Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 июля 2006 г. N КА-А40/5876-06 Суд признал привлечение общества к налоговой ответственности правомерным, поскольку оспариваемые договоры заключены без намерения создать правовые последствия, с целью уклонения от уплаты в бюджет РФ налогов в установленном законом размере, условия, необходимые для предоставления и использования льгот, не соблюдены (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 28 июля 2006 г. N КА-А40/5876-06
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 30 июня 2006 г.

ОАО "Корус-Холдинг" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения Управления ФНС России по г. Москве (далее - Управления) от 29.03.05 г. N 16/3 о привлечении к налоговой ответственности.

Решением от 16.11.05 г. Арбитражного суда г. Москвы в удовлетворении заявленного требования отказано. При этом суд исходил из законности вынесенного Управлением и обжалуемого заявителем решения.

Постановлением от 02.03.06 г. Девятого арбитражного апелляционного суда указанное решение суда изменено: отменено в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным оспариваемого решения Управления в части доначисления сбора на содержание муниципальной милиции, благоустройство территории города, социальной защиты населения за 2001 г. в размере 98 руб., пеней в сумме 75 руб. и штрафных санкций в размере 39 руб.; в названной части решение Управления признано недействительным; в остальной части решение суда оставлено без изменения.

Суд апелляционной инстанции посчитал, что оспариваемое решение налогового органа является незаконным в части доначисления заявителю сбора на содержание муниципальной милиции, благоустройство территории города, социальной защиты населения за 2001 г., а также соответствующих пеней и штрафа.

Установив, что перечисленные целевые сборы относятся к местным налогам и их плательщиками являются только предприятия, расположенные на территории г. Байконур, а ОАО "Корус-Холдинг" зарегистрировано в г. Москве, не имеет филиалов, обособленных подразделений, исполнительных органов на территории г. Байконур, не осуществляло деятельности на указанной территории, суд пришел к выводу о незаконности решения налогового органа в обсуждаемой части, в связи с чем отменил решение суда первой инстанции в этой части.

В остальной части апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции о наличии взаимозависимости, влияющей на результаты хозяйственной деятельности, отсутствии фактической уставной деятельности на территории г. Байконур ООО "Корус-Байконур", являющейся деятельностью ОАО "Корус-Холдинг", о создании схемы с участием целого ряда организаций, единственной целью которой являлся уход от налогообложения.

На решение и постановление судов заявителем подана кассационная жалоба. ОАО "Корус-Холдинг" просит отменить принятые по делу судебные акты как основанные на ненадлежащих доказательствах и вынесенные с нарушением норм материального и процессуального права, и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В обоснование чего приводятся доводы о неправильном истолковании судами положений ст.ст. 87, 89, 113, 120 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся порядка проведения повторной налоговой проверки, истечения срока давности для привлечения к налоговой ответственности.

Заявитель полагает, что судами также неправильно истолкованы положения ст.ст. 19, 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку на ОАО "Корус-Холдинг" возложены обязанности другого налогоплательщика (ООО "Корус-Байконур"), являющегося дочерним предприятием заявителя.

В кассационной жалобе оспариваются выводы судебных инстанций относительно:

- зависимости лиц, участвующих в совершенных ООО "Корус-Байконур" сделках, их подконтрольности ОАО "Корус-Холдинг";

- регистрации ООО "Корус-Байконур" на территории с льготным режимом налогообложения;

- неосуществления ООО "Корус-Байконур" деятельности по месту своей регистрации;

- наличия договоров между ОАО "Корус-Холдинг" и ООО "Корус-Байконур", "свидетельствующих" о контроле первого за хозяйственной деятельностью последнего;

- открытия ОАО "Корус-Холдинг" и ООО "Корус-Байконур" расчетных счетов в одних и тех же банках;

- применения вексельных расчетов между организациями либо расчетов взаимозачетами;

- подписания хозяйственных документов в один и тот же день одним и тем же лицом в разных населенных пунктах;

- оплате ценных бумаг в день поступления денежных средств на расчетный счет ООО "Корус-Байконур";

- занятия должности генерального директора ООО "Корус-Байконур" лицом, находящимся в розыске по уголовному делу.

