Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2010 г. N 17АП-3700/2010

г. Пермь

11 мая 2010 г.

Дело N А71-18180/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 5 мая 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 мая 2010 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Савельевой Н.М.

судей Полевщиковой С.Н., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.

при участии:

от заявителя ООО "Прикамье": Калмакова Л.В. - представитель по доверенности от 21.01.2009г., Бушмелева Е.Ю. - представитель по доверенности от 08.12.2009г.

от заинтересованного лица Межрайонная ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике: Каменских Н.В. - представитель по доверенности от 09.04.2010г.

(лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда)

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Прикамье" (заявителя по делу)

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27 февраля 2010 года

по делу N А71-18180/2009, принятое судьей Зориной Н.Г.

по заявлению ООО "Прикамье"

к Межрайонной ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике

о признании частично недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Прикамье" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике N 12-21/15дсп от 21.07.2009г. в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 045 628,22 руб., соответствующих пени и штрафа по п. ст. 122 НК РФ и внесения соответствующих исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета (с учетом изменении предмета заявленных требований в порядке, предусмотренном ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27 февраля 2010 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО "Прикамье" (заявитель по делу), не согласившись с решением суда, обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда отменить и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование апелляционной жалобы указывает, что налоговым органом по результатам проверки увеличен налог на прибыль как объект налогообложения на величину полученного дохода без учета расходов, понесенных налогоплательщиком в виде затрат посевов на временно занятых земельных участках в размере 4 037 947,96 руб. Данный факт подтверждается расчетами затрат посевов, счетом 20.1, учетом тракторного парка на счете 23.3 в разрезе статей затрат пропорционально всем затратам основного производства (животноводства, растениеводства), оборотно-сальдовыми ведомостями по счета 23.3, 25.1,26. При этом общество отмечает, что в силу п. 3 ст. 250 и ст. 317 НК РФ обязанность по начислению внереализационных доходов возникает только в случаях признания соответствующих сумм должником, либо датой вступления в законную силу решения суда о взыскании этих сумм и связано с нарушением договорных обязательств. Указанные нормы по настоящему делу неприменимы, так как компенсация убытков производилась не в связи с нарушением договорных обязательств, а в связи с временным занятием земельного участка.

Межрайонная ИФНС России N 5 по Удмуртской Республике (заинтересованное лицо) представило письменный отзыв на доводы апелляционной жалобы, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения. Указывает, что материалами проверки установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. на сумму внереализационных доходов, полученных от несельскохозяйственной деятельности, что привело к доначислению налога на прибыль. Сумма расходов обоснованно не принята судом первой инстанции, в связи с непредставлением налогоплательщиком первичных документов, подтверждающих расходы, в том числе, не представлен Акт расхода семян и посадочного материала, составление которого предусмотрено Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Приказом Министерства сельского хозяйства РФ N 26 от 31.01.2003г.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка в отношении ОАО "Прикамье" (правопреемником которого является ООО "Прикамье") по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт проверки N 12-21/15дсп от 19.06.2009г. и, с учетом представленных возражений, принято решение N 12-21/15дсп от 21.07.2009г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением заявителю предложено уплатить налоги на общую сумму 1 243 696 руб., в том числе налог на прибыль в сумме 1 045 628,22 руб., начислены пени в общей сумме 388 077,28 руб. и штраф по п. 1 ст.122 НК РФ в общей сумме 113 175, 20 руб. ОАО "Прикамье" предложено уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению в завышенных размерах, в сумме 46 003,22 руб. и уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год на сумму 3 000 000 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 10.09.2009г. N 14-06/11171 по апелляционной жалобе ОАО "Прикамье" решение от 21.07.2009г. N 12-21/15дсп оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением налогового органа в части доначисления налога на прибыль общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что денежные средства, перечисленные заявителю в счет компенсации убытков, являются внереализационным доходом, так как не связаны с выручкой, полученной от реализации сельскохозяйственной продукции, и увеличивают налоговую базу по прибыли, облагаемой по ставке в размере 24 процента. При этом сумма расходов, на которые возможно уменьшить полученные доходы, не подтверждена первичными учетными документами.

Выводы суда являются правильными.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 08.12.1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" сельскохозяйственный производитель - это физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50% общего объема производимой продукции.

Под сельскохозяйственным производством понимается совокупность видов деятельности по выращиванию, производству и переработке сельскохозяйственной продукции.

Согласно ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации..." (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в 2004-2005 годах в размере 0 процентов.

Пунктом 1 ст. 2 Федерального закона от 24.07.2007 года N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" статья 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 года N 110-ФЗ с 1 января 2008 года дополнена новой частью - первой, согласно которой с 1 января 2008 года по 31 декабря 2014 года под сельскохозяйственными товаропроизводителями, не перешедшими на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, понимаются сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со ст. 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью, в целях настоящей главы, признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 2 статьи 274 Кодекса налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. В этой связи на налогоплательщика возложена обязанность по ведению раздельного учета доходов и расходов по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытков.

