Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 января 2008 г. N 14АП-3388/2007

28 января 2008 г.

г. Вологда Дело N А05-6693/2007

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Виноградовой Т.В., судей Бочкаревой И.Н., Богатыревой В.А. при ведении протокола секретарем судебного заседания Сорокиной И.Ю.,

при участии от открытого акционерного общества "Авиакомпания "Трансавиа-Гарантия" Кулаковой Л.В. по доверенности от 01.12.2007 N 59/07-ТАГ, Седых В.А. по доверенности от 01.12.2007 N 58/07-ТАГ, от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Трифанова Д.Б. по доверенности от 21.11.2007 N 02-14/7786,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Авиакомпания "Трансавиа-Гарантия" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 30 октября 2007 года по делу N А05-6693/2007 (судья Панфилова Н.Ю.),

установил

открытое акционерное общество "Авиакомпания "Трансавиа-Гарантия" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) о признании частично недействительным решения от 06.06.2007 N 10-13/17 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 30 октября 2007 года оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль за 2003,2004 годы и уменьшения убытка за 2005 год, начисления соответствующих сумм пеней, по эпизоду завышения внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам сверх установленных норм в размере 644 755 руб.;

- доначисления налога на прибыль за 2004 год и уменьшения убытка за 2005 год, начисления соответствующих сумм пеней, по эпизоду отнесения в состав внереализационных расходов для целей налогообложения процентов по долговым обязательствам - кредитам банков в сумме 42491 руб.;

- уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2005 год по эпизоду завышения внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам в размере 6259 руб.;

- доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующей суммы пеней в результате непринятия налоговых вычетов в сумме 24712 руб. за июнь 2005 год и в сумме 5483 руб. за декабрь 2005 год;

- предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 2916 руб. и начисления соответствующей суммы пеней;

- доначисления транспортного налога за 2004 год в сумме 553 208 руб., за 2005 год в сумме 660 375 руб. и пени по транспортному налогу в сумме 313 509 руб.

В удовлетворении требований в остальной части отказано.

Общество в апелляционной жалобе просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований по эпизодам:

уменьшения убытка за 2005 год в результате включения во внереализационные расходы стоимости списанных акций;

доначисления налога на прибыль за 2004 год в связи с непринятием расходов на оплату консультационных услуг;

доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 979 529 руб. со стоимости услуг, оказанных ООО "Урмия" и казенному предприятию Курской области "Курскаэропорт";

доначисления НДС в результате непринятия вычетов со стоимости коммунальных услуг по арендованному имуществу;

доначисления налога на имущество.

Инспекция в апелляционной жалобе просит решение суда отменить в части признания недействительным оспариваемого решения по эпизодам:

отнесения на внереализационные расходы процентов по долговым обязательствам сверх установленных норм в размере 644 755 руб.;

отнесения на внереализационные расходы процентов по долговым обязательствам - кредитам банков в сумме 42 491 руб.;

непринятия налоговых вычетов по НДС за июнь 2005 года в сумме 24 712 руб.;

непринятия налоговых вычетов по НДС за декабрь 2005 года в сумме 5483 руб.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб и отмены или изменения решения суда.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества, по результатам которой принято решение от 06.06.2007 N 10-13/17. Обществу предложено уплатить недоимки по налогам и пени.

Налоговым органом установлено и в пункте 1.2 оспариваемого решения отражено, что Общество при исчислении налога на прибыль за 2003, 2004, 2005 годы в нарушение статьи 252, подпункта 2 пункта 1 статьи 265, пункта 1 статьи 269, пункта 8 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) завысило внереализационные расходы на сумму процентов по долговым обязательствам сверх установленных норм на 644 755 руб.

Общество при отнесении на внереализационные расходы процентов по кредитным договорам, заключенным с Акционерным коммерческим Сберегательным банком Российской Федерации, ОАО "Урало-Сибирский банк", ОАО коммерческим банком развития газовой промышленности Севера "Севергазбанк", использовало ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшую на дату заключения договоров.

По мнению налогового органа, сумму процентов в целях исчисления налога на прибыль следовало определять по ставке рефинансирования, действовавшей на дату списания процентов.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа в части данного эпизода, правомерно исходил из следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида входят в состав внереализационных расходов.

