Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 февраля 2009 г. N 13АП-8634/2008

г. Санкт-Петербург

20 февраля 2009 г.

Дело N А56-21152/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 17 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 февраля 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Савицкой И.Г.

судей Зотеевой Л.В., Семеновой А.Б.

при ведении протокола судебного заседания: Барминой И.Н.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-1256/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.12.08 по делу А56-21152/2008 (судья Захаров В.В.), принятое

по заявлению открытого акционерного общества "Ленэнерго"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу

о признании частично недействительными решения и требования

при участии:

от заявителя: Уханов А.В. по доверенности от 23.01.09 N 40-09; Говорушин И.А. по доверенности от 31.12.08 N 397-08; Леончев Д.О. по доверенности от 17.02.09 N 94-09;

от заинтересованного лица: Борискин Р.В. по доверенности от 12.01.09 N 03-09/00042; Вересова Т.И. по доверенности от 19.08.08; Голос В.Ю. по доверенности от 12.01.09 N 03-09/00052;

установил:

открытое акционерное общество энергетики и электрофикации "Ленэнерго" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель, ОАО "Ленэнерго") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточнив в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) предмет заявленных требований, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу (далее - инспекция, налоговый орган):

- о признании недействительными пунктов 1, 2, 3 резолютивной части решения от 27.06.08 N 23-31/11513 в части взыскания 1 340 911 674 руб. 55 коп. налогов, 298 245 102 руб. штрафа и соответствующей суммы пеней, а именно: 1 340 610 665 руб. налога на прибыль, 268 122 133 руб. штрафа и соответствующих пеней; 251 655 руб. 23 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 268 122 133 руб. штрафа и соответствующих пеней; 2 693 719 руб. штрафа по налогу на имущество; 49 124 руб. 55 коп. единого социального налога (далее - ЕСН); 2 300 руб. транспортного налога, 460 руб. штрафа и соответствующих пеней;

- о признании недействительным требования от 16.07.08 N 150 об уплате налогов, пени и штрафа в части предложения уплатить: 363 082 055 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 72 616 411 руб. штрафа и соответствующих пеней за неуплату налога; 625 782 193 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга, 125 156 438 руб. 60 коп. штрафа и соответствующих пеней за неуплату налога; 251 655 руб. 23 коп. НДС, 27 428 121 руб. штрафа и соответствующих пеней за неуплату налога; 2 693 719 руб. штрафа по налогу на имущество; 49 124 руб. 55 коп. ЕСН.

Решением от 03.12.08 суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования и признал недействительными:

- пункты 1, 2 и 3 резолютивной части решения налогового органа от 27.06.08 N 23-31/11513 в части взыскания с ОАО "Ленэнерго": 1 340 610 665 руб. налога на прибыль, 268 122 133 руб. штрафа и соответствующей суммы пеней; 251 655 руб. 23 коп. НДС, 50 331 руб. штрафа по НДС, 13 688 895 руб. штрафа по НДС и соответствующей суммы пени; 2 693 719 руб. штрафа по налогу на имущество; 49 124 руб. 55 коп. ЕСН; 1150 руб. транспортного налога, 230 руб. штрафа и соответствующей суммы пеней;

- требование инспекции от 16.07.08 N 150 об уплате налогов, пени и штрафа в части предложения уплатить: 363 082 055 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 72 616 411 руб. штрафа и соответствующую сумму пеней; 625 782 193 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга, 125 156 438 руб. 60 коп. штрафа и соответствующую сумму пеней; 251 655 руб. 23 коп. НДС, 50 331 руб. штрафа, 13 688 895 руб. штрафа и соответствующую сумму пеней; 2 693 719 руб. штрафа по налогу на имущество; 49 124 руб. 55 коп. ЕСН.

В удовлетворении остальной части заявления суд отказал.

В апелляционной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, а также на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит решение суда от 03.12.08 отменить в части удовлетворения заявленных требований. В обоснование жалобы ее податель ссылается на следующие обстоятельства:

- в нарушение пункта 3 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) общество в 2006 году неправомерно не включило в состав внереализационных доходов 347 053 675 руб. 85 коп. убытков, подлежащих уплате должником на основании решения Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.08.06, вступившего в законную силу 15.11.06, по делу N А56-2673/2006;

- переданная заявителем выделенным из его состава в порядке реорганизации юридическим лицам дебиторская задолженность в сумме 2 352 365 990 руб. не является у этих организаций объектом обложения налогом на прибыль также, как и поступившие в последствии в счет погашения дебиторской задолженности средства. В этой связи, как полагает инспекция, налогоплательщик не вправе был исключить из состава внереализационных доходов за 2005 год резерв по сомнительным долгам в размере указанной задолженности;

- общество неправомерно в 2005 году включило в состав внереализационных расходов 2 758 317 566 руб. денежных средств по выкупу акций у акционеров, голосовавших против либо не принимавших участия в голосовании при принятии решения о реорганизации ОАО "Ленэнерго". Налоговый орган ссылается на то, что такие расходы подлежат учету в целях уменьшения облагаемой базы по налогу на прибыль в том случае, если за приобретением (выкупом) собственных акций у акционеров последует их последующая продажа, без чего стоимость выкупа не учитывается при налогообложении. Поскольку на основании подпункта 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ уменьшение уставного капитала организации, осуществленное в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, не учитывается в составе доходов, то при выкупе акций без последующей их реализации (выбытия) стоимость акций не учитывается в составе расходов при налогообложении прибыли. В этой связи, по мнению налогового органа, такой вид расходов не связан с деятельностью организации, направленной на получение дохода, а касается порядка формирования уставного капитала общества, и, как следствие, не соответствует требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, регламентирующего порядок признания расходов, уменьшающих облагаемую прибыль;

- заявитель необоснованно завысил внереализационные расходы на 84 702 739 руб. 68 коп. процентов по кредиту, направленного на выкуп акций у акционеров, голосовавших против либо не принимавших участия в голосовании при принятии решения о реорганизации ОАО "Ленэнерго", поскольку эти расходы связаны с погашением (уменьшением) уставного капитала, а не с деятельностью организации, направленной на получение дохода. Таким образом, как полагает инспекция, спорные расходы не отвечают критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ и не могут учитываться при исчислении облагаемой налогом на прибыль базы;

