Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 мая 2008 г. N 11АП-1576/2008

13 мая 2008 г.

Дело N А55-16294/2007

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 12 мая 2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 13 мая 2008 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Холодной С.Т.,

судей: Бажана П.В., Рогалевой Е.М.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Яновой И.С.,

с участием:

от ОАО "Тольяттиазот" - Акчурина Г.М., доверенность от 17 декабря 2007 года N 113; Аносов В.А., доверенность от 17 декабря 2007 года N 114; Тулыпина Г.И., доверенность от 20 сентября 2007 года N 119,

от налогового органа - Обухова Л.Ю., доверенность от 20 марта 2008 года N 03-14/153; Беззубова Ю.В., доверенность от 12 мая 2008 года N 03-14/296; Вихров А.В., доверенность от 08 мая 2008 года N 03-14/260; Жукова Ю.В., доверенность от 08 мая 2008 года N 03-14/259,

рассмотрев в открытом судебном заседании 12 мая 2008 г., в зале N 7, апелляционную жалобу

Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара

на решение Арбитражного суда Самарской области от 11 февраля 2008 года по делу N А55-16294/2007, судья Харламов А.Ю.

по заявлению

ОАО "Тольяттиазот", г. Тольятти, Самарская область

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара

о признании недействительным решения от 30 июля 2007 года N 10-42/1341/21072 в части,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Тольяттиазот", г. Тольятти обратилось в арбитражный суд Самарской области с требованием о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области от 30 июля 2007 г. N 10-42/1341/21072 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ОАО "Тольяттиазот", с изменениями, внесенными в указанное решение решением от 17 октября 2007 года N 27-15/725/22831 УФНС России по Самарской области, в части: п.п. 1 и 2 п. 3.1 раздела 3 резолютивной части решения, в части предложения уплатить: налог на прибыль в сумме 99 897 873 руб. 96 коп., в том числе: в сумме 10 902 768 руб. 96 коп, в сумме 1 108 294 руб., в сумме 15 993 696 руб., в сумме 71 893 115 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 74 457 535 руб., в том числе: в сумме 53 919 836 руб., в сумме 80 908 руб., в сумме 2 833 328 руб., в сумме 10 305 824 руб., в сумме 831 219 руб., в сумме 5 778 404 руб., в сумме 537 795 руб., в сумме 116 679 руб., в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного: п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату в бюджет налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, в части приходящейся на оспариваемую сумму налога по п.п. 1.2, 1.3, 1.4 и 1.9 мотивировочной части решения, в сумме 19 979 574 руб. 79 коп.; п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость в результате неправильного исчисления налога, в части приходящейся на оспариваемую сумму налога по пунктам 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 2.5, 2.6, 2.7 и 2.9 мотивировочной части решения, в сумме 14 891 507 руб.; пунктов 1 и 2 раздела 2 резолютивной части решения, в части предложения уплатить пени в размере, приходящемся на оспариваемые суммы налогов.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 11 февраля 2008 года заявленные требования удовлетворены.

При принятии судебного акта суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган не доказал обстоятельства, послужившие основанием для вынесения оспариваемого решения, его соответствия Налоговому кодексу Российской Федерации.

Не согласившись с выводами суда, налоговый орган подал апелляционную жалобу, дополнение к апелляционной жалобе в которых просит решение суда отменить, апелляционную жалобу удовлетворить и принять новый судебный акт.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на не согласие с доводами заявителя, изложенными в исковом заявлении и считает их незаконными и необоснованными.

В судебном заседании представители налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержали в полном объеме.

Представители налогоплательщика считают решение суда законным и обоснованным по основаниям, изложенным в мотивированном отзыве (т.21 л.д.93-141).

Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.

Как установлено материалами дела и исследовано судом первой инстанции Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области провела выездную налоговую проверку открытого акционерного общества "Тольяттиазот" г. Тольятти по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на имущество, НДС, акцизов, налога на добычу полезных ископаемых, водного налога за период с 01 января 2005 года по 31 декабря 2005 года, транспортного налога, налога на ценные бумаги, земельного налога за период с 01 января 2005 года по 31 декабря 2005 года, ЕСН и CВ на ОПС за период с 01 января 2005 года по 31 декабря 2005 года, по результатам которой составлен акт от 29 июня 2007 года N 680 и принято решение от 30 июля 2007 года N 10-42/1341/21072, которым заявителю начислены налоги, пени и штрафы на общую сумму 243 196 606 руб.

Согласно позиции налогового органа были исключены из состава расходов затраты на приобретение юридических услуг, со ссылкой на то, что у заявителя имеется собственная юридическая служба и поэтому дополнительное привлечение сторонних юридических организаций лишено какого-либо экономического основания.

