Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2008 г. N 11АП-7353/2008

24 декабря 2008 г.

Дело N А55-5439/2008

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена: 23 декабря 2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено: 24 декабря 2008 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Кузнецова В.В.,

судей Рогалева Е.М., Холодная С.Т.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Яновой И.С.,

с участием:

от заявителя - Карпова А.А., доверенность от 15.10.2008 г.,

от налогового органа - Фадеева М.В., доверенность от 26.11.2008 г., Копылова Н.А., доверенность от 05.05.2008 г., Касаева Н.В., доверенность от 20.11.2008 г.,

от третьего лица - извещен, не явился,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 7, апелляционные жалобы ЗАО "Меркурий" на решение Арбитражного суда Самарской области от 03 сентября 2008 г. по делу N А55-5439/2008 (судья Корнилов А.Б.),

принятое по заявлению ЗАО "Меркурий", г. Самара,

к ИФНС России по Промышленному району г. Самары, г. Самара,

третье лицо ООО "Время", г. Самара,

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Меркурий" (далее заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Промышленному району г. Самары (далее налоговый орган) N 13-31/185 от 27 марта 2008 г., о привлечении ЗАО "Меркурий" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части, оставленной без изменения решением УФНС РФ по Самарской области от 16.06.2008 г. N18-15/440/13364.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 05 сентября 2008 г. заявленное требование удовлетворено частично. Признано недействительным решение ИФНС России по Промышленному району г. Самары от 27 марта 2008 г. N 13-31/185 в части предложения уплатить НДС в размере 4 090 615 рублей, уменьшения предъявленного ЗАО "Меркурий" в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 года в сумме 136 080 руб. На налоговый орган возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов ЗАО "Меркурий". В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Заявитель в апелляционной жалобе просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения ИФНС России по Промышленному району г. Самары N 13-31/185 от 27 марта 2008 года "О привлечении ЗАО "Меркурий" к налоговой ответственности за совершение налогового в части предложения уплатить НДС в размере 614 228 руб., взыскания штрафа в размере 122 846 руб. уменьшения предъявленного ЗАО "Меркурий" в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 года в сумме 27 970 043 руб. Заявитель считает, что выводы суда в решении не соответствуют обстоятельствам дела и судом неправильно применены нормы материального права.

Налоговый орган считает решение суда законным и обоснованным и просит оставить его без изменения.

Третье лицо, поддерживает доводы заявителя апелляционной жалобы и просит рассмотреть дело без участия его представителей.

Дело рассмотрено в отсутствие третьего лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания.

Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, арбитражный апелляционный суд считает необходимым решение арбитражного суда первой инстанции изменить по следующим основаниям.

Заявитель 05 октября 2007 года представил в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за декабрь 2006 года. Согласно указанной декларации, выручка от реализации отражена в размере 49 712 719 руб., НДС в размере 8 105 573 руб. Кроме того, заявлена к вычету сумма НДС, в размере 31 506 853 руб., в том числе: НДС, предъявленный налогоплательщику и уплаченный им при приобретении на территории РФ товаров, подлежащий вычету в размере 28 693 347 руб.; НДС, исчисленный с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащий вычету с даты отгрузки соответствующих товаров 2 813 506 руб. Общая сумма НДС, исчисленная к уменьшению по данной декларации составила 23 401 280 руб.

По результатам проверки уточненной декларации, налоговым органом вынесено оспариваемое решение, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года в виде штрафа в сумме 940 968 руб.; заявителю предложено уплатить неуплаченный НДС в размере 4 704 843 руб. и уменьшить предъявленный в завышенном размере к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за декабрь 2006 года в сумме 28 106 123 руб.

Решением УФНС РФ по Самарской области от 16.06.2008 г. N 18-15/440/1 по апелляционной жалобе ЗАО "Меркурий", оспариваемое решение изменено, размер штрафа снижен до 122 846 руб. Вышестоящий налоговый орган установил, что при принятии решения налоговый орган, проводивший проверку, не учел, что заявителем уплачен НДС при подаче первичной декларации, по платежному поручению N 25 от 22.01.2007 года в сумме 4 090 615 руб.