В дополнении к кассационной жалобе заявитель привел доводы, касающиеся различий настоящего дела с делом ОАО "НК "ЮКОС" по основаниям для доначисления налоговых платежей, полагая, что в отличие от упомянутого дела Управлением не приведено каких-нибудь убедительных доказательств создания ОАО "Корус-Холдинг" противозаконной схемы уклонения от уплаты налогов.

В судебном заседании представители ОАО "Корус-Холдинг" поддержали доводы кассационной жалобы, представители Управления приводили возражения относительно них по мотивам, приведенным в обжалуемых судебных актах и письменных пояснениях на кассационную жалобу.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу и обжалуемых судебных актов по следующим основаниям.

Судом установлено, что Управлением проведена повторная выездная налоговая проверка ОАО "Корус-Холдинг" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах: правильности исчисления, уплаты и перечисления налогов (за исключением налога на доходы физических лиц, единого социального налога) за период с 01.01.01 г. по 31.12.01 г., по результатам которой налоговым органом составлен акт от 28.02.05 г. N 16/7, ОАО "Корус-Холдинг" на данный акт заявлены возражения.

29.03.05 г. Управлением вынесено оспариваемое решение N 16/3.

Суд установил обстоятельства, которые послужили основанием для вынесения оспариваемого решения Управлением, проверил законность выводов налогового органа и признал их обоснованными (кроме, эпизода, связанного со сбором на содержание муниципальной милиции, благоустройство территории города, социальную защиту населения), соответствующими положениям законодательства о налогах и сборах, регулирующим спорное правоотношение.

Суд кассационной инстанции считает, что судом при рассмотрении спора правильно в соответствии с требованиями ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ определен предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод по делу.

Суд кассационной инстанции находит, что выводы суда о применении ОАО "Корус-Холдинг" схемы уклонения от налогообложения основаны на установленных им обстоятельствах, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика.

Судом произведена оценка приводимых налоговым органом доказательств, свидетельствующих о том, что хозяйственные операции ОАО "Корус-Холдинг" осуществлялись путем создания искусственного движения товарно-денежных потоков через ряд организаций, зависимых от него, а связующим звеном при их осуществлении являлась специально созданная организация ООО "Корус-Байконур", зарегистрированная на территории г. Байконур (территории, наделенной особым статусом, соответствующим городу федерального значения Российской Федерации, с особым режимом безопасного функционирования объектов, предприятий и организаций, а также проживания граждан) и имеющей налоговые льготы.

При этом судом учтены обстоятельства, связанные с учреждением ОАО "Корус-Холдинг" и названных в решении налогового органа взаимозависимых организаций, участием конкретных физических лиц в качестве учредителей и должностных лиц в данных организациях, местонахождением организаций, осуществления расчетов между ними (в основном путем зачета взаимных требований друг перед другом либо погашением долга перед третьими лицами).

Суд признал подтвержденным представленными доказательствами вывод Управления о том, что фактически какая-либо уставная деятельность на территории г. Байконур ООО "Корус-Байконур" не осуществлялась.

Оценив представленные договоры, акты приема-передачи, соглашения о взаимозачетах, суд согласился с доводом налогового органа о том, что сделки заключались в г. Москве, г. Альметьевск (Республика Татарстан), г. Озерск (Челябинская область), г. Уфа (Республика Башкортостан), а многие из них составлены в один день и подписаны одними и теми же лицами, но в разных городах, несмотря на их территориальную удаленность друг от друга. Суд учел и признал обоснованным довод налогового органа о том, что рабочая документация от имени ООО "Корус-Байконур" фактически направлялась ОАО "Корус-Холдинг", учел объяснения исполнительного директора ООО "Корус-Байконур", пояснившего, что фактически в его функции входили обязанности завхоза и водителя, документы, необходимые для налоговой инспекции, им сдавались после того, как их присылали из Москвы, а основные средства, складские помещения, оборудование в г. Байконур у организации отсутствовали.