Указанную позицию ответчика суд первой инстанции посчитал противоречащей п. 14 ст. 264 НК РФ. Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит каких-либо ограничений и исключений по отнесению рассматриваемых затрат на расходы в зависимости от наличия у налогоплательщика соответствующих отделов и специалистов. В соответствии с п. 14 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на юридические и информационные услуги. Каких-либо ограничений применения данной нормы в зависимости от наличия или отсутствия в штате собственных юристов данная норма не содержит.

Как установлено судом первой инстанции на основании документов представленных заявителем дублирования функций штатных юристов и юристов сторонних юридических фирм не происходило. Деятельность внутренней юридической службы и привлеченных юристов фактически не дублируется: юристы внутренней юридической службы и привлеченные юристы выполняют различную юридическую работу, привлеченные юристы представляют интересы заявителя по конкретным судебным делам; внутренние юристы компании обеспечивают юридическую экспертизу заключаемых текущих договоров заявителя (более 3700), решение юридических вопросов в сфере трудовых отношений (прием на работу, увольнение, трудовые споры), чем привлеченные юристы не занимаются. Привлечённые юристы осуществляют правовое сопровождение заявителя в сфере применения корпоративного и земельного законодательства, а также сопровождают трудоемкие арбитражные споры в сфере строительства.

Решение о привлечении сторонних юридических фирм было вызвано следующей совокупностью факторов, свидетельствующих о его рациональности и целесообразности: численность штатных юристов ОАО "Тольяттиазот" составляла в проверяемый период 2 человека; в 2005 г. среднесписочная численность работников юридической службы предприятия составила 2 человека, что подтверждается справкой о численности сотрудников юридической службы; масштабы хозяйственной деятельности заявителя, и производный от этого объем и спектр текущих юридических вопросов и рисков. ОАО "Тольяттиазот" - крупное промышленное предприятие, на котором работает свыше 4 300 сотрудников, Общество имеет в собственности и пользовании недвижимость, землю, осуществляет экспортные операции, взаимодействует с контролирующими органами. ОАО "Тольяттиазот" осуществляет 43 лицензируемых вида деятельности, имеет более 2,5 тысяч контрагентов. Указанные факторы влияют на объём и характер необходимой заявителю юридической поддержки, что, определяет объём работы внутренней юридической службы заявителя. Сотрудники юридической службы ведут претензионную работу с контрагентами, взаимодействуют с контролирующими органами, составляют и проверяют представленные проекты гражданско-правовых договоров, трудовые договоры, участвуют в подготовке отчётности для предоставления в ФСФР РФ, проводят регистрацию прав на недвижимость, а также осуществляют текущее консультирование других служб предприятия по вопросам гражданского, таможенного, валютного, земельного и трудового законодательства. В течение 2005 г. было проработано, зарегистрировано и завизировано более 3700 договоров, оформлен приём на работу 661 сотрудников, увольнение 399 сотрудников и перевод 573 сотрудников, осуществлялась государственная регистрация прав на объекты недвижимого имущества и сделок с ним, проводилось текущее консультирование сотрудников компании. Юристы заявителя приняли участие в судебных заседаниях по трудовым и земельным спорам в судах общей юрисдикции, текущим гражданско-правовым спорам с контрагентами заявителя.

Заявителем сторонним юридическим компаниям были переданы споры, результаты которых могли оказать существенное влияние на деятельность заявителя, выходили за рамки обычного текущего юридического сопровождения деятельности предприятия. В соответствии с положениями ст. 252 НК РФ признания затрат в целях налогообложения обусловлено их документальной подтверждённостью и экономической обоснованностью. В качестве экономически обоснованных рассматриваются любые затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По мнению суда расходы заявителя на юридические услуги, являются документально подтверждёнными и экономически обоснованными: факт оказания юридических услуг и наличие затрат подтверждается представленными в материалы дела первичными документами: судебными актами, доверенностями, выданными на сотрудников указанных компаний. Об экономической обоснованности затрат свидетельствует то, что указанные затраты произведены на услуги по решению правовых проблем, имеющих непосредственное отношение к хозяйственной деятельности заявителя, приносящей доход.

Согласно положениям ст. 252 НК РФ, признание затрат в целях налогообложения не связано с оценкой их экономической целесообразности, а обусловлено исключительно их направленностью на получение дохода. Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 г. N 3-П, суд обоснованно посчитал, что оценка "экономической оправданности" привлечения сторонних юристов не входит в компетенцию налогового органа и не может являться основанием для отказа в признании расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Налоговый орган посчитал неправомерным включение в состав расходов затраты на проведение аудита в отношении финансовой отчетности, составленной согласно международным стандартам финансовой отчетности, в сумме 4 617 893 руб. по договору с "Эрнст энд Янг" от 03.11.2004 г., поскольку они не соответствуют "требованиям инструкций о порядке заполнения форм годовой отчетности, утвержденных Минфином России".