- в нарушение пункта 1 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ общество неправомерно завысило налоговые вычеты по НДС за период январь - апрель, июнь - декабрь 2006 года на сумму 251 655 руб. 23 коп., поскольку объект - электрические сети в п. Заходское, реконструкция которого осуществлена заявителем в декабре 2005 года, не был им принят на учет в качестве основного средства;

- суд первой инстанции необоснованно на основании статей 112, 114 НК РФ снизил в два раза размер штрафа по НДС, подлежащий взысканию на основании поданных уточненных деклараций за период март, июнь, сентябрь, октябрь, ноябрь 2005 года, январь-декабрь 2006 года, так как на момент подачи этих деклараций налогоплательщик не уплатил сумму пеней за несвоевременную уплату налога. Кроме того, инспекция ссылается на то, что применительно к настоящему спору суд не указал, какие именно обстоятельства признаны им в качестве смягчающих;

- налоговый орган правомерно, исходя из данных карточек лицевых счетов налогоплательщика, привлек общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога на имущество за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 года в связи с неуплатой недостающей суммы налога и соответствующих пени;

- доначисление заявителю 49 124 руб. 55 коп. ЕСН произведено обоснованно, поскольку решением Фонда социального страхования от 20.11.07 данная сумма не приняты к зачету на цели обязательного социального страхования, при этом на сумму не принятых к зачету расходов уточненные расчеты и налоговые декларации по ЕСН за 2005 и 2006 год общество не представило;

- согласно паспорту транспортного средства ГАЗ-6602, регистрационный номер В 157 ЕХ 47 данный автомобиль относится к категории транспортного средства "Д" - грузовой фургон, а потому при исчислении транспортного налога заявитель должен был применить ставку в размере 50 руб. с лошадиной силы.

С учетом приведенных обстоятельств налоговый орган полагает, что обжалованный ненормативный акт в указанной части соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, ввиду чего у суда не имелось оснований для признания его недействительным.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель общества просил оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, а также пояснил, что в части отказа в удовлетворении заявления судебный акт им не обжалуется.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как усматривается из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ОАО "Ленэнерго" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, НДС за период с 01.01.05 по 31.12.06, налога на имущество, ЕСН за период с 01.01.04 по 31.12.06, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.05 по 31.12.06, налога на доходы физических лиц за период с 01.03.04 по 31.12.06.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 22.05.08 N 15/4 (том дела I, листы 104-136) и с учетом представленных заявителем возражений принял решение от 27.06.08 N 23-31/11513 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 28 148 805 руб. штрафа за неполную уплату НДС; в виде взыскания 72 913 035 руб. штрафа за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет; в виде взыскания 125 670 644 руб. штрафа за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга; в виде взыскания 70 633 682 руб. штрафа за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Ленинградской области; в виде 1 484 руб. штрафа за неполную уплату транспортного налога; в виде 2 693 719 руб. штрафа за неполную уплату налога на имущество; по статье 123 НК РФ в виде взыскания 120 руб. штрафа за неполную уплату НДФЛ (том дела I, листы 43-103). Названным решением инспекция доначислила заявителю 363 565 177 руб. налога на прибыль за 2005-2006 г.г., зачисляемого в федеральный бюджет; 628 353 218 руб. налога на прибыль за 2005-2006 г.г., зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга; 353 168 411 руб. налога на прибыль за 2005-2006 г.г., зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации (Ленинградская область); 3 603 420 руб. НДС за январь, февраль, март, апрель, июнь, июль, август, сентябрь 2005 года; 261 655 руб. НДС за январь, февраль, март, апрель, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2006 года; 598 руб. НДФЛ; 49 124 руб. 55 коп. ЕСН за 2005-2006 г.г.; 7 418 руб. транспортного налога за 2005-2006 г.г., а также начислила 161 360 766 руб. 71 коп. пеней за неуплату (несвоевременную уплату) перечисленных налогов.

На основании решения налоговый орган выставил обществу требование от 15.07.08 N 150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа сроком исполнения до 25.07.08 (том дела I, листы 37-38).

Не согласившись с законностью ненормативных актов инспекции, а именно: пунктов 1, 2, 3 резолютивной части решения от 27.06.08 N 23-31/11513 в части взыскания 1 340 911 674 руб. 55 коп. налогов, 298 245 102 руб. штрафа и соответствующей суммы пеней, а именно: 1 340 610 665 руб. налога на прибыль, 268 122 133 руб. штрафа и соответствующих пеней; 251 655 руб. 23 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 268 122 133 руб. штрафа и соответствующих пеней; 2 693 719 руб. штрафа по налогу на имущество; 49 124 руб. 55 коп. единого социального налога (далее - ЕСН); 2 300 руб. транспортного налога, 460 руб. штрафа и соответствующих пеней; требования от 16.07.08 N 150 об уплате налогов, пени и штрафа в части предложения уплатить: 363 082 055 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 72 616 411 руб. штрафа и соответствующих пеней за неуплату налога; 625 782 193 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга, 125 156 438 руб. 60 коп. штрафа и соответствующих пеней за неуплату налога; 251 655 руб. 23 коп. НДС, 27 428 121 руб. штрафа и соответствующих пеней за неуплату налога; 2 693 719 руб. штрафа по налогу на имущество; 49 124 руб. 55 коп. ЕСН, ОАО "Ленэнерго" обратилось в арбитражный суд.

Эпизод 1.

Согласно оспоренному решению обществу вменяется неправомерное неотражение в составе внереализационных доходов в целях налогообложения прибыли 347 053 675 руб. 85 коп. подлежащих взысканию убытков, возникших в результате бездействия государственных органов (пункт 2.1.2.1 акта проверки). Данная позиция проверяющих основана на том, что вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.08.06 по делу N А56-2673/2006 в пользу ОАО "Ленэнерго" подлежало взысканию за счет казны Российской Федерации в лице Министерства финансов Российской Федерации 347 053 675 руб. 83 коп. убытков, понесенных в связи с предоставлением в 2002 и 2003 г.г. предусмотренных законом льгот по оплате электроэнергии (приложение к делу N 9, листы 1-8; том дела III, листы 12-22). По мнению инспекции, данная денежная сумма подлежала включению налогоплательщиком в 2006 году в состав внереализационных доходов в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 250, подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что взысканные в пользу налогоплательщика в рамках арбитражного дела N А56-2673/2006 убытки фактически представляют собой недополученную плату за оказанные услуги по поставке электроэнергии льготной части населения, то есть является выручкой за оказанные услуги. Как указал суд, поскольку общество в 2002 и 2003 году в целях исчисления налога на прибыль применяло метод начисления, то оно обоснованно отразило спорные доходы для целей налогообложения в полном объеме в составе выручки в соответствующих налоговых периодах, когда фактически им были оказаны услуги по электроснабжению. При этом суд отклонил доводы налогового органа как бездоказательные о том, что общество не учло эти доходы в 2002 и 2003 г.г. при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, которые определяются в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Налогового кодекса Российской Федерации (статья 41 НК РФ).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьями 271 и 273 НК РФ.

