Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 апреля 2011 г. N 11АП-1676/2011

г. Самара

06 апреля 2011 г.

Дело N А65-23561/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 апреля 2011 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Марчик Н.Ю.,

судей Холодной С.Т., Засыпкиной Т.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Шараповой Л.А.,

с участием:

от заявителя - Шарафиев Ш.И., доверенность от 02.12.2010 г., Исупов Р.С., доверенность от 23.11.2010 г., Кабиров Р.З., доверенность от 23.11 2010 г.,

от ответчика - Шафинская А.Р., доверенность от 13.01.2011 г. N 24-0-11/000348-7, Фахрутдинов Д.М., доверенность от 11.01.2011 г. N 24-0-11/000006, Гайнутдинов М.Н., доверенность от 29.03.2011 г. N 24-0-11/006347,

рассмотрев в открытом судебном заседании 30 марта 2011 года в помещении суда, в зале N 7, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 22 декабря 2010 года

по делу N А65-23561/2010 (судья Гасимов К.Г.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПКФ "Технострой-Плюс", Республика Татарстан, г. Казань,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г. Казань,

о признании недействительным решения от 11.08.2010 г. N 53/11,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "Технострой-Плюс" (далее - заявитель, ООО "ПКФ "Технострой+", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с исковым заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан (далее - ответчик, Инспекция) о признании недействительным решения от 11.08.2010 г. N 53/11.

Решением суда первой инстанции от 22 декабря 2010 года заявление удовлетворено частично. Признано незаконным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Республике Татарстан от 11.08.2010 г. N 53/11 в части доначисления: налога на прибыль за 2007-2008 гг. в размере 9 680 042 руб., а также соответствующих сумм пени по ст. 75 НК РФ и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по данному налогу; НДС за 2007-2008 гг. в размере 7 045 309 руб., а также соответствующих сумм пени, начисленных по ст.75 НК РФ, и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по данному налогу; налога на доходы физических лиц за 2007-2008 гг. в размере 58 352 руб. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части удовлетворенных требований заявителя, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой (с учетом дополнений к ней), в которой просит отменить решение в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт в указанной части, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

В отзыве на апелляционную жалобу Общество, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители ответчика в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы.

Представители заявителя возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Представителями ответчика заявлено ходатайство о привлечении в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Главное следственное управление при МВД по Республике Татарстан.

Рассмотрев указанное ходатайство в порядке ст. 159 АПК РФ, суд апелляционной инстанции отказал в его удовлетворении, поскольку в соответствии с ч. 3 ст. 266 АПК РФ привлечение к участию в деле третьих лиц при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции не допускается.

Принимая во внимание, что в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции в силу ч. 5 ст. 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части при отсутствии возражений.

Проверив материалы дела, выслушав представителей сторон, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) заявителем налогов и сборов за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2008 г., по окончании которой 07.07.2010 г. составлен акт N 32/11.

По результатам рассмотрения материалов проверки, а также представленных заявителем возражений ответчиком было принято решение от 11.08.2010 г. N 53/11 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушений по п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 123 НК РФ к штрафу в размере 3 254 733 руб. Указанным решением налоговый орган предложил заявителю уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2007-2008 г.г. в размере 9 680 042 руб.; по налогу на добавленную стоимость в размере 7 375 021 руб.; по налогу на доходы физических лиц в размере 88 661 руб.; а также начислены на указанные суммы пени в сумме 3 319 172 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан от 27.09.2010 г. N 677 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, а решение ответчика - без изменения.

Считая решение Инспекции незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования заявителя частично, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Из пункта 2.1 мотивировочной части решения налогового органа следует, что Обществом неправомерно применены налоговые вычеты по организациям ООО "Горизонт", ООО "Артес" и ООО "Комфорт", что привело к неуплате НДС в 2007-2008 г.г. в размере 4 209 735 руб.

Кроме того, при формировании заявителем финансового результата для целей налогообложения в нарушение ст. 252 НК РФ отнесены на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты в виде оплаты работ, выполненных ООО "Горизонт", ООО "Артес" и ООО "Комфорт", что привело к занижению налоговой базы для исчисления налога на прибыль за 2007 г. и 2008 г. в размере 3 594 720 руб. и 15 766 781 руб. соответственно (пункт 3.1).