Как следует из решения налогового органа, заявитель в уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2006 г. необоснованно предъявил к возмещению НДС в размере 27 970 043 руб., уплаченный в рамках агентского договора от 17.09.2003 г. N 17, заключенного с ООО "Время", за выполненные подрядчиками и субподрядчиками строительно-монтажные работы. Налоговый орган переквалифицировал договор на инвестиционный и сделал вывод о том, что заявитель является инвестором, а ООО "Время" заказчиком, а поэтому заявитель не вправе предъявлять к вычету НДС по частям по объекту капитального строительства до момента постановки на учет завершенного строительством объекта. Заявитель также необоснованно предъявил к вычету НДС, 136 080 руб., уплаченный ООО "Молл Менеджмент", поскольку заявитель не представил налоговому органу в ходе камеральной налоговой проверки детализированные отчеты об оказании услуг по каждому коду классификатора, указанного в актах об оказании услуг.

В судебном заседании суда первой инстанции налоговый орган заявил также о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды в связи с взаимозависимостью заявителя и его контрагента ОООО "Время" и недобросовестностью субподрядчиков.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая заявителю в удовлетворении его требования о признании недействительным решения налогового органа N 13-31/185 от 27 марта 2008 г. в части отказа в возмещении НДС в размере 27 970 043 руб., уплаченного подрядчикам и субподрядчикам сделал вывод о том, что заявитель необоснованно предъявил налог к вычету до момента постановки на учет, завершенного строительством объекта. Суд первой инстанции сделал выводы о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды в связи с недобросовестностью контрагента заявителя ООО "Время", взаимозависимостью заявителя и ООО "Время", не подтверждением участия ООО "Время" в строительстве объекта недвижимости в качестве заказчика строящегося объекта.

Как следует из материалов дела, заявитель зарегистрирован в качестве юридического лица 29.05.2003 г. за основным государственным регистрационным номером 103630905101, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации серии 63 N 002563279, выданным ИМНС РФ по Промышленному району г. Самары.

Администрацией города Самары 16.09.2005 г. заявителю выдано разрешение N 26/2344 на строительство (реконструкцию) спортивно-развлекательного комплекса с открытыми автомобильными стоянками на земельном участке площадью 28 679, 7 кв. м. с кадастровым номером 63:01:07 13 001:0001, расположенном по адресу: ул. Двадцать второго Партсъезда/ ул. Фадеева в Промышленном районе города Самары, собственником которого является заявитель в соответствии со свидетельством о государственной регистрации права собственности от 21.08.2003 г. серии 63-АА N 92380.

17.09.2003 г. между заявителем (принципал) и ООО "Время" (агент) заключен агентский договор N 17 в соответствии с которым заявитель поручает агенту ООО "Время" совершать по поручению принципала юридические и иные действия, связанные со строительством спортивно-развлекательного комплекса от своего имени, но за счет принципала.

Пунктом 1.2 договора установлено, что принципал поручает, а агент обязуется совершить следующие действия: организовать строительство спортивно-развлекательного комплекса с временными автопарковками по адресу: г. Самара, Промышленный район, в границах улиц Двадцать второго Партсъезда и Фадеева на земельном участке с кадастровым номером 63:01:07 13 001:0001 в том числе разработку строительных, проектных, изыскательских, научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ, в частности геодезических, монтажных, отделочных работ, связанных со строительством объекта; оформить всю необходимую разрешительную документацию на проектирование и строительство; разработать проект, получить все необходимые согласования проекта и обеспечить проведение государственной вневедомственной экспертизы проекта; осуществить поиск, ведение переговоров и заключение договоров генерального подряда и/или подряда со строительными организациями для выполнения проектных и строительных работ; осуществить маркетинговые исследования с целью поиска оптимальных поставщиков и продавцов строительных материалов и комплектующих изделий и оборудования; заключить договор с охранной фирмой с целью обеспечения охраны строительной площадки на время строительных работ; организовать юридическую и консалтинговую поддержку строительства, заключать договоры с аудиторскими фирмами; по завершении строительства осуществить все необходимые действия, связанные с государственной приемкой завершенного строительством объекта и подписать от имени принципала акт государственной приемочной комиссии; представлять интересы принципала при проведении технической инвентаризации объекта, а также регистрации объекта в органе, осуществляющем государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним; обеспечить технический надзор за строительством; выполнять иные поручения принципала по дополнительным соглашениям или поручениям.

