Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23 декабря 2008 г. N 08АП-3295/2008

город Омск

23 декабря 2008 г.

Дело N А81-1904/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 декабря 2008 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.,

судей Кливера Е.П., Ивановой Н.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тайченачевым П.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании

апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5497/2008)

общества с ограниченной ответственностью "Промтехмонтаж"

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 15.09.2008 по делу N А81-1904/2008 (судья Садретинова Н.М.),

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Промтехмонтаж"

к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа

о признании недействительным в части решения N 8 от 29.04.2008,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Промтехмонтаж" - Кондратюк С.В., по доверенности от 11.03.2008 сохраняющей силу в течение 3 лет (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа - Демьянов А.Н., по доверенности от 24.11.2008 N 25 действующей до 31.12.2008 (личность установлена удостоверением);

установил:

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа решением от 15.09.2008 по делу N А81-1904/2008 отказал в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Промтехмонтаж" (заявитель, общество, налогоплательщик) о признании недействительным в части решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа (налоговый орган, инспекция) N 8 от 29.04.2008.

Отказывая в удовлетворении требований суд первой инстанции исходил из факта документального неподтверждения налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (НДС), выразившегося в представлении налоговому органу в ходе налоговой проверки первичных документов, подпись должностных лиц контрагентов на которых исполнена факсимильным способом копирования, что не допускается налоговым и бухгалтерским законодательством. Представленные в материалы дела оригиналы документов, оформленные надлежащим образом, ранее так же представленные в ходе рассмотрения возражений на акт налоговой проверки в налоговый орган, суд первой инстанции не принял в качестве доказательств по причине их исправления способом не предусмотренным законодательством.

Кроме того, суд первой инстанции, установив обстоятельства свидетельствующие о недобросовестном поведении контрагентов налогоплательщика, пришел к выводу о недобросовестном поведении самого общества, что является основанием для признания спорных расходов и налоговых вычетов по НДС необоснованными.

В апелляционной жалобе налогоплательщик, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит решение отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика.

В обоснование своей позиции общество отмечает, что предоставление в качестве обоснования налоговых последствий вновь оформленных первичных документов, содержащих те же реквизиты, что и ранее предоставленные в налоговый орган, не противоречит налоговому и бухгалтерскому законодательству, а, следовательно, расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС являются документально подтвержденными и были обоснованно применены налогоплательщиком в целях налогообложения. Кроме того, общество не согласно с выводом суда о том, что вычеты по НДС должны относится к налоговому периоду в котором налогоплательщик произвел исправления первичных документов, так как главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) предусмотрен момент применения налоговых вычетов в том налоговом периоде к которому такие операции относятся.

В представленном в апелляционный суд отзыве на жалобу налогоплательщика налоговый орган выражает свое согласие с решением суда первой инстанции, дополнительно отмечая, что согласно опросам директора ООО "СибМет" и представителя ООО "Промтех" последние не участвовали в финансово-хозяйственной деятельности названных организаций, а, следовательно, первичные документы названных обществ содержат недостоверную информацию и необоснованно приняты налогоплательщиком.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт. Пояснил, что при заключении сделок с контрагентами, у них запрашивались лицензии и учредительные документы. Полномочия представителей проверялись по паспортам и доверенностям.

Представитель инспекции просит оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения ООО "Промтехмонтаж" законодательства о налогах и сборах, а именно по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц, единого социального налога (страховых взносов на обязательное пенсионное страхование), налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, налога на землю за период деятельности 2004-2006 гг.

Результаты проверки зафиксированы в Акте выездной налоговой проверки N 1 от 11.02.2008 года.

29 апреля 2008 года начальником Инспекции ФНС РФ по г. Губкинскому ЯНАО, с учетом представленных возражений налогоплательщика по акту проверки, вынесено решение N 8 о привлечении ООО "Промтехмонтаж" к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде штрафа в общем размере 261138 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 66378 руб., в соответствии со статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 20% от неперечисленной в бюджет суммы налога, что составило 15370 руб.; всего налоговых санкций по решению составило 342 886 руб.

Кроме того, указанным решением налогового органа налогоплательщику предложены к уплате доначисленные по итогам проверки налог на прибыль в общей сумме 4262644 руб., налог на добавленную стоимость в общей сумме 2814053 руб.; налог на доходы физических лиц в сумме 76852 руб., транспортный налог в общей сумме 10924 руб.; всего недоимка по решению составила 7164473 руб., указанным решением предприятию предложены к уплате пени по налогу на прибыль в сумме 1 595 194, 01 руб., по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 1453416 руб. 45 коп., по транспортному налогу в сумме 1303 руб. 41 коп., по налогу на доходы физических лиц в сумме 23148 руб. 72 коп.; всего пени по налогам составили 3 073 062 руб. 59 коп.