Статьей 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлены особенности отнесения процентов по полученным долговым обязательствам к расходам:

расходом признаются проценты, которые начислены налогоплательщиком по долговому обязательству, при условии, что их размер не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях, то есть выданным в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах;

существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях;

в случае отсутствия долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях.

Таким образом, при определении расходов, принимаемых к вычету по долговым обязательствам, используются два способа. При применении первого способа определяется средний уровень процентов. В данном случае спор между сторонами связан с применением второго способа.

Обществом заключены шесть кредитных договоров, которыми предусмотрено право банка изменять процентную ставку по кредиту в связи с изменением ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Фактически процентные ставки по кредитам не изменялись в течение всего срока действия кредитных договоров.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит нормы, обязывающей налогоплательщика применять в данном случае ставку рефинансирования Банка России, действовавшую на дату списания процентов. Ссылку налогового органа на статьи 269, 272 и 328 НК РФ апелляционная инстанция считает несостоятельной, поскольку из содержания данных статей такой вывод не следует. Апелляционная инстанция считает правильным толкование налогового законодательства по данному вопросу, изложенное в решении суда.

При таких обстоятельствах у налогового органа не было законных оснований для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду.

В пункте 1.3 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ за 2004 и 2005 годы неправомерно отнесло на внереализационные расходы проценты по долговым обязательствам - кредитам банка в сумме 42 491 руб. К такому выводу Инспекция пришла в связи с тем, что в тех же налоговых периодах Общество предоставляло беспроцентные денежные займы ООО УК "Современные технологии менеджмента и консалтинга", являющемуся учредителем Общества с долей в уставном капитале в размере 20 процентов. В соответствии со статьей 20 НК РФ Инспекция признала заявителя и ООО УК "Современные технологии менеджмента и консалтинга" взаимозависимыми лицами. По мнению налогового органа, расходы в виде процентов не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из кредитных договоров видно, что целями их предоставления являлось приобретение самолета и пополнение оборотных средств.

Факт использования кредитов на цели, не связанные с предпринимательской деятельностью, Инспекцией не установлен.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа по данному эпизоду принято в соответствии с законом и представленными доказательствами.

В пункте 1.5 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 4 пункта 1 статьи 251 , пункта 2 статьи 277, статьи 280 НК РФ отнесло на внереализационные расходы 771 949 руб. 83 коп., составляющих стоимость акций ОАО "Сибнефтегазпереработка", списанных по итогам инвентаризации финансовых активов.

ОАО "Сибнефтегазпереработка" ликвидировано по решению суда.

Общество считает отнесение на внереализационные расходы указанной суммы правомерным, поскольку она является безнадежным долгом.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к таким расходам приравниваются суммы безнадежных долгов. Безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 НК РФ).

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" акция - эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации.

Таким образом, факт приобретение акции не свидетельствует о возникновении у акционерного общества перед владельцем акции имущественного обязательства, выраженного в определенной денежной сумме, в связи с чем отнесение на внереализационные расходы при ликвидации акционерного общества стоимости акций в качестве безнадежного долга неправомерно.

Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает права на отнесение стоимости таких акций на расходы и по другим основаниям.

Следует отметить, что в соответствии с пунктом 10 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги создаваемые организациями в соответствии с законодательством Российской Федерации. В соответствии с пунктом 46 данной статьи при этом не учитывается также отрицательная разница, полученная от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал Обществу в признании недействительным решения налогового органа в части данного эпизода.

В пункте 1.6 оспариваемого решения отражено, что Общество неправомерно завысило расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль за 2004 год, на затраты на консультационные услуги в размере 1 050 000 руб.

Общество заключило с ООО Управляющая компания "Современные технологии менеджмента и консалтинга" (исполнитель) договор от 31.05.2004 N КУ-5, предметом которого являлось экономико-правовое консультирование и консультационно-юридическое обслуживание. Исполнитель обязался оказать Обществу консультационные услуги следующего содержания: анализ экономического состояния заказчика; правовое обеспечение деятельности заказчика; консультирование заказчика по вопросам законодательства; составление проектов по вопросам консультирования; дача заказчику рекомендаций по поводу совершенствования и организации своей деятельности; иные услуги в рамках договора в устной и письменной форме.

За оказанные услуги Общество выплачивает Исполнителю ежемесячное вознаграждение 150 000 руб. (пункт 5.1 договора).