Суд также учел, что отчетность в Инспекцию МНС России по г. Байконур представлялась ООО "Корус-Байконур" по почте из г. Москвы; последняя отчетность ООО "Корус-Байконур" сдана по почте за 2002 год и подписана И., между тем, УВД космодрома Байконур МВД России сообщило, что по уголовному делу, возбужденному УВД Саратовской области, проходит гр. Колесниченко, уроженец г. Баку, данный гражданин и гражданин И. являются одним лицом, и сотрудниками ГУБОП ГУВД Саратовской области устанавливается его местонахождение.

Обосновывая вывод об отсутствии реальной хозяйственной деятельности ООО "Корус-Байконур", суд учел, что по данным бухгалтерской и налоговой отчетности на начало 2001 г. основные средства на балансе ООО "Корус-Байконур" отсутствовали, а на конец этого года - согласно расчету по налогу на имущество предприятий за 2001 г. - балансовая стоимость основных средств составила 469981 руб. (в состав основных средств входили автомобиль "ВАЗ 2131", оргтехника, офисное оборудование и мебель), среднесписочная численность работников ООО "Корус-Байконур" в 2001 г. составляла 6 человек.

Судом учтены обстоятельства, связанные с арендой ООО "Корус-Байконур" помещений по адресу: г. Байконур, ул. Ленина, д. 2 (договор аренды с арендодателем был заключен только с 28.06.01 г. по 31.12.01 г., больше данный договор не заключался и не продлевался, что подтверждается и актом обследования помещения от 08.09.04 г.), однако договоры по операциям с нефтью и нефтепродуктами были заключены от имени ООО "Корус-Байконур" в начале 2001 г., до аренды помещения, что, по выводу суда, также подтверждает довод налогового органа не только об отсутствии деятельности на территории г. Байконур, но и реальной деятельности этой организации вообще.

Судом также проверены доводы налогового органа, касающиеся обстоятельств, свидетельствующих о том, что финансово-хозяйственная деятельность ООО "Корус-Байконур" является деятельностью ОАО "Корус-Холдинг".

Судом проанализированы условия заключенных в проверяемом периоде между ОАО "Корус Холдинг" и ООО "Корус-Байконур" договоров, в частности от 01.09.01 г. N 01-09/09КБ, по которому ОАО "Корус Холдинг" обязуется осуществить для ООО "Корус-Байконур" информационные и консультационные услуги в области организации налогового учета ООО "Корус-Байконур" в связи с принятием главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации; разработку и внедрение регистров налогового учета; адаптацию налогового учета к действующей системе бухгалтерского учета с особенностями и спецификой деятельности ООО "Корус-Байконур"; интеграцию налоговой системы учета и бухгалтерского учета; анализ и экспертизу действующей договорной политики ООО "Корус-Байконур"; экспертизу договоров ООО "Корус-Байконур" с поставщиками, покупателями и переработчиками, разработку типовых договоров; устные и письменные консультации по вопросу организации договорной работы ООО "Корус-Байконур", за оказание которых ООО "Корус-Байконур" произвело оплату ОАО "Корус-Холдинг" в сумме 12200000 руб. взаимозачетом

Судом установлено, что аналогичный договор заключен ОАО "Корус-Холдинг" с ООО "Брок Трейд Ойл" от 01.07.02 г. N КХ-БУ/07.02/10-БТО на оказание услуг по организации и ведению бухгалтерского учета; заключен агентский договор с ООО "Корус-Байконур" N 01-06/01 КБ от 01.06.01 г., согласно которому ОАО "Корус-Холдинг" принимает на себя обязательства совершать юридические и иные действия, связанные с закупкой и продажей нефти и нефтепродуктов, организацией переработки сырой нефти на давальческой основе и развитием рынка сбыта (при этом условиями договора закреплено, что действия в интересах ООО "Корус-Байконур" по осуществлению поиска компаний-контрагентов и заключению с ними договоров на приобретение и реализацию нефти и нефтепродуктов, поиска компаний и заключению с ними договоров на переработку нефти, проведение исследования рынка нефти и нефтепродуктов должны осуществляться не в г. Байконуре, а в г. Москве).

