Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2008 г. N 14АП-5446/2007

23 января 2008 г.

г. Вологда Дело N А52-4160/2007

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Богатыревой В.А., судей Бочкаревой И.Н., Виноградовой Т.В.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Носковой Р.В.,

при участии от заявителя Герасимовой О.В. по доверенности от 15.04.2007, от налогового органа Латышевой Т.В. по доверенности от 17.01.2008, Хурват Н.А. по доверенности от 17.01.2008,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Псковской области, общества с ограниченной ответственностью "Себежагропромсервис" на решение Арбитражного суда Псковской области от 13 ноября 2007 года по делу N А52-4160/2007 (судья Самойлова Т.Ю.),

установил

общество с ограниченной ответственностью "Себежагропромсервис" (далее - ООО "САПС"", общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании частично недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Псковской области (далее - инспекция ФНС) от 15.01.2007 N 08-27/8дсп.

Решением Арбитражного суда Архангельской области по делу от 13.11.2007 требования общества удовлетворены частично. Признано недействительным как противоречащее Налоговому кодексу Российской Федерации решение инспекции ФНС от 15.01.2007 N 08-27/8дсп, вынесенное в отношении ООО "САПС" в части доначисления налога на прибыль в сумме 188 837 руб., соответствующих сумм пеней, а также штрафа в сумме 37 767 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 449 270 руб., соответствующей суммы пеней, а также штрафа в сумме 889 854 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований общества отказано.

Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2000 руб. взысканы с инспекции ФНС в пользу заявителя.

Инспекция ФНС, ООО "САПС" с судебным решением не согласились и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят суд апелляционной инстанции решение суда отменить соответственно налоговый орган в части удовлетворенных требований, общество - в части отклоненных требований.

Мотивируя апелляционную жалобу, инспекция ФНС ссылается на правомерное доначисление обществу налога на прибыль в сумме 188 837 руб., пеней в сумме 42 586 руб., штрафа в сумме 37 767 руб. по эпизоду приобретения обществом лесоматериалов у общества с ограниченной ответственностью "Ирбис" (далее - ООО "Ирбис"). Полагает, что обществом не представлены первичные документы, подтверждающие реальное получение товара от ООО "Ирбис". Считает необоснованным предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных обществом поставщикам: ООО "РИЧ", предпринимателям Румянцеву С.Л., Сергееву А.С., Герасимову Л.Е и Богданову Н.А., поскольку последовательные хозяйственные операции по приобретению всеми посредниками товара, сформировавшие налоговый вычет, в действительности не осуществлялись. Подтверждением тому, по мнению инспекции ФНС, являются такие обстоятельства, как отсутствие товарно-транспортных документов по цепочке поставщиков, подтверждающих закуп товара у фирм г. Москвы и Санкт-Петербурга; оформление товарных накладных в один день; осуществление поставок товарно-материальных ценностей первыми по цепочке поставщиками только ООО "САПС" и ООО "ТЭК"; оформление документов на поставку лесоматериалов поставщиками второго и третьего уровня с одними и теми же фирмами; осуществление расчета в один день.

Мотивируя апелляционную жалобу, общество, в свою очередь, ссылается на неправильное применение судом норм материального права; несоответствие выводов, изложенных в решения, фактическим обстоятельствам дела. Полагает, что в подтверждение расходов по доставке принадлежащей на праве собственности ООО "САПС" продукции, выполняемой третьими лицами, не требуется оформление товарно-транспортной накладной, что, по мнению общества, следует из статьи 252, подпункта 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", постановления Госкомстата России от 28.11.97 N 78.

ООО "САПС" в отзыве на апелляционную жалобу инспекции ФНС и его представитель в судебном заседании просят решение суда в оспариваемой налоговым органом части оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу инспекции ФНС - без удовлетворения.

Инспекция ФНС в отзыве на апелляционную жалобу ООО "САПС" и ее представители в судебном заседании просят решение суда в оспариваемой заявителем части оставить без изменения, считая его законным и обоснованным, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы инспекции ФНС, представитель заявителя - доводы апелляционной жалобы ООО "САПС".