Пунктом 1.3 договора определена его основная цель, которой является строительство объекта недвижимости, соответствующего требованиям, предъявляемым к таким объектам.

Принципал (заявитель) в п. 2.1.1 договора принял на себя обязательство по организации 100% финансирования строительства объекта недвижимости и по выплате агенту агентского вознаграждения в соответствии с п. 4.3. договора в размере 2% от стоимости строительства.

Никаких иных выплат агенту, кроме агентского вознаграждения договором не установлено.

Суд первой инстанции признал обоснованным вывод налогового органа о том, что, заключенный заявителем и ООО "Время" агентский договор является инвестиционным, а заявитель является инвестором, а ООО "Время" заказчиком строительства.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган и суд первой инстанции правильно квалифицировали агентский договор N 17 от 17.09.2003 г. в качестве инвестиционного договора и правильно определил правовое положение сторон этого договора, исходя из следующего.

Понятие инвестиционного договора отсутствует в Гражданском кодексе РФ, однако ГК РФ допускает заключение договоров, хотя прямо и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему.

В соответствии со ст. 1 Закона РФ "Об инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений" инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Статьей 4 этого Закона установлено, что субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений (далее - субъекты инвестиционной деятельности), являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица. Инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности (далее - иностранные инвесторы). Заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчиками могут быть инвесторы.

Понятие инвестиционной деятельности это одновременно и экономическая и юридическая категория. Это понятие связано непосредственно с деятельностью инвестора по осуществлению вложений денежных средств, ценных бумаг, иного имущества, в том числе имущественных прав, иных прав, имеющих денежную оценку, в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Таким образом, любой договор, в соответствии с которым к одной из сторон этого договора, осуществившей вложение денежных средств, ценных бумаг, иного имущества, в том числе имущественных прав, иных прав, имеющих денежную оценку, в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности переходит право собственности на этот объект, является инвестиционным. Сторона договора, осуществившая вложения в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности, является инвестором.

Заявитель в рамках агентского договора N 17 от 17.09.2003 г. является инвестором, поскольку по условиям договора вкладывает денежные средства в объект капитального строительства.

Пунктом 16 ст. 1 Градостроительного Кодекса Российской Федерации установлено, что застройщик - физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.

Пунктом 1 ст. 51 Кодекса установлено, что разрешение на строительство представляет собой документ, подтверждающий соответствие проектной документации требованиям градостроительного плана земельного участка и дающий застройщику право осуществлять строительство, реконструкцию объектов капитального строительства, а также их капитальный ремонт, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Заявитель является собственником земельного участка и именно заявителю выдано разрешение на строительство, а поэтому в соответствии с п. 16 ст. 1, п. 1 ст. 51 Градостроительного Кодекса российской Федерации заявитель является застройщиком и одновременно инвестором.

В соответствии с ч. 3, 4, 6 ст. 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации лицами, осуществляющими строительство, могут являться застройщик либо привлекаемое застройщиком или заказчиком на основании договора физическое или юридическое лицо, соответствующие требованиям, предусмотренным ч. 2 данной статьи. При осуществлении строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства лицом, осуществляющим строительство на основании договора с застройщиком или заказчиком, застройщик или заказчик должен подготовить земельный участок для строительства и объект капитального строительства для реконструкции или капитального ремонта, а также передать лицу, осуществляющему строительство, материалы инженерных изысканий, проектную документацию, разрешение на строительство. Лицо, осуществляющее строительство, обязано осуществлять строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта капитального строительства в соответствии с заданием застройщика или заказчика (в случае осуществления строительства, реконструкции, капитального ремонта на основании договора), проектной документацией, требованиями градостроительного плана земельного участка, требованиями технических регламентов и при этом обеспечивать безопасность работ для третьих лиц и окружающей среды, выполнение требований безопасности труда, сохранности объектов культурного наследия.

