Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2009 г. N 13АП-10800/2008

г. Санкт-Петербург

24 февраля 2009 г.

Дело N А56-27511/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 12 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 февраля 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-10800/2008) ЗАО "Волховский мясокомбинат"

на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.09.2008 по делу N А56-27511/2007 (судья Градусов А.Е.), принятое

по иску (заявлению) ЗАО "Волховский мясокомбинат"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ленинградской области

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Белова Л.И. по доверенности от 11.01.2009 N 47Б 155245

Бакаев А.А, по доверенности от 12.01.2009

от ответчика: Минеева Н.Ф. по доверенности от 11.01.2009 N 03-05/05

Диль Е.В. по доверенности от 11.01.2009 N 03-05/04

Курносова Т.В. по доверенности от 11.01.2009 N 03-05/03

установил:

Закрытое акционерное общество "Волховский мясокомбинат" (далее - заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ленинградской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 15.08.2007 N 12-05/99554 в части доначисления 1 388 657 руб. НДС; 1.474 989 руб. налога на прибыль организаций; уменьшения убытков, подлежащих погашению в последующих налоговых периодах на сумму 5 153 460 руб.; начисления пени и штрафа на указанные суммы.

Решением от 22.09.2008 требования удовлетворены частично.

Признано недействительным решение МИ ФНС N 5 по ЛО от 15.08.2007 N 12-05/99554 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС, налога на прибыль, уменьшения убытков на прибыль, начисления штрафов и пени по следующим эпизодам: по НДС - неправомерных вычетов по счетам-фактурам N 2 от 27.01.2003 ЗАО "ОК" на сумму 240 409 руб. (НДС 40 068 руб.) и N 68277 от 30.07.2004 ОАО "Парнас-М" на сумму 425 154,84 руб. (НДС 55 880,53 руб.); по налогу на прибыль - необоснованного учета расходов в сумме 1 006 739 руб., 201 165 руб., 3 761 525руб., и уменьшению убытков в суммах 59 360 руб., 1 695 671 руб., 318 395 руб.

В остальной части заявленные требования отклонены.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, направило апелляционную жалобу, в которой просила отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять новое решение.

По мнению подателя жалобы, судом при вынесении решения нарушены нормы материального и процессуального права. Вывод суда, что счета-фактуры ООО "Ракурс", ООО "Северный ветер", ООО "Триал", ЗАО "Балит", ООО "Дукат" содержат недостоверную информацию и не могут служить основанием для применения налоговых вычетов по НДС в сумме 1 292 709 руб., не соответствует действительности и материалам дела.

Кроме того, заявитель считает, что судом неправомерно не приняты расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, на сумму строительных работ, произведенных для Общества следующими предприятиями: ООО "Ракурс", ООО "Северный ветер", ООО "Триал", ЗАО "Балит", ООО "Дукат". Общество не может нести ответственность за недобросовестность самостоятельных юридических лиц, оказывавших ему услуги по выполнению строительно-монтажных работ, даже если они являются недобросовестными налогоплательщиками, т.к. заявителем понесены реальные расходы в виде оплаты спорных услуг, указанные операции нашли отражение в бухгалтерском учете заявителя.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении в полном объеме.

Представитель налогового органа в судебном заседании возражал по доводам апелляционной жалобе по основаниям, изожженным в отзыве, просил решение суда изменить в части признания решения налогового органа недействительным, в удовлетворении требования Общества отказать в полном объеме.

Решение суда от 22 09.2008 рассматривается в полном объеме.

Законность и обоснованность принятого решения проверяются в порядке и по основаниям, установленными статьями 258, 266-271 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2003 по 30.09.2006, по результатам которой составлен акт от 09.06.2007 N 12-11/46741 и с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, принято решение от 15.08.2007 N 12-05/99554 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Согласно решению Обществу доначислены: НДС в сумме 1 388 657 руб. пени по указанному налогу в размере 354 363,73 руб.; налог на имущество в сумме 59 646 руб., пени по указанному налогу в размере 6 898,43 руб.; налог на прибыль в сумме 1 474 989 руб., пени по указанному налогу в размере 503 401,28 руб.; уменьшены убытки по налогу на прибыль за 2003, 2005 г. в сумме 6 544 744 руб.

