Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 апреля 2008 г. N 13АП-1315/2008

г. Санкт-Петербург

17 апреля 2008 г.

Дело N А56-53271/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 апреля 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Савицкой И.Г.

судей Лопато И.Б., Петренко Т.И.

при ведении протокола судебного заседания: Морозовой Н.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-3328/2008) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13.02.08 по делу А56-53271/2007 (судья Захаров В.В.),

по заявлению открытого акционерного общества "ЛОМО"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Говорушин И.А. - доверенность от 11.02.08 б/н;

от ответчика: Мухин А.А. - доверенность от 18.03.08 б/н; Воробьев А.Б. - доверенность от 09.01.08 N 03-09/00028;

установил:

Открытое акционерное общество "ЛОМО" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу (далее - инспекция, налоговый орган) от 04.12.07 N 17-31/19650 в части привлечения ОАО "ЛОМО" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по налогу на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 2 636 335 руб. штрафа (подпункты 1, 2 пункта 1 резолютивной части решения), начисления 2 112 177 руб. пеней по налогу на прибыль (подпункты 1, 2 пункта 2 резолютивной части решения) и взыскания 13 181 675 руб. недоимки по налогу на прибыль (подпункты 1, 2 пункта 3 резолютивной части решения).

Решением от 13.02.08 суд заявленные требования удовлетворил.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда от 13.02.08 отменить, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального права. По мнению подателя жалобы:

- общество неправомерно уменьшило полученные доходы в 2005 году на сумму неподтвержденной первичными документами дебиторской задолженности по оплате электроэнергии Муниципального унитарного предприятия "Краснодолинский комбинат коммунальных предприятий", что привело к неуплате 435 840 руб. налога на прибыль;

- в нарушение требований пункта 3 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик не включил в облагаемую налогом на прибыль базу доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником штрафов и пеней за нарушение договорных обязательств;

- затраты общества в виде процентов по долговым обязательствам являются экономическими неоправданными, а потому заявитель необоснованно отнес названные затраты к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль в спорный период.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель общества просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как усматривается из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ОАО "ЛОМО" налогов и сборов, а именно: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, единый социальный налог за период с 01.01.05 по 31.12.05, налог на доходы физических лиц за период с 01.01.04 по 31.12.06, налога на имущество, иные установленные законодательством налоги и сборы за период с 01.01.04 по 31.12.06, а также по вопросам соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.04 по 31.12.06, о чем составлен акт от 29.10.07 N 17-11 (том 1, л.д. 31-44).

По результатам проверки и с учетом представленных заявителем возражений налоговый орган принял решение от 04.12.07 N 17-31/19650 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 2 675 206 руб. штрафа, в том числе в виде 714 007 руб. штрафа по налогу на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в виде 1 922 328 руб. штрафа по налогу на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации (том 1, л.д. 13-30). Названным решением инспекция предложила налогоплательщику уплатить 13 480 800 руб. неуплаченных налогов, в том числе 3 570 037 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 9 611 638 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, а также 2 335 862 руб. 62 коп. пеней за несвоевременную уплату налогов, в том числе 571 884 руб. пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 1 540 292 руб. пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Не согласившись с законностью решения налогового органа в части начисления 2 636 335 руб. штрафа по налогу на прибыль, 2 112 177 руб. пеней по налогу на прибыль и взыскания 13 181 675 руб. недоимки по налогу на прибыль, ОАО "ЛОМО" обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования общества, суд первой инстанции исходил из их обоснованности.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, заслушав мнение сторон, жалобу инспекции не подлежащей удовлетворению на основании следующего.

Согласно оспоренному ненормативному акту налогоплательщику вменяется неправомерное уменьшение полученных доходов на суммы неподтвержденной первичными документами дебиторской задолженности по оплате электроэнергии МУП "Краснодолинский комбинат коммунальных предприятий", что привело к неуплате 435 840 руб. налога на прибыль.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что ОАО "ЛОМО" (абонент) заключило с МУП "Краснодолинский комбинат коммунальных предприятий" (субабонент) договор от 18.10.02 N 1/107, предметом которого являлась передача и потребление электрической энергии в указанных помещениях в соответствии с установленными этим договором величинами и условиями, а также в соответствии с условиями договора на электроснабжение, заключенного между акционерным обществом "Ленэнерго" и ОАО "ЛОМО" (том 1, л.д. 47-51).

В подтверждение предоставления электрической энергии общество представило акты потребленных ресурсов, счета-фактуры.