В соответствии со статьей 20 НК РФ стороны по данному договору являются взаимозависимыми лицами, поскольку ООО УК "Современные технологии менеджмента и консалтинга" является учредителем Общества и имеет долю в уставном капитале в размере 20 процентов.

Согласно пояснениям должностных лиц Общества задания исполнителю выдавались в устной форме.

На оплату услуг в 2004 году исполнителем выставлены счета-фактуры на сумму 1 050 000 руб. Оплата произведена путем выдачи денежных средств из кассы Общества и перечислением на счет исполнителя.

В подтверждение оказания услуг представлены акты сдачи-приемки работ и ежемесячные отчеты о проведенных консультациях.

Налоговый орган пришел к выводу, что представленные документы не подтверждают факт оказания услуг и использования их в деятельности, приносящей доход, в связи с чем признал неправомерным отнесение суммы 1 050 000 руб. на расходы в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт. Из приведенной нормы следует, что обязанность доказывания фактов совершения налоговых правонарушений возложена на налоговый орган.

Однако в силу требований главы 25 НК РФ налоговый орган должен доказать факты занижения налогооблагаемых доходов, а налогоплательщик - правомерность расходов, уменьшающих доходы.

Суд первой инстанции, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о недоказанности Обществом факта оказания консультационных услуг, разумности и экономической оправданности понесенных расходов.

Представленные Обществом документы не подтверждают факт участия ООО Управляющая компания "Современные технологии менеджмента и консалтинга" в их оформлении.

Обществом не доказана причинно-следственная связь между повышением доходности Общества и оказанием консультационных услуг.

Ежемесячные отчеты Исполнителя не являются доказательством факта оказания услуг, поскольку содержат обобщенные сведения, не позволяющие установить какие конкретно оказаны услуги по указанным в отчетах разделам (законодательство, судебная практика, финансовые консультации, формы документов и другие); не подтверждено их использование в производственной деятельности.

Обществом по запросу суда не представлено ни одного документа, подготовленного Исполнителем в рамках договора, со ссылкой на то, что такие документы не сохранились.

Доказательства ведения консультаций по телефону и выезда работников исполнителя в г. Архангельск не представлены.

При таких обстоятельствах налоговый орган обоснованно не принял в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на консультационные услуги в сумме 1 050 000 руб. за 2004 год.

В пункте 2.1 оспариваемого решения отражено, что Общество занизило налоговую базу по НДС на стоимость услуг, оказанных ООО "Урмия" и Казенному предприятию Курской области "Курскаэропорт", и не исчислило НДС в сумме 979 529 руб. за налоговые периоды 2004 и 2005 годов.

Общество на основании заключенных с указанными предприятиями договоров выполняло заказные рейсы на самолете по маршрутам Степанован - Курск - Степанован и Ереван - Майкоп - Ростов-на-Дону - Степанован - Ростов-на-Дону - Степанован - Краснодар - Степанован - Ставрополь - Степанован - Ростов-на-Дону.

Общество исчисляло НДС с выручки от выполнения указанных рейсов по ставке 0 процентов на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Инспекция пришла к выводу, что договоры с ООО "Урмия" и Казенным предприятием Курской области "Курскаэропорт" являются договорами фрахтования, а не договорами перевозки, в связи с чем применение налоговой ставки 0% в данном случае неправомерно. По данному основанию налоговый орган доначислил НДС в сумме 979 529 руб.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

В соответствии со статьей 787 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору фрахтования (чартер) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату всю или часть вместимости одного или нескольких транспортных средств на один или несколько рейсов для перевозки грузов, пассажиров и багажа. Порядок заключения договора фрахтования, а также форма указанного договора устанавливаются транспортными уставами и кодексами.

Статьей 104 Воздушного кодекса Российской Федерации предусмотрено заключение договора фрахтования воздушного судна. Согласно пункту 2.1.6 Правил перевозки пассажира, багажа и грузов на воздушных линиях СССР, утвержденных МГА СССР 16.01.95, воздушная перевозка пассажиров, багажа и грузов, выполняемая по договору заказного (чартерного) рейса, осуществляется в соответствии с данными Правилами и инструкциями МГА. Заказные (чартерные) рейсы могут осуществляться в соответствии с условиями договора заказного рейса (договора чартера), заключаемого авиационным предприятием (фрахтовщиком) и предприятием заказчиком (фрахтователем) на определенный период, а также по разовым письменным заявкам (пункт 6.5.1 Правил).