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как видно из материалов дела и установлено судом, инспекцией ФНС проведена выездная налоговая проверка ООО "САПС" по соблюдению законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на прибыль за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, по налогу на добавленную стоимость за период с 01.01.2003 по 30.11.2006 и по другим налогам, по результатам проверки составлен акт от 06.07.2006 N 08-27/489дсп (т.1, л. 41-62).

Руководитель налогового органа, рассмотрев указанный акт и разногласия по нему, представленные обществом, вынес решение от 13.08.2007 N 08-27/835дсп. Этим решением ООО "САПС" привлечено к налоговой ответственности в виде налоговых санкций в сумме 1 152 225 руб., в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 222 079 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 889 972 руб.

Обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, налоговые санкции в сумме 1 152 225 руб., сумму налогов 5 693 901 руб., в том числе налог на прибыль за 2005 год в сумме 1 110 395 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 4 449 856 руб., в том числе за ноябрь 2005 года в сумме 586 руб., за 2006 год в сумме 4 449 270 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 747 701 руб.

ООО "САПС" не согласилось с решением налогового органа и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 997 999 руб., соответствующей суммы пеней, а также штрафа в сумме 199 600 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 449 270 руб., соответствующей суммы пеней, а также штрафа в сумме 889 854 руб.

Принимая решение, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по факту приобретения в 2005 году лесоматериалов у ООО "Ирбис" на сумму 786 823 руб.; обоснованном предъявлении к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных обществом поставщикам: ООО "РИЧ, предпринимателям Румянцеву С.Л., Сергееву А.С., Герасимову Л.Е и Богданову Н.А.

Частично отклоняя заявленные требования общества, суд признал правомерном начисление инспекцией налога на прибыль в сумме 809 162 руб., соответствующей суммы пеней, привлечение общества к налоговой ответственности виде штрафа в сумме 161 833 руб. по этому налогу, не признав расходы на транспортные услуги, оказанные ООО "Ралмер" и ООО "Сантино", документально подтвержденными.

В пункте 1 решения инспекцией зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в необоснованном включении в 2005 году в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, затрат в сумме 786 823 руб., связанных с приобретением лесоматериалов у ООО "Ирбис".

По данному эпизоду общество оспаривает предложение уплатить налог на прибыль в сумме 188 837 руб., пени по налогу на прибыль в соответствующей сумме, привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 37 767 руб.

В подтверждение произведенных расходов обществом представлены договоры, счета-фактуры, товарные накладные и документы, подтверждающие оплату товара.

Инспекция считает, что обществом в нарушение статьи 252 НК РФ расходы по приобретению лесоматериалов у ООО "Ирбис" не подтверждены документально: отсутствуют товарно-транспортные документы, подтверждающие доставку товара поставщиком на станцию Пено Тверской области и далее до местонахождения ООО "САПС", представленные накладные ТОРГ-12 необходимых сведений не содержат, графы "грузополучатель" и "поставщик" не заполнены. Расчет с указанным поставщиком произведен наличными денежными средствами, тогда как общество с иными поставщиками рассчитывалось безналичным путем.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии со статьей 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно статье 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя: расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научные исследования и опытно - конструкторские разработки; расходы на обязательное и добровольное страхование; прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Как усматривается из материалов дела, обществом в 2005 году приобретено у ООО "Ирбис" лесоматериалов на сумму 928 451 руб. (НДС - 141 628 руб.), в том числе за июль на сумму 195 040 руб., за август - 356 193 руб., за сентябрь - 364 187руб., за декабрь - 13 030 руб. Лесоматериалы приобретались по договорам поставки. По содержанию эти договоры, имеющиеся в материалах дела, идентичны, за исключением даты, количества и цены поставляемой продукции (т.1, л. 80, т.4 л. 24-27).

По условиям заключенных договоров лесопродукция поставлялась для общества на железнодорожную станцию Пено Тверской области, оплата производилась наличными денежными средствами по выставленному счету-фактуре. К указанным договорам налогоплательщиком представлены счета-фактуры и товарные накладные ТОРГ-12. Оплата во исполнение условий договоров произведена наличными денежными средствами.

При этом налоговый орган посчитал, что при отсутствии товарно-транспортных документов, подтверждающих доставку товара на станцию Пено и со станции Пено до местонахождения общества, при отсутствии в представленных товарных накладных указания на место получения товара соответствующие расходы документально не подтверждены. Эти же доводы приводит налоговый орган в обоснование апелляционной жалобы.