В дальнейшем, в связи с неоплатой МУП "Краснодолинский комбинат коммунальных предприятий" за поставленную электрическую энергию и истечением срока исковой давности общество списало 1 816 003 руб. дебиторской задолженности данного юридического лица на основании служебной записки от 14.12.05 N 103/36-109 и протокола совещания центральной инвентаризационной комиссии от 28.02.06, утвержденного руководителем заявителя (том 2, л.д. 32-34, 35-36).

Признавая недействительным в указанной части решение инспекции от 02.12.07 N 17-31/19650, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в настоящем споре обществом соблюдены условия для отнесения в состав внереализационных расходов убытков от списания дебиторской задолженности по долгам, нереальным для взыскания.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подпункте 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ определено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов.

По смыслу приведенной нормы законодательство не ставит списание дебиторской задолженности в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора, а определяющим в данном случае является то, что долг должен быть именно безнадежным.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Таким образом, следует признать правомерным вывод суда о том, что для признания долга безнадежным и отнесения его ко внереализационным расходам достаточно истечения срока исковой давности, акта государственного органа о невозможности его исполнения или ликвидации предприятия.

В соответствии со статьей 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

Статьей 196 ГК РФ предусмотрено, что общий срок исковой давности устанавливается в три года.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства Финансов РФ от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Материалами дела подтверждается, что срок исковой давности для взыскания обществом с МУП "Краснодолинский комбинат коммунальных предприятий" спорных сумм дебиторской задолженности истек. Порядок, установленный для списания такой задолженности, налогоплательщиком соблюден.

Довод инспекции о том, что счета-фактуры и акты не подтверждают факт предоставления заявителем электроэнергии МУП "Краснодолинский комбинат коммунальных предприятий", обоснованно отклонен судом первой инстанции. Представленная обществом служебная записка от 14.12.05 N 103/36-109 содержит ссылки на реквизиты первичных документов (том 2, л.д. 35-36). Предоставление налогоплательщиком электроэнергии МУП "Краснодолинский комбинат коммунальных предприятий" подтверждается и данными бухгалтерского учета заявителя. Никаких доказательств, опровергающих названное обстоятельство, инспекцией не представлено.

Следовательно, признав недействительным решение налоговой инспекции в части включения налогоплательщиком в состав внереализационных расходов убытков от списания дебиторской задолженности по долгам, нереальным для взыскания, суд правомерно исходил из того, что наличие всех юридических фактов, необходимых для возникновения у общества права на списание долгов, нереальных для взыскания, подтверждается доказательствами, предусмотренными налоговым законодательством Российской Федерации.

Таким образом, выводы суда о неправомерности доначисления налога на прибыль в связи с отнесением ОАО "ЛОМО" дебиторской задолженности к внереализационным доходам соответствуют установленным судом фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Жалоба налогового органа подлежит отклонению.

Из решения от 04.12.07 N 17-31/19650 видно, что инспекция посчитала, что в нарушение требований пункта 3 статьи 250 НК РФ налогоплательщик неправомерно не включил в облагаемую налогом на прибыль базу доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате обществом с ограниченной ответственностью "Спектр" и обществом с ограниченной ответственностью "ЛОМО Фотоника" штрафов и пеней за нарушение договорных обязательств по договорам от 01.10.04 N 122-1/2 и от 19.01.04 N 122-1/1-741 соответственно.

Удовлетворяя заявление общества по этому эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что дата и основания для признания налогоплательщиком в целях налогообложения внереализационного дохода в виде неустойки связаны с признанием соответствующих сумм должником или с датой вступления в законную силу решения суда о взыскании этих сумм.

В соответствии с пунктом 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Согласно подпункту 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Как следует из материалов дела, ООО "Спектр" (заказчик) заключило с обществом (исполнитель) договор от 01.10.04 N 122-1/2 на выполнение опытно-конструкторских работ (том 1, л.д. 146-151). Согласно пункту 4.2 названного договора стоимость работ составила 40 300 000 руб., в том числе 6 147 457 руб. 63 коп. НДС. В соответствии с пунктом 6.2 этого договора за просрочку оплаты заказчик обязан оплатить исполнителю пени в размере 0,1% от неоплаченной суммы за каждый день просрочки.

Общество (исполнитель) также заключило с ООО "ЛОМО Фотоника" (заказчик) договор от 19.01.04 N 122-1/1-741 на выполнение опытно-конструкторских работ (том 1, л.д. 126-129). Согласно пункту 4.1 указанного договора общая стоимость работ составила 120 000 000 руб. без учета НДС. В соответствии с пунктом 6.2 этого договора за просрочку оплаты заказчик обязан оплатить исполнителю пени в размере 0,1% от неоплаченной суммы за каждый день просрочек.