В соответствии со статьей 786 ГК РФ по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.

По условиям заключенных Обществом договоров Общество обязано выполнить заказные рейсы по перевозке пассажиров по согласованному маршруту; подготовить заказчику полностью снаряженное и подготовленное к полету воздушное судно. Заказчик вправе самостоятельно заключать договоры на продажу авиаперевозок по всему маршруту следования с использованием перевозочной документации Общества; выручка от продажи перевозок на авиарейсы принадлежит Заказчику, а Заказчик обязуется оплатить авиауслуги и возместить расходы Общества, связанные с выполнением заказных рейсов.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что договоры с ООО "Урмия" и Казенным предприятием Курской области "Курскаэропорт" являются договорами фрахтования судна на время (тайм-чартер), то есть договорами аренды, а не договорами перевозки.

Следовательно, исходя из буквального толкования подпункта 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ, Общество не вправе применить в рассматриваемом случае налоговую ставку 0 процентов.

При таких обстоятельствах налоговый орган обоснованно доначислил Обществу НДС в сумме 979 529 руб. и соответствующие пени.

В пункте 2.2 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пункта 2 статьи 172 НК РФ завысило налоговые вычеты по НДС при использовании в расчетах собственного имущества: за июнь 2005 года - на 24 712 руб., за декабрь 2005 года - на 5483 руб.

ЗАО "Московский авиационно-ремонтный завод РОСТО" на основании заключенного с Обществом договора от 13.08.20001 произвело капитальный ремонт авиатехники. Работы приняты по акту сдачи-приемки выполненных работ от 08.06.2005 N 2906 и предъявлены к оплате по счету-фактуре от 08.06.2005 N 531 на 1 030 000 руб., в том числе НДС 157 118,64 руб. (том 4 листы 46-50).

В соответствии с договором N 14/05 купли-продажи от 14.02.2005, предусматривающим продажу ремфонда авиатехники на сумму 830 000 руб., по акту N 1 приема-передачи от 15.06.2005 и акту N 2 приема-передачи Общество передало ЗАО "Московский авиационно-ремонтный завод РОСТО" собственное имущество (6 самолетов и 28 двигателей), на стоимость которого выставлен счет-фактура от 15.06.2005 N 589 на 830 000 руб., в том числе НДС 126 609,94 руб. (том 4 листы 51-55, 90).

По акту взаимозачета от 29.06.2005 N 133 (том 4 лист 91) произведен зачет взаимной задолженности по данному счету-фактуре и счету-фактуре ЗАО "Московский авиационно-ремонтный завод РОСТО" от 08.06.2005 N 531 на 830 000 руб., в том числе НДС 126 610 руб. 17 коп.

НДС в сумме 126 610 руб. 16 коп. на основании счета-фактуры от 08.06.2005 N 531 включен Обществом в налоговые вычеты по налоговой декларации по НДС за июнь 2005 года.

Переданный ЗАО "Московский авиационно-ремонтный завод РОСТО" ремфонд состоит из самолетов с двигателями и воздушными винтами и авиадвигателей, приобретенных Обществом в январе 2005 года у ООО "Аэросервис" по договору купли-продажи от 15.01.2005 за 668 000 руб. без предъявления НДС.

ЗАО "Аэрофлот-Норд" письмом от 06.12.2005 N 15235 обратилось к Обществу с просьбой передать 10 тонн авиатоплива ТС-1 в аэропорту "Котлас" для заправки воздушных судов авиакомпании ЗАО "Аэрофлот-Норд" с возвратом в аэропорту "Архангельск" на складе "ТЗК Архангельск".

Общество 12.12.2005 передало ЗАО "Аэрофлот-Норд" в аэропорту "Котлас" топливо самолетное ТС-1 в количестве 10 тонн и предъявило на оплату счет-фактуру от 12.12.2005 N 1502 на 195 655 руб., в том числе НДС 29 844 руб. (том 4 листы 97-101).

ЗАО "Аэрофлот-Норд" 30.12.2005 на основании письма от 06.12.2005 N 15235 передало Обществу топливо ТС-1 в количестве 10 тонн, на оплату которого выставлен счет-фактура от 30.12.2005 N 4624 на 195 644 руб., в том числе НДС 29 844 руб.

