Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 января 2008 г. N 11АП-16/2008

30 января 2008 г.

Дело N А55-14217/2007

г. Самара

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бажана П.В.,

судей Рогалевой Е.М., Марчик Н.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сливчиковой Н.А.,

с участием:

от заявителя - Иванов Д.А. доверенность от 11.07.2007 г. N 200,

от ответчика - Русяева М.В. доверенность от 22.03.2006 г. N 69,

рассмотрев в открытом судебном заседании 30 января 2008 года в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области на решение Арбитражного суда Самарской области от 23 ноября 2007 года по делу N А55-14217/2007 (судья Лихоманенко О.А.),

принятого по заявлению ООО "ИНКОМЦЕНТР", город Тольятти Самарской области

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области, город Тольятти Самарской области

о признании недействительным в части решения N 03-14/э/154 от 2 августа 2007 года,

УСТАНОВИЛ:

ООО "ИНКОМЦЕНТР" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным в части решения N 03-14/э/154 от 2 августа 2007 года.

Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представитель инспекции в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить, а апелляционную жалобу удовлетворить.

Представитель общества в судебном заседании возражал против доводов апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения по основаниям указанным в отзыве.

Проверив материалы дела, выслушав представителей сторон, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки принято решение N 03-14/э/154 от 2.08.2007 г. о привлечении к налоговой ответственности предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом п. 4 ст. 114 НК РФ ООО "ИНКОМЦЕНТР" и назначении наказания в виде штрафа в размере 123 618 руб., пени в сумме 22 734 руб. 70 коп., недоимки в размере 322 820 руб., а также, внесении необходимых изменения в бухгалтерский и налоговый учет.

Общество оказало транспортные услуги в сентябре 2006 г., октябре 2006 г., ноябре 2006 г., и январе 2007 г. На момент определения налоговой базы документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% обществом не представлены, следовательно, оно обязано было исчислить налог на добавленную стоимость за сентябрь 2006 г. по сроку 20.10.2006 г.. октябрь 2006 г. по сроку 20.11.2006 г., ноябрь 2006 г. по сроку 20.12.2006 г., декабрь 2006 г. по сроку 20.01.2007 г., январь 2007 г. по сроку 20.02.2007 г. по ставке 18 %.

Судом первой инстанции установлено, что обществу был исчислен налог на добавленную стоимость только с реализации услуг, оказанных в декабре 2006 г. и январе 2007 г.

В связи с тем, что налогоплательщиком не был исчислен налог на добавленную стоимость с реализации услуг, указанных в сентябре 2006 г., октябре 2006 г., ноябре 2006 г., сумма НДС в размере 295 272 руб. 64 коп. (1640403 руб. 58 коп. х 18 %) подлежит доначислению по ставке 18 %.

Позиция налогового органа о необходимости начисления и уплаты НДС по отгрузкам с сентября по ноябрь 2006 г. соответственно по срокам 20.10.2006 г., 20.11.2006 г., 20.12.2006 г., не верна по существу. Налоговый орган полагает, что к перевозчикам товаров на экспорт не применяется п. 9 ст. 167 НК РФ (далее - Кодекс), позволяющий определять налоговую базу в последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренный ст. 165 Кодекса. По мнению инспекции, надлежит применять п. 1 ст. 167 Кодекса, по которому моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из дат, а именно день отгрузки, или день оплаты.

Вышеизложенный вывод инспекции суд апелляционной инстанции считает несостоятельным по следующим основаниям.

Федеральным законом от 17.05.2007 г. N 85-ФЗ п. 9 ст. 165 Кодекса дополнен новым абзацем, действия которого распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года, а именно: "Налогоплательщики, которые в соответствии с п. 4 настоящей статьи не представляют в налоговые органы таможенные декларации (их копии), для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных п.п. 2 п. 1 ст. 164 настоящего Кодекса, представляют документы, указанные в п.п. 1, 2 и 4 п. 4 настоящей статьи, в срок не позднее 180 календарных дней с даты отметки, подтверждающей вывоз товаров с территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации), проставленной пограничными таможенными органами на перевозочных документах. Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил документы, указанные в п.п. 2 и 4 п. 4 настоящей статьи, операции по реализаций работ (услуг) подлежат налогообложению по ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 настоящего Кодекса. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 настоящего Кодекса".

Таким образом, в силу прямого указания Закона, право представлять документы, указанные в п.п. 1, 2 и 4 п. 4 ст. 165 НК РФ, в течение 180 календарных дней, распространяется и на налогоплательщиков, которые в соответствии с п. 4 ст. 165 Кодекса не представляют в налоговые органы таможенные декларации.