Из материалов проверки следует, что в проверяемый период заявителем были заключены с вышеуказанными контрагентами договоры со следующими реквизитами:

- договор подряда от 11.02.2008 г. N 3 на выполнение строительно-монтажных и ремонтных работ на объектах заявителя, заключенный с ООО "Горизонт".

В соответствии с данным договором были произведены строительно-монтажные и ремонтные работы на объектах: офисное помещение по ул. Губкина, 30 б, школа на 80 уч. мест с д/садом на 25 мест в с. Клянчеево, здание магазина по ул. Павлова,23, здание по ул. Пушкина, 11, д/сад "Радуга" п.г.т. Камское Устье, здание магазина по ул. О. Кошевого, 12, здание библиотеки в п.г.т. Камское Устье. Договор от имени ООО "Горизонт" подписан Газиятуллиной А.Н.

На выполненные работы по договору были составлены: акт о приемке выполненных работ N 1 за сентябрь 2008 г., справка о стоимости выполненных работ N 1 за сентябрь 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 2 за июнь 2008 г. справка о стоимости выполненных работ N 2 за июнь 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 1 за сентябрь 2008 г., справка о стоимости выполненных работ б/н за сентябрь 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 1 за март 2008 г., справка о стоимости выполненных работ N 1 за март 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 2 за март 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 3 за март 2008 г., справка о стоимости выполненных работ б/н за март 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 3 за март 2008 г., справка о стоимости выполненных работ N 3 за март 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 2 за март 2008 г., справка о стоимости выполненных работ б/н за март 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 1 за март 2008 г., справка о стоимости выполненных работ N1 за март 2008 г., акт о приемке выполненных работ N 2 за март 2008 г., справка о стоимости выполненных работ N 2 за март 2008 г., выставлены счета-фактуры от 30.06.2008 г. N 215, от 11.09.2008 г. N 317, от 30.09.2008 г. N 332, от 31.03.2008 г. N 24, от 31.03.2008 г. N 28, от 31.03.2008 г. N 75, от 31.03.2008 г. N 29, от 31.03.2008 г. N 17, от 31.03.2008 г. N 16. В данных документах в качестве уполномоченного лица со стороны ООО "Горизонт" указана фамилия Газиятуллиной А.Н. и присутствует ее подпись.

- договор подряда от 03.11.2007 г. N 17 на выполнение строительно-монтажных и ремонтных работ на объектах заявителя, заключенный с ООО "Горизонт";

В соответствии с данным договором были произведены строительно-монтажные и ремонтные работы в магазине N 929, в школе на 80 уч. мест с д/садом на 25 мест в с. Клянчеево. Договор от имени субподрядчика подписан Газиятуллиной А.Н.

На выполненные работы по договору были составлены акт о приемке выполненных работ N 2 за ноябрь 2007 г., справка о стоимости выполненных работ N 1 за ноябрь 2007 г., акт о приемке выполненных работ б/н за декабрь 2007 г., справка о стоимости выполненных работ б/н за декабрь 2007 г., выставлены счета-фактуры от 30.11.2007 г. N 48, от 31.12.2007 г. N 118. В данных документах в качестве уполномоченного лица со стороны ООО "Горизонт" указана фамилия Газиятуллиной А.Н. и присутствует ее подпись.

- договор подряда от 01.10.2008 г. N 49 на выполнение строительно-монтажных работ на объектах заявителя, заключенный с ООО "Артес".

В соответствии с данным договором были произведены строительно-монтажные работы на объектах: школа на 80 уч. мест с д/садом на 25 мест в с. Клянчеево, гостиница в с. Б. Матаки. Договор от имени ООО "Артес" подписан Лесновским Д.Ю.