По акту взаимозачета от 30.12 2005 N 233 (том 4 лист 96) произведен зачет взаимной задолженности по данному счету-фактуре и счету-фактуре ЗАО "Аэрофлот-Норд" от 30.12.2005 N 4624 на 195 644 руб., в том числе НДС 29 844 руб.

НДС в сумме 29 844 руб. на основании счета-фактуры от 30.12.2005 N 4624 включен Обществом в налоговые вычеты по налоговой декларации по НДС за декабрь 2005 года.

Балансовая стоимость реализованного топлива самолетного ТС-1 составляет 159 695 руб. 79 коп.

Пунктом 2 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа по данным эпизодам, сослался на то, что Общество не использовало в расчетах собственное имущество, поскольку не передавало авиатехнику и топливо для оплаты счетов-фактур от 08.06.2005 N 531 и от 12.12.2005 N 1502, а продало их по отдельным договорам, реализовав авиатехнику и топливо дороже балансовой стоимости.

Апелляционная инстанция согласна с таким выводом, поскольку имеющиеся в материалах дела доказательства свидетельствуют о том, что реализация Обществом собственного имущества произведена не целью оплаты принятых Обществом работ (капитальный ремонт авиатехники) и товара (топливо ТС-1), оплаченных путем зачета взаимных требований. Договор купли-продажи авиатехники заключен 14.02.2005; в данном договоре (спецификации) содержатся условия о продаже 6 самолетов и 28 двигателей на сумму 830 000 руб. Работы по капитальному ремонту авиатехники приняты 08.06.2005.

Реализация Обществом топлива ТС-1 произведена до передачи ему такого же топлива ЗАО "Аэрофлот-Норд".

Согласно статье 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В рассматриваемых случаях стороны вправе произвести зачет встречных требований.

В пункте 2.4 оспариваемого решения отражено, что Общество неправомерно предъявило к вычету НДС со стоимости электроэнергии в сумме 36 763 руб., потребленной в арендуемом помещении.

Заявитель арендовал нежилые помещения у ОАО "Аэропорт Архангельск". Договорами аренды предусмотрена обязанность арендатора возмещать арендодателю фактические расходы по оплате тепловой и электрической энергии, питьевой воды, эксплуатации системы теплоснабжения.

Общество производило оплату коммунальных услуг с НДС на основании предъявляемых ОАО "Аэропорт Архангельск" счетов-фактур и предъявляло НДС к вычету.

Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении требований в части данного эпизода, правомерно исходил из следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

ОАО "Аэропорт Архангельск" - арендодатель не реализует коммунальные услуги, а в качестве абонента получает электроэнергию и коммунальные услуги от энергоснабжающей организации и иных организаций, оказывающих соответствующие услуги.

По условиям заключенных договоров оплату коммунальных услуг производит арендодатель, а арендатор возмещает арендодателю расходы по оплате этих услуг. Таким образом, арендодатель обязан перечислить организациям, предоставляющим коммунальные услуги, их стоимость с учетом НДС и вправе предъявить НДС к вычету, а арендатор обязан возместить арендодателю расходы по оплате этих услуг. Указанные расходы не включают НДС, поэтому арендодатель неправомерно предъявлял в данном случае к оплате стоимость коммунальных услуг с НДС. Неправомерное предъявление НДС к уплате не влечет обязанности перечислить налог и права предъявить его к возмещению.

В пункте 4 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение статей 2, 3, 6, 7 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" не включило в налоговую базу по налогу на имущество за 2003, 2004 и 2005 годы стоимость искусственной взлетно-посадочной полосы, в связи с чем не исчислило налог на имущество в сумме 76 680 руб.

В соответствии с договором подряда от 15.07.2002 N 23-НЕ-2002, заключенным с РСП "Спецмонтажаэродром" (подрядчик) Общество в 2002 году осуществляло строительство искусственной взлетно-посадочной полосы аэропорта "Песчанка".

Договором предусмотрен срок завершения строительных работ и сдачи готового объекта - до 31.10.2002.

Во исполнение обязательств по данному договору подрядчик выполнил работы по устройству покрытия из металлических плит с креплением их металлическими скрутками, что подтверждено актами о приемке выполненных работ от 01.10.2002 N 1/10, от 28.10.2002 N 2/10.