Общество также привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафных санкций по НДС в сумме 139 037 руб.; по налогу на прибыль за 2004 г. в сумме 294 997,80 руб.; по налогу на имущество за 2005 г. в сумме 3 978,60 руб.

Основанием для доначисления указанных налогов, пени и штрафных санкций, по мнению налогового органа послужило неправомерное применение налоговых вычетов по НДС по оплате услуг недобросовестных контрагентов, и как следствие, занижение по указанным операциям налоговой базы по налогу на прибыль.

Также, по мнению налогового органа, Обществом неправильно применены нормы п.4 ст.376 НК РФ при определении среднегодовой стоимости имущества за проверяемый период.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в полном объеме, в последующем уточнив требования, отказавшись от обжалования доначисления по налогу на имущество, пени и налоговых санкций по указанному налогу.

Из материалов дела установлено следующее.

НДС

Налоговым органом Обществу за проверяемый период по обжалуемому решению доначислен налог на добавленную стоимость в сумму 1 388 657 руб.

В 2003-2005 налогоплательщик производило работы по реконструкции производственных и административных помещений с привлечением подрядных организаций на основании заключенных договоров.

В ходе налоговой проверки заявителем были представлены счета-фактуры, а также договоры подряда, акты выполненных работ, сметы затрат и документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога.

По результатам проверки налоговый орган признал, что представленные налогоплательщиком счета-фактуры содержат недостоверную информацию, указанные в них услуги не выполнялись предъявившими спорные счета-фактуры организациями, поскольку ООО "Ракурс", ООО "Северный ветер", ООО "Триал", ООО "Форпост", ЗАО "Балит", ООО "Дукат" с указанными в счетах-фактурах ИНН, не зарегистрированы в ЕГРЮЛ как организации, прошедшие регистрацию в соответствии с ФЗ от 08.08.2001 N 129-ФЗ, и не являются юридическими лицами в гражданско-правовом смысле, счета-фактуры, выставленные несуществующими организациями, не удовлетворяют требованиям ст.169 НК РФ и не могут служить основанием применения налоговых вычетов по НДС на общую сумму 1 292 709 руб.

организация

2003 г.

2004 г.

2005 г.

всего

ООО "Ракурс"

192 308 руб.

451 560 руб.

252 027 руб.

895 895 руб.

ООО "Северный ветер"

201 667 руб.

201 667 руб.

ООО "Триал"

30 000 руб.

30 000 руб.

ООО "Балит"

74 869 руб.

74 869 руб.

ООО "Дукат"

90 278 руб.

90 278руб.

Итого:

423 975 руб.

451 560 руб.

417 174 руб.

1 292 709 руб.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения налогового органа в этой части, правомерно исходил из следующего.

В соответствии со ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных ст.171 НК РФ.

Следовательно, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено фактами уплаты им суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), принятия на учет данных товаров (работ, услуг) и наличия соответствующих первичных документов.

Налоговый орган вправе отказать в праве на налоговые вычеты, если они не подтверждены надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

В Постановлении от 12.10.2005 N53 в целях обеспечения единообразия судебной практики при оценке арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Представление налогоплательщиком документов, указанных в статье 172 НК РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения НДС. При решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговым органом встречных проверок на предмет достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных налогоплательщиком документов.

Невыполнение налогоплательщиком одного из условий применения права на налоговые вычеты вследствие предъявления счетов-фактур, содержащих недостоверные и (или) противоречивые сведения, является основанием для отказа в вычете сумм налога на добавленную стоимость, относящихся к таким товарам.