Из содержания п. 16 ст. 1, ч. 3 ст. 47 Градостроительного кодекса Российской Федерации следует, что застройщиком является физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта. Заказчик - уполномоченное застройщиком лицо.

На заказчика возлагаются обязанности по обеспечению проведения инженерных изысканий, подготовки проектной документации, получения разрешения на строительство, осуществление строительного контроля, подготовке земельного участка для строительства, заключения договора с подрядчиком (п. 3, 5 ст. 47, п. 5, 6, 11, 15 ст. 48, ч. 3, 4 ст. 52, ч. 1, 2 ст. 5 Градостроительного кодекса Российской Федерации), именно эти обязанности и возложены договором на ООО "Время", которое является заказчиком.

Заявитель 01.04.2006 г. заключил с ООО "Время" дополнительное соглашение N 5 к агентскому договору N 17 от 17.09.2003 г. в соответствии с которым ООО "Время" переданы функции заказчика, которые ООО "Время" фактически осуществлялись с момента заключения договора.

Таким образом, заявитель является застройщиком и одновременно инвестором, а ООО "Время" заказчиком в рамках агентского договора N 17 от 17.09.2003 г.

Из материалов дела следует, что заявитель в уточненной налоговой декларации за декабрь 2006 г. заявил к вычету НДС в размере 27 970 043 руб., предъявленный ему заказчиком ООО "Время" в 2005 г. и в декабре 2006 г. за выполненные подрядчиками и субподрядчиками строительно-монтажные работы в 2005 г. и в декабре 2006 г.

Заявителю в 2005 г. был предъявлен НДС по следующим счетам - фактурам: N 8 от 31.03.2005 г., НДС в сумме 15 632, 03 руб.; N 13- агент от 31.03.2005 г., НДС в сумме 235 098, 20 руб.; N 15 от 30.06.2005 г., НДС в сумме 15 970, 76 руб.; N 19- агент от 30.06.2005 г., НДС в сумме 319 415, 24 руб.; N 22 от 30.09.2005 г., НДС в сумме 54 792, 19 руб.; N 31/1- агент от 30.09. 2005 г., НДС в сумме 1 019 841, 38 руб.; N 40- агент от 31.12.2005 г., НДС в сумме 2 260 516, 30 руб.; N 42 от 31.12.2005 г., НДС в сумме 117 840, 12 руб., всего в сумме 4 039 106, 22 руб.

В ноябре 2006 г. заявителю был предъявлен НДС по следующим счетам-фактурам: N 22-агент от 29.12.2006 г. НДС в сумме 22 502 171 руб.; N 373 от 29.12.2006 г. НДС в сумме 91 275, 56 руб.; N 372 от 29.12.2006 г. НДС в сумме 1 281 356 руб.; N 375 от 29.12.2006 г. НДС в сумме 56 135, 59 руб., всего в сумме 23 930 936, 15 руб.

В соответствии с абзацем 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ, действовавшей до 01.01.2006 г.) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Пунктами 1 и 5 статьи 172 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ, действовавшей до 01.01.2006 г.) было установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Абзацем вторым пункта 2 статьи 259 НК РФ установлено, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из этих норм налогового законодательства следует, что до 01.01.2006 г. НДС, предъявленный налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства мог быть возмещен налогоплательщику до 01.01.2006 г. при обязательном соблюдении следующих условий:

1. при наличии счета-фактуры, соответствующего требованиям ст. 169 НК РФ;

2. при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога;

3. после постановки на учет объекта завершенного капитального строительства;

Налоговый вычет мог быть предоставлен после 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Федеральным законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 г. были внесены изменения в часть вторую НК РФ и с 01.01.2006 г. изменен порядок вычетов НДС.

Абзац 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ остался без изменения в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ и продолжил свое действие после 01.01.2006 г.

В соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ в редакции, вступившей в действие с 01.01.2006 г. вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 настоящей статьи.