Как правильно указал суд первой инстанции, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога на прибыль следует исходить из того, подтверждают ли представленные налогоплательщиком документы такие расходы или нет. То есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены налогоплательщиком.

Суд апелляционной инстанции считает, что материалами дела по оспариваемому эпизоду налогоплательщиком фактически расходы произведены и подтверждены документально.

В данном случае договоры поставки лесопродукции соответствуют требованиям статей 506-516 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), порядок оплаты сторонами определен. Поставщиком в установленном порядке предъявлены счета-фактуры (т.4, л. 39-64). Для выполнения условий договоров оплата произведена наличными денежными средствами, в подтверждение представлены квитанции к приходному кассовому ордеру и кассовые чеки. Товар принимался обществом по товарным накладными ТОРГ-12 (т. 7, л. 85-108) и поставлен на бухгалтерский учет (карточка счета 60 за 2005 год (т.7, л. 109-121).

Замечания по оформлению указанных выше документов в решении инспекции ФНС не отражены, совершение в один день нескольких сделок с ООО "Ирбис", осуществление расчетов наличными денежными средствами не свидетельствуют о дефектности оформления представленных документов.

В соответствии со статьей 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором, и ООО "САПС" правомочно было принять товар по товарной накладной ТОРГ-12.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащимся в Альбомах унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 N 132, при правоотношениях по поставке товара оформление товарных накладных ТОРГ-12 является надлежащим и достаточным.

В связи с чем довод налогового органа о необходимости представления для оформления договорных отношений по поставке товара товарно-транспортных накладных ТОРГ-1 не может быть принят судом во внимание.

Экономическая оправданность затрат налоговым органом не оспаривается.

С учетом изложенных обстоятельств вывод суда первой инстанции о том, что представленные обществом документы, оформленные в соответствии с законодательством, подтверждают произведенные обществом расходы, является правильным и включение ООО "САПС" спорной суммы по договорам поставки с ООО "Ирбис" в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу за 2005 год, законно и обоснованно.

В пункте 1 решения инспекцией ФНС также зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в необоснованном включении в 2005 году в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, затрат в сумме 3 371 511 руб. (1 016 783 руб.+ 2 354 728 руб.), связанных с оказанием транспортных услуг ООО "Сантино" и ООО "Ралмер".

По данному эпизоду общество оспаривает предложение уплатить налог на прибыль в сумме 809 162 руб., пени по этому налогу в соответствующей сумме, привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 161 833 руб.

Инспекция ФНС считает, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ не подтверждены документально расходы по транспортным услугам, оказанным обществу ООО "Ралмер" и ООО "Сантино", поскольку по данным организациям отсутствуют товарно-транспортные накладные по форме ТОРГ-1. Представленные акты выполненных работ не соответствуют по содержанию требованиям, предусмотренным Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ). В подтверждение расчетов за указанные услуги представлены приходные кассовые ордера и кассовые чеки, которые не являются надлежащими документами в подтверждение расчетов, поскольку указанные перевозчики не имеют зарегистрированной контрольно-кассовой техники, а квитанции к приходному кассовому ордеру в нарушение Порядка ведения кассовых операций (письмо ЦБ РФ от 22.09.93 N 40) не подписаны кассиром организаций-перевозчиков.

Как усматривается из материалов дела, ООО "Ралмер" оказывало услуги ООО "САПС" на основании договоров об оказании услуг (т.1, л. 76, т.4, л. 120, 122,124,126 128, 130,132, 134, 136,138,148, 150-156). Как правильно указал суд первой инстанции, из анализа этих договоров видно, что они, кроме даты, номера и цены, идентичны по содержанию.

Предметом договоров является перечень услуг, куда включены услуги по перевозке лесоматериалов, погрузке (разгрузке) вагонов, погрузке (разгрузке) автомашин, перевозке прочих грузов, вывоз леса с делянок. К договорам приложены счета-фактуры, выставленные в день заключения договоров, акты выполненных работ, в подтверждение оплаты безналичным путем - кассовые чеки и квитанции к приходным кассовым ордерам (т.4, л. 83-90, 95-98, 101-104, 108-119).