Суд посчитал указанную позицию неправомерной по следующим основаниям:

между заявителем и компанией "Эрнест энд Янг" (СНГ) Лимитед (Кипр) заключен договор оказания аудиторских услуг от 03.11.2004 г. согласно которому "Эрнест энд Янг" (СНГ) Лимитед приняло на себя обязательства произвести аудит отчетности заказчика, составленной по МСФО. Факт оказания услуг по данному договору подтверждается актами приемки услуг, платежными поручениями, счетами-фактурами.

Исходя из письма Министерства финансов Российской Федерации от 20 июня 2006 г. N 03-03-04/1/535 "организация может учесть расходы по составлению отчетности по МСФО для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, если эти расходы удовлетворяют требованиям ст. 252 НК РФ в части экономической обоснованности. В случае, когда организация составляет отчетность по МСФО для передачи акционеру, который составляет консолидированную отчетность по МСФО, а также по требованию кредитора (зарубежного банка), правомерно учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходы на составление отчетности по МСФО согласно п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Суд установил, что заявитель заключил кредитное соглашение с одним из крупнейших международных банков "Черноморский банк торговли и развития" (т. 7 л.д. 4-7). Согласно Соглашению об учреждении Черноморского банка торговли и развития, Банк является независимым международным учреждением. Учредителями Банка являются 11 суверенных государств: Греция, Албания, Азербайджан, Армения, Болгария, Грузия, Молдавия, Россия, Румыния, Турция, Украина. Местоположением банка согласно ст. 32 Соглашения является Республика Греция, Салоники.

Согласно указанного Соглашения заемщик обязуется поддерживать бухгалтерские книги и другие учетные документы, объективно отражающие истинный и реальный взгляд на консолидированное финансовое состояние заемщика и его дочерних компаний и неконсолидированное финансовое состояние и результаты его деятельности только заемщика в соответствии с МНБУ. Заемщик обязуется привлекать в качестве аудиторов фирму независимых бухгалтерских работников, разумно приемлемую для банка. Аналогичное кредитное соглашение заключено заявителем с Европейским банком реконструкции и развития от 06.07.2001 г., согласно которому заемщик обязуется предоставить в банк копии финансовых отчетов, подготовленных в соответствии с МНБУ прошедших аудиторскую проверку вместе с заключением аудиторов по ним.

Суд указал, что данное соглашение предполагает предоставление сразу двух видов отчётности, вместе с заключениями аудиторов по ним, то есть, обязанность по составлению бухгалтерской отчетности по МНБУ и ее аудиту прямо предусмотрена соглашением с международным банком.

Налоговый орган в качестве основания для отказа в признании расхода и вычета НДС сослался на то, что обязанность по составлению финансовой отчетности по МСФО не предусмотрена действующим законодательством.

Суд посчитал данный вывод налогового органа несостоятельным исходя из ст. 309 ГК Российской Федерации, согласно которой сторона, заключившая договор, обязана исполнять обязательства надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства. Таким образом, по мнению суда, налоговый кодекс определяет порядок уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, позволяющий относить к прочим расходам затраты на оплату аудиторских услуг, в том числе по аудиту отчетности по МСФО на основании п.п. 49 ст. 264 НК РФ.

Налоговый орган признал неправомерным уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат по услугам на управление, оказанным ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот", в размере 66 640 400 рублей, посчитав, что затраты на оплату услуг по управлению заявителем не соответствуют требованиям, установленным статьей 252 НК РФ, поскольку являются документально неподтвержденными.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суд установил, что в актах приема-передачи работ (услуг), предоставленных заявителем налоговому органу, содержится ссылка на договор от 28.01.2000 г. N 12, которая позволяет определить, какие именно услуги оказывались заявителю, поскольку перечень (комплекс) конкретных услуг указан в самом договоре N 12 (т. 7 л.д. 16-32). При этом в актах указано, что оказанные услуги удовлетворяют условиям указанного договора. Следовательно, по мнению суда, нормы законодательства и правоприменительная практика указывают на то, что при наличии указанных реквизитов степень подробности содержания первичных документов (актов) не является критерием для признания их оформленными ненадлежащим образом. При этом акты с приложенными к ним отчетами считаются в арбитражной практике достаточным доказательством реальности оказанных услуг.