Абзацами 1 и 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, с 01.01.2006 г. НДС, предъявленный налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства мог быть возмещен налогоплательщику в общеустановленном порядке при обязательном соблюдении следующих условий:

1. при наличии счета-фактуры, соответствующего требованиям ст. 169 НК РФ;

2. после принятия на учет приобретенных товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

3. при наличии первичных документов;

Федеральным Законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 г. был установлен порядок принятия в 2006 г. (в переходный период) к вычету сумм налога, предъявленных подрядными организациями налогоплательщику в 2005 г. и не принятых к вычету в установленном порядке.

В соответствии с пунктом 2 статьи 3 вышеназванного Закона суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Из буквального содержания этой нормы налогового законодательства следует, что НДС, предъявленный налогоплательщику в 2005 г., но не принятый по тем или иным причинам к возмещению в 2005 г. подлежит возмещению в 2006 г. равными долями по налоговым периодам либо в случае принятия к учету объекта завершенного капитального строительства или реализации объекта незавершенного строительства в 2006 г. в момент постановки на учет, или в момент реализации объекта.

Из материалов дела следует, что заявитель, в соответствии с "Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению", утвержденном приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н осуществлял учет затрат по незавершенному строительством объекту на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Учет затрат осуществлялся на основании представленных заявителю (застройщик и инвестор) его контрагентом ООО "Время" (заказчик) счетов-фактур, актов выполненных подрядчиками и субподрядчиками работ и счетов-фактур выставленных этими подрядчиками и субподрядчиками в адрес заказчика, после фактического перечисления заявителем денежных средств, в счет оплаты выполненных работ.

Налоговый орган не выявил в ходе налоговой проверки несоответствия этих документов требованиям законодательства, не установил нарушений ведения заявителем правил бухгалтерского учета, не заявлял он о таких нарушениях и в судебном заседании суда первой инстанции.

Из материалов дела также следует, что заявитель в соответствии с правилами, установленными Федеральным Законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 г. в уточненной налоговой декларации по НДС предъявил к вычету за декабрь 2006 г. НДС, предъявленный ему в 2005 г. в размере доли, приходящейся на декабрь 2006 г., по каждому счету-фактуре за 2005 г. НДС по счетам - фактурам, предъявленным в декабре 2006 г. предъявлен к вычету в полном размере.

Арбитражный апелляционный суд считает, что доводы налогового органа и выводы суда первой инстанции о том, что заявитель имеет право на возмещение НДС, только после постановки на учет завершенного строительством объекта не основаны на нормах налогового законодательства.

Как уже установлено судом апелляционной инстанции с 01.01.2006 г. изменен порядок вычета НДС и правило, в соответствии с которым НДС возмещался только после постановки на учет завершенного строительством объекта отменено, возмещение налога производится в общеустановленном порядке.

Налоговое законодательство, а именно статьи 172 и 172 НК РФ, определяющие порядок налоговых вычетов по НДС не содержат отсылочных норм к "Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций", утвержденному письмом Минфина России от 30.12.1993 г. N 160, до принятия и введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации, а поэтому это положение подлежит применению, но в части не противоречащей нормам НК РФ.

Статьей 172 НК РФ установлено, что НДС может быть предъявлен к вычету после принятия на учет товаров, работ, услуг, при этом нормы налогового законодательства не связывают право на возмещение налога с учетом товаров, работ, услуг на каком - то конкретном счете, в частности на счете 01 "основные средства".

Заявителем, выполненные для него работы и произведенные в связи с этими работами затраты были своевременно и правильно учтены на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", следовательно заявителем выполнено одно из необходимых условий для возмещения НДС, установленное налоговым законодательством.

Заявителем также представлены счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ, что не опровергнуто налоговым органом.

Заявителем представлены необходимые первичные документы, а именно счета-фактуры подрядчиков и субподрядчиков, акты приемки выполненных работ, платежные документы по оплате выполненных работ, включая и НДС, таким образом арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что заявителем выполнены все условия для возмещения НДС, установленные ст.ст. 171 и 172 НК РФ (в редакции действующей с 01.01.2006 г.), а решение налогового органа N 13-31/185 от 27 марта 2008 года в части предложения уплатить НДС в размере 614 228 руб., взыскания штрафа в размере 122 846 руб. уменьшения предъявленного ЗАО "Меркурий" в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 года в сумме 27 970 043 руб. является незаконным.