Судом установлено, что ООО "Корус-Байконур", зарегистрированное на территории с льготным режимом налогообложения, выступало по документам не только "собственником" нефти и нефтепродуктов по операциям купли-продажи, но и "перерабатывающей организацией" по договорам аренды сооружений для производства автомобильных бензинов и дизельного топлива, однако вступившими в силу решениями Арбитражного суда г. Москвы указанные договоры аренды оборудования между ООО "Корус-Байконур" и ОАО "Ново-Уфимский НПЗ", ОАО "Уфанефтехим", ОАО "Уфимский НПЗ" признаны недействительными как противоречащие основам правопорядка и нравственности, поскольку преследовали единственную цель - неуплату налогов.

Так, судебными актами установлены обстоятельства, связанные с заключением ООО "Корус-Байконур" с указанными уфимскими нефтеперерабатывающими заводами договоров аренды на получение во временное пользование сооружений для производства автомобильных бензинов и дизельного топлива, однако оборудование из владения и пользования заводов не выбывало и непрерывно использовалось для осуществления своей обычной хозяйственной деятельности (производство автомобильных бензинов и дизельного топлива), а целью оспариваемых договоров являлся увод от налогообложения оборота по переработке и реализации нефтепродуктов арендодателя. Суд пришел к выводу, что оспариваемые договоры заключены без намерения создать правовые последствия, с целью уклонения от уплаты в бюджет Российской Федерации налогов в установленном законом размере. Постановлениями Федерального арбитражного суда Московской области от 17.03.03 г. N КГ-А41/1271-03 договор аренды сооружений с ОАО "Уфанефтехим", от 26.05.03 г. N КГ-А41/3104-03 договор аренды сооружений с ОАО "Уфимский НПЗ", от 28.02.03 г. N КГ-А41/608-03 договор аренды с ОАО "Ново-Уфимский НПЗ" признаны ничтожными.

Судом при вынесении судебного акта по настоящему делу обоснованно учтены эти обстоятельства.

Учтено также, что ООО "Корус-Байконур" перезаключал с фактическими собственниками договоры на приобретение товарной сырой нефти, ее переработку на уфимских нефтеперерабатывающих заводах и дальнейшую реализацию компонентов и готовых нефтепродуктов, а оплата приобретаемой нефти осуществлялась в основном путем передачи векселей или взаимозачетами, при этом расчетные счета ОАО "Корус-Холдинг" и ООО "Корус-Байконур" открыты в одних банках: филиал "Московская дирекция ОАО "УралСиб" (ранее ОАО РИКБ "БашКредитБанк"), ОАО "Банк "Зенит", ЗАО "Газпромбанк"; через счета, открытые в указанных банках, проводились расчеты по сделкам с нефтью и нефтепродуктами и между другими зависимыми от ОАО "Корус-Холдинг" организациями.

Судом принято во внимание, что карточки с образцами подписей и оттисками печатей, представляемые в кредитные организации зависимыми организациями, доверенности по вопросам управления и распоряжения пая заверены одним нотариусом г. Москвы.

Суд пришел к выводу о том, что ООО "Корус-Байконур", заключало с зависимыми от ОАО "Корус-Холдинг" организациями договоры комиссии (агентские договоры) на приобретение товарной сырой нефти, на переработку нефти на ее конечной стадии (смешение или процессинг) на арендованном у нефтеперерабатывающих заводов оборудовании и реализацию нефтепродуктов, полученных в результате переработки нефти, однако фактических правоотношений между ООО "Корус-Байконур" и нефтеперерабатывающими заводами не возникло.