Объем управленческих услуг, оказанных заявителю по указанному договору, раскрывается в ежемесячных отчетах Управляющей организации, которые касаются вопросов финансово-хозяйственной деятельности Заявителя: организация производственно-хозяйственной деятельности Управляемого; совершение сделок от имени Управляемого; распоряжение имуществом Управляемого.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что акты сдачи-приемки работ (услуг) и приложенные к ним отчеты Управляющей организации оформлены в соответствии с требованиями законодательства и практикой делового документооборота и соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ. Расходы заявителя в виде приобретенных услуг по управлению организацией подтверждены договором, актами сдачи-приемки работ (услуг), отчетами.

Суд правомерно посчитал, что выводы налогового органа об отсутствии в счетах-фактурах наименования оказанных услуг и нарушении заявителем п.п. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ не соответствует фактическим обстоятельствам.

Реальность затрат на управление и фактическое оказание соответствующих услуг в пользу заявителя подтверждается его внутренними документами, включая внутренние локальные акты, управленческие приказы о назначениях и переводах сотрудников (т. 7 л.д. 108-112), бухгалтерскую, налоговую отчётность, доверенности на представительство, выданные от имени заявителя и подписанные сотрудником управляющей компании.

Суд установил, исходя из штатного расписания ОАО "Тольяттиазот", что в нем отсутствует должность генерального директора, главного бухгалтера и других руководящих работников, функции которых выполняют сотрудники Корпорации. Факт отсутствия в штате заявителя должности генерального директора подтверждается справкой начальника ОКиТ. В штатном расписании ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот" имеются должности управляющего ОАО "Тольяттиазот" и главного бухгалтера ОАО "Тольяттиазот", руководителей управлений (управления строительства и реконструкции, управления железнодорожного транспорта).

Аудиторской компанией ЗАО "Софт-Аудит" был проведен анализ финансового состояния заявителя за период с 2003 г. по 2006 г., из которого следует, что за период 2003-2006 г.г. стоимость активов компании увеличилась в 2 раза. Таким образом, суд обоснованно пришел к выводу о неправомерности довода ответчика о том, что расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями документально не подтверждены, в связи с чем, не принимаются для целей налогообложения прибыли.

Согласно позиции налогового органа заявителем занижены цены реализации аммиака безводного швейцарской компании в январе и сентябре 2005 г., с указанием на то, что расчетная цена реализации заявителем аммиака безводного отклоняется более чем на 20% от расчетной средней цены реализации аммиака. Заявитель и покупатель аммиака безводного (компания "Nitrochem Distribution AG") являются взаимозависимыми лицами, поскольку указанная фирма владеет более 5% акций предприятия, а согласно некоторым данным- 19,99% акций заявителя. Экспортная выручка, поступающая от компании "Nitrochem Distribution AG", составляет около 90% валютной выручки заявителя.

Суд обоснованно посчитал порядок расчета рыночной цены противоречащим ст. 40 НК РФ и правомерно пришел к выводу, что доводы налогового органа противоречат выводам, содержащимся в экспертных заключениях, полученных налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки и отраженных в акте, противоречат закону, фактическим обстоятельствам.

Суд посчитал, что допущенные налоговым органом при применении п.п. 4-9, 11 ст. 40 НК РФ, установленное им отклонение более чем на 20% расчетной цены реализации заявителем аммиака безводного от средней расчетной цены реализации не имеет никакого правового значения для оценки правильности по ст. 40 НК РФ цен на реализованный заявителем аммиак безводный по контракту с компанией "Nitrochem Distribution AG". Фактические цены реализации продукции соответствуют рыночным ценам, рассчитанным самим ответчиком. Принятие ответчиком за основу для расчета рыночной цены аммиака, реализуемого заявителем, средних цен на рынке США не только противоречит ст. 40 НК РФ, но и является произвольным. Поскольку для определения рыночных цен на аммиак, реализуемый заявителем, применён расчетный метод, согласно которому из средних цен на рынке США вычитались отдельные виды расходов, связанные с доставкой аммиака из порта "Южный" в США. В качестве основания для расчета рыночных цен исходя из средних цен на рынке США ответчик ссылается на факт экспорта аммиака заявителем в США. При этом, как установлено судом: заявитель не реализует аммиак в США, аммиак, реализуемый заявителем компании "Nitrochem Distribution AG", продается последней не только в США, но также в Корею и Тунис .

Таким образом, определение цен на аммиак в порте "Южный" путем вычета из цен на аммиак в США усредненных расходов на его доставку из порта "Южный" в США (только 4-х видов) не имеет под собой какого-либо экономического основания.

При определении цен на аммиак в США при расчете ответчиком не учитывались поставки аммиака из России, поскольку аммиак, реализуемый заявителем, производится исключительно в России. Данное обстоятельство также свидетельствует не только о несоответствии расчетов ответчика (со ссылкой на эксперта) положениям ст. 40 НК РФ, но и свидетельствуют об отсутствии экономической обоснованности расчета.