На выполненные работы по договору были составлены акты о приемке выполненных работ за декабрь 2008 г., справки о стоимости выполненных работ за декабрь 2008 г., выставлены счета-фактуры от 09.12.2008 г. N 22, от 16.12.2008 г. N 25, от 17.12.2008 г. N 26, от 18.12.2008 г. N 27 , от 18.12.2008 г. N 28, от 18.12.2008 г. N 29, от 31.12.2008 г. N 30, от 31.12.2008 г. N 34, от 31.12.2008 г. N 35, от 31.12.2008 г. N 36, от 31.12.2008 г. N 37, от 31.12.2008 г. N 38, от 31.12.2008 г. N 39, от 31.12.2008 г. N 40, от 31.12.2008 г. N 41. В данных документах в качестве уполномоченного лица со стороны ООО "Артес" указана фамилия Лесновский Д.Ю. и присутствует его подпись.

- договор подряда от 03.12.2007 г. на выполнение строительно-монтажных работ, заключенный заявителем с ООО "Комфорт".

В соответствии с данным договором были произведены строительно-монтажные работы на объекте магазин "Эдельвейс". Договор от имени ООО "Комфорт" подписан Хабировым А.Ф.

На выполненные работы по договору были составлены акты о приемке выполненных работ за декабрь 2007 г., справки о стоимости выполненных работ за декабрь 2007 г., выставлены счета-фактуры N 26 от 24.12.2007 г., N 27 от 24.12.2007 г. В данных документах в качестве уполномоченного лица со стороны ООО "Комфорт" указана фамилия Хабиров А.Ф. и присутствует его подпись.

В обоснование доначисления налогов, пеней, привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ ответчик приводит доводы о том, что ООО "Горизонт", ООО "Артес" и ООО "Комфорт" отсутствуют по юридическому адресу, у них отсутствует управленческий и технический персонал, без чего невозможно осуществление какой-либо реальной деятельности по исполнению договоров. Кроме того, указывается, что документы, обосновывающие расходы, счета-фактуры содержат недостоверные данные. При этом налоговый орган ссылается на ряд протоколов допроса, в том числе Газиятуллиной А.Н. и Хабирова А.Ф., которые отрицают свою причастность к органам управления ООО "Горизонт" и ООО "Комфорт" и к учреждению данных юридических лиц.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом под прибылью понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Пунктом 1 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, в целях отнесения затрат к числу расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, необходимо их соответствие критериям документальной подтвержденности и экономической обоснованности, а также осуществление таких расходов в целях, непосредственно связанных с предпринимательской деятельностью.

В соответствии с пп. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должен соответствовать требованиям п.п. 5 и 6 указанной статьи.

Из приведенных норм следует, что для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и принятия их на учет. У покупателя должны быть надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выписанные поставщиком с указанием суммы налога на добавленную стоимость.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что Обществом представлены все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды в виде отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль и вычетов по НДС.

Контрагенты - ООО "Горизонт", ООО "Комфорт" и ООО "Артес" выставляли заявителю счета-фактуры на выполненные работы с выделением НДС в цене этих работ. При этом соответствие указанных счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ ответчиком не оспаривается.

Также заявителем представлены надлежащим образом оформленные акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ. Факт оплаты работ заявителем на расчетный счет своих контрагентов налоговым органом не оспаривается.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом в п. 10 Постановления прямо указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Между тем о проявлении должной степени осмотрительности и осторожности заявителя при выборе контрагентов в лице ООО "Горизонт", ООО "Комфорт" и ООО "Артес" свидетельствует тот факт, что, вступая во взаимоотношения с указанными юридическими лицами, заявитель располагал уставами данных организаций, свидетельствами о их государственной регистрации. Доказательств признания государственной регистрации ООО "Горизонт", ООО "Комфорт" и ООО "Артес" недействительной, ответчиком не представлено.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что на момент заключения договоров и их исполнения контрагенты являлись юридическими лицами, зарегистрированными в установленном порядке, следовательно, в силу п. 3 ст. 49 Гражданского кодекса РФ обладали правоспособностью в полном объеме.