В пунктах 1 и 3 статьи 271 НК РФ установлено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно положениям по учетной политике, утвержденной приказом от 14.12.01 N 314, заявитель в 2002-2003 г.г. в целях определения дохода применял учетную политику по отгрузке (метод начисления) (том дела III, листы 32-41). Следовательно, в силу прямого указания закона и положений утвержденной налоговой политики общество при определении облагаемой налогом на прибыль базы учитывало в составе доходов отгруженную потребителям электроэнергию независимо от факта поступления денежных средств.

Из материалов дела видно, что общество в 2002-2003 г.г., осуществляя электроснабжение юридических и физических лиц, при взимании платы за отгруженную и потребленную населением электроэнергию с учетом предоставленных федеральным законодательством для отдельных категорий граждан льгот получало оплату за вычетом соответствующего размера льготы. Указанные операции согласно учетной политике полностью включены в облагаемую налогом на прибыль базу соответствующих налоговых периодов.

Компенсация расходов, понесенных налогоплательщиком в связи с оказанием услуг льготным категориям потребителей, подлежала возмещению за счет денежных средств соответствующего бюджета. Поскольку оплата за отгруженную электроэнергию в размере предоставленной льготы заявителю не поступила, общество обратилось в арбитражный суд в рамках арбитражного дела N А56-2673/2006 за ее принудительным взысканием.

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области решением от 14.08.06 по делу N А56-2673/2006 взыскало в пользу ОАО "Ленэнерго" за счет казны Российской Федерации в лице Министерства финансов Российской Федерации 347 053 675 руб. 83 коп. убытков, понесенных в связи с оказанием в 2002 и 2003 г.г. услуг по энергоснабжению льготным категориям граждан.

Ссылаясь на необходимость включения данной денежной суммы в состав внереализационных доходов в 2006 году в порядке пункта 3 статьи 250 НК РФ, инспекцией необоснованно не принято во внимание следующее.

Недополученные заявителем из бюджета денежные средства, по сути, являются выручкой за отгруженную им в 2002-2003 г.г. электроэнергию льготной категории граждан, то есть указанные операции - отгрузка электроэнергии и ее оплата - нельзя рассматривать как два разных, не взаимосвязанных юридически значимых действия.

В этой связи суд первой инстанции обоснованно указал на то, что такие средства как выручка, полученная от основной предпринимательской деятельности налогоплательщика, не могут включаться составе внереализационных доходов, а подлежат учету в целях обложения налогом на прибыль в общеустановленном порядке.

Апелляционная инстанция не принимает довод налогового органа о недоказанности обществом того, что спорная суммы была учтена им в составе доходов при исчислении налога на прибыль в 2002-2003 г.г. Приведенная позиция инспекции опровергается материалами выездной налоговой проверки заявителя за 2003 год с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 14.11.05 N 15-06/23746 (том дела III, листы 67-128).

Кроме того, как следует из материалов дела, доначисление обществу налога на прибыль произведено налоговым органом на основании решения суда первой инстанции от 14.08.06, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 15.11.06 по делу N А56-2673/2006. В то же время из материалов дела видно, что постановлением от 20.03.07 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа указанные судебные акты отменил и дело направил на новое рассмотрение в суде первой инстанции (том III, листы 13-15). Более того, после нового рассмотрения указанного дела кассационная инстанция постановлением от 17.12.07 по делу N А56-2673/2007 признала за налогоплательщиком право на возмещение не в заявленной им сумме (347 053 675 руб. 83 коп.), а только 289 211 396 руб. 52 коп. как расходов, понесенных в связи предоставлением в 2002-2003 г.г. гражданам предусмотренных законом льгот по оплате за отгруженную электроэнергию.

Следовательно, отнесение налоговым органом в состав внереализационных доходов за 2006 год в размере, превышающем признанную судом сумму недополученного дохода, в любом случае свидетельствует о незаконности решения инспекции в этой части.

В силу положений статьи 101 НК РФ решение налоговой инспекции о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должно быть обоснованно не только по праву, но и по размеру взыскиваемых налогов, исходя из фактической обязанности по уплате доначисленных налогов. Предусмотренные действующим законодательством полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговой инспекции произвольно отказаться от необходимости их применения, в том числе по установлению фактической обязанности налогоплательщика по уплате сумм налогов в бюджет.

В этой связи апелляционная инстанция отклоняет как не основанный на нормах права довод инспекции, высказанный в судебном заседании, о том, что поскольку налоговой проверкой охватывался период 2005-2006 г.г., то у налогового органа отсутствовали основания учитывать вынесенные впоследствии судебные акты, относящиеся к иным налоговым периодам.

Таким образом, доначисление налоговым органом налога на прибыль, начисление сумм пеней и штрафов по данному эпизоду не соответствует, в том числе фактической обязанности заявителя по уплате этого налога в бюджет в спорный период.

При таком положении следует признать, что судом первой инстанции дана правильная оценка фактическим обстоятельствам дела по данному эпизоду и обоснованно заявленные удовлетворены требования в этой части. Жалоба инспекции в этой части подлежит отклонению.

Эпизод 2.

Как усматривается из решения налогового органа от 27.06.08 N 23-31/11513, инспекция пришла к выводу о занижении обществом облагаемой налогом на прибыль базы за 2005 год в результате исключения из состава внереализационных доходов 2 395 803 793 руб. сомнительных долгов (пункт 2.1.2.2 акта проверки). Названная позиция проверяющих послужила основанием для доначисления заявителю 574 992 910 руб. 45 коп. налога на прибыль, применения ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 114 998 582 руб. 09 коп. штрафа и начисления соответствующей суммы пеней.