При этом судом учтены и обстоятельства дела, установленные в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.01.05 г. N 10755/04, об отсутствии реальных товарно-денежных отношений между собственниками давальческого сырья и ООО "Корус-Байконур", о проведении расчетов векселями, а также путем взаимозачетов, об отсутствии перемещения компонентов и произведенных нефтепродуктов с территории ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод".

Установленные обстоятельства позволили суду прийти к выводу об обоснованности утверждения Управления о том, что заявителем была создана схема с участием ряда организаций, единственной целью которой являлся уход от налогообложения.

Суд признал, что сведения о грузополучателях, указанных в строке 4 счетов-фактур, не соответствуют фактическим сведениям о грузополучателе, так как в г. Байконур ООО "Корус-Байконур" не имеет производственных мощностей для приема и хранения нефтепродуктов.

Судом отклонен довод заявителя о том, что установление взаимозависимости организаций возможно исключительно в рамках применения ст.ст. 20 и 40 Налогового кодекса РФ.

Суд указал, что налоговым органом, действительно, не устанавливалась взаимозависимость организаций в рамках ст. 20 НК РФ и не осуществлялся контроль за правильностью применения цен в соответствии со ст. 40 НК РФ.

Однако, суд согласился с доводом Управления о том, что ООО "Корус-Байконур" именно с целью применения налоговых льгот было зарегистрировано заявителем на территории г. Байконур и, руководствуясь договором между администрацией г. Байконур и ООО "Корус-Байконур" от 10.02.01 г. N У-112/1, организация применяла налоговые льготы.

Согласно условиям названного договора были предусмотрены налоговые льготы в городской бюджет: 75% - по налогу на прибыль; 50% -по налогу на имущество; 50% - по налогу на добавленную стоимость; 50% - по налогу на пользователей автомобильных дорог; 100% - по акцизам; 50% - по сбору на содержание милиции, а Инвестор должен произвести инвестиции путем ежемесячного перечисления не менее 3% суммы дохода, полученного в результате применения налоговых льгот, в целевые фонды развития города и комплекса Байконур.

В соответствии с п. 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 25.10.01 г. N 747 "Об утверждении Правил предоставления налоговых льгот организациям и индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным на территории г. Байконур" налоговые льготы предоставляются при одновременном соблюдении организациями следующих условий:

- наличие помещений, имущественных, производственных или других комплексов, необходимых для производства товаров, работ, услуг, расположенных на территории г. Байконур (включая космодром Байконур);

- реализация продукции, работ, услуг на территории г. Байконур (включая космодром Байконур).

Кассационная коллегия Верховного Суда РФ, рассматривая вопрос о признании недействительным Постановления Правительства РФ от 25.10.01 г. N 747, в Определении от 28.02.02 г. N КАС02-59 указала, что принятие федерального закона об ограничении полномочий главы администрации г. Байконур по предоставлению налоговых льгот и издание Правительством РФ во исполнение этого закона оспоренного Постановления связано с тем, что в последние годы на территории г. Байконур распространилась практика регистрации организаций, осуществляющих свою деятельность за пределами указанной территории. Администрация города в нарушение действующего законодательства предоставляет налогоплательщикам, зарегистрированным на территории г. Байконура, индивидуальные льготы по уплате федеральных регулирующих налогов, доходы от уплаты которых в порядке межбюджетного регулирования зачисляются в бюджет города Байконур.

Учитывая приведенные положения, а также решение Экономического Суда СНГ от 11.03.04 г. N 01-1/6-03, ст. 7 Соглашения между Российской Федерацией и Республикой Казахстан о статусе города Байконур, суд сделал вывод о том, что ООО "Корус-Байконур" не соблюдены условия, необходимые для предоставления и использования им льгот: ООО "Корус-Байконур" не имело помещений, имущественных, производственных или других комплексов, необходимых для производства товаров, работ, услуг, расположенных на территории г. Байконур (включая космодром Байконур), не осуществляло реализацию продукции, работ, услуг на территории г. Байконур, при этом льгота носила индивидуальный характер.