Показаниям Газиятуллиной А.Н. и Хабирова А.Ф., отрицающих отношение к ООО "Горизонт" и ООО "Комфорт", дана надлежащая правовая оценка в решении суда первой инстанции, и суд апелляционной инстанции не находит оснований для их переоценки.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25.05.2010 г. N 15658/09, при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента общества оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции, оценив заключение эксперта от 12.04.2010 г. N 247 в порядке ст. 71 АПК РФ, сделал правильный вывод о том, что указанное заключение не может являться доказательством безусловной принадлежности подписи в документах ООО "Горизонт" и ООО "Артес" иным лицам, а не Газиятуллиной А.Н. и Лесновскому Д.Ю. , поскольку выводы, содержащиеся в нем, носят вероятностный характер.

Отсутствие у контрагентов управленческого, технического персонала, основных средств лицензии также не может служить доказательством фактического неисполнения сделок с заявителем, поскольку гражданское законодательство предполагает привлечение поставщиком товаров, работ, услуг третьих лиц для исполнения обязательств по договору. При этом ответчиком не было установлено, кто выполнял работы, указанные в договорах, заключенных заявителем с ООО "Горизонт", ООО "Комфорт" и ООО "Артес". Доказательств того, что указанные работы были выполнены самим заявителем, при отсутствии оспаривания наличия результата работ, налоговым органом не представлено.

С учетом изложенного, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что налогоплательщиком представлены установленные ст.ст. 171, 172, 252 НК РФ доказательства, подтверждающие право на получение налогового вычета в размере 4 209 735 руб. и уменьшение налогооблагаемой базы на прибыль в размере 19 361 501 руб.

Из пункта 2.2. мотивировочной части решения налогового органа следует, что Обществом в декларациях за сентябрь 2007 г. и 4 квартал 2008 г. были неверно отражены данные о налоговой базе и сумме начисленного налога, а также данные о сумме НДС, что привело к доначислению НДС в общей сумме 2 719 185 руб., в том числе за сентябрь 2007 г. в сумме 944 750 руб. и за IV квартал 2008 г. в сумме 1 774 435 руб.

Удовлетворяя требования заявителя о признании решения налогового органа недействительной в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Пунктом 1 ст. 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

При этом общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 п.1 ст.146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст.167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (пункт 3 ст.166 НК РФ).

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Порядок применения вычетов по НДС установлен ст.172 НК РФ. На основании п.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Ответчик указывает, что факт неверного отражения данных в налоговых декларациях был установлен им путем сравнения с данными первичных документов, а также регистров бухгалтерского и налогового учета. Ответчик также отмечает, что массив первичных документов за сентябрь 2007 г., 4 квартал 2008 г. идентичен данным, отраженным в документах бухгалтерского и налогового учета. При этом налоговым органом ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не указано, на основании каких именно первичных документов установлено расхождение с данными налоговых деклараций. В связи с этим, суд соглашается с доводами заявителя, что выводы ответчика были сделаны на основании выборочного исследования части документации без анализа и изучения данных всех первичных документов, что противоречит вышеприведенным положениям ст.ст.153, 154, 166, 171, 172 и 173 НК РФ. Налоговый орган также не указал, в результате взаимоотношений с какими именно контрагентами возникло неверное отражение данных о сумме налоговой базы и сумме налоговых вычетов по НДС.

В данном случае доказательств, а именно первичных документов, подтверждающих факт занижения доходов Обществом налоговой базы по НДС, а также факт неверного отражения данных о сумме НДС, подлежащей к вычету в рассматриваемых налоговых периодах, в ходе судебного разбирательства ответчиком представлено не было.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган нарушил установленный главой 21 НК РФ порядок определения налоговых обязательств. Налоговый орган констатировал факт правонарушения по итогам рассмотрения отдельных обстоятельств без дальнейшего проведения анализа совокупности всех хозяйственных операций и всей первичной документации, в том числе всей совокупности счетов-фактур, как выставленных самим обществом, так и предъявленных обществу контрагентами. Подобной процедуры определения суммы налога, подлежащей к уплате, когда анализ производится на основе собственной констатации содержания тех или иных документов без изучения всей хозяйственной деятельности налогоплательщика и всей совокупности документации, не предусматривают не только нормы части второй НК РФ, но и также положения первой части Кодекса.