Как установил суд, Компания "Nitrochem Distribution AG" не является в соответствии со ст. 20 НК РФ взаимозависимой с заявителем, поскольку налоговым органом в оспариваемом решении не назван источник, который согласно Федеральному закону от 26.12.1995 г. "Об акционерных обществах" являлся бы законным источником информации об акционерных обществах.

Доводы ответчика также прямо противоречат ст. 20 НК РФ, согласно которой лица могут быть признаны взаимозависимыми, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Данное условие в отношении заявителя и компании "Nitrochem Distribution AG" не выполнено.

Согласно позиции налогового органа относительно отказа в применении ставки 0% и начислении НДС на ценовую разницу, начисленную по экспортному контракту на основании ст. 40 НК РФ. При этом ответчик применил меры ценового контроля в отношении продукции, отгруженной по контракту с компанией "Nitrochem Distribution AG" и сделал вывод о занижении цен реализации аммиака безводного на экспорт, начислив выручку. Включив данную выручку в состав налоговой базы НДС, облагаемой по ставке 18 %, налоговый орган произвел начисление налога и штрафа.

Основанием для доначисления послужил вывод налогового органа о том, что в отношении данной ценовой разницы по реализованному на экспорт аммиаку у налогоплательщика отсутствует пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК.

Суд посчитал доводы налогового органа не основанными на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела, поскольку, требование о предоставлении каких-либо дополнительных документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, в отношении начисленной ценовой разницы - неправомерно.

Документы, представляемые в соответствии с требованиями ст. 165 НК, должны отражать выполнение сторонами условий заключенного экспортного контракта. Применение мер ценового контроля, как видно из положений п.1 и п.3 ст. 40 НК, предполагает применение для расчета налоговых обязательств тех цен, которые сторонами сделки предусмотрены не были и не могут быть фактически получены. Экспортер не может потребовать от иностранного покупателя перечислить на его счет сумму дополнительной оплаты, соответствующей установленному налоговым органом уровню рыночных цен. Поэтому предоставление документов, предусмотренных ст. 165 НК, в отношении ценовой разницы, начисленной по ст. 40 НК РФ, объективно невыполнимо. Таким образом, требования ст. 165 НК не распространяются на величину ценовой разницы экспортированного товара, рассчитанной по правилам ст. 40 НК.

В отношении товаров, отгруженных по контрактам с фирмой "Нитрохем", требования о предоставлении пакета документов, предусмотренного ст. 165 НК, выполнены полностью.

Таким образом, все документы на произведенные налогоплательщиком экспортные операции представлены полностью. Следовательно, на весь товар, отгруженный по контрактам с Компанией "Nitrochem Distribution AG" необходимый комплект документов имеется, в том числе и выписки, подтверждающие поступление на банковский счет оплаты.

Глава 21 НК РФ не содержит в себе отдельных учетных требований, поэтому обязательства по НДС рассчитываются на основании данных бухгалтерского учета, как это предусмотрено п. 1 ст. 54 НК РФ. Но в соответствии с правилами бухгалтерского учета выручка принимается в размере, установленном в договоре между сторонами (п. 6.1. Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (утв. приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 г. N 32н). Она признается при условии, если организация имеет право на ее получение (п/п. "а" п.12 ПБУ 9/99).Ценовая разница, начисленная налоговым органом, договором не установлена, Общество не может претендовать на ее получение, поэтому в качестве выручки она рассматриваться не может и утверждение налогового органа о не предоставлении необходимого пакета документов в отношении продукции, фактически отгруженной по договорам с компанией "Nitrochem Distribution AG", не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с п.9 ст. 165 НК, начисление может производиться только в том случае, если необходимые документы не были представлены в течение 180 дней с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта.

Суд установил, что в отношении товаров, отгруженных в сентябре 2005 г., не имелось оснований для произведения начислений, поскольку к окончанию проверяемого периода установленные законом 180 дней еще не истекли.

Относительно освобождения от налогообложения НДС выручки от услуг по содержанию детей в детском саду "Тюльпан", которые налоговый орган посчитал нарушением п.6 ст.149 НК РФ, поскольку данные услуги относятся к образовательной деятельности, которая подлежит лицензированию. Данную позицию налогового органа суд посчитал не основанной на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела.

В соответствии с п.п. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях. Согласно п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные в этой статье операции не подлежат налогообложению при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Плата за содержание детей в дошкольных учреждениях, находящихся на балансе предприятий, организаций, учреждений, органов исполнительной власти была установлена п. 1 Постановления Верховного Совета Российской Федерации от 06.03.1992 г. N 2464-1 "Об упорядочении оплаты за содержание детей в детских дошкольных учреждениях и о финансовой поддержке системы этих учреждений". При этом, с родителей подлежит взиманию плата только за содержание детей в дошкольных учреждениях, дошкольное образование является бесплатным.