Пункт 9 ст. 167 НК РФ не содержит никаких исключений и прямой отсылки к п. 1 ст. 167 Кодекса. В ст. 165 НК РФ также нет прямой отсылки к п. 1 ст. 167 НК РФ. Не свидетельствует об однозначном применении п. 1 ст. 167 НК РФ и оговорка в п. 9 ст. 165 НК РФ о том, что на плательщиков, не представляющих ГТД в соответствии с п. 4 ст. 165 НК РФ не распространяется порядок сбора пакета в течение 180 дней с момента помещения под таможенный режим. Вместе с тем в обозначенных нормах прямо не установлен срок сбора пакета документов по п. 4 ст. 165 НК РФ для плательщиков не представляющих государственную таможенную декларацию. Таким образом, оговорка в п. 9 ст. 165 НК РФ порождает сомнения и неясность в определении НК РФ срока представления пакета документов по п. 4 ст. 165 Кодекса.

Между тем в п. 4 Постановления Конституционного Суда РФ от 27.05.2003 г. N 9-П указывается, что в силу конституционного принципа равенства всех перед законом и судом (ст. 19 ч. 1 Конституции Российской Федерации) запреты и иные установления, закрепляемые в законе, должны быть определенными, ясными, недвусмысленными. Неопределенность содержания правовой нормы, как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 15 июля 1999 г. по делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и Законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции", допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и тем самым - нарушения принципа равенства, а также принципа верховенства закона.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что налоговому органу следовало устранить обнаруженное сомнение и неясность в сроке сбора пакета документов по п. 4 ст. 165 НК РФ строго соблюдая общие принципы налогообложения, установленные Конституцией РФ и ст. 3 НК РФ, а также исходя из системного анализа норм Налогового кодекса и таможенного законодательства.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что при определении срока сбора документов и момента определения налоговой базы следует учитывать то, что п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. ФЗ от 22.07.05г. N 119-ФЗ п.п.2 и п.п.9 ст. 164 НК РФ и п.п. 1 п.1 ст. 164 НК РФ регулируют единый комплекс правоотношений, касающихся особенностей налогообложения операций по реализации товаров и связанных с процессом их производства и реализации работ и услуг, и эта позиция выражена в Определении Конституционного суда РФ от 19.01.2005г. N 41-О.

Так же суд апелляционной инстанции учитывает, что в п. 9 ст. 167 НК РФ прямо указано, что при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п.п. 1-3, 8 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 настоящего Кодекса.

Исходя из п. 9 ст. 167 НК РФ момент определения налоговой базы у всех налогоплательщиков, осуществляющих операции по п.п. 1-3. 8, 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, одинаков: это последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса.

По п. 4 ст. 165 НК РФ пакет документов предоставляют плательщики, реализующие работы (услуги) по п.п. 2 и п.п. 3 п. 1 ст. 164 НК РФ. Таможенные декларации не представляют в частности лица, оказывающие транспортно-экспедиционные услуги и услуги перевозки товаров на экспорт, импорт. Однако эти лица предоставляют транспортные документы. Нормативными актами таможенных органов предусмотрено проставление отметок на транспортных документах, подтверждающих факты ввоза (вывоза) товаров с территории РФ, более того для проставления таких отметок необходимо представить в таможенный орган и таможенную декларацию (Приказ ГТК РФ от 21.07.2003 г. N 806 "Об утверждении инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории РФ (на таможенную территорию РФ)", зарегистрировано в Минюсте РФ 14.08.2003 г. N 4979).

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции был сделан правильный вывод о том, что лица осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг), предусмотренных п.п. 1-3, 8, 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, одинаково зависят от процедуры таможенного оформления.

Для лиц осуществляющих перевозку и транспортно-экспедиционную деятельность на железнодорожном транспорте (п.п. 3 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ) также не предусмотрено предоставление таможенной декларации, а только транспортных документов (п. 5 ст. 165 НК РФ). Согласно абзаца 3 п. 9 ст. 165 НК РФ эти лица собирают пакет документов в срок не позднее 180 календарных дней со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенный режим экспорта или таможенный режим международного таможенного транзита либо свидетельствующей о помещении вывозимых с таможенной территории Российской Федерации продуктов переработки под процедуру внутреннего таможенного транзита.