По эпизоду, изложенному в пункте 2.5 мотивировочной части решения налогового органа, Обществу был доначислен НДС за июнь, июль, август, декабрь 2007 г. и I, II, III кварталы 2008 г. в общей сумме 102 553 руб. в связи с тем, что заявителем при исчислении НДС в налоговую базу по соответствующим налоговым периодам не была включена стоимость товарно-материальных ценностей, безвозмездно переданных в качестве подарков. При этом НДС был исчислен ответчиком со стоимости указанных товарно-материальных ценностей на основании данных бухгалтерских счетов 10, 41 и 91.

Заявитель считает, что доначисление налога в данном случае было произведено Инспекцией с нарушением положений ст. 40 и ст. 154 НК РФ, так как налоговая база была определена ответчиком не исходя из рыночных цен, а из стоимости понесенных самим же заявителем затрат.

Признавая недействительным решение ответчика в указанной части, суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 3 ст. 40 НК РФ определено, что налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

На основании п. 3 ст. 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 той же статьи 40 НК РФ. При этом рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п.4 ст.40 НК РФ).

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в данном случае налоговый орган произвел доначисление НДС с нарушением вышеизложенных требований, поскольку налоговая база была определена им не исходя из установленных рыночных цен, а из размера понесенных самим же заявителем при приобретении ТМЦ затрат, т.е. исходя из стоимости ТМЦ.

Доказательств того, что стоимость ТМЦ, использованная для расчета НДС, соответствует уровню рыночных цен, действовавших в указанные периоды, Инспекцией не представлены.

В нарушении положений части первой Налогового кодекса РФ ответчиком не приведены данные о том, каким именно лицам были безвозмездно переданы ТМЦ, а также каким именно первичными документами подтверждается сам факт передачи ТМЦ.

Доначисление НДС по данному эпизоду произведено ответчиком фактически лишь на данных регистров бухгалтерского учета по счетам 10, 41 и 91 без указания реквизитов первичных документов, на основании которых была произведена передача ценностей.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал необоснованным произведенное ответчиком доначисление НДС по указанному эпизоду, а также соответствующих сумм штрафа и пени.

Из пункта 2.6 мотивировочной части решения налогового органа следует, что заявитель в нарушение п.п. 1, 2 ст.172 НК РФ неправомерно принял к вычету суммы налога на добавленную стоимость в размере 13 838 руб., в том числе за май 2007 г. в размере 10 230 руб., в 3 квартале 2008 г. в размере 3 608 руб.

Указанный вывод сделан налоговым органом на основании заключенных между заявителем и ООО имени "Ленина Камско-Устьинского района" договоров подряда на выполнение строительных и монтажных работ. При проведении строительно-монтажных работ заявитель потреблял электроэнергию. ООО имени "Ленина Камско-Устьинского района" выставляло в адрес заявителя счет-фактуры на возмещение коммунальных услуг в виде электроэнергии.

Заявитель суммы по электроэнергии, поставленной вышеуказанным юридическим лицом, предъявлял к вычету, что подтверждается книгой покупок за соответствующие налоговые периоды.

Основанием для отказа в вычете налога ответчик указывает, что ООО имени "Ленина Камско-Устьинского района" не является энергоснабжающей организацией, в связи с этим выставленные им счета-фактуры не могут служить основанием для получения вычета по НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Факт потребления электроэнергии, их оплата согласно стоимости, указанной в счетах-фактурах, в которых выделены отдельной строкой суммы НДС, ответчиком не оспаривается. Перевыставление счетов-фактур абонентом субабоненту не противоречит нормам гражданского и налогового законодательства.

Таким образом, все установленные статьями 171, 172 НК РФ условия для применения налоговых вычетов Обществом соблюдены.

Судом первой инстанции обоснованно отклонен довод налогового органа о том, что в соответствии с нормами гражданского законодательства абонент не может передавать энергию, принятую им от энергоснабжающей организации, другому лицу, следовательно, операции по поставке (отпуску) электроэнергии не являются реализацией и не подлежат обложению НДС, поскольку нормы налогового законодательства, устанавливающие основания и порядок применения налоговых вычетов по НДС, подлежат применению независимо от соблюдения сторонами по договору положений гражданского законодательства.