Порядок оформления и выставления счетов-фактур установлен в статье 169 НК РФ, в соответствии с которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Перечень сведений и реквизитов, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведен в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ. Пункт 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает обязательные реквизиты, которые должны содержаться в счете-фактуре, а пункт 6 этой же статьи предусматривает порядок ее подписания.

Правовые последствия несоблюдения требований пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ установлены в виде императивного указания в пункте 2 статьи 169 НК РФ - счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного указанными нормами, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 169 НК РФ идентификационные номера продавца и покупателя относятся к обязательным реквизитам, которые должны быть указаны в счетах-фактурах.

Пунктом 7 статьи 84 НК РФ предусмотрено присвоение каждому налогоплательщику единого по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика.

Присвоенный организации идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) не подлежит изменению и не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу.

Согласно статье 143 НК РФ плательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 11 НК РФ). Понятие юридического лица и его правоспособности приведено в статьях 48 и 49 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Правоспособность юридического лица в силу статьи 49 ГК РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц (статья 51 ГК РФ).

В соответствии с положениями ст.49, 51 ГК РФ, лица, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают необходимой правоспособности. Их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников правоотношений.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении ВАС РФ от 18.11.2008 N 7588/08.

Согласно статье 1 Федерального закона от 08.08.2001 N129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" государственная регистрация юридических лиц - акты уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемые посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц. Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.05.2002 N319 Министерство Российской Федерации по налогам и сборам уполномочено осуществлять с 01.07.2002 государственную регистрацию юридических лиц.

В ходе мероприятий налогового контроля налоговый орган установил, что ООО "Ракурс", ООО "Северный ветер", ООО "Триал", ООО "Форпост", с указанными в счетах-фактурах ИНН, не зарегистрированы в ЕГРЮЛ, ИНН, указанный в счетах-фактурах ЗАО "Балит", принадлежит другой организации ОАО "Акционерный коммерческий банк "АВТОБАНК - НИКОЙЛ", указанные юридические лица не состоят на налоговом учете, не представляют налоговой отчетности и не уплачивают налоги.

Довод Общества, что он не может нести ответственность за неправомерные действия его контрагентов, в том числе за отсутствие у них государственной регистрации и неуплату налогов, отклоняется судом.

В пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2005 N53 указано на то, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В то же время согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 N93-О в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками. КС РФ в данном Определении признал, что по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ, соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета. Кроме того, в пункте 2 статьи 169 НК РФ закреплено правило, согласно которому отражение каких-либо дополнительных сведений, не входящих в предусмотренный пунктами 5 и 6 данной статьи закрытый перечень, не может являться обязательным условием для принятия начисленных и уплаченных сумм налога к вычету.

В данном случае налоговым органом установлено и подтверждается материалами дела, что указанные в спорных счетах-фактурах сведения об ИНН контрагентов налогоплательщика не соответствуют фактическим данным ЕГРЮЛ. Следовательно, налоговый орган сделал правильный вывод о том, что счета-фактуры содержат недостоверную информацию и не могут служить основанием для применения налоговых вычетов.

Кроме того, суд считает, что при вступлении в хозяйственные отношения выяснение статуса и государственной регистрации контрагента является очевидным и минимально необходимым условием установления договорных обязательств.

В отношении ООО "Дукат" Обществом не представлено доказательств, фактического исполнения тех работ, по которым выставлена оплата, в том числе и заявленный к вычету НДС.

Из материалов дела установлено, что согласно выписке из ЕГРЮЛ ООО "Дукат" осуществляет деятельность агента по оптовой торговле универсальным ассортиментом товаров; оказывает консультации по вопросам коммерческой деятельности и управления; осуществляет рекламную деятельность, осуществляет прочую розничную и оптовую торговлю в неспециализированных магазинах. Оказание каких-либо строительных работ не входит в сферу деятельности указанного юридического лица.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно сделал вывод, что при взаимоотношениях с указанными поставщиками налогоплательщик не проявил должной осторожности и осмотрительности, следствием чего явилось нарушение требований пункта 5 статьи 169 НК РФ и, как следствие, правомерный отказ в применении вычетов по НДС, в связи с чем в данной части требования налогоплательщику в удовлетворении отказал.