Тем самым лица осуществляющие перевозку и транспортную экспедицию на ином, не железнодорожном транспорте также вправе собирать пакет документов для подтверждения ставки НДС 0% в течение 180 дней со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов и определять налоговую базу в последний день месяца, в котором собран полный пакет документов.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что иное понимание порядка определения налоговой базы перевозчиками и экспедиторами по внешнеторговым перевозкам свидетельствовало бы о дискриминации налогоплательщиков, что противоречит основам законодательства о налогах и сборах.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогового органа, касающиеся отказа в применении вычета НДС, уплаченного обществом по счетам-фактурам ЗАО "Санфлауэр-М" суд первой инстанции признал необоснованными по следующим основаниям.

Общество при реализации услуг перевозки по маршруту "Ханко-Екатеринбург" пользовалось услугами ЗАО "Санфлауэр-М" по договору N 005/06 от 1.01.2006 г. Эти услуги инспекция обозначила как транспортно-экспедиторские. Вместе с тем, инспекция не указала какие именно услуги по договору N 005/06 от 1.01.2006 г. она считает транспортно-экспедиторскими.

Договор N 005/06 от 1.01.2006 г. является смешанным договором. Он объединяет два вида договоров: во-первых, договор организации перевозки, в котором общество обязуется перевезти товарные автомобили из Финляндии в Россию и получает за это оплату от грузополучателя ООО "Тойота Мотор" через агента ЗАО "Санфлауэр-М". В свою очередь ЗАО "Санфлауэр-М" обязуется согласовать заявки на перевозку с грузополучателем (п. 1.1), передать заявки на доставку перевозчику (п .2.2); во-вторых, агентский договор, в котором общество поручает, а ЗАО "Санфлауэр-М" обязуется провести расчеты за перевозку и другие действия, в частности обеспечивать выдачу грузоотправителем грузовых накладных CMR; извещать перевозчика о координатах и режиме работы грузоотправителя и грузополучателя.

Тем самым ЗАО "Санфлауэр-М" способствует ООО "ИНКОМЦЕНТР" заключению договора перевозки и участвует в расчетах, т.е. совершает юридические и иные действия направленные на совершение сделки от имени и за счет принципала - общества (ст. 1005 ГК РФ).

В соответствии со ст. 1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

В соответствии с п. 2.9. договора платежи за доставку автомобилей поступают от ООО "Тойота Мотор" на расчетный счет агента ЗАО "Санфлауэр-М", а после этого согласно п. 2.10 и п. 6.4 агент ЗАО "Санфлауэр-М" перечисляет на расчетный счет перевозчика - общества стоимость перевозки, но за вычетом сумм вознаграждения агента. Суммы вознаграждения предусмотрены п. 6.1, 6.2 договора взимаются с каждой перевозки, то есть с каждого договора перевозки, оформленного СМР, что следует из толкования п. 2 ст. 785 ГК РФ.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции правильно установил, что ЗАО "Санфлауэр-М" осуществляет посреднические услуги для общества способствующие заключению договора перевозки с грузополучателем ООО "Тойота Мотор", а участие в расчетах не изменяет посреднический характер услуг.

Посреднические услуги, направленные на заключение договора перевозки на импорт товара не облагаются ставкой НДС 0%, следовательно, общество обоснованно уплатило НДС по ставке 18 %, выставленный в счетах-фактурах ЗАО "Санфлауэр-М", а сами счета-фактуры выставлены без нарушения положений ст. 169 НК РФ, а поэтому доначисление сумму налога в размере 27 547 руб. и привлечение общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 5 509 руб. является необоснованным.

Согласно требованиям п. 6 ст. 108 НК РФ, п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения возлагается на орган, который принял этот акт.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом не доказано соответствия решения N 03-14/э/154 от 2 августа 2007 г. в части доначисления НДС по ставке 18 % в сумме 322 820 руб., начисления пени в сумме 22 734 руб. 70 коп., привлечении к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом п. 4 ст. 114 НК РФ в виде штрафа в размере 123 618 руб., предложения уплатить доначисленную сумму НДС, сумму налоговых санкций и пени, внести необходимые изменения в бухгалтерский и налоговый учет как несоответствующее НК РФ, а из этого следует, что решение в оспариваемой части нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Другие доводы, аналогичные доводам апелляционной жалобы, были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку в решении суда.

Иных доводов, являющихся основанием в соответствии со ст. 270 АПК РФ для отмены либо изменения решения суда первой инстанции, из апелляционной жалобы не усматривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает, что в соответствии со ст. 333.21 НК РФ с Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области подлежит взысканию в доход федерального бюджета государственная пошлина по апелляционной жалобе в размере 1 000 рублей.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба, не подлежащая удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 23 ноября 2007 года по делу N А55-14217/2007 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 руб.

Исполнительный лист выдать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

П.В. Бажан

Судьи

Е.М. Рогалева Н.Ю. Марчик