Не основанными на нормах налогового законодательства являются выводы суда первой инстанции в решении о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды в виде возмещения НДС из бюджета.

Так суд первой инстанции в решении сделал вывод о том, что материалами дела не подтверждается участие ООО "Время" в качестве заказчика строящегося объекта, поскольку указанными актами подтверждается приемка работ непосредственно генподрядчиком ЗАО "СИТИ" и инвестором ЗАО "Меркурий".

Этот вывод суда первой инстанции прямо противоречит фактическим обстоятельствам и материалам дела.

Так из материалов дела следует, что агентским договором N 17 от 17.09.2003 г. в ООО "Время" переданы функции заказчика. Это общество фактически выполняло эти функции, заключало от своего имени различные договоры с проектными организациями, с генеральным подрядчиком ЗАО "Сити", выполняло поручения заявителя по оплате генеральному подрядчику и субподрядчиками выполненных работ за счет средств заявителя.

Суд первой инстанции в решении сделал вывод о том, что материалами дела следует считать установленными целый ряд обстоятельств, указанных в постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г., свидетельствующих о необоснованном получении налоговой выгоды, а именно:

1. Использование посредников при совершении хозяйственных операций. ЗАО "Меркурий" - инвестор (принципал), ООО "Время - агент (заказчик), ЗАО "Сити" - генподрядчик и большое количество организаций (в том числе не имеющих лицензий на производство строительных работ) указанных по документам в качестве субподрядчиков;

2. Отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

3. Фактическое местонахождение ООО "Время" - организации, как указано заявителем, осуществлявшей строительство объекта недвижимости общей площадью более 35 000 кв. метров, общей стоимостью в сотни миллионов рублей (т.1 л.д.57), установить невозможно;

4. Взаимозависимость участников сделки. Об этом свидетельствует совпадение почтовых адресов заявителя и ООО "Время";

5. Использование схемы, когда счета-фактуры выставляются агентом-посредником ООО "Время" (правовая природа агентского договора такова, что сам агент, при этом, не уплачивает НДС в бюджет, за исключением платежей с агентского вознаграждения) позволяет практически полностью исключить возможность установления, в ходе камеральной проверки, добросовестности да и вообще существования фактических контрагентов заявителя - подрядных и субподрядных организаций.

Эти выводы суда первой инстанции суд апелляционной инстанции считает не основанными на нормах налогового законодательства по следующим основаниям.

Использование посредников при совершении хозяйственных операций это допустимая законодательством Российской Федерации форма осуществления хозяйственной деятельности. Заявитель в соответствии с законом поручил ООО "Время" осуществлять функции заказчика строительства. В свою очередь ООО "Время" также в соответствии с законом заключил договор генерального подряда с ЗАО "Сити". Эти сделки предусмотрены законом и не могут свидетельствовать о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды.

Вывод суда об отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств является необоснованным, поскольку суд не указал в решении, у кого из участников отсутствуют соответствующие условия и как это повлияло на конечный результат, исходя из того, что конечным результатом экономической деятельности заявителя являлось строительство здания спортивно развлекательного центра и этот результат достигнут, здание построено и введено в эксплуатацию.

Вывод суда о том, что невозможность установить фактическое местонахождение ООО "Время" является признаком получения заявителем необоснованной налоговой выгоды также не может быть признан законным и обоснованным, поскольку, как это следует из материалов дела и не опровергнуто налоговым органом, ООО "Время" представляет отчетность в налоговый орган и уплачивает налоги, получает извещения суда по указанному почтовому адресу, это общество является реально действующим юридическим лицом.

В материалы дела представлен акт выездной налоговой проверки ООО "Время" проведенной в 2007 г. Межрайонной ИФНС России N 7 по Самарской области, в которой это общество состоит на налоговом учете. Выездная налоговая проверка проведена по месту нахождения ООО "Время" г. Самара, ул. Московское шоссе 81 "а" офис 504. Из этого акта налогового органа следует, что ООО "Время" осуществляет деятельность, представляет налоговую и бухгалтерскую отчетность, уплачивает налоги.