Признавая недействительным ненормативные акты по данному эпизоду, суд первой инстанции исходил из того, что налогоплательщик при формировании обязательств по налогу на прибыль за 2005 год правомерно исключил из состава внереализационных доходов резерва по сомнительным долгам в сумме 2 352 365 990 руб., соответствующий размеру дебиторской задолженности, переданной открытому акционерному обществу "Петербургская сбытовая компания" (далее - ОАО "ПСК") и открытому акционерному обществу "Петербургская генерирующая компания" (далее - ОАО "ПГК"), выделенным из состава организации, в соответствии с разделительным балансом.

Из материалов дела видно, что на основании решения внеочередного общего собрания акционеров ОАО "Ленэнерго" реорганизовано путем выделения из него, в том числе ОАО "ПСК" и ОАО "ПГК" (протокол от 22.04.05 N 2; том дела II, листы 1-6).

В соответствии с разделительным балансом в порядке правопреемства выделенным обществам передан актив в виде дебиторской задолженности: ОАО "ПСК" в размере 2 535 852 212 руб. 36 коп., ОАО "ПГК" - 1 373 100 886 руб. 45 коп.

Данные обстоятельства послужили основанием для восстановления налогоплательщиком ранее созданного резерва по сомнительным долгам в размере 2 352 365 990 руб.

При исчислении налога на прибыль за 2005 год общество включило в состав внереализационных доходов данную сумму ранее созданного резерва по сомнительным долгам в связи с передачей дебиторской задолженности при реорганизации в форме выделения выделившимся обществам (уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2005 год, представленная в налоговый орган 30.12.06; приложение к делу N 9, листы 91-104).

Согласно уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль, поданной заявителем 26.03.08, налогоплательщик исключил указанную сумму из состава внереализационных доходов по налогу на прибыль за 2005 год (приложение к делу N 10, листы 109-112).

Перечисленные обстоятельства признаны всеми участниками процесса.

При этом из документов следует, что в уточненной декларации по налогу на прибыль, поданной 26.03.2008, общество ошибочно исключило 43 437 803 руб. 55 коп. из состава внереализационных доходов. Данный факт установлен материалами налоговой проверки и заявителем не оспаривается.

По мнению проверяющих, переданный от реорганизуемого общества выделенным организациям актив в виде дебиторской задолженности не является у последних объектом обложения налогом на прибыль, равно как и поступившие в последствие в счет погашения дебиторской задолженности средства, ранее учтенные по методу начисления в налоговой базе реорганизуемым обществом. Поскольку переданная дебиторская задолженность не числится по состоянию на 31.12.05 как дебиторская задолженность ОАО "Ленэнерго", то сумма превышения резерва в размере 2 352 365 990 руб. подлежит на основании акта инвентаризации включению в состав внереализационных доходов в целях налогообложения прибыли в соответствии с пунктом 7 статьи 250 НК РФ.

Суд первой инстанции, отклоняя данную позицию инспекции, обоснованно исходил из того, что единственным основанием для восстановления сумм резерва по сомнительным долгам и включения его в состав внереализационных доходов служит превышение суммы остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода над суммой вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва. В этом случае разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде (пункт 5 статьи 266 НК РФ). При этом законодательство о налогах и сборах не предусматривает такого условия для восстановления сумм резерва по сомнительным долгам и включения его в состав внереализационных доходов, как передача резерва выделившимся при реорганизации обществам.

Апелляционная инстанция также соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что поскольку в отношении переданной выделившимся обществам дебиторской задолженности заявитель утратил возможность получения дохода, то налогоплательщик вправе был уменьшить свои внереализационные доходы на сумму переданного резерва.

Таким образом, суд сделал правильный вывод о том, что при передаче дебиторской задолженности в порядке правопреемства при реорганизации в форме выделения сумма резерва по сомнительным долгам в части переданной дебиторской задолженности, восстановлению и включению в состав внереализационных доходов не подлежит.

Более того, материалами дела подтверждается, что при подаче 30.12.06 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год общество уплатило спорную сумму налога в полном объеме. Данное обстоятельство подтверждено представителем налогового органа в судебном заседании апелляционной инстанции. При таких обстоятельствах повторное начисление суммы налога, уже уплаченного заявителем, свидетельствует о грубом нарушении инспекцией действующего законодательства.

В дополнениях к апелляционной жалобе инспекция также не согласна с выводом суда первой инстанции о том, что излишнее исключение обществом по уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год, представленной в налоговый орган 26.03.08 (декларация N 3), 43 437 803 руб. 55 коп. не привело к возникновению недоимки, поскольку сумма налога уплачена, фактически находилась в бюджете, а потому доначисление инспекцией 10 425 072 руб. 85 коп. налога на прибыль произведено неправомерно. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на то, что, исходя из положений статей 80, 81 НК РФ, представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации отменяет поданную им ранее декларацию за тот же период и тому же налогу. Поскольку, как полагает инспекция, факт излишнего исключения заявителем из восстановленного резерва на сумму 43 437 803 руб. 55 коп. обществом подтвержден, то именно в целях "возврата суммы налога в бюджет (отражения его в КРСБ как налог к уплате)" решением от 27.06.08 N 23-31/11513 и был доначислен налог на прибыль в соответствующей сумме.

Из материалов дела видно, что в ходе выездной налоговой проверки 26.03.08 общество представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2005 год. Согласно названной декларации налогоплательщик облагаемую налогом на прибыль базу за данный период в связи с исключением ее из состава исключением из состава внереализационных доходов суммы восстановленного резерва по сомнительным долгам в размере 2 395 803 793 руб. 55 коп. (приложение к делу N 10, листы 109-114). Одновременно с декларацией в инспекцию общество подало заявление от 26.03.08 N188/09-01 о зачете излишне уплаченного налога на прибыль (приложение к делу N 4, листы 129-131).

Налоговый орган не согласился с указанной декларацией и исключением из состава внереализационных доходов всей суммы восстановленного резерва по сомнительным долгам со ссылкой на пункт 7 статьи 250 НК РФ и на то, что заявитель неправомерно включил в резерв по сомнительным долгам, подлежащий восстановлению, 43 437 803 руб. 55 коп. Данные обстоятельства послужили основанием для доначисления 574 992 910 руб. 45 коп. налога на прибыль со всей суммы исключенного из состава внереализационных доходов восстановленного резерва и начисления 114 998 582 руб. 09 коп. штрафа.