Суд нашел, что регистрация данной организации на территории г. Байконур и применение ею налоговых льгот не были направлены на укрепление экономики г. Байконур, преследовали цель - уклонение ОАО "Корус-Холдинг" от уплаты налогов.

При принятии судебного акта судом учтено, что постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 19.12.02 г. по делу N КА-А41/7719-02 по заявлению прокурора Московской области договор между администрацией г. Байконур и ООО "Корус-Байконур" от 10.02.01 г. N У-112/1 в части освобождения от уплаты федеральных налогов признан недействительным.

Представляется обоснованным вывод суда о том, что зависимая от ОАО "Корус-Холдинг" организация ООО "Корус-Байконур", зарегистрированная на территории г. Байконур, фактически деятельность на территории данного города не осуществляла, не способствовала укреплению социально-экономического потенциала г. Байконур, а, напротив, нанесла ущерб неуплатой налогов как бюджету г. Байконур, так и федеральному бюджету - в результате создания видимости реализации нефти и нефтепродуктов обязанности по уплате налогов возникали у ООО "Корус-Байконур", незаконно применяющей налоговые льготы, в бюджет не поступали налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на пользователей автомобильных дорог, налог на имущество, сбор на содержание муниципальной милиции, благоустройство территории города, социальной защиты населения за 2001 г.

Приведенные обстоятельства в своей совокупности позволили прийти суду к выводу о недобросовестности ОАО "Корус-Холдинг".

При этом суд сослался на Определения Конституционного Суда РФ от 25.07.01 г. N 138-О, от 10.01.02 г. N 4-О и от 14.05.02 г. N 108-О.

Обоснованны ссылками на конкретные доказательства и нормы материального права и выводы суда о том, что у ОАО "Корус-Холдинг", являющегося собственником нефти и нефтепродуктов, при их реализации возникла обязанность по уплате налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, которая не была им выполнена в установленные сроки, а также о том, что у ОАО "Корус-Холдинг", получившего экономическую выгоду от операций с нефтью и нефтепродуктами, возникла обязанность по уплате налога на прибыль, налога на имущество, сбора на содержание муниципальной милиции, благоустройство территории города, социальной защиты населения в общей сумме более 1 млр. руб., которые умышленно не были им исполнены в установленные налоговым законодательством Российской Федерации сроки.

Доводы кассационной жалобы не опровергают установленных обстоятельств совершения ОАО "Корус-Холдинг" операций по приобретению и реализации нефти и нефтепродуктов, свидетельствующих о его недобросовестности, выразившейся в намеренных действиях по уклонению от уплаты налогов путем применения незаконных схем.

Арбитражный суд согласно положениям ст. 71 АПК РФ оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров.

Вывод суда относительно наличия схемы основан на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Суд не ограничился проверкой формального соответствия документов заявителя и приводимых им аргументов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи.

Довод кассационной жалобы о неправильном истолковании судом положений ст.ст. 19, 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку на ОАО "Корус-Холдинг" возложены обязанности другого налогоплательщика (ООО "Корус-Байконур"), являющегося дочерним предприятием заявителя, при изложенных обстоятельствах является необоснованным.

Проверяя довод заявителя о неправомерности привлечения его к налоговой ответственности в связи с истечением срока давности, закрепленного в ст. 113 НК РФ, суд обоснованно руководствовался следующим.

Оспариваемым решением заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ.

Согласно приведенной статье лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекло три года (срок давности).

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 14.07.05 г. N 9-П указал, что в соответствии с частью первой статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой проверкой (как камеральной, так и выездной) могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Данному положению корреспондирует подпункт 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающий обязанность налогоплательщика в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

При этом трехлетний срок давности, установленный ст. 113 НК РФ, коррелирует со сроком хранения отчетной документации и предельным сроком глубины охвата налоговой проверки и представляет собой дополнительную гарантию, направленную на защиту от неправомерного ограничения права собственности в условиях, когда налоговое правонарушение по времени значительно отстоит от факта его обнаружения. Положения ст. 113 НК РФ не препятствуют привлечению налогоплательщика к ответственности в случае, если факт налогового правонарушения выявлен налоговым органом с соблюдением требований Налогового кодекса Российской Федерации о предельном сроке глубины охвата налоговой проверки и о сроке хранения отчетной документации (подпункт 8 пункта 1 статьи 23 и часть первая статьи 87).