Общество выполнило заказанные ООО "Спектр" и ООО "ЛОМО Фотоника" - исполнителями по названным выше договорам, однако, данные работы не были оплачены исполнителями.

В данном случае в материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие как об обращении налогоплательщика в адрес ООО "Спектр" и ООО "ЛОМО Фотоника" с требованием о взыскании пеней по соответствующим договорам, так и о признании этими юридическими лицами такой задолженности. Не представлено налоговым органом доказательств того, что эта задолженность была признана в судебном порядке.

Апелляционная инстанция отклоняет как несостоятельный довод инспекции о том, что непринятие заявителем каких-либо действий по взысканию задолженности и пеней за несвоевременное выполнение договорных обязательств с ООО "Спектр" и ООО "ЛОМО Фотоника" влечет его обязанность по включению этих сумм в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, вывод суда о неправомерности доначисления налоговым органом налога на прибыль по данному эпизоду, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов является обоснованным. Жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.

Согласно оспоренному решению налогового органа обществу вменяется неправомерное включение в состав внереализационных расходов суммы начисленных процентов по договорным обязательствам, банковским кредитам, полученным ОАО "ЛОМО" по договорам с кредитными учреждениями в размере 25 206 687 руб. По мнению инспекции, затраты заявителя в виде процентов по долговым обязательствам являются экономическими неоправданными, поскольку при наличии дебиторской задолженности в сумме 1 310 745 000 руб. налогоплательщик не принимает никаких мер по ее взысканию.

Признавая недействительным решение налогового органа от 04.12.07 N 17-31/19650, суд первой инстанции исходил из того, что в силу положений налогового законодательства общество вправе было направлять полученные по договорам займа средства на погашение полученных по заключенным ранее кредитным договорам процентов и, как следствие, учесть эти затраты в качестве расходов при исчислении налога на прибыль в спорный период.

Как уже указывалось выше, в пункте 1 статьи 252 НК РФ закреплено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ закреплено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся и расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и некоммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

С учетом вышеприведенных положений, суд первой инстанции обоснованно указал, что отнесение во внереализационные расходы затрат в виде процентов, начисленных по долговым обязательствам любого вида, зависит от соблюдения налогоплательщиком следующих условий: обоснованность совершения таких затрат, их документальное подтверждение и осуществление для ведения деятельности, направленной на получение дохода.

В данном случае судом установлено, что расходы общества в виде процентов по долговым обязательствам фактически произведены и документально подтверждены. Данное обстоятельство инспекцией не оспаривается. Не опровергается налоговым органом и то, что спорные расходы связаны с экономической деятельностью заявителя, направленной на получение дохода, в том числе для предотвращения отрицательных последствий в случае несвоевременного исполнения соответствующих обязательств.

Инспекция ссылается на то, что спорные расходы заявителя являются экономически неоправданными, поскольку при наличии дебиторской задолженности в размере 1 310 745 000 руб. общество не принимает мер по ее взысканию, а заключает новые договоры займа для оплаты процентов по ранее заключенным кредитным договорам.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 3 постановления Пленума от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). В абзаце 1 пункта 9 названного постановления закреплено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной деятельности.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.07 N 320-О-П положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога.

Законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса РФ затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 ГК РФ).

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

То обстоятельство, что общество не взыскивает дебиторскую задолженность, а использует иные средств для исполнения долговых обязательств, не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика или о направленности деятельности заявителя на уход от налогообложения. Сам факт невзыскания дебиторской задолженности не противоречит ни нормам гражданского, ни положениям налогового законодательства.

Отклонение размера начисленных процентов от среднего уровня в ходе проверки инспекцией не установлено.

Таким образом, правильным является вывод суда первой инстанции о том, что произведенные налогоплательщиком затраты связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, являются документально подтвержденными и экономически оправданными, а потому инспекция неправомерно отказала обществу в возможности включения в состав внереализационных расходов процентов, начисленных по долговым обязательствам.

При вынесении решения судом оценены все представленные заявителем и налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом не допущено.

Учитывая изложенное, оснований для отмены или изменения решения суда у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271, статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13.02.08 по делу А56-53271/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1000 рублей, уплаченной платежным поручением от 12.03.08 N 78, отнести на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

И.Г. Савицкая

Судьи

И.Б. Лопато Т.И. Петренко