Судом первой инстанции установлено, что сумма доначисленного налога на прибыль за 2005 год в размере 574 992 910 руб. 45 коп. состоит из 564 567 837 руб. налога, доначисленного по причине несогласия инспекции с исключением из состава внереализационных доходов 2 395 803 793 руб. 55 коп. восстановленного резерва по сомнительным долгам, и 10 425 072 руб. 85 коп. налога, доначисленного в связи с исключением из состава внереализационных доходов ошибочно указанной суммы в размере 43 437 803 руб. 55 коп.

Признавая недействительными ненормативные акты в части доначисления 10 425 072 руб. 85 коп. налога на прибыль, начисления пеней и применения ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, суд исходил из того, что до момента предоставления уточненной декларации по налогу на прибыль за 2005 год - до 26.03.08 сумма налога на прибыль уплачена обществом в бюджет в полном объеме. При этом доказательств того, что заявление налогоплательщика от 26.03.08 N 188/09-01 о зачете излишне уплаченного налога на прибыль инспекцией не исполнено.

Согласно статье 11 НК РФ недоимкой признается сумма налога или сбора, не уплаченная в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Отсутствие задолженности у ОАО "Ленэнерго" по налогу на прибыль на соответствующий налоговый период подтверждается документами, имеющимися в материалах дела (приложение к делу N 10), и не оспаривается налоговым органом. В судебном заседании апелляционной инстанции представитель инспекции подтвердил наличие у заявителя переплаты, значительно превышающей размер недоимки, образовавшейся в связи с неправильным исключением из облагаемого налогом на прибыль дохода 43 437 803 руб. 55 коп.

В соответствии со статьей 122 НК РФ основанием для уплаты штрафа является неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога и других неправомерных действий (бездействия).

В силу статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Ошибочно поданная уточненная декларация, хотя и содержащая неправильно начисленную сумму налога, не повлекла его недоимку. Следовательно, основания для доначисления налогового платежа у налогового органа отсутствовали.

Указанная позиция согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 22.02.05 N 13294/04.

В данном случае возложение инспекций на налогоплательщика обязанности уплатить 10 425 072 руб. 85 коп. налога на прибыль при ее фактическом исполнении приведет к повторной уплате спорной суммы налога, что в свою очередь противоречит общим принципам налогообложения, закрепленным Налоговым кодексом Российской Федерации.

При таком положении правовых оснований для отмены или изменения судебного акта в указанной части у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

Эпизод 3.

Как видно из оспоренного решения инспекции, в ходе проверки налоговый орган посчитал неправомерным включение заявителем в 2005 году в состав внереализационных расходов 2 758 317 566 руб. денежных средств, связанных с выкупом собственных акций у акционеров, голосовавших против либо не принимавших участие в голосовании при принятии решения о реорганизации ОАО "Ленэнерго" (пункт 2.1.4.1 акта выездной налоговой проверки). По данному эпизоду инспекция доначислила 661 996 215 руб. 84 коп. налога на прибыль, начислила 132 399 243 руб. 17 коп. штрафа и соответствующую сумму пеней.

Удовлетворяя заявление общества в названной части, суд первой инстанции исходил из того, что спорные расходы соответствуют требованиям статьи 252, 265 НК РФ, ввиду чего оснований для их непринятия у налогового органа не имелось.

Исходя из положений Федерального закона от 26.03.03 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике", Федерального закона от 26.03.03 N 36-ФЗ "Об особенностях функционирования электроэнергетики в переходный период и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об электроэнергетике", с 1 апреля 2006 года юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям установлен запрет на совмещение деятельности по передаче электрической энергии и оперативно-диспетчерскому управлению в электроэнергетике с деятельностью по производству и купле-продаже электрической энергии. При этом В статье 6 Закона N 36-ФЗ императивно предусмотрено, что юридические лица - хозяйствующие субъекты, не обеспечившие выполнения установленных настоящей статьей требований в указанные сроки, подлежат принудительной реорганизации (в форме разделения или выделения) по решению уполномоченного Правительством Российской Федерации федерального органа исполнительной власти в установленный им срок в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях исполнения требований законодательства об энергетике общество приняло решение о реорганизации в форме выделения (протокол внеочередного общего собрания акционеров ОАО "Ленэнерго" от 22.04.05 N 2; том дела II, листы 1-6). При этом часть акционеров голосовала против этого решения либо не принимала участие в голосовании по этому вопросу вообще.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" акционеры - владельцы голосующих акций вправе требовать выкупа обществом всех или части принадлежащих им акций в случае реорганизации общества или совершения крупной сделки, решение об одобрении которой принимается общим собранием акционеров в соответствии с пунктом 2 статьи 79 данного Закона, если они голосовали против принятия решения о его реорганизации или одобрении указанной сделки либо не принимали участия в голосовании по этим вопросам.

Таким образом, в силу прямого указания закона общество обязано было выкупить у лиц акции, принадлежащие акционерам, голосовавшим против принятия соответствующего решения, оформленного протоколом от 22.04.05 N 2, а также не принимавшим участие в голосовании. Выкуп акций заявителем подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается (приложение к делу N 4, листы 118-128).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 этого Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся и другие обоснованные расходы (пункт 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Таким образом, закрепленный в пункте 1 статьи 265 НК РФ перечень внереализационных расходов не является исчерпывающим, основополагающим в этом случае будет соответствие таких расходов критериям, закрепленным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 04.06.07 N 320-О-П и 366-О-П указал, что законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск.

Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.08 N 11542/07 хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В данном случае реорганизация ОАО "Ленэнерго" осуществлена в силу императивного требования закона. Именно исполнением данного требования и обусловлен выкуп заявителем акций у соответствующих акционеров в спорной сумме. Следовательно, общество вправе было в проверенный период уменьшить облагаемый налогом на прибыль доход на эти расходы, поскольку расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Апелляционная инстанция отклоняет как противоречащий положениям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации довод инспекции о том, что поскольку спорные расходы не направлены на получение дохода, то они не могут уменьшать облагаемую налогом на прибыль базу.

Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

Отсутствие дохода не свидетельствует об экономической неоправданности понесенных налогоплательщиком расходов. Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает право налогоплательщика в целях исчисления налога на прибыль учитывать убытки, полученные при осуществлении предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции обоснованно признал несостоятельной ссылку налогового органа на подпункт 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ, исключающего из налоговой базы по налогу на прибыль доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.

В данном случае спор касается спорных расходов, связанных, прежде всего, с обязательностью выкупа акций организации, а не получением дохода ввиду уменьшения уставного (складочного) капитала общества в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.

При таких обстоятельствах жалоба инспекции по этому эпизоду подлежит отклонению.

Эпизод 4.

В соответствии с решением от 27.06.08 N 23-31/11513 обществу вменяется неправомерное включение в состав внереализационных расходов 41 473 972 руб. 59 коп. процентов за 2005 год и 43 228 767 руб. 09 коп. процентов за 2006 год, уплаченных по кредиту, полученному для приобретения ценных бумаг (акций) у акционеров организации, голосовавших против либо не принимавших участия в голосовании при принятии решения о реорганизации ОАО "Ленэнерго" в связи с проводимой реформой электроэнергетики (пункт 2.1.4.2 акта проверки). По мнению проверяющих, поскольку действия заявителя по выкупу акций являются экономически необоснованными, то и его расходы по уплате процентов по кредиту не удовлетворяют требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ как несвязанные с деятельностью организации, направленной на получение дохода. Данные выводы инспекции послужили основанием для доначисления налогоплательщику 9 953 753 руб. 42 коп. и 10 374 904 руб. 10 коп. налога на прибыль за 2005 год и за 2006 год соответственно, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 4 065 731 руб. 50 коп. штрафа, а также начисления соответствующей суммы пеней.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статеьй 269 НК РФ, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

В пункте 1 статьи 269 НК РФ установлено, что расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, налогоплательщик вправе включить во внереализационные расходы проценты, начисленные по долговым обязательствам любого вида, и также соответствующие трем условиям: обоснованности их совершения, подтвержденные документально и произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из материалов дела видно, акционерный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации (кредитор) заключил с обществом (заемщик) договор от 21.06.05 N 108905 (том дела III, листы 1-9). Предметом договора является предоставление банком кредита в сумме 1 800 000 000 руб. для выкупа собственных акций у акционеров на срок до 28.07.06 под 7,5 процентов годовых. Согласно пункту 2.6 договора уплата процентов производится ежемесячно "25" числа каждого месяца.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не опровергается получение заявителем кредита в указанном размере, а также его погашение с учетом начисленных процентов.

Единственным основанием для исключения инспекцией из состава внереализационных расходов процентов, уплаченных по кредитному договору от 21.06.05 N 108905, послужил вывод об их экономической неоправданности. Обосновывая данную позицию, налоговый орган ссылается на то, что такие расходы не связаны с деятельностью заявителя, направленной на получение дохода.

В постановлении от 18.03.08 N 14616/07 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации еще раз указал на то, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Поскольку, как указывалось выше, глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет налогоплательщику уменьшить облагаемый налогом на прибыль доход на убытки, понесенные в результате осуществления предпринимательской деятельности, то неполучение налогоплательщиком дохода тем более не может свидетельствовать об экономической неоправданности произведенных организацией расходов.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об удовлетворении требований общества в данной части законным и обоснованным. Жалоба инспекции по этому эпизоду удовлетворению не подлежит.

Эпизод 5.

Согласно решению от 27.06.08 N 23-31/11513 проверкой установлено завышение обществом облагаемой НДС базы на 251 655 руб. 23 коп. за период январь, февраль, март, апрель, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2006 года вследствие неправомерного, по мнению проверяющих, включения стоимости работ по реконструкции электрических сетей в пос. Заходское Выборгского района Ленинградской области (пункт 2.2.2 акта проверки). Как указал налоговый орган, правоустанавливающие документы на данные сети у заявителя в проверенный период отсутствовали, в качестве основного средства объект в целях бухгалтерского учета принят не был. Таким образом, инспекция пришла к выводу о том, что спорные электрические сети не являлись имуществом налогоплательщика, а потому последний не вправе был применить налоговый вычет по НДС по их реконструкции.

Отклоняя данную позицию налогового органа, суд первой инстанции исходил из того, что обществом соблюдены требования, с которыми законодательство о налогах и сборах в проверенный период право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Согласно пункту 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Порядок принятия налогоплательщиком к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства, установлен статьей 3 Федерального закона от 22.07.05 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

Пунктом 2 статьи 3 названного Закона в редакции, действовавшей до изменений, внесенных Федеральным Законом от 28.02.06 N 28-ФЗ, установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 01 января 2005 года до 01 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Федеральным законом от 28.02.06 N 28-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3 Федерального закона "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" в статье 3 Закона N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства о налогах и сборах" внесены изменения.

В соответствии с данными изменениями суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Таким образом, из положений данных норм усматривается, что обязательным условием для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных подрядчиком до внесений изменений в соответствии с Федеральным законом от 28.02.06 N 28-ФЗ является вычет налога в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам, а с момента вступления в силу изменений, внесенных Федеральным законом от 28.02.06 N 28-ФЗ к обязательным условиям относится еще и оплата суммы налога на добавленную стоимость подрядчику.

Указанные изменения Федерального закона N 28-ФЗ, вступили в действие для налогоплательщиков, налоговым периодом по НДС для которых является месяц, с 01.05.2006.

Пунктом 1 статьи 5 НК РФ с учетом положений пункта 2 этой же статьи, предусмотрено, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода. Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, обратной силы не имеют.

Как усматривается из материалов дела, в декабре 2005 года подрядной организацией - закрытым акционерным обществом "Экономико-Финансовая Энергетическо-Строительная Корпорация" (далее - ЗАО "ЭФЭСК") выполнены работы по реконструкции бесхозных сетей пос. Заходское Выборгского района Ленинградской области на сумму в размере 1 596 522 руб. 30 коп., в том числе 243 537 руб. 30 коп. НДС (том дела II, листы 66-68).