Законодательство Российской Федерации гарантирует бесплатность дошкольного образования и одновременно предусматривает возможность взимания платы за содержание детей в дошкольных учреждениях. В связи с этим, заявитель получал плату именно за оказание услуг по содержанию детей в дошкольных учреждения, а не за их обучение.

Обучением, образованием признается целенаправленный процесс воспитания и обучения в интересах человека, заявителя, государства, сопровождающийся констатацией достижения гражданином (обучающимся) установленных государством образовательных уровней (образовательных цензов) (преамбула Закона РФ от 10.07.1992 г. N 3266-1 "Об образовании"). Лицензированию, в силу положений Закона "Об образовании", подлежит деятельность образовательного учреждения, под которым понимается учреждение, имеющее статус самостоятельного юридического лица (п. 2 ст. 12 Закона "Об образовании").

Поскольку детский сад является структурным подразделением заявителя, и не обладает правами юридического лица, осуществляющего подлежавшую лицензированию образовательную деятельность, требование о лицензировании образовательной деятельности на него не распространяется. Поэтому отсутствие лицензии не лишает налогоплательщика права на применение льготы, предусмотренной п.п. 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

В Законе от 08.08.2001 г. N 128 "О лицензировании отдельных видов деятельности" деятельность по содержанию детей в дошкольных учреждениях, в отличие от образовательной деятельности по программе дошкольного, общего образования, дополнительного образования детей, профессиональной подготовки, профессионального образования, в числе видов деятельности, подлежащих лицензированию, не указана.

Таким образом, деятельность по содержанию детей в детских дошкольных учреждениях лицензированию не подлежит.

Статья 149 НК РФ также разделяет услуги по содержанию детей и услуги в сфере образования, то есть образовательную деятельность (п.п. 4 и 14 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Таким образом, для освобождения от НДС услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях лицензии не требуется.

Налоговый орган признал неправомерным применение вычетов НДС, уплаченного по договорам поручения, заключенным заявителем с ООО "Универсал-Трейдер".

Основанием для доначисления налога и пеней послужил вывод налогового органа о том, что заявителем в нарушение п. 2 ст. 171 НК РФ принят к вычету НДС по суммам уплаченного комиссионного вознаграждения, поскольку данные расходы являются экономически необоснованными, объем поставки природного газа не увеличился, в счетах-фактурах указан неправильный адрес ООО "Универсал-Трейдер".

Суд посчитал указанные доводы не основанными на нормах действующего законодательства, исходя из п. 2 ст. 171, п. 1. ст. 172 НК РФ согласно которым условиями для вычета предъявленных сумм НДС являются: приобретение услуг для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ; наличие счета-фактуры; уплата налога поставщику; принятие услуг к учету.

Данные требования закона заявителем соблюдены, однако в оспариваемом решении отмечено, что вычет НДС неправомерен, поскольку соответствующие затраты являются экономически необоснованными. Статьи 171 и 172 НК РФ, устанавливающие основания для принятия НДС к вычету, не предусматривают, что основанием для применения вычета сумм НДС является включение в состав расходов по налогу на прибыль сумм, уплаченных за приобретаемые товары (работы, услуги). Не предусматривает такой зависимости и ст. 252 НК РФ. Принятие к вычету сумм НДС не зависит от экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов.

Согласно позиции налогового органа вся деятельность посредника направлена на уклонение от уплаты налогов и получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, основываясь на том, что поставщик заявителя ООО "Универсал-Трейдер" был реорганизован в 2006 г. путем присоединения к ООО "Каспи", которое не располагается по месту нахождения, указанному в учредительных документах.

Данные доводы как правомерно отмечено судом не свидетельствуют о недобросовестности заявителя, о направленности деятельности посредника на уклонение от уплаты налогов. Посредник - ООО "Универсал-Трейдер" - надлежащим образом исполнил договорные обязательства, заявитель никаких претензий к нему не имел. Суд установил, что присоединение ООО "Универсал-Трейдер" к ООО "Каспи" произошло в 2006 г. Обстоятельства, связанные с присоединением, не имеют отношения к 2004-2005 гг. и к спорным операциям. Заявитель имел хозяйственные взаимоотношения только с ООО "Универсал-Трейдер" в 2003-2005 г., к деятельности же ООО "Каспи" Общество не имеет никакого отношения, договоры с указанной организацией не заключались. ООО "Универсал-Трейдер" по отношению к заявителю является самостоятельным юридическим лицом, не находящимся под контролем Заявителя, которое не может нести ответственность за его действия. ООО "Универсал-Трейдер" осуществляло свою деятельность с 1999 г., в проверяемом периоде являлось действующим юридическом лицом, состояло на налоговом учете, в учредительные документы вплоть до реорганизации периодически вносились изменения, что подтверждается свидетельством о постановке на учет в налоговом органе, свидетельствами о внесении изменений в учредительные документы и выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц.