При этом ответчиком не учтено, что спорная сумма НДС уплачена заявителем своему контрагенту. Доказательств того, что контрагентом налог не исчислен и не уплачен им в бюджет, налоговый орган не приводит. То есть, ответчик не располагает фактами о том, что произошло изъятие денежных средств из бюджета и бюджет понес финансовые потери. Данное мнение подтверждается правовой позицией Президиума ВАС РФ, приведенной в постановлении от 28.10.2008 г. N 6273/08.

С учетом изложенного судом обоснованно удовлетворены требования заявителя по указанному эпизоду.

Согласно пункту 3.2 оспариваемого решения Общество в соответствии с учетной политикой, утвержденной приказом директора от 31.12.2006 г., в 2007 году создало резерв по сомнительным долгам в сумме 2 306 262 руб. Данная сумма резерва отражена в составе внереализационных расходов за 2007 г. для цели налогообложения прибыли.

Правильность формирования резерва по сомнительным долгам в 2007 г. налоговым органом не оспаривается.

По мнению налогового органа, поскольку заявителем в 2008 году резерв по сомнительным долгам не создавался, вся сумма резерва, не использованная в налоговом периоде (2007 г.) на покрытие убытков по безнадежным долгам, должна быть восстановлена и полностью подлежит включению в состав внереализационных доходов организации за 2007 г. в соответствии с п. 7 ст. 250 НК РФ.

В соответствии со ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.

На основании указанной нормы заявитель в 2007 году по результатам инвентаризации дебиторской задолженности (акт N 2 от 29.09.2007 г. инвентаризации расчетов с покупателями, акт инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2007 г.) сформировал резерв по сомнительным долгам в сумме 2 306 262 руб. и включил эту сумму резерва в состав внереализационных расходов.

Согласно п. 5 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Поскольку сумма резерва не была использована Обществом в 2007 г. на покрытие убытков по безнадежным долгам, то она правомерно перенесена на следующий отчетный период.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, что на основании п. 1.24 учетной политики Общества на 2008 г. и акта инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.03.2008 г. заявителем сформирован резерв по сомнительным долгам по состоянию на первый квартал 2008 г. в сумме 2 306 262 руб. Аналогичным образом Общество сформировало резерв по сомнительным долгам по состоянию на первое полугодие, девять месяцев (отчетные периоды) и на конец 2008 г. (налоговый период), что подтверждается актами инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 30.06.2008 г., на 30.09.2008 г. и на 31.12.2008 г.

При этом сумма резерва, сформированного обществом на 2008 год (2 306 262 руб.), полностью состоит из остатка суммы резерва, не использованного обществом в 2007 году и перенесенного на 2008 год.

С учетом изложенного судом обоснованно отклонена ссылка ответчика о том, что заявитель не создавал резерв по сомнительным догам на 2008 г. и не переносил сумму резерва, не использованного Обществом в 2007 г., на 2008 г.

Довод Инспекции о том, что п. 5 ст. 266 НК РФ относится лишь к той части, когда резерв был частично использован налогоплательщиком, является несостоятельным, поскольку действующее законодательство не запрещает переносить на будущий период весь созданный в предыдущем периоде резерв, если он не использован на покрытие безнадежных долгов.

Аналогичные выводы изложены в постановлении ФАС Центрального округа от 17.06.2009 г. по делу N А48-3740/08-17, постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 28.12.2005 г. N А11-1770/2005-К2-19/95.

На основании изложенного, судом первой инстанции обоснованно признано недействительным решение ответчика в указанной части.

Из пункта 3.3 мотивировочной части решения налогового органа следует, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 252 и пп. 1 п. 1 ст.23 НК РФ необоснованно отразил в составе расходов организации экономически необоснованные затраты по услугам ИП Мухин Н.А.

При этом ответчик ссылается на то, что Мухин Н.А. является учредителем заявителя, отсутствует подтверждение оказания услуг со стороны третьих лиц, а также исходя из выборочно проведенного анализа выявлено неполучение заявителем положительного экономического эффекта от выполнения строительно-монтажных работ.