Кроме того, при вынесении оспариваемого решения налоговый орган не принял в состав вычетов НДС на общую сумму 95 948 руб., в связи нарушением порядка оформления счетов-фактур N 2 от 27.01.2003 ЗАО "ОК" на сумму 240 409 руб. (НДС 40 068 руб.) и N 68277 от 30.07.2004 ОАО "Парнас-М" на сумму 425 154,84 руб. (НДС 55 880,53 руб.).

В материалы дела налогоплательщик представил исправленные счета-фактуры N 68277 от 30.07.2004 на сумму 425 154,84 руб. (НДС 55 880,53 руб.) и N 2 от 27.01.2003 ЗАО "ОК" на сумму 240 409 руб. (НДС 40 068 руб.).

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества о признании недействительным решения налогового органа в указанной части, правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Основания предъявления сумм налога к вычету связаны с моментом приобретения товаров (работ, услуг), принятием их на учет, а также с целью их приобретения.

Порядок оформления и выставления счетов-фактур приведен в статье 169 НК РФ, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, изложенных в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

При этом законодательство о налогах и сборах не лишает налогоплательщика права на применение налоговых вычетов и возмещение НДС и в случае нарушения поставщиками установленных статьей 169 НК РФ требований, предъявляемых к оформлению счетов-фактур, выставляемых покупателям товаров (работ, услуг), если нарушения устранены в установленном порядке.

Кроме того, положения статьи 169 НК РФ не запрещают устранять нарушения в счете-фактуре путем направления продавцом покупателю взамен ранее оформленного с нарушением установленного порядка переоформленного счета-фактуры, содержащего все необходимые реквизиты.

Порядок внесения исправлений в счет-фактуру, установленный Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N914, касается правил исправления неправильных записей, содержащихся в счете-фактуре, но не регулирует иные способы устранения недостатков.

Как следует из материалов дела, спор относительно правомерности применения налоговых вычетов в сумме 95 948 руб., в связи нарушением порядка оформления счетов-фактур N 2 от 27.01.2003 ЗАО "ОК" на сумму 240 409 руб. (НДС 40 068 руб.) и N 68277 от 30.07.2004 ОАО "Парнас-М" на сумму 425 154,84 руб. (НДС 55 880,53 руб.).

Судами установлено и налоговым органом не оспаривается, что представленные Обществом в суд переоформленные поставщиками счета-фактуры и направленные Обществу взамен ранее выставленных, соответствуют положениям статьи 169 НК РФ, и претензий к переоформленным счетам-фактурам у налогового органа не имеется.

Таким образом, представленные Обществом счета-фактуры соответствуют требованиям, предусмотренным статьей 169 НК РФ.

При этом Инспекцией не оспариваются факты оплаты и принятия на учет товаров, приобретенных Обществом по спорным счетам-фактурам, а также получение от поставщиков счетов-фактур в тех налоговых периодах, когда указанный в них НДС включен налогоплательщиком в состав налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах арбитражный суд считает правомерным вывод суда первой инстанции, требования налогоплательщика в данной части являются обоснованными и подлежат удовлетворению.

Прибыль

По налогу на прибыль налоговый орган не признал обоснованность отнесения на расходы части заявленных налогоплательщиком затраты, в т.ч. расходы, понесенные по указанным выше организациям, не зарегистрированным в установленном порядке в ЕГРЮЛ, а так же расходы и убытки прошлых лет, не подтвержденные первичными документами ввиду их отсутствия, и установил не исчисление налога на прибыль с безвозмездно полученного имущества.

Убытки

Из материалов дела установлено, что налоговым органом за весь проверяемый период не приняты убытки на сумму 6 544 744 руб.