По выводу суда, при привлечении ОАО "Корус-Холдинг" к налоговой проверке Управление не вышло за срок проведения проверки 2001 г. и именно за данный налоговый период заявитель и привлечен к налоговой ответственности.

Конституционный Суд РФ указал на необходимость учитывать, что система налогообложения основывается на информации о доходах, представляемой прежде всего самим налогоплательщиком. Неправомерные действия налогоплательщика, в том числе такие, как отказ от предоставления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки, препятствующие нормальному ходу налоговой проверки, могут сделать невозможным привлечение к ответственности в связи с истечением срока давности.

Принципы справедливости и юридического равенства и неразрывно связанный с ними в качестве одного из их аспектов принцип пропорциональности (пропорционального равенства), обусловливая обеспечение одинакового объема юридических гарантий всем налогоплательщикам, применительно к действию нормы о сроках давности по кругу лиц предполагают необходимость дифференцированного подхода к тем налогоплательщикам, которые, противодействуя налоговому контролю и налоговой проверке, использовали бы положение о сроках давности вопреки его предназначению, в ущерб правам других налогоплательщиков и правомерным публичным интересам.

Если же в случае противодействия налогоплательщика осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки налоговые санкции не могли бы быть наложены по одной лишь причине истечения трехлетнего срока давности, притом что в действующей системе правового регулирования не допускается возможность их прерывания или приостановления, возникала бы - вопреки принципам юридической ответственности, имеющим общее регулирующее воздействие и обусловливающим действительный смысл и предназначение нормы о сроке давности привлечения к налоговой ответственности, возможность злоупотребления закрепленным статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации правом не быть привлеченным к налоговой ответственности по истечении срока давности. Налогоплательщик, не представивший необходимые документы в срок и противодействовавший проведению налоговой проверки, что привело к пропуску сроков давности и, следовательно, сделало невозможным применение к нему налоговых санкций (в частности, при совершении им деяний, предусмотренных статьями 119, 120 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации), получил бы неправомерное преимущество перед тем налогоплательщиком, который совершил такие же деяния, однако не препятствовал проведению налоговой проверки и был с соблюдением срока давности привлечен к налоговой ответственности.

В связи с этим оспариваемые положения статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации не могут истолковываться как предполагающие, что установленный ими срок давности распространяется равным образом как на тех налогоплательщиков, которые соблюдают свои обязанности при осуществлении налогового контроля, так и на тех, которые такому контролю противодействуют.

Применяя их при рассмотрении дел о налоговом правонарушении, суд, исходя из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (ст.ст. 10 и 120 Конституции Российской Федерации), вправе, не ограничиваясь одной лишь констатацией пропуска срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности, учесть иные обстоятельства, в частности, по ходатайству налогового органа проверить, имели ли место неправомерные действия со стороны налогоплательщика, препятствующие нормальному ходу контрольных мероприятий и направленные на их затягивание по времени.

Судом установлено, что ОАО "Корус-Холдинг" с целью уклонения от налогообложения вело документооборот таким образом, что частично деятельность налогоплательщика оформлялась на имя специально созданного ООО "Корус-Байконур", при этом само ООО "Корус-Байконур" по указанному в учредительных документах адресу не располагалось, не имело необходимого штата и основных средств, не осуществляло деятельности по месту регистрации и какой-либо деятельности вообще.

В связи с этим, по выводу суда, Управление было поставлено в затруднительные условия по проведению проверки ОАО "Корус-Холдинг", так как налогоплательщик не только препятствовал предоставлению соответствующей информации о своей деятельности и доходе, но и умышленно скрыл ее, не представив вообще никаких документов в части своей деятельности, заявленной как деятельность ООО "Корус-Байконур".

