сохраняется право предъявить свои претензии в соответствии с гражданским законодательством. Более того, Обществом в налоговый орган были представлены копии претензии, искового заявления и определения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа, свидетельствующие о том, что юридическое лицо воспользовалось предоставленным гражданским законодательством правом требовать уплаты стоимости работ сверх утвержденной сметы.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу об отсутствии оснований для признания произведенных Обществом расходов в соответствии с контрактом субподряда экономически необоснованными на том основании, что за время их несения налогоплательщиком получены убытки.

Учитывая изложенное, а также тот факт, что производственная направленность расходов (спорные затраты понесены юридическим лицом в связи с осуществлением его основной деятельности, соответственно, целью Общества при несении указанных затрат было получение экономической выгоды) и реальность их несения не оспаривались налоговым органом, у последнего отсутствовали правовые основания для признания произведенных расходов экономически необоснованными.

Более того, Инспекцией ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции не представлено доказательств, свидетельствующих, что строительно-монтажные работы Обществом не выполнялись или не имели какого-либо отношения к строительству спорного объекта или не являлись необходимыми для выполнения обязательств в рамках контракта субподряда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В силу абзаца третьего статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации к прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Судом первой инстанции установлено, что понесенные расходы, но не предъявленные заказчику, Обществом были отнесены к косвенным расходам. МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО согласилась с данным фактом. Вместе с тем признала их экономически необоснованными. Данные требования Инспекции не обоснованны по указанным ранее обстоятельствам.

На основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.

Налогоплательщик всю стоимость дополнительных работ, не предъявленных ЗАО "Глобалстрой-Инжиниринг", включил в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, подлежащему уплате Обществом в 2005-2006 годах.

Таким образом, суд апелляционной инстанции выражает согласие с выводом суда первой инстанции о необоснованности исключения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО из состава расходов Общества понесенные, но не предъявленные заказчику, в связи с чем, оспариваемый ненормативный правовой акт Инспекции в данной оспариваемой части подлежит признанию недействительным.

УФНС России по ЯНАО в своем ненормативном правовом акте оспариваемые заявителем расходы отнесло к незавершенному производству, которые имеют особый порядок учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Суд первой инстанции указал на отсутствие для этого правовых оснований, исходя из следующего.

Как уже было отмечено выше, объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом (пункт 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации).

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

В статье 319 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что оценка остатков незавершенного производства (далее - НЗП) на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Данная статья определяет порядок распределения между готовой продукцией и незавершенным производством исключительно прямых расходов.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО признала спорные расходы как косвенные, а УФНС России по ЯНАО отнесло спорные расходы к прямым расходам, которые имеют особый порядок учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Действующее законодательство о налогах и сборах предусматривает возможность налогоплательщику самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Перечень прямых расходов установлен в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации и является открытым.

Имеющиеся в материалах дела документы свидетельствуют, что налогоплательщик понесенные им расходы отнес к косвенным расходам.

В силу пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.

ОАО "Севертрубопроводстрой" с учетом данной правовой нормы учло понесенные, но не предъявленные заказчику расходы в сумме 154 692 583 рублей 06 копеек за 2005, 140642105 рублей 89 копеек за 2006 год в целях налогообложения прибыли в составе косвенных расходов единовременно в 2005 и 2006 годах.

Что касается прямых расходов в сумме 56 006 292 рублей 50 копеек за 2005 год, которые, по убеждению налогового органа, неправомерно учтены в качестве косвенных расходов 2006 года, то суд первой инстанции обоснованно сослался на то, что Инспекцией в оспариваемом решении сделан вывод о нарушении налогоплательщиком положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации по объекту строительства "Монтаж трубопроводов "Сахалин-1" по контракту субподряда, а именно: Инспекция считает, что налогоплательщиком необоснованно учтены расходы для целей налогообложения в составе косвенных расходов в сумме 154 692 583 рублей 06 копеек за 2005 год, 196 648 398 рублей 50 копеек за 2006 год (прямые расходы), не предъявленные заказчику.

Имеющиеся в материалах дела документов свидетельствуют о том, что Общество сумму прямых расходов за 2005 год не учло, равно как и косвенные расходы за 2006 год.

Сумма прямых расходов - 56 006 295 рублей 50 копеек за 2005 год определена налоговым органом неверно (по данным налогового и бухгалтерского учета юридического лица сумма прямых расходов в 2005 году по контракту субподряда не принята заказчиком по состоянию на 31.12.2005, составляет 55 375 252 рубля, что также подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету НО1.05 за 2005-2006 года).

В соответствии с абзацем вторым статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 319 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что под НЗП в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Абзацем шестым этой же статьи Кодекса установлено, что сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Таким образом, в настоящем случае, в НЗП 2005 года включаются выполненные, но принятые заказчиком работы по контракту субподряда соответственно на 31.12.2005. При этом учесть указанные прямые расходы юридическое лицо имеет право в следующем налоговом периоде по мере принятия заказчиком объема работ.

Прямые расходы за 2005 год в сумме 55 375 252 рублей были списаны в 2006 году пропорционально выполненным строительно-монтажным работам (объем выполненных и принятых заказчиком работ по указанному контракту за 2006 год составляет 230 674 677 рублей, что подтверждается имеющимся в материалах дела расчетом объема выполненных и принятых заказчиком строительно-монтажных работ по монтажу трубопроводов "Сахалин-1" по ОАО "Севертрубопроводстрой" за период 2006 года).

Таким образом, поскольку объем выполненных и принятых заказчиком работ по контракту за 2006 год составлял 230 674 677 рублей, в пределах указанной суммы Общество в 2006 году имеет право учесть прямые расходы 2005-2006 годов. Данным правом и воспользовалось ОАО "Севертрубопроводстрой".

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела документы, обоснованно пришел к выводу об отсутствии нарушения налогоплательщиком положений статьи 319 Налогового кодекса Российской Федерации при учете расходов 2005 года в 2006 году.

Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, удовлетворив заявленные ОАО "Севертрубопроводстрой" требования, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционные жалобы заявителей удовлетворению не подлежат.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционных жалоб в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО и УФНС России по ЯНАО.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд именем Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.07.2008 по делу N А81-1461/2008 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

Н.Е. Иванова О.Ю. Рыжиков