В ходе судебного разбирательства было установлено, что налоговым органом допущена арифметическая ошибка, т.к. сумма убытка, которая не принята инспекцией составляет при сложение указанных в решении налогового органа 4 492 148 руб. и 523 840 руб. дает в сумме 5 015 988 руб.

При таких обстоятельствах разница в сумме (6 544 744 - 5 015 988) = 1 528 756 руб. является неправомерно указанной налоговым органом к уменьшению убытка за проверяемый период.

2003 г.

Сумма убытков, исключенная налоговым органом за 2003 г. в общей сумме составляет 4 492 148 руб., из которых Обществом в ходе судебного разбирательства признаны правомерно не принятыми убытки в сумме 1 390 684 руб. (1 361 196 руб. + 29 488 руб.), в связи с чем в споре за указанный период остались убытки в сумме 3 101 464 руб. (4 492 148 руб. - 1 390 684 руб.), что нашло свое отражение в акте сверки (т.3 л.д.2-4).

Сумма убытков в размере 3 101 464 руб. состоит из следующих позиций не принятых налоговым органом:

- 95 652 руб. - отсутствие документального подтверждения, в связи с уничтожением бухгалтерского учета вследствие пожара;

- 1 250 781 руб. - затраты по строительным услугам, которые оказаны ООО "Северный ветер", ООО "Триал", ООО "Форпорст", ООО "Балит", ООО "Ракурс", ООО "Дукат";

- 1 695 671 руб. (803 230,59 руб. + 892 440,41 руб.) - отсутствие документального подтверждения, в связи с уничтожением бухгалтерского учета вследствие пожара;

- 59 360 руб. - отсутствие документального подтверждения, в связи с уничтожением бухгалтерского учета вследствие пожара.

В соответствии со ст.252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться первичными документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены, первичные документы должны бесспорно подтверждать факт совершения и размера этих затрат.

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено и материалами дела подтверждается, что вышеуказанные контрагенты не зарегистрированы в ЕГРЮЛ, не состоят на налоговом учете.

Правоспособность юридического лица в силу статьи 49 ГК РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц (статья 51 ГК РФ).

В соответствии с положениями ст.49, 51 ГК РФ, лица, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают необходимой правоспособности. Их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников правоотношений.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении ВАС РФ от 18.11.2008 N 7588/08.

С учетом данных обстоятельств и указанных выше доводов налоговый орган сделал обоснованный вывод о том, что представленные Обществом документы содержат недостоверные сведения и не соответствуют требованиям, установленным статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в связи с чем не могут быть приняты расходы Общества в сумме 1 250 781руб. как документально подтвержденные и обоснованные.

В обоснование отсутствия первичных документов, подтверждающих расходы в 2003, налогоплательщик ссылается на их уничтожение в результате пожара. Факт пожара подтверждается имеющимися в материалах дела документами.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик дополнительно представил обнаруженные либо восстановленные документы, подтверждающие часть спорных расходов, ранее не подтвержденных документально.

В Определении от 12.07.2006 N 267-О КС РФ установил, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

В ходе судебного разбирательства сторонами неоднократно производились сверки по дополнительно представленным налогоплательщиком документам в обоснование произведенных расходов, по результатам которых налоговый орган признал документальную подтвержденность части понесенных налогоплательщиком расходов в обшей сумме 862 590,59руб. (803 230,59 руб. + 59 360 руб.), что отражено в актах сверок, приобщенных к материалам дела, и свидетельствует об обоснованности позиции налогоплательщика по данным эпизодам.

Как следует из материалов дела, в соответствии со статьей 93 НК РФ налоговым органом у налогоплательщика были истребованы документы, необходимые для проведения проверки.

Общество не смогло представить в полном объеме документы, подтверждающие суммы произведенных расходов, в связи с их отсутствием в результате уничтожения пожаром.