Из содержания абзаца четвертого пункта 9 статьи 274 Кодекса следует, что организации, получившие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности при исчислении налоговой базы не учитывают доходы и расходы, относящиеся к иным видам деятельности.

Исходя из указанных положений следует, что сельскохозяйственные товаропроизводители определяют налоговую базу как по сельскохозяйственной деятельности (доходы и внереализационные доходы, расходы и внереализационные расходы), так и по иным видам деятельности (доходы и внереализационные доходы, расходы и внереализационные расходы).

Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Порядок признания доходов налогоплательщиком, применяющим метод начисления, установлен статьей 271 Кодекса: доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Таким образом, дата и основания для признания налогоплательщиком в целях налогообложения внереализационного дохода в виде убытков и неустойки связаны с признанием соответствующих сумм должником либо с датой вступления в законную силу решения суда о взыскании этих сумм.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, по договору N 4/СД от 14.05.2005г. безвозмездного срочного пользования земельным участком, находящимся в коллективно-долевой собственности, СПК "Ильинский" (ссудодатель) предоставил в пользование ООО "Прикамье" земельный участок общей площадью 5728 га (л.д. 42-43 том1).

В соответствии с договором аренды земельного участка N 201-УГ/06 от 14.07.2006г. (л.д. 36-38 том 1) ОАО "Прикамье" (арендодатель) сдает, а ОАО "Удмуртгеология" (арендатор) принимает в аренду земельный участок размером 8,73 га, находящийся по адресу: Каракулинский район УР, для строительства нефтепровода ДНС "Новоселки" - Русиновское месторождение нефти (п. 1.1 договора). Земельный участок сдается в аренду на срок с 14.07.2006г. по 30.11.2006г. (п. 1.2 договора).

В соответствии с договором аренды N 87-Б/06 от 01.09.2006г. (л.д. 39-41 том 1) ОАО "Прикамье" (арендодатель) сдает, а ООО "Белкамнефть" (арендатор) принимает в аренду земельный участок площадью 49,248 га, находящийся по адресу: Каракулинский район УР, для строительства напорного нефтепровода ДНС Пограничного месторождения нефти - ДНС Новоселкинского месторождения нефти (п. 1.1 договора). Земельный участок сдается в аренду на срок с 01.09.2006г. по 30.11.2006г. (п. 1.2 договора).

По условиям перечисленных договоров аренды предусмотрено право арендодателя на возмещение убытков, причиненных ухудшением качества земель и экологической обстановки в результате хозяйственной деятельности арендатора, и соответственно, обязанность арендатора возмещать арендодателю указанные убытки.

Судом первой инстанции установлено, что в ходе проведения выездной налоговой проверки заявителем представлены акты определения убытков сельскохозяйственного производства, в том числе N 51 от 14.07.2006г. на сумму 677490 руб. с ОАО "Удмуртгеология", N52 от 14.07.2006г. на сумму 164557 руб. с ОАО "Удмуртгеология", N83 от 28.08.2006г. на сумму 3514146 руб. с ООО "Белкамнефть" (л.д. 47-49 том 1).

Платежными поручениями N N 1064,1065 от 28.07.2006г. денежные средства в общей сумме 842047 руб. перечислены ОАО "Удмуртгеология" в адрес заявителя. Платежными поручениями N 566 от 26.09.2006г., N 573 от 04.10.2006г. денежные средства в общей сумме 3514146 руб. перечислены ООО "Белкамнефть" в адрес заявителя.

Судом первой инстанции, с учетом представленной в материалы дела копии налоговой декларации по налогу на прибыль и пояснений сторон, в соответствии со ст. 71 АПК РФ, установлено, что в спорный доход учтен налогоплательщиком по сельскохозяйственной деятельности расходы в сумме 4 037 947,96 руб. по сельскохозяйственной деятельности.

Между тем денежные средства, перечисленные заявителю в счет компенсации убытков, являются внереализационными доходами, не связанными с выручкой, полученной от реализации сельскохозяйственной продукции, и увеличивают налоговую базу по прибыли, облагаемой по ставке в размере 24 процента, поскольку порядок определения налогоплательщиком налоговой базы по прибыли, облагаемой по иной ставке, чем предусмотрено п. 1 ст. 284 НК РФ, распространяется на все группы доходов и расходов, включая внереализационные.