Вместе с тем в договорах на оказание услуг должны быть указаны виды услуг (работ), подлежащие оказанию (выполнению) исполнителем.

В данном случае перечисленные выше договоры на оказание услуг ООО "Ралмер" не содержат указание на конкретный вид услуги, которая будет выполняться.

Факт выполнения оказанных услуг должен подтверждаться документом, содержащим сведения о виде и характере данных услуг, их объеме (количестве), а также иную информацию, связанную с этими услугами. Таким документом может быть акт приема-сдачи оказанных услуг.

В альбомах унифицированных форм нет типовой формы акта приема-сдачи оказанных услуг, однако содержание такого документа должно соответствовать требованиям статьи 9 Закона N 129-ФЗ, согласно пункту 2 которой первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Оценив представленные акты, в качестве примера представлен один из таких актов (т.1, л. 79), суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что в них отсутствует указание на содержание хозяйственной операции, что в силу статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" является обязательным. В актах под "наименованием работы" содержится указание на транспортные услуги без указания на конкретный вид такой услуги.

Как правильно указал суд первой инстанции, в предмете договоров содержится перечень различных видов предоставляемых услуг. В частности, этот перечень предполагает выполнение разных хозяйственных операций, результат которых оценивается в различных единицах измерения (погрузка вагонов, разгрузка автомашин - в часах, перевозка, вывоз леса - в километрах), для их осуществления применяются различные виды техники.

Таким образом, при отсутствии в предмете договора указания на конкретный вид услуги, документы в подтверждение ее выполнения должны содержать помимо объема (количества) информацию о виде и характере выполненной услуги.

В представленных первичных документах: счетах-фактурах, актах по выполненным работам таких сведений нет, что свидетельствует о ненадлежащем документальном оформление этих первичных документов.

Кроме того, суд обоснованно согласился с доводом налогового органа о необходимости подтверждения расходов по транспортным услугам товарно-транспортной накладной ТОРГ 1, поскольку эта унифицированная форма первичной учетной документации предусмотрена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.

Согласно пункту 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В соответствии с Перечнем форм первичной учетной документации, утвержденным постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.97 N 78, товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т) предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.

В силу пункта 6 Инструкции Минфина СССР N 156, Государственного банка СССР N 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР N 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР N 10/988 от 30.11.83 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" (в редакции постановления Госкомстата РФ от 28.11.97 N 78) товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

Таким образом, товарно-транспортная накладная является унифицированной формой первичной учетной документации, установленной для юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств и являющихся отправителями и получателями грузов.

Следовательно, перевозка товара подтверждается транспортными документами. Отсутствие таких документов свидетельствует о недоказанности реальной передачи и получения товаров от поставщика и об отсутствии оснований принятия к учету их стоимости в установленном порядке.

В материалах дела отсутствуют надлежащие документы, подтверждающие, каким транспортом доставлялись грузы, какие грузы перевозились, куда кому они перевозились, какое время затрачено на перевозку.

В связи с тем, что расходы по оказанию транспортных услуг ООО "Ралмер" документально не подтверждены, включение в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, затрат, связанных с оказанием этих услуг, является неправомерным.

При обоснованном доначислении налога на прибыль начисление пеней в порядке статьи 75 НК РФ является правомерным.

При наличии неуплаченного в бюджет налога на прибыль привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, также является правомерным.

Суд первой инстанции обоснованно не принял в качестве доказательства подтверждения расходов по транспортным услугам соглашение о заключении и исполнении договоров на оказание услуг (т.8, л. 100), заявки на оказание данных услуг (т.8, л. 18-60) и отчеты о выполненной работе (т.7, л. 125-150).

В акте выездной налоговой проверки, оспариваемом решении по данному эпизоду налоговым органом проведен анализ договорных отношений с ООО "Ралмер", которые представлены договором на оказание услуг, счетом-фактурой, актом о выполненных работах, документами, подтверждающими оплату. Представленные суду первой инстанции документы подтверждают совсем иной порядок договорных отношений (заключение предварительного договора, оформление заявок, отчетов о выполненных работах с указанием конкретного вида услуг). Между тем по требованию налогового органа эти документы представлены не были. Более того, ни в разногласиях к акту, ни в заявлении в суд, ни в объяснении директора ООО "САПС" о них не упоминается.