В деле имеется отзыв ООО "Время" по существу требований заявителя, это общество получает по указанному адресу почтовую корреспонденцию, что свидетельствует о необоснованности вывода суда первой инстанции.

Вывод суда о взаимозависимости заявителя и ООО "Время" по признаку совпадения почтовых адресов не основан на нормах действующего налогового законодательства.

Основания для признания лиц взаимозависимыми указаны в п. 1 ст. 20 НК РФ, совпадение почтовых адресов не указано в этой норме налогового законодательства в качестве признака взаимозависимости.

В соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Однако судейское усмотрение в данном случае ограничено. Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 4 декабря 2003 г. N 441-О, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 данного Кодекса, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом. Аналогичная правовая позиция изложена и в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03. апреля 2008 г. N 4535/08.

Совпадение почтовых адресов не указано в качестве признака взаимозависимости в п. 1 ст. 20 НК РФ и не указано это основание в качестве признака взаимозависимости и в иных правовых актах, а поэтому факт совпадения почтовых адресов заявителя и его контрагента не свидетельствует о взаимозависимости заявителя и ООО "Время".

Вывод суда первой инстанции о том, что использование схемы, когда счета-фактуры выставляются агентом-посредником ООО "Время" (правовая природа агентского договора такова, что сам агент, при этом, не уплачивает НДС в бюджет, за исключением платежей с агентского вознаграждения) позволяет практически полностью исключить возможность установления, в ходе камеральной проверки, добросовестности да и вообще существования фактических контрагентов заявителя - подрядных и субподрядных организаций, что свидетельствует о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды также является неправильным, не основанном на нормах законодательства РФ.

Заявителем и его контрагентами никакой специально разработанной схемы не применялось, все договоры заключенные заявителем с контрагентами и все действия, совершенные в рамках исполнения этих договоров соответствуют обычной хозяйственной деятельности, осуществляемой хозяйствующими субъектами в Российской Федерации при осуществлении строительства.

Довод о том, что такой порядок осуществления хозяйственных операций не позволяет установить в ходе камеральных налоговых проверок добросовестность контрагентов заявителя, также ничем не обоснован. Заявитель как застройщик и инвестор не является контрагентом подрядчиков и субподрядчиков, его контрагентом является заказчик, в роли которого выступало ООО "Время". Закон не возлагает на заявителя обязанности обеспечивать условия для проведения налоговым органом налоговых проверок всех хозяйствующих субъектов, участвующих в строительстве объекта капитального строительства, как тех с которыми заявитель связан договорными отношениями, так и тех с кем он не связан непосредственно договорными отношениями.

Суд первой инстанции, обосновывая недобросовестность ООО "Время", указал в решении на то, что налоговым органом в материалы дела представлена выписка из ЕГРЮЛ, в отношении ООО "Время" из которой следует, что на момент подписания договора с ЗАО "Меркурий", т.е. на 17.09.2003 года, директором общества являлась Наумова Татьяна Викторовна. Жихарев В.Д., чья подпись от имени директора стоит в договоре, стал директором общества только 28 мая 2007 года.

Судом не было учтено, что в соответствии с представленным в дело актом выездной налоговой проверки ООО "Время", налоговым органом было установлено, что на момент подписания договора директором ООО "Время" являлся Жихарев В.Д. Указанная в выписке из ЕГРЮЛ Наумова Т.В., являлась лицом, уполномоченным от имени ООО "Время" совершать действия при государственной регистрации изменений в сведения о юридическом лице. Кроме того ООО "Время" подтвердило факт заключения сделки с заявителем и ее исполнение, что прямо следует из отзыва ООО "Время", представленного в дело. По этой причине арбитражный суд апелляционной инстанции отказал налоговому органу в удовлетворении ходатайства о назначении судебно-почерковедческой экспертизы подписи на договоре.