Оспариваемым решением налогового органа из состава расходов налогоплательщика, учитываемых в целях налогообложения налогом на прибыль, были исключены, в том числе, затраты, учитываемые при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, понесенные по договорам подряда с ООО "СибМет" на сумму 4984100 руб. в 2004 году, с ООО "Промтех" на сумму 11 634 428,00 за период 2004-2005 года, с ООО "Техником" на сумму 2 139 415,00 руб. в 2004 году, а также не были признаны права Общества на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость по договорам подряда с данными субподрядчиками: ООО "СибМет" на сумму 897 138 руб. в 2004 году, ООО "Промтех" на сумму 2 095 817,28 руб. за период 2004-2005 года, с ООО "Техником" на сумму 385 094 руб. в 2004 году.

Причиной исключения данных сумм из состава расходов и налоговых вычетов явилось следующее:

В ходе проверки было установлено, что первичные бухгалтерские документы, представленные Обществом в подтверждение обоснованности уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на величину произведенных расходов, а также в подтверждение права на применение заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость подписаны при помощи клише высокой печати (факсимиле), что подтверждено заключениями эксперта Экспертно-криминалистического отделения по Пуровскому району ЭКЦ УВД по ЯНАО N 66 от 24.10.2007 года, N 67 от 24.10.2007 года, N 68 от 24.10.2007 года.

Кроме того, в ходе проведения выездной проверки было установлено, что субподрядные организации ООО "СибМет", ООО "Промтех", ООО "Техником", с которыми заявитель имел договорные отношения не находятся по адресам, указанным в учредительных документах в качестве официальных; не представляют налоговую бухгалтерскую отчетность по месту постановки на налоговый учет или представляют отчетность с отсутствием налогооблагаемой базы; у субподрядных организаций отсутствуют работники и транспорт, также уполномоченный представитель ООО "Промтех" Метельков В.В. и директор ООО "СибМет" Белякова Т.Ю. согласно протоколам допроса никогда не являлись представителем (директором) данных предприятий, не совершали от имени обществ никаких юридически значимых действий, в том числе не подписывали первичные документы.

Частично не согласившись решением налогового органа, общество оспорило его в судебном порядке, предъявив в арбитражный суд заявление о признании недействительным решения налогового органа от 29 апреля 2008 года N 8 в части доначисленного налога на добавленную стоимость за 2004 год в сумме 2220400 руб. 28 коп., за 2005 год в сумме 1157649 руб., в части доначисленного налога на прибыль за 2004 год в сумме 2956957 руб., за 2005 год в сумме 1286429 руб., в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 57518 руб., за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 222012 руб., в части начисленных сумм пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1413406, 05 коп., по налогу на прибыль в сумме 1592633 руб. 08 коп.

Решением от 15.09.2008 по делу N А81-1904/2008 арбитражным судом в удовлетворении требований было отказано.

Означенное решение суда первой инстанции обжалуется в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, находит решение подлежащим отмене, апелляционную жалобу - удовлетворению, исходя из следующего.

Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и порядок реализации этого права установлены в статьях 171 и 172 НК РФ.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пп. 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Названные положения НК РФ позволяют сделать следующий вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг) имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то Приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

Как усматривается из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки было выявлено, что счета-фактуры и иные первичные документы, составленные контрагентами заявителя - субподрядными организациями ООО "СибМет", ООО "Промтех", ООО "Техником", не содержат собственноручной подписи должностных лиц, в связи с чем налоговый орган не принял их как основание для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету, а так же доначислил налог на прибыль.

Суд первой инстанции признал означенный довод инспекции обоснованным, указав при этом, что НК РФ не предусматривает использование факсимильного воспроизведения подписи и печати с помощью технического или иного копирования на счете-фактуре.

Апелляционный суд находит указанный вывод суда правомерным.

Между тем, суд апелляционной инстанции находит не соответствующим действующему законодательству вывод суда о том, что представленные 12.03.2008 года с возражениями на акт проверки счета-фактуры и другие первичные документы не могут являться оригиналами документов, оформленных с использованием факсимильного воспроизведения подписи руководителя и главного бухгалтера, так как последние сами по себе являются оригиналами. То есть, суд первой инстанции указал, что в рассматриваемом случае, были оформлены именно новые счета-фактуры, а не предоставлены оригиналы.

Так из протокола рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки от 12.03.2008 года следует, что ООО "Промтехмонтаж" были представлены в налоговый орган оригиналы счетов-фактур и иных первичных документов с личными подписями должностных лиц ООО "Промтех", ООО "Сибмет", ООО "Техинком". Также оригиналы спорных счетов-фактур, актов выполненных работ, справок о стоимости выполненных работ были представлены заявителем в арбитражный суд.