Признавая право налогоплательщика на представление в суд дополнительных документов, суд первой инстанции по данным обстоятельствам обоснованно пришел к выводу о том, что налогоплательщик представил документы, наличие которых в проверяемом периоде не подтверждается.

Вместе с тем в части неподтверждения оплаты за предоставленные услуги, суд не принял доводы налогового органа, при этом правомерно исходил из следующего.

Согласно пункту 13 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного решением совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22.09.93 N 40 (в редакции от 26.02.96), прием наличных денег кассами предприятий производится по приходным кассовым ордерам, подписанным главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным, письменным распоряжением руководителя предприятия. О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата. Таким образом, подпись кассира на квитанции к приходному кассовому ордеру необходима.

Вместе с тем с учетом письма ООО "Ралмер" от 12.04.2007 о единоличном ведении бухгалтерского учета директором общества Сабировым Г.Х., подпись которого имеется на квитанциях в графе "главный бухгалтер", обоснован вывод суда первой инстанции о том, что отмеченное нарушение инспекцией ФНС по отсутствию подписи кассира, является формальным.

Поскольку квитанция к приходному кассовому ордеру является одним из документов, подтверждающим факт внесения наличных денежных средств в кассу организации-продавца, следовательно, суд правильно указал, что оплата за услуги ООО "Ралмер" реально осуществлена.

Факт выдачи наличных денег директору Ершову Д.А. налоговым органом не оспаривается, в установленном порядке директор отчитался о выданных денежных средствах.

В части доводов по неподтверждению транспортных услуг ООО "Сантимо" доводы суда полностью совпадают с теми, которые указаны в отношении ООО "Ралмер".

Из имеющихся в материалах дела договоров на оказание услуг, заключенных обществом с ООО "Сантино", счетов-фактур, актов о выполненных работах (т.5, л. 82-128) следует вывод, что обстоятельства оказания услуг этой организацией идентичны с обстоятельствами в отношении ООО "Ралмер". Различие в единицах измерения оказываемых услуг (ООО "Сантино" - часы, ООО "Ралмер" - километры) правового значения в контексте доказательств документального подтверждения расходов не имеет. Доводы заявителя и возражения налогового органа также одинаковы в отношении как ООО "Сантино", так и в отношении ООО "Ралмер".

В связи с этим в отношении транспортных услуг в сумме 1 016 783 руб., оказанных ООО "Сантино", вывод суда первой инстанции о необоснованности требований заявителя является правильным.

В акте выездной налоговой проверки, пункте 3.2 решения инспекцией ФНС зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в неправомерном предъявлении обществом к вычету налога на добавленную стоимость по лесоматериалам, приобретенным у ООО "РИЧ", предпринимателей Румянцева С.Л., Сергеева А.С., Герасимова Л.Е., Богданова Н.А., по налоговым декларациям по налоговой ставке 0 процентов за 2006 год в общей сумме 4 449 270 руб.

По данному эпизоду общество оспаривает предложение уплатить НДС в сумме 4 429 270 руб., пени по этому налогу в соответствующей сумме, привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 889 254 руб.

Инспекцией ФНС по результатам встречных проверок сделан вывод о необоснованном предъявлении к вычету сумм налогов, уплаченных обществом поставщикам: ООО "РИЧ", предпринимателям Румянцеву С.Л., Сергееву А.С., Герасимову Л.Е., Богданову Н.А., поскольку анализ проведенных с указанными поставщиками хозяйственных операций, по мнению налогового органа, показывает на формальное оформление документов с целью создания видимости соблюдения условий для получений налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.

В частности, по поставщикам второго, третьего звена отсутствуют товарно-транспортные документы, оформление сделок производится ими в один день, поставщики первого звена не осуществляли хозяйственную деятельность с другими организациями, кроме заявителя и ООО "ТЭК". В свою очередь, ООО "ТЭК" также являлся поставщиком заявителя. Поставщики ООО "Эверест", ООО "Исток", ООО "Компра-групп", ООО "Квинталайн М", ООО "Практик Трейд" деятельность не осуществляют, отчетность не предоставляют.