Суд пришел к выводу о том, что в связи с недобросовестностью налогоплательщика препятствие ОАО "Корус-Холдинг" нормальному ходу контрольных мероприятий, применение срока давности меньшего по сравнению со сроком охвата глубины проверки значили бы применение данного института вопреки его предназначению, в ущерб правам других налогоплательщиков и правомерным публичным интересам.

Судом учтено, что моментом начала истечения срока давности является момент совершения правонарушения, то есть налоговый период, в котором должна была быть произведена, но не была осуществлена уплата налогов: так, налог на прибыль, налог на пользователей автомобильных дорог, налог на имущество не были уплачены ОАО "Корус-Холдинг" за 2001 г. в 2002 г., налоговым периодом по указанным налогам является год, следовательно, при применении срока давности необходимо исходить из того, что днем совершения правонарушения и налоговым периодом, в котором было совершено правонарушение, является год, в течение которого было совершено правонарушение, а именно 2002 г.

Вывод суда о том, что при применении срока давности, установленного статьей 113 Налогового кодекса РФ, необходимо применять данный институт во взаимосвязи с нормами, регламентирующими процедуру проведения налоговой проверки (ст.ст. 87, 88, 89, 100, 101), и с другими положениями Налогового кодекса Российской Федерации, является правомерным.

Суд признал необоснованным и довод заявителя о нарушении налоговым органом порядка проведения повторной налоговой проверки.

При принятии судебного акта, суд руководствовался положениями ст. 87 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которыми запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа с соблюдением требований настоящей статьи.

Судом установлено, что именно с целью контроля за Инспекцией МНС России N 22 по г. Москве Управлением назначена и проведена проверка ОАО "Корус-Холдинг", о чем указано в постановлении N 18-09/162 от 28.09.04 г. о проведении повторной выездной налоговой проверки, постановлением N 19-09/229 от 08.12.04 г. в указанное постановление внесены изменения относительно периода проверки, а именно период сокращен до 2001 г.

Судом признан необоснованным довод заявителя о нарушении ст. 87 НК РФ в связи с тем, что в акте проверки не содержится каких-либо ссылок на осуществление Управлением контроля за Инспекцией.

Судом дана оценка доводам сторон относительно срока проведения выездной налоговой проверки. Суд установил, что проверка ОАО "Корус-Холдинг" начата 04.10.04 г., окончена 30.12.04 г. (с учетом постановления заместителя руководителя Управления о приостановлении повторной выездной налоговой проверки от 15.11.04 г. N 19-09/207).

Суд пришел к выводу о том, что Управлением соблюден срок проведения выездной налоговой проверки.

Суд кассационной инстанции считает, что приведенные заявителем в кассационной жалобе доводы относительно нарушений проведения налоговой проверки Управлением, в том числе отсутствия приложений к акту расчета пеней не может служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Последствия несоблюдения установленного порядка производства по фактам нарушения законодательства о налогах и сборах установлены в п. 6 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований производства по фактам нарушения законодательства о налогах и сборах может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

По смыслу п. 6 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Данная правовая позиция содержится в п. 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Судом при рассмотрении настоящего дела оценен характер допущенных нарушений и возможность их влияния на законность и обоснованность оспариваемого решения Управления.

Суд кассационной инстанции не имеет правовых оснований для переоценки вывода суда.

При рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции в соответствии с ч. 3 ст. 286 АПК РФ проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Таким образом, суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что судом установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, им дана правовая оценка в соответствии со ст. 71 АПК РФ.

Выводы суда по настоящему делу, оспариваемые заявителем в кассационной жалобе, являются обоснованными, оснований для их переоценки у суда кассационной инстанции не имеется.

С учетом вышеизложенного, оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление от 02.03.2006 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-17110/05-75-136 оставить без изменения, а кассационную жалобу ОАО "Корус-Холдинг" - без удовлетворения.