В результате указанного нарушения Общество допустило занижение налоговой базы для исчисления налога на прибыль, в том числе за 2007 г. в сумме 7 666 383 руб., за 2008 г. - в сумме 10 999 368 руб.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что заявитель (заказчик) заключил с ИП Мухин Н.А. (исполнитель) договоры о предоставлении услуг, предметом которых является следующее: "заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя за вознаграждение обязательства по предоставлению заказчику услуг по содействию в заключении договоров на осуществление строительных и ремонтных работ. Результат работ предоставляется исполнителем в форме отчета и реестра заключенных договоров. Размер вознаграждения исполнителя составляет 8% от суммы заключенных при его содействии строительных и ремонтных договоров". Результатом вышеназванных договоров явилось заключение между заявителем и рядом юридических лиц договоров на проведение строительно-монтажных работ.

Во исполнение условий договора были составлены реестры заключенных договоров и поступления денежных средств за определенные периоды, акты сдачи-приемки выполненных услуг по содействию в заключении договоров подряда. Заявитель перечислил вознаграждение ИП Мухин Н.А. платежными поручениями.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены ст. 252 НК РФ. Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Следовательно, документально подтвержденные расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица.

Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253-255, 260-264 НК РФ).

Как указал Конституционный Суд РФ в определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Инспекцией не представлено доказательств необоснованности расходов налогоплательщика.

Затраты по договорам с ИП Мухин Н.А. включены в состав расходов на основании ст. 264 НК РФ, в силу которой расходы, связанные с производством и (или) реализацией организации могут быть отнесены в состав прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу.

Доводы налогового органа о взаимозависимости между заявителем и ИП Мухин Н.А. обоснованно признаны необоснованными, поскольку признание этих лиц таковыми не препятствует отнести на расходы затраты, которые были фактически понесены при совершении с ними сделок, а в силу ст. 40 НК РФ дает налоговому органу основания пересмотреть правильность применения ими цен. Как следует из оспариваемого решения, ответчиком налоговым органом пересмотр цен в порядке ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации не производился.

Другие доводы Инспекции были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили свою надлежащую правовую оценку.

С учетом изложенного судом первой инстанции обоснованно признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в указанной части.

Из пункта 4.1 мотивировочной части решения налогового органа следует, что Обществом было допущено нарушение виде неполного удержания и перечисления в бюджет НДФЛ в размере 58 352 руб.

По мнению ответчика, заявителем, как налоговым агентом, при выплате в 2007-2008 гг. дивидендов физическому лицу Мухину Н.А. не был удержан и, соответственно, не был перечислен в бюджет НДФЛ в размере 58 352 руб. В то же время, в связи с наличием у организации переплаты по ранее начисленному налогу в сумме 10 841 руб., сумма неудержанного налога составила с учетом указанной переплаты 47 511 руб.

Согласно статье 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как указано в ст. 226 НК РФ, российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, приведенные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог, исчисленный в соответствии со ст. 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

Вместе с тем, на основании п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

В соответствии с п. 2 ст. 231 НК РФ суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном ст. 45 НК РФ.

Согласно п.п. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

При таких обстоятельствах у Инспекции отсутствовали основания для возложения на заявителя, как на налогового агента, обязанность уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лица, не состоящего с ним в трудовых отношениях. Данный вывод суда согласуется с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 26.09.2006 г. N 4047/06.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение Инспекции от 11.08.2010 г. N 53/11 в части доначисления: налога на прибыль за 2007-2008 гг. в размере 9 680 042 руб., а также соответствующих сумм пени по ст. 75 НК РФ и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по данному налогу; НДС за 2007-2008 гг. в размере 7 045 309 руб., а также соответствующих сумм пени, начисленных по ст.75 НК РФ и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по данному налогу; налога на доходы физических лиц за 2007-2008 гг. в размере 58 352 руб. не соответствует Налоговому кодексу РФ, нарушает права и законные интересы заявителя.

Доводы, приведенные Инспекцией в апелляционной жалобе, основаны на ошибочном толковании закона и не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела, и, соответственно, не влияют на законность принятого судом решения.

Таким образом, фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 22 декабря 2010 года по делу N А65-23561/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.Ю. Марчик

Судьи

С.Т. Холодная Т.С. Засыпкина