Налогоплательщик ссылается на свою добросовестность при ведении соответствующих хозяйственных операций, отсутствие доказательств согласованности действий заявителя с контрагентами, направленных на получение налоговой выгоды из бюджета. ООО "САПС" указывает, что в налоговый орган представлен полный пакет документов в соответствии со статьей 165 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 данного Кодекса.

Право налогоплательщика на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены статьями 165, 171, пунктами 1 и 3 статьи 172, пунктом 4 статьи 176 НК РФ,

В пункте 1 статьи 165 НК РФ приведен перечень документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0% и налоговых вычетов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (подпункт 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ).

Как усматривается из материалов дела и установлено судом, общество представило в инспекцию полный пакет документов, подтверждающих реализацию налогоплательщиком товара на экспорт.

Налоговый орган не высказал претензий к оформлению представленных налогоплательщиком документов, установленных статьей 165 НК РФ.

Основанием для доначисления ООО "САПС" налога на добавленную стоимость явился вывод налогового органа о необоснованном предъявлении к вычету сумм налогов, уплаченных обществом ООО "РИЧ", предпринимателям Румянцеву С.Л., Сергееву А.С., Герасимову Л.Е., Богданову Н.А., поскольку анализ проведенных с указанными поставщиками хозяйственных операций, по мнению инспекции ФНС, показывает на формальное оформление документов с целью создания видимости соблюдения условий для получений налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.

В подтверждение этого вывода налоговый орган указывает на отсутствие товарно-транспортных документов по цепочке поставщиков; оформление товарных накладных по цепочке поставщиков в один день; осуществление поставок первыми в цепочке поставщиками только ООО "САПС" и ООО "ТЭК", с которым также работало общество при отсутствии деятельности с другими поставщиками; осуществление расчетов с поставщиками второго звена в один день наличными денежными средствами за счет средств ООО "САПС". Налоговый орган указывает, что исходя из финансового состояния поставщиков первого звена, можно сделать вывод о том, что их деятельность не была направлена на получение прибыли. Кроме того, поставщики ООО "Эверест", ООО "Исток", ООО "Компра Групп", ООО "Квинталайн М", ООО "Патрик Трейд" деятельность не осуществляют, отчетность не представляют.

Приведенные налоговым органом доводы связаны с недобросовестностью контрагентов ООО "САПС".

В решении инспекция не ссылается на наличие недобросовестности в действиях (бездействии) общества и не указывает, в чем это выразилось.

При этом выявление обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности третьих лиц как налогоплательщиков, является основанием для принятия налоговым органом мер, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации в отношении этих лиц. В силу статей 32, 82 и 87 НК РФ обязанность осуществлять налоговый контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах возложена на налоговые органы. В случае выявления при проведении налоговых проверок, в том числе и встречных, фактов неисполнения обязанности по уплате налога поставщиками товаров налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46 и 47 НК РФ решить вопрос о принудительном исполнении этой обязанности и тем самым обеспечить формирование в бюджете источника возмещения сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при поставке товаров.

У общества отсутствуют установленные законом полномочия для выяснения факта добросовестности в налоговых правоотношениях в отношении поставщиков продукции.

Нарушение поставщиками второго, третьего уровня своих налоговых обязательств не является основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного обществом этим поставщикам.

В этой связи суд правильно указал, что налоговым органом при принятии решения в этой части не учтены положения постановления Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды".

В соответствии с пунктом 10 данного Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, если не будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговый орган в данном случае не представил доказательств, свидетельствующих о том, что ООО "САПС" действовало без должной осмотрительности и осторожности при выборе поставщиков товара, который в дальнейшем реализован на экспорт.

Отсутствуют в материалах дела и доказательства, которые указывали бы на осведомленность налогоплательщика о тех нарушениях налогового законодательства, которые допускаются его контрагентами. Налоговый орган не ссылается на то, что общество заведомо заключало сделки и совершало хозяйственные операции преимущественно с контрагентами, которые не исполняют свои налоговые обязанности.

В свою очередь, непредставление поставщиками "второго звена" налоговой отчетности не опровергает фактическое приобретение обществом товара у поставщиков и его оплату.