Затраты Общества на строительство взлетно-посадочной полосы учтены на субсчете 08.3 "Строительство объектов основных средств". По мнению заявителя, данный объект является объектом незавершенного строительства.

Из приказа Архангельского межрегионального территориального управления воздушного транспорта от 28.10.2002 N 179 "О допуске аэродрома "Песчанка" на острове Колгуев к эксплуатации самолетами 3-го класса "Ан-26, АН-24 и Як-40) и вертолетами всех типов", копии акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 25.10.2002 N 2, копии свидетельства о государственной регистрации и годности к эксплуатации аэродрома "Песчанка" N 1-50 следует, что аэродром "Песчанка" допущен к эксплуатации с 29.10.2002.

Взлетно-посадочная полоса аэродрома "Песчанка" фактически используется Обществом для получения дохода за предоставленные авиауслуги. Данное обстоятельство подтверждено счетами-фактурами, предъявленными Обществом на оплату авиауслуг по перевозке пассажиров, багажа и грузов, актами выполненных работ, заявками на полеты, расчетами стоимости рейсов, отчетами о полетах, грузовыми авианакладными и другими документами.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" налогом на имущество предприятий облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. При этом основные средства, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы учитываются по остаточной стоимости.

В соответствии с пунктом 4 Инструкции, утвержденной приказом Государственной налоговой службы Российской Федерации от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" база, облагаемая налогом на имущество предприятий, определяется исходя из стоимости основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, отражаемой в активе баланса, в частности, по бухгалтерскому счету 08 "Капитальные вложения". Расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1-е число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).

С 1 января 2004 года введена в действие глава 30 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на имущество организаций".

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В пункте 1 статьи 375 НК РФ указано, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (пункт 4 статьи 376 НК РФ).

Таким образом, размер суммы налога на имущество организаций (авансового платежа), исчисленной за налоговый (отчетный) период, зависит от того, насколько правильно сформирована остаточная стоимость имущества на дату, определенную законодательством о налогах и сборах.

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств в 2003, 2004 и 2005 годах регулировался приказами Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" и от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

Из названных нормативных актов следует, что законченный строительством объект основных средств включается в состав объектов основных средств организации на основании пунктов 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01. Первоначальная стоимость принимаемого к бухгалтерскому учету основного средства определяется на основании пункта 8 названного Положения.

Согласно пункту 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Минфином Российской Федерации (от 30.12.1993 N 160), затраты по строительству объектов, учтенные на счете "Капитальные вложения", до окончания работ составляют незавершенное строительство. К законченному строительству относятся принятые в эксплуатацию объекты, приемка которых оформлена в установленном порядке (пункт 3.2.1 Положения N 160). После принятия объекта в эксплуатацию затраты по данному объекту в размере его инвентарной стоимости, а также другие расходы списываются со счета "Капитальные вложения" на счета учета приходуемого имущества или источников их финансирования.

В пункте 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации указано, что к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты.

Таким образом, в 2003, 2004 и 2005 годах в силу положений перечисленных документов по бухгалтерскому учету построенный объект недвижимости относился к незавершенным капитальным вложениям и должен был учитываться на счете 08 вплоть до получения документов, подтверждающих его государственную регистрацию.

После получения свидетельства о государственной регистрации права собственности на завершенный строительством объект недвижимого имущества этот объект должен быть зачислен в состав основных средств. Основанием для зачисления является акт о приеме-передаче здания (сооружения). Сформированная первоначальная стоимость завершенного строительством объекта списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства".

Судом первой инстанции установлено, что взлетно-посадочная полоса находилась в постоянной эксплуатации и отвечала всем признакам основных средств.

Апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что вопрос о включении в объект налогообложения по налогу на имущество организаций не должен зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта.

При таких обстоятельствах основания для признания недействительным решения налогового органа в части данного эпизода у суда первой инстанции отсутствовали.

При названных обстоятельствах апелляционная инстанция считает, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Руководствуясь статьями 102, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 30 октября 2007 года по делу N А05-6693/2007 оставить без изменения, апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Авиакомпания "Трансавиа-Гарантия" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в федеральный бюджет госпошлину в сумме 1000 руб. за рассмотрение апелляционной жалобы.

Председательствующий

Т.В. Виноградова

Судьи

В.А. Богатырева И.Н. Бочкарева