Суд первой инстанции в решении указал, что у ряда субподрядчиков отсутствуют лицензии на осуществление строительной деятельности, что свидетельствует о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды.

Этот вывод суда первой инстанции является неправильным и не соответствует налоговому законодательству. Заявитель как застройщик и инвестор не вступал в непосредственные отношения с субподрядчиками, не заключал с ними договоров и объективно не мог проверить наличие соответствующих лицензий. Заявитель полностью оплатил выполненные работы, включая и НДС, и получил результат строительства - здание культурно-развлекательного центра, а поэтому он имеет право на налоговые вычеты.

При этом несоблюдение субподрядными организациями требований законодательства о лицензировании не может повлечь для заявителя каких-либо негативных последствий в сфере налогообложения, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении ФАС Поволжского округа от 26.06.2008 г. N А12-18401/07.

Поскольку выводы суда в решении не соответствуют обстоятельствам дела и судом неправильно применены нормы материального права, решение суда первой инстанции в части отказа заявителю в удовлетворении его требования о признании недействительным решения ИФНС России по Промышленному району г. Самары N 13-31/185 от 27 марта 2008 года "О привлечении ЗАО "Меркурий" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уплатить НДС в размере 614 228 руб., взыскания штрафа в размере 122 846 руб. уменьшения предъявленного ЗАО "Меркурий" в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 года в сумме 27 970 043 руб. следует изменить.

Арбитражный суд первой инстанции признал незаконным решение налогового органа об отказе заявителю в вычетах НДС по счетам-фактурам, выставленным заявителю ООО "Молл Менеджмент" на сумму 136 080 руб. о доначислении в связи с этим заявителю НДС и привлечение заявителя к налоговой ответственности.

Из материалов дела следует, что между ЗАО "Меркурий" и ООО "Молл Менеджмент" 19 мая 2006 года, заключен договор об управлении и оказании услуг N С-65-12. В оспариваемом решении, реквизиты договора ошибочно указаны как N С-65-03 от 01.11.2005 г., однако, фактически речь идет о договоре от 19 мая 2006 года.

По условиям договора, ООО "Молл Менеджмент" за вознаграждение оказывает ЗАО "Меркурий" силами собственного персонала услуги, связанные с созданием и эксплуатацией ТРК "Парк Хаус".

С целью подтверждения обоснованности налоговых вычетов, заявителем в налоговый орган представлены счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ, а так же акты выполненных работ.

Отказ в вычете мотивирован налоговым органом непредставлением для камеральной проверки документов, для подтверждения обоснованности произведенных расходов, а именно: детализированных отчетов, включающих в себя отчеты о проделанной работе по каждому коду классификатора, указанного в актах об оказании услуг, аналитических записок, планов, методических материалов, и др.

Для возникновения права на возмещение НДС ст. ст. 169, 171 НК РФ не предусмотрено предоставление документов подтверждающих обоснованность произведенных расходов, вычет производится на основании оформленных надлежащим образом счетов-фактур.

Поскольку, каких-либо претензий к оформлению счетов-фактур либо к реальности самой хозяйственной операции, либо сведений о недобросовестности контрагента - ООО "Молл Менеджмент", в оспариваемом решении не имеется, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя в этой части, а поэтому решение суда первой инстанции в этой части следует оставить без изменения.

Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб. следует взыскать с ИФНС России по Промышленному району г. Самары в пользу ЗАО "Меркурий".

Руководствуясь ст.ст. 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 03 сентября 2008 г. по делу N А55- 5439/2008 изменить.

Признать недействительным решение ИФНС России по Промышленному району г. Самары N 13-31/185 от 27 марта 2008 года "О привлечении ЗАО "Меркурий" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части предложения уплатить НДС в размере 614 228 руб., взыскания штрафа в размере 122 846 руб. уменьшения предъявленного ЗАО "Меркурий" в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 года в сумме 27 970 043 руб.

В остальной части решение оставить без изменения.

Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб. взыскать с ИФНС России по Промышленному району г. Самары в пользу ЗАО "Меркурий".

Исполнительный лист выдать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

В.В. Кузнецов

Судьи

Е.М. Рогалева С.Т. Холодная