Пунктом 29 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, установлено, что исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Общий порядок внесения исправлений в первичные документы приведен в пункте 5 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в соответствии с которым в первичные учетные документы исправления могут вноситься по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Из анализа указанных норм следует, что исправление первичных документов осуществляется при обязательном согласовании таких исправлений с участниками хозяйственных операций, а, следовательно, предоставленные счета-фактуры, и иные первичные документы, вновь оформленные контрагентами заявителя в силу вышеизложенного могут быть приняты в целях налогообложения в качестве исправленных. Факт отсутствия на означенных документах даты исправлений по убеждению апелляционного суда не имеет правового значения, так как документы созданы вновь и отражают действительные хозяйственные операции, осуществленные ранее.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что действующее законодательство не запрещает вносить исправления в неправильно оформленные счета-фактуры и иные первичные документы, в том числе путем его замены на составленный в установленном порядке. Переоформление обществом документов не повлекло создания нетождественных документов, поскольку не привело к изменению существенных для налогового учета данных (наименование товара, их количество, стоимость, сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная покупателю).

При таких обстоятельствах подлежит признанию необоснованным вывод суда о том, что налогоплательщик имел право применить налоговые вычеты по НДС в том налоговом периоде, в котором были внесены изменения в счета-фактуры, тем более что глава 21 НК РФ предусматривает реализацию права налогоплательщика на налоговый вычет в том периоде, к которому относятся хозяйственные операции.

По мнению налогового органа, представленные обществом счета-фактуры, составлены с нарушением требований, установленных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, поскольку содержат недостоверные сведения, в частности, о юридическом адресе ООО "СибМет", ООО "Промтех", ООО "Техником". Данный довод инспекции апелляционным судом отклоняется, поскольку налоговым органом не доказано того обстоятельства, что означенные общества зарегистрированы по иному адресу, а следовательно в счетах-фактурах указан юридический адрес контрагента, что полностью соответствует требованиям, предъявляемым к оформлению счета-фактуры. Отсутствие налогоплательщика по юридическому адресу не является основанием для признания счета-фактуры оформленным ненадлежащим образом и содержащим недостоверные сведения.

Довод о том, что в ходе проверки налоговым органом был осуществлен осмотр места нахождения ООО "СибМет" и ООО "Промтех" не принимается апелляционным судом, так как момент осмотра не совпадает с моментом фактического взаимодействия налогоплательщика и названных организаций (2004-2005 гг.).

Представление контрагентами в проверяемых периодах "нулевой" отчетности либо отчетности с незначительными показателями также не может служить основанием для отказа Обществу в возмещении суммы НДС.

В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, поэтому обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, возложена на налоговые органы.

В соответствии с пунктом 2 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Доказательств наличия у Общества при заключении и исполнении сделок с контрагентами умысла, направленного на получение из бюджета сумм НДС, не представлено налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с утверждением налогового органа о доказанности факта подписания документов ООО "СибМет" и ООО "Промтех" неуполномоченными лицами, сделанном инспекцией на основании протоколов допроса представителя ООО "Промтех" и директора ООО "Сибмет".

Так, из материалов дела усматривается, что исправленные первичные документы от имени ООО "Промтех" подписаны директором Торгашовым М.И., следовательно факт отрицания представителем ООО "Промтех" участия в хозяйственной деятельности организации не имеет правового значения для целей налогообложения налогом на прибыль и НДС.

Факт отрицания директором ООО "Сибмет" Беляковой Т.Ю участия в хозяйственной деятельности, учитывая фактическое исполнение названным контрагентом работ для налогоплательщика, осуществленных в рамках договора подряда, апелляционный суд оценивает как неубедительный. Для однозначного вывода о недостоверности подписи должностного лица в первичных документах налоговый орган не был лишен возможности провести почерковедческую экспертизу.

Таким образом, указанный вывод налогового органа апелляционный суд находит несостоятельным.

Из представленной совокупности доказательств следует, что налогоплательщиком обоснованно заявлен вычет по налогу на добавленную стоимость и правомерно определен и уплачен размер налога на прибыль, по операциям связанным с приобретением работ у ООО "СибМет", ООО "Промтех", ООО "Техником".

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене, а жалоба общества - удовлетворению.

В связи с удовлетворением апелляционной жалобы, на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на налоговый орган.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 15.09.2008 по делу N А81-1904/2008 отменить. Вынести по делу новый судебный акт.

Требования общества с ограниченной ответственностью "Промтехмонтаж" удовлетворить.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа от 29 апреля 2008 года N 8 в части доначисленного налога на добавленную стоимость за 2004 год в сумме 2220400 руб. 28 коп., за 2005 год в сумме 1157649 руб., в части доначисленного налога на прибыль за 2004 год в сумме 295695 руб., за 2005 год в сумме 1286429 руб., в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 57518 руб., за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 222012 руб., в части начисленных сумм пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1413406, 05 коп., по налогу на прибыль в сумме 1592633 руб. 08 коп.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа (629830, ЯНАО, г. Губкинский, мкр. 10, 22) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Промтехмонтаж" (629830, ЯНАО, г. Губкинский, Промзона, Панель N 3) расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Е.П. Кливер Н.Е. Иванова