Оплата за осуществленные подрядной организацией работы осуществлена заявителем в марте 2006 года (том дела III, листы 69, 73). С учетом особенностей порядка исчисления НДС в переходный период - 2005-2006 г.г. обществом спорную сумму НДС распределило равными долями на оставшиеся десять месяцев (том дела III, лист 74).

Таким образом, материалами дела подтверждается выполнение подрядной организацией в интересах заявителя соответствующих работ, их оприходование и оплата обществом. Следовательно, заявителем соблюдены условия, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС в проверенный период.

Единственным основанием для непринятия инспекцией спорной суммы НДС послужило то, что электрические сети пос. Заходское Выборгского района Ленинградской области на момент выполнения работ и оплаты не были приняты заявителем на учет.

Отклоняя данную позицию инспекции, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что общество, являясь крупнейшей сетевой компанией, занимающей доминирующее положение на рынке услуг по передаче электроэнергии для потребителей г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области, несет ответственность за надлежащее исполнение своих договорных обязательств по электроснабжению абонентов. Одним из основных видов деятельности заявителя относится обеспечение бесперебойного и безопасного энергоснабжения абонентов. В данном случае спорные электросети были непосредственно соединены с сетями общества и абонентов, получающих электроэнергию, и находились в неудовлетворительном техническом состоянии. Данные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела схемой электроснабжения п. Заходское, письмами Правительства Ленинградской области от 09.06.08 и Администрации муниципального образования от 10.06.08 (том дела III, листы 64-65, 121).

Таким образом, в данном случае право заявителя на вычет НДС, уплаченного за оказанные работы, не ставится в зависимость от постановки спорного объекта на бухгалтерский учет, а связано с осуществлением налогоплательщиком его основной предпринимательской деятельности.

Позиция налогового органа по данному эпизоду основана на неправильном применении норм материального права, а потому подлежит отклонению.

Следовательно, суд первой инстанции, признав недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления НДС по операции, связанной с реконструкцией спорных электрических сетей в пос. Заходское Выборгского района Ленинградской области, непосредственно связанных с основной деятельностью заявителя, вынес законное и обоснованное решение, в силу чего оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции в этой части не имеется.

Эпизод 6.

Как следует из оспоренного решения инспекции, налоговый орган, привлекая общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, исходил из того, что до сдачи уточненных налоговых деклараций по НДС за март, июнь, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2005 года, январь - декабрь 2006 года заявитель не выполнил требования пункта 4 статьи 81 НК РФ об условиях освобождения налогоплательщика от ответственности при подаче им заявления о дополнении и изменении налоговой декларации, так как до подачи уточненных налоговых деклараций не уплатил недоимку по НДС и пени (пункт 2.2.3 акта проверки).

Суд первой инстанции согласился с позицией инспекции о том, что налогоплательщиком не соблюдены требования пункта 4 статьи 81 НК РФ для освобождения от ответственности, поскольку пени им уплачены лишь после подачи заявлений платежными поручениями от 20.12.07 N 15170 и от 29.12.07 N 15655. В то же время, снижая размер начисленного штрафа в два раза до 13 688 895 руб., суд принял во внимание наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 15.07.1999 N 11-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 11.03.1998 N 8-П санкции должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются в том числе иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 1 статьи 100.1 НК РФ установлено, что дела о выявленных в ходе камеральной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ.

Согласно пункту 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Из названной нормы следует, что налоговый орган при рассмотрении материалов проверки о налоговом правонарушении и определении размера штрафа должен выявлять и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства.

При вынесении оспариваемого решения от 27.06.08 N 23-31/11513 инспекция не выявляла и не устанавливала обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе дела о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику, требований статьи 112 НК РФ.

С учетом положений подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части необоснованно (без учета всех имеющихся смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств) примененных санкций.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив обстоятельства совершенного обществом правонарушения, характер допущенного нарушения, установил наличие смягчающих ответственность обстоятельств: самостоятельное выявление обществом ошибки и внесение необходимых изменений в налоговую отчетность, одновременную подачу ряда уточненных налоговых деклараций в связи с доначислением НДС к уплате в бюджет, уплата налога и пеней до вынесение оспоренного решения.

Следовательно, суд сделал правильный вывод о наличии не учтенных налоговым органом обстоятельств, смягчающих ответственность общества.

В этой связи подлежит отклонению как несостоятельный довод инспекции, приведенный в апелляционной жалобе, о том, что применительно к настоящему спору суд не указал, какие именно обстоятельства признаны им в качестве смягчающих. Кроме того, право оценки представленных сторонами доказательств и определения размера санкции с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность прямо предоставлено судам в соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ.

Следует учитывать и то, что возложение на налоговые органы обязанности устанавливать и учитывать при вынесении решений о привлечении к налоговой ответственности и наложении санкций смягчающих ответственность обстоятельств связано с предоставлением налоговым органам права с 01.01.06 взыскивать с организаций и индивидуальных предпринимателей штрафов во внесудебном порядке (пункт 7 статьи 114 НК РФ в редакции Федерального закона от 04.11.05 N 137-ФЗ).

С учетом выявленных обстоятельств, смягчающих ответственность общества, суд первой инстанции правомерно снизил размер подлежащего взысканию штрафа в два раза до 13 688 895 руб.

В судебном заседании апелляционного суда представитель заявителя подтвердил, что судебный акт в части отказа в удовлетворении заявления по данному эпизоду им не обжалуется.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения решения суда у апелляционной инстанции не имеется.

Эпизод 7.

Согласно решению от 27.06.08 N 23-31/11513 налоговый орган применил к обществу ответственность на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога на имущество за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 года в связи с неуплатой недостающей суммы налога и соответствующих пеней. Суммы штрафных санкций начислены исходя из данных карточек лицевых счетов общества в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога на имущество (пункт 2.3.2 акта проверки).

Признавая недействительными ненормативные акты инспекции по этому эпизоду, суд первой инстанции исходил из того, что ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату авансовых платежей по налогу на имущество по итогам отчетного периода налоговым законодательством не предусмотрена.

В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" привлечение к ответственности по статье 122 НК РФ может иметь место в том случае, если у налогоплательщика имеется задолженность перед соответствующим бюджетом, внебюджетным фондом по уплате конкретного налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ штраф подлежит взысканию с налогоплательщика в случае неуплаты или неполной уплаты им сумм налога.