Фактически вывод о наличии в действиях заявителя признаков недобросовестности сделан налоговым органом на основании результатов контрольных мероприятий в отношении поставщиков "второго и третьего звена" экспортированного товара.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-0 разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями данной Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. В силу пункта 5 статьи 200 данного Кодекса обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Вместе с тем обстоятельства, которые указывали бы на недобросовестные действия самого налогоплательщика при совершении сделок с поставщиками или получении им необоснованной налоговой выгоды при реализации товаров на экспорт и предъявлении по этим операциям сумм налога к возмещению из бюджета, налоговым органом не приведены.

Доказательства наличия согласованных действий общества и его поставщиков по созданию условий для получения необоснованной налоговой выгоды налоговым органом не представлены.

Довод инспекции ФНС о ненадлежащем оформлении счетов-фактур поставщика общества - ООО "РИЧ", указанный в апелляционной жалобе, на отсутствие на счетах-фактурах подписи главного бухгалтера, что является нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ, не может быть принят судом апелляционной инстанции во внимание. В материалах дела имеются счета-фактуры (т.9, л. 1-36) с внесенными соответствующими изменениями. Кроме того, согласно письму ООО "РИЧ" от 19.09.2006 (т.8, л. 151) ведение бухгалтерского учета осуществляется единолично директором общества. Внесение таких изменений не противоречит требования статьи 169 НК РФ и соответствует фактическим обстоятельствам.

Доводы представителей налогового органа в настоящем судебном заседании об использование ООО "РИЧ" печати с указанием его "старого" адреса в подтверждение внесенных изменений в указанные счета-фактуры не могут быть приняты судом апелляционной инстанции во внимание.

Действительно, согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 21.01.2008 местно нахождение ООО "РИЧ": г. Москва, ул. Краснодарская, д.15/17. Изменения в сведения о юридическом лице внесены 29.06.2007. Изменения, внесенные в оспариваемые счета-фактуры 16.07.2007, заверены печатью ООО "РИЧ", в которой указан адрес: Псковская обл., г. Великие Луки, Октябрьский пр.125. Вместе с тем доказательств получения обществом печати с указанием нового адреса на дату внесения исправлений инспекцией ФНС не представлено. В связи с чем суд апелляционной инстанции допускает возможность использования обществом в указанный период с 29.06.2007 до 16.07.2007 печати с указанием в ней предыдущего адреса общества.

Доводы налогового органа, указанные в апелляционной жалобе, не могут служить основанием для отказа в вычетах сумм налога на добавленную стоимость, поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает возникновение у налогоплательщика этого права с наличием у поставщиков транспортных средств, складских помещений, с формой и сроками расчетов поставщиков со своими поставщиками.

Ссылка инспекции ФНС на то, что прямые поставщики ООО "САПС" в день перечисления им денежных средств снимали их для последующего расчета со своими поставщиками, не может являться основанием для отказа в возмещении сумм налога на добавленную стоимость. Это обстоятельство лишь свидетельствует о реально произведенных расчетах между ООО "САПС" и его поставщиками.

Из материалов встречных проверок указанных выше предпринимателей видно, что предпринимателями в качестве подтверждения оплаты приобретенного товара представлялись квитанции к приходным кассовым ордерам, которые являются первичными бухгалтерскими документами и подтверждают факт приобретения товара.

Уплата поставщиками общества незначительных сумм налога на добавленную стоимость в бюджет не является основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, законодательством о налогах и сборах не установлены какие-либо минимальные пределы уплаты налогов в бюджет, нарушение которых влечет безусловное основание для отказа в возмещении налога.

При таких обстоятельствах суд считает, что налоговый орган не доказал, что общество неправомерно применило налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, уплаченному поставщикам: ООО "РИЧ", предпринимателям Румянцеву С.Л., Сергееву А.С., Герасимову Л.Е., Богданову Н.А.

Учитывая изложенное решение суда первой инстанции соответствует действующему законодательству, правовых оснований для его отмены не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Псковской области от 13 ноября 2007 года по делу N А52-4160/2007 оставить без изменения, апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Псковской области, общества с ограниченной ответственностью "Себежагропромсервис" - без удовлетворения.

Председательствующий

В.А. Богатырева

Судьи

И.Н. Бочкарева Т.В. Виноградова