Таким образом, выводы суда первой инстанции о том, что денежные средства, перечисленные заявителю в счет компенсации убытков, являются внереализационным доходом, подлежащим налогообложению по ставке 24% и материалами дела доказано занижение ООО "Прикамье" доходов от прочей несельскохозяйственной деятельности в 2006 г. на сумму 4 356 784 руб. и обоснованность доначисления налога на прибыль в сумме 1 045 628,22 руб. являются правильными.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на положения статей 250 и 317 НК РФ отклоняются, так как нормы статьей 250, 271, 317 НК РФ не связывают суммы возмещенных убытков или ущерба для целей их квалификации в качестве внереализационного дохода исключительно с возможностью их возникновения в связи с нарушением договорных обязательств. Поскольку в главе 25 НК РФ не указано иного, то суммы убытков или ущерба в связи с возникновением иных, в том числе внедоговорных отношений, следует квалифицировать для целей обложения налогом на прибыль в качестве внереализационного дохода.

Заявитель апелляционной жалобы оспаривая решение суда первой инстанции указывает, что налоговым органом по результатам проверки увеличен налог на прибыль как объект налогообложения на величину полученного дохода без учета расходов, понесенных налогоплательщиком в виде затрат посевов на временно занятых земельных участках в размере 4 037 947,96 руб. Между тем расходы подтверждаются расчетами затрат посевов, счетом 20.1, учетом тракторного парка на счете 23.3 в разрезе статей затрат пропорционально всем затратам основного производства (животноводства, растениеводства), оборотно-сальдовыми ведомостями по счета 23.3, 25.1,26.

Данный довод исследован судом апелляционной инстанции и подлежит отклонению на основании следующего.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходы, на которые налогоплательщик уменьшает полученные доходы, должны быть документально подтверждены.

Согласно статье 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно п. 3 ст. 1 указанного Закона, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Для сельскохозяйственных организаций приказом Министерства сельского хозяйства РФ N 26 от 31.01.2003г. утверждены "Методические рекомендации по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях", согласно которым разработаны первичные учетные документы, подтверждающие факт несения расходов семян на посев и посадку, в том числе, акт расхода семян и посадочного материала (форма N СП-13). Согласно пункту 49 установлено, что указанный акт (с указанием названия семян, культуры, номера поля, площади, расхода семян на 1 га по норме и фактического расхода, цены, суммы, кодов синтетического и аналитического учета) применяется для учета списания в расход (с подотчета) семян и посадочного материала на посев и посадку соответствующих культур. Составляется агрономом по окончании сева (посадки) на отдельных участках и полях севооборота и приемки работ должностными лицами организации (по каждой культуре отдельно). Подписанный указанными работниками акт утверждается руководителем организации, после чего передается вместе с расходными документами в бухгалтерию для соответствующих записей в регистры бухгалтерского учета.

Кроме того в соответствии с Постановлением Совета Министров РСФСР от 06.05.1961г. N 511 утверждена форма шнуровой книги истории полей севооборота, в которой сельскохозяйственное предприятие должно вести учет видов работ по каждому земельному участку по каждому году.

Учитывая, что налогоплательщиком указанные первичные документы, а также любые иные первичные документы, подтверждающие факт производства сельскохозяйственных работ и несения расходов на сдаваемых в аренду земельных участках, представлены в налоговый орган не были, судом первой инстанции определением от 19.01.2010г. у заявителя запрошены доказательства несения расходов.

Между тем, в нарушение статьи 65 АПК РФ, данные доказательства не были представлены ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанции.

Ссылка общества в подтверждение несения расходов на расчеты затрат посевов, счет 20.1, учет тракторного парка на счете 23.3 в разрезе статей затрат пропорционально всем затратам основного производства (животноводства, растениеводства), оборотно-сальдовые ведомости по счетам 23.3, 25.1,26, обоснованно отклонена судом первой инстанции. Суд правильно указал, что сами по себе регистры бухгалтерского учета при отсутствии первичных учетных документов не может являться достаточным доказательством несения расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Ссылка общества на представленную в суд апелляционной инстанции таблицу "Размещение сельскохозяйственных культур ОАО "Прикамье" в 2005 году с потребностью в семенах и м/у" отклоняется, так как налогоплательщиком не представлены первичные учетные документа, на основании которых информация занесена в указанную таблицу. Кроме того, представители общества в судебном заседании не смогли пояснить суду, какие поименованные в таблице N полей, были переданы в аренду ОАО "Удмурттехнология" и ООО "Белкамнефть".

При указанных обстоятельствах решение суда следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "Прикамье" - без удовлетворения.

В соответствии со ст.104 АПК РФ ООО "Прикамье" подлежит возврату из федерального бюджета государственная пошлина в сумме 1000руб., излишне уплаченная по платежному поручению N 329 от 23.03.2010г.

Руководствуясь статьями 104, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27 февраля 2010 года по делу N А71-18180/2009 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "Прикамье" - без удовлетворения.

Возвратить ООО "Прикамье" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 000 (Одна тысяча) рублей, излишне уплаченную по апелляционной жалобе по платежному поручению N 329 от 23.03.2010г.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Н.М. Савельева

Судьи

В.Г. Голубцов С.Н. Полевщикова