Совокупность норм налогового законодательства (статьи 52, 55 НК РФ) позволяет сделать вывод о том, что налоговая база и исчисление подлежащей внесению в бюджет суммы налога окончательно определяется по итогам налогового, а не отчетного периода.

В статье 379 НК РФ определено, что при уплате налога на имущество налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Таким образом, 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 года, по итогам которых общество внесло авансовый платеж по налогу на имущество, представляют собой отчетные периоды.

Согласно пункту 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены названным Кодексом.

Поскольку статья 122 НК РФ не предусматривает наступление ответственности за неуплату авансовых платежей по итогам отчетного периода, суд первой инстанции, руководствуясь правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в пункте 16 Информационного письма от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", правомерно удовлетворил заявление общества в данной части.

В апелляционной жалобе налоговый орган не приводит ни одного обстоятельства, опровергающего выводы суда и установленные им фактические обстоятельства дела по приведенному эпизоду, а потому жалоба инспекции подлежит отклонению.

Эпизод 8.

Как следует из ненормативного акта налогового органа от 27.06.08 N 23-31/11513, в ходе проверки инспекция установила, что решением от 20.11.07 Фонд социального страхования (том дела III, листы 136-141; далее - ФСС) отказал обществу к принятию к зачету 49 124 руб. 55 коп. расходов на цели обязательного социального страхования за март, июнь, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2005 года, январь, май, июнь, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2006 года (пункт 2.5.1 акта проверки). Как указали проверяющие, на сумму не принятых к зачету расходов уточенные расчеты и налоговые декларации по ЕСН за 2005-2006 г.г. заявитель не представил. Данные обстоятельства послужили основанием для доначисления 49 124 руб. 55 коп. за соответствующие налоговые периоды.

Удовлетворяя требования общества по этому эпизоду, суд первой инстанции исходил из того, что представленное обществом как рамках проверки, так и материалы дела платежное поручение от 08.11.07 N 14058 доказывает факт уплаты налогоплательщиком налога за счет собственных денежных средств (том дела III, листы 142-143). В этой связи суд пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления ЕСН в спорной сумме.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено пунктом 4 данной статьи, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Исходя из правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.1998 N 24-П, конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части имущества, предназначенное для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъятие происходит в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в счет уплаты налога.

В судебном заседании представитель инспекции, не оспаривая факт уплаты обществом спорной суммы ЕСН, сослался на то, что налоговый орган вправе учесть данную сумму налога только в случае подачи заявителем налоговой декларации за соответствующий налоговый период и отражения в ней этой суммы ЕСН. Приведенная позиция инспекции прямо противоречит положениям действующего законодательства, которые не связывают обязанность налогоплательщика по уплате налога в бюджет с фактом подачи им в налоговый орган соответствующей налоговой декларации.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление налоговым органом заявителю 49 124 руб. 55 коп. ЕСН.

Эпизод 9.

Как усматривается из оспоренного решения инспекции, в ходе проверки налоговый орган посчитал неправомерным применение обществом в 2005 году ставки транспортного налога в размере 40 руб. за одну л.с. по двум транспортным средствам: грузового фургона ПСК-3 ГАЗ-6602 регистрационный знак В157ЕХ47 мощностью 115 л.с. и автобуса капотного ГАЗ-САЗ 3307 регистрационный знак В173ЕХ47 мощностью 115 л.с. (пункт 2.7.1 акта проверки). По мнению инспекции, поскольку данные транспортные средства относятся к категории "Д", то заявитель должен был применить ставку налога в размере 50 руб. за 1 л.с., установленную в отношении автобусов.

Признавая недействительным ненормативные акты налогового органа в части доначисления 1150 руб. транспортного налога по автомобилю ГАЗ-6602 регистрационный знак В157ЕХ47, суд первой инстанции указал на то, что в паспорте данного транспортного средства в разделе "наименование транспортного средства" указано: грузовой фургон. В этой связи суд посчитал правомерным применение налогоплательщиком при расчете налога в 2005 году ставки в размере 40 руб. за одну л.с. на основании Закона Ленинградской области от 22.11.02 N 51-ОЗ "О транспортном налоге" (далее - Закон N 51-ОЗ)

В соответствии со статьей 356 НК РФ транспортный налог устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации и законами субъектов Российской Федерации о налоге, вводится в действие в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации законами субъектов Российской Федерации о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Как следует из статьи 363 НК РФ, налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации соответственно в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства.

Транспортный налог на территории Ленинградской области установлен и введен в действие Законом N 51-ОЗ и предусматривает ставки транспортного налога в зависимости от типа транспортного средства отдельно для легковых автомобилей, автобусов, грузовых автомобилей.

На 2005 год установлены ставки транспортного налога на автобусы мощностью двигателя до 200 л.с. в размере 50 руб., на грузовые автомобили с мощностью двигателя свыше 100 л.с. до 150 л.с. - 40 руб. с одной л.с.

В представленном в материалы дела паспорте транспортного средства автомобиля ГАЗ-6602 регистрационный знак В157ЕХ47 прямо указано, что он представляет собой грузовой фургон с мощностью двигателя 115 л.с. (приложение к делу N 7, лист 10).

Доводы инспекции о необходимости применения ставки налога в отношении спорного автомобиля, исходя из его принадлежности к категории "Д", основаны на неправильном толковании норм Закона N 51-ОЗ. В судебном заседании представитель налогового органа также не смог пояснить со ссылками на нормы законодательства обоснованность доначисления транспортного налога с применением ставки 50 руб. за одну л.с.

В судебном заседании представитель общества подтвердил, что в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции по доначислению транспортного налога по транспортному средству ГАЗ-САЗ 3307 регистрационный знак В173ЕХ47 судебный акт им не обжалуется.

При таком положении суд первой инстанции, признав недействительными оспоренные ненормативные акты инспекции в части доначисления 1150 руб. транспортного налога по автомобилю ГАЗ-6602 регистрационный знак В157ЕХ47 и начисления соответствующих штрафов, вынес законное и обоснованное решение. Жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271, статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.12.08 по делу А56-21152/2008 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1000 рублей согласно платежному поручению от 29.12.08 N 562 отнести на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

И.Г. Савицкая

Судьи

Л.В. Зотеева А.Б. Семенова