Таким образом, убытки в сумме 988 092 руб. (95 652 руб. + 892 440 руб.) налоговым органом не приняты, как документально не подтвержденные, в связи с их уничтожением вследствие пожара.

Апелляционный суд считает данную позицию налогового органа, противоречащей нормам налогового законодательства.

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль установлен нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации - "Налог на прибыль организаций". Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по данному налогу признается прибыль, полученная налогоплательщиком, а прибылью для российских организаций в целях названной главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и связанными с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода. Несоблюдение какого-либо из указанных критериев означает невозможность принятия затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Согласно статье 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В данном случае Общество не смогло представить документы, подтверждающие сумму расходов и убытков, указанную в декларациях, поэтому налоговая инспекция должна была определить сумму налога на прибыль, исходя из данных об иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии с указанной правовой нормой.

Определение суммы налога на прибыль, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

Аналогичная позиция выражена в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 N668/04.

Следует при этом отметить, что Конституционный Суд Российской Федерации в пункте 3.1 постановления от 14.07.2005 N9-П указал на то, что в силу статьи 114 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, носит имущественный характер, ее введение направлено на восполнение ущерба казны от налогового правонарушения. Поэтому применение мер ответственности за совершение налогового правонарушения основано на выявлении в строгой процессуальной форме размера причиненного государству финансового ущерба (пункт 4 статьи 101 НК РФ).

В соответствии со статьей 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Поскольку предметом настоящего дела является проверка законности решения инспекции от 15.08.2007 N 12-05/99554, следовательно, правовой оценке арбитражного суда подлежат выводы налогового органа, отраженные в данном решении, и их соответствие фактическим обстоятельствам и положениям налогового законодательства Российской Федерации.

Решение налогового органа не содержит доказательств, позволяющих с достоверностью установить определение им налогооблагаемой базы с учетом приведенных выше норм, в связи, с чем налоговый орган не обоснованно не принял сумму расходов, отраженную Обществом в декларации.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал правильными доводы налогоплательщика, поскольку при применении данного метода исчисления налога не представляется возможным сделать правильный и обоснованный вывод о фактическом объеме налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль в спорном периоде, что влечет недоказанность выводов налогового органа по данным эпизодам.

Однако при вынесении резолютивной части судом неправильно определена сумма убытков за 2003 г., которая подлежит признанию как неправомерно уменьшенной налоговым органом при вынесении спорного решения.

Таким образом, из общей суммы убытков за 2003 г. в размере 3 101 464 руб., подлежит удовлетворению, как неправомерно уменьшенные убытки на общую сумму 1 850 683 руб. (95 652 руб. + 1 695 671 руб. + 59 360 руб.), в остальной части в удовлетворении требований Общества надлежит отказать (1 250 781 руб.)

2005 г.

Сумма убытков, исключенная налоговым органом за 2005 г. в общей сумме составляет 523 840 руб., из которых Обществом оспаривается 523 240 руб.

В ходе судебного разбирательства Обществом признаны правомерно не принятыми убытки в сумме 600руб., а налоговым органом признаны неправомерное уменьшение убытков на сумму 318 395 руб., в связи с чем в споре за указанный период остались убытки в сумме 204 245 руб. (4 492 148 руб. - 1 390 684 руб.), что нашло свое отражение в акте сверки (т.3 л.д.2-4).

Основанием для не принятия убытков в сумме 204 245 руб., является оказание строительных услуг организациями, которые отсутствую в ЕГРЮЛ, по аналогичным основаниям, изложенным выше в разделе за 2003 г.

Поскольку налоговый орган согласился с частью заявленных требований, то за указанный период судом признается недействительным уменьшение убытков на сумму 318 395 руб., в остальной части Обществу надлежит отказать.

Расходы

2004 г.

По решению налогового органа за указанный период доначислен налог на прибыль в сумме 1 474 989 руб.