Налоговый орган также ссылается на получение необоснованной налоговой выгоды. Условия признания налоговой выгоды необоснованной содержатся в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". В соответствии с п. 3 указанного Постановления полученная налогоплательщиком налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Перечисленные выше обстоятельства не установлены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, поскольку они фактически не имели места: все услуги реально оказаны заявителю надлежащим образом в соответствии с условиями договора. Ответчиком не представлены какие-либо иные доказательства направленности деятельности ООО "Универсал-Трейдер" или заявителя на уклонение от уплаты налогов и получения дохода преимущественно за счет налоговой выгоды.

Согласно материалам дела, для заключения дополнительных договоров на поставку природного газа заявителем был привлечен агент - ООО "Универсал-Трейдер", который обязался от имени и за счет заявителя совершить действия юридического и фактического характера по обеспечению поставок природного газа сверх объемов, получаемых заявителем от ООО "Межрегионгаз" по договору N 45-4-001 от 18.12.1997 г. (т. 12 л.д. 20-26) и ООО "Самаратрансгаз" по договору от 30.12.2003 г. N 45-4-2559/04 (т. 12 л.д. 26-30). Согласно актам поставки природного газа данными организациями в 2004 г. фактически было поставлено 3 780,533 млн. куб. м природного газа, в то время как в соответствии с указанными договорами согласованный объем природного газа составил 3 659,1 млн. куб. м. ООО "Универсал-Трейдер" обеспечило поставку заявителю в 2004 г. природного газа в объеме 121,433 млн. куб. м. За обеспечение поставки природного газа в указанном объеме заявитель выплатил посреднику вознаграждение.

Суд посчитал необоснованным утверждение ответчика о том, что "ООО "Межрегионгаз" осуществляет поставки в адрес ОАО "ТОАЗ" с 1998 г., при этом условия указанного договора существенным образом не менялись, объем поставки природного газа в 2003 г. составил 57,7% от согласованного объема".

Согласно материалам дела, фактически объем поставки природного газа с учетом услуг, оказанных ООО "Универсал-Трейдер", способствовавшего заключению договоров на поставку природного газа с ООО "Самарарегионгаз", составил 150,56% от первоначально согласованного объема по договору.

Суд установил, что заявитель приобретал природный газ у ООО "Межрегионгаз" с 1998 г., однако только в 2003-2004 г.г. с участием посредника - ООО "Универсал-Трейдер" - был заключен ряд месячных договоров с ООО "Самарарегионгаз".

Налоговый орган признал неправомерным применение вычетов НДС , уплаченного заявителем при приобретении услуг по договору передачи полномочий исполнительного органа ОАО "Тольяттиазот" управляющей организации ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот" от 28.01.2000 г. N 12 , со ссылкой на те обстоятельства, что заявителем в нарушение п. 1 ст. 172 НК РФ применены вычеты на основании документов, оформленных ненадлежащим образом-расходы на услуги управляющей организации не подтверждены первичными документами, поскольку в актах сдачи-приемки выполненных работ указано лишь на то, что оказанные услуги удовлетворяют условиям договора и сумм, подлежащих уплате исполнителю услуг. Из содержания данных актов нельзя определить, какие услуги по управлению заявителем были оказаны и в каком объеме. Оформление представленных заявителем счетов-фактур не соответствует положениям ст. 9 ФЗ от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и п.п. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ, в них не раскрыто содержание хозяйственной операции".

Согласно материалам дела, заявителем представлены ответчику первичные документы, оформленные надлежащим образом и подтверждающие расходы на приобретение услуг по управлению. В Актах приема-передачи работ (услуг), предоставленных заявителем налоговому органу, содержится ссылка на договор от 28.01.2000 г. N 12, которая позволяет определить, какие именно услуги оказывались заявителю, поскольку перечень (комплекс) конкретных услуг указан в пункте 2.2 указанного договора. При этом в Актах указано, что оказанные услуги удовлетворяют условиям указанного договора.

На основании вышеизложенного суд обоснованно посчитал, что акты сдачи-приемки работ (услуг) оформлены в соответствии с требованиями законодательства, и вывод ответчика о непредставлении первичных документов противоречит фактическим обстоятельствам.

Счета-фактуры, имеющиеся в материалах дела, содержат все установленные законодательством реквизиты. В графе "Наименование товара" счетов-фактур, представленных проверяющим, имеется ссылка на договор N 12, которая позволяет идентифицировать оказанные заявителю услуги как услуги по управлению организацией. Анализ договора позволяет более подробно (с разбивкой на конкретные полномочия Управляющей организации) определить содержание оказанной услуги.