В ходе судебного разбирательства, Обществом были представлены документы, подтверждающие: внереализационные расходы (процент по кредиту банка ОАО "Банк Возрождение"); расходы на реконструкцию и косвенные расходы за указанный налоговый период, в связи с чем налоговый орган согласился в акте сверки о неправомерности доначисления налога на прибыль по указанным эпизодам в сумме 1 192 662 руб.

В то же время Общество также при сверке с налоговым органом, согласилось с правомерным доначислением налога на прибыль в сумме 360руб.

Таким образом, в споре осталось сумма налога на прибыль в размере 281 967 руб. (1 474 989 руб.- 1 192 662 руб. - 360 руб.), которая состоит из 10 766,64 руб. (не отражен доход в виде безвозмездно полученного имущества) и 271 200 руб. (дважды включена сумам процентов по кредиту ОАО "Банк "Возрождение").

Довод Общества, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган не учел уточненную налоговую декларацию, представленную налогоплательщиком 17.05.2005, в связи, с чем неправомерно доначислена сумма 271 200 руб., отклоняется судом. Данный довод налогоплательщика противоречит материалом дела, поскольку оспариваемое решение указывает на учет уточненной декларации при определении суммы налога, подлежащего уплате.

В соответствии с заключенным договором с ОАО "Парнас-М" налогоплательщик производил мясные консервы из давальческого сырья - крупного рогатого скота. На основании журналов ежедневного учета обвалки и жиловки мяса, рапортов о переработке сырья и выработки полуфабрикатов налоговый орган установил, что налогоплательщик в 2004 безвозмездно получил кость рядовую в количестве 11.063 кг., что послужило основанием для доначисления налоговым органом налога на прибыль за 2004 в сумме 10 766 руб.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик не подтвердил документально свой довод о том, что кость рядовая в указанном количестве была возвращена ОАО "Парнас-М", в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал данный довод налогоплательщика не обоснованным.

Довод Общества, что налоговым органом уменьшен убыток за 2006 г. в размере 37 783 руб. подлежит отклонению, т.к. данный налоговый период не был охвачен проверкой и в решении налогового органа не нашел своего отражения, в связи с чем отсутствует предмет спора в этой части.

С учетом указанных обстоятельств решение суда подлежит изменению, а заявленные требования налогоплательщика подлежат удовлетворению в части признания оспариваемого решения налогового органа недействительным по следующим эпизодам:

- по НДС - неправомерности вычетов по счетам-фактурам N 2 от 27.01.2003 ЗАО "ОК" на сумму 240 409 руб. (НДС 40 068 руб.) и N 68277 от 30.07.2004 ОАО "Парнас-М" на сумму 425 154,84 руб. (НДС 55 880,53 руб.), всего на сумму 95 948,53 руб.;

- по налогу на прибыль - необоснованного учета расходов в сумме 1 006 739 руб. (налог - 241 617,36 руб.), 201 165 руб. (налог - 48 279,60 руб.), 3 761 525 руб. (налог - 902 766 руб.), что составляет общую сумму налога в размере 1 192 662 руб.;

- уменьшение суммы убытков на 1 528 756 руб. вследствие арифметической ошибки; в сумме 1 850 683 руб. (59 360 руб. + 1 695 671 руб. + 318 395 руб. + 95 652 руб.), в связи с непринятием расходов, документально не подтвержденных, всего на сумму 3 379 439 руб.

Руководствуясь п.2 ст.269, ст.270 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22 сентября 2008 г. по делу N А56-27511/2007 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции.

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ленинградской области от 15.08.2007 N12-05/99554 по доначислению:

- налога на прибыль в размере 1 192 662 руб., уменьшения убытков на сумму 3 379 439 руб., начисления соответствующих пени и налоговых санкций;

- налог на добавленную стоимость в сумме 95 948,53руб. начисления соответствующих пени и налоговых санкций.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с МИ ФНС N 5 по Ленинградской области в пользу ЗАО "Волховский мясокомбинат" расходы по уплате госпошлины в сумме 4 000 руб.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева В.А. Семиглазов