Суд посчитал, что выводы ответчиков об отсутствии в счетах-фактурах наименования оказанных услуг и нарушении заявителем п.п. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ не соответствует фактическим обстоятельствам.

Относительно оспариваемых пунктов 2.5, 2.6 и 2.7 решения ответчик начислил заявителю НДС, штраф и соответствующие пени. Данные начисления сложились из следующих составляющих: налог, предъявленный при оказании аудиторских услуг по договорам "Эрнст ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД"; налог, предъявленный при оказании юридических услуг на основании договора от 01.10.2000 г. с фирмой "Фрешфилдс Брукхаус Дерингер" и налог по юридическим услугам, оказанным по договору с фирмой "Бейкер и Макензи СИ-АЙ-ЭС Лимитед" от 31.03.2005 г. При этом ответчик указывает на неправомерное признание в целях исчисления налога на прибыль расходов на указанные юридические и аудиторские услуги. Соответственно, согласно позиции налогового органа, правовой режим НДС, предъявленного по этим услугам, зависит от правового режима расходов на их приобретение.

Суд первой инстанции посчитал указанную позицию несостоятельной в силу следующих причин.

Расходы на юридические услуги правомерно принимались в целях исчисления налога на прибыль. Право на принятие НДС к вычету не зависит от отражения расходов в целях исчисления налога на прибыль. Отсутствие связи между порядком признания расходов на услуги и принятием к вычету НДС, предъявленного поставщиками этих услуг, прямо вытекает из ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ, согласно которым право на принятие к вычету НДС, предъявленного при приобретении товаров, работ и услуг возникает: при условии уплаты НДС поставщику, принятия товаров, работ и услуг на учёт и наличии счёта-фактуры; а также если товары, работы услуги приобретаются для осуществления операций, облагаемых НДС. Из приведённых норм вытекает, что право на вычет НДС, уплаченного при приобретении товаров, работ и услуг, не зависит от принятия в целях исчисления налога на прибыль расходов на приобретение соответствующих товаров, работ и услуг. Как отметил суд, все вышеуказанные условия были соблюдены заявителем, ответчик не оспаривает того, что заявитель уплатил НДС поставщикам услуг, приняло указанные услуги к учету и имеет счёта-фактуры по ним.

Довод об экономической необоснованности расходов на приобретение услуг не означает, что соответствующие услуги в любом случае не связаны деятельностью облагаемой НДС. В частности, указывая на экономическую необоснованность затрат на приобретение юридических услуг, ответчик не оспаривает того, что юридическое сопровождение, осуществляемое при их оказании, связано с основной хозяйственной деятельностью заявителя, облагаемой НДС. Поскольку ответчик не отрицает потребности заявителя в правовом сопровождении его хозяйственной деятельности. Суд считает неправомерным довод ответчика об экономической необоснованности затрат заявителя на вышеуказанные услуги, это не свидетельствует о том, что соответствующие услуги не связаны с осуществлением операций, облагаемых НДС.

Согласно позиции налогового органа заявитель неправомерно применил вычет при приобретении товаров у поставщика ООО "Панавто-Мото" по счету-фактуре от 30.06.2005 г. N 631. Основанием для доначисления налога послужил вывод ответчика о том, что заявитель неправомерно применил вычет НДС по затратам на приобретение товаров, не относящихся к производственной деятельности предприятия в проверяемом периоде

Суд обоснованно посчитал данные выводы ответчика не соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров в отношении: товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ; товаров, приобретаемых для перепродажи.

Как следует из материалов дела, заявитель приобрел у ООО "Панавто-Мото" товары по счету-фактуре от 30.06.2005 г. N 631, которые в последствии были реализованы заявителем, при чем реализация проходила по стоимости большей стоимости приобретения. Реализация товаров, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является объектом налогообложения НДС. Реализация приобретенных у ООО "Панавто-Мото" товаров подтверждается: счетами-фактурами от 15.07.2005 г. N 3421, от 13.07.2005 г. N 3487, накладными от 13.07.2005 г. N3421, от 15.07.2005 г. N 3487. При этом покупателю был предъявлен НДС и уплачен в бюджет, что подтверждается записями в книге продаж за июль 2005 г.

Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе, основаны на ошибочном истолковании правовых норм и не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела.

C позиции изложенных обстоятельств, апелляционный суд считает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделав правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права, а потому решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу- без удовлетворения.

Судебные расходы между лицами, участвующими в деле распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 11 февраля 2008 года по делу N А55-16294/2007 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

С.Т. Холодная

Судьи

П.В. Бажан Е.М. Рогалева