Рыночные механизмы пресечения уклонений от НДС (И.В. Цветков, "Ваш налоговый адвокат", N 1, I квартал 2004 г.)

Рыночные механизмы пресечения уклонений от НДС

Изучение и анализ практики ведения хозяйственной деятельности в современной России позволяют сделать вывод, что большинство возникающих в отечественной экономике проблем обусловлено неадекватностью созданного механизма правового регулирования экономической деятельности объективным закономерностям поведения хозяйствующих субъектов в условиях рыночной экономики.

Уклонение от уплаты НДС - одна из таких проблем и корни ее кроются в несовершенстве механизма правового регулирования налоговых правоотношений. Поэтому решение обозначенной проблемы не в усилении государственных репрессий и установлении тотального контроля за деятельностью налогоплательщиков, к чему нас сегодня призывает МНС России, а в настройке и оптимизации механизма правового регулирования поведения хозяйствующих субъектов таким образом, чтобы привести его в соответствие с объективными реалиями рыночной системы хозяйствования.

Известно, что движущие силы рыночной экономики - это индивидуальная инициатива, капитал и риск, а наиболее эффективным и приспособленным регулятором поведения хозяйствующих субъектов в условиях рынка является частное право. Поэтому добиться должного поведения налогоплательщиков можно только в том случае, когда в регулировании налоговых отношений будет задействован мощнейший регулятивный потенциал частноправовых средств. Опыт индустриально развитых стран мира учит, что публично-правовые средства регулирования (в том числе налоговые) при всей их важности в рыночной системе хозяйствования имеют всего лишь обеспечивающее значение, помогая частноправовым средствам путем прямого нормативного или распорядительного воздействия изменять в необходимом направлении поведение хозяйствующих субъектов.

К сожалению, сегодня органы власти очень часто пытаются добиться желаемого поведения субъектов отечественной экономики, прибегая к публично-правовым средствам регулирования их деятельности, забыв о мощнейшем регулятивном потенциале частноправовых средств рыночной экономики. Ощутимого результата, как показывает изучение практики, такие попытки не дают, а приводят лишь к возрастающим неэффективным тратам денег налогоплательщиков на содержание армии государственных чиновников, усилению административных барьеров, все большим ограничениям прав добросовестных налогоплательщиков, влекущим за собой снижение деловой активности и т.д.

В чем, например, кроется сегодня одна из главных причин уклонения от уплаты НДС? По нашему мнению, в полнейшем безразличии налогоплательщиков, приобретающих в процессе хозяйственной деятельности необходимые товары (работы, услуги), к выбору таких контрагентов-продавцов, которые являлись бы добросовестными плательщиками в бюджет полученного при расчетах НДС. А способствует такому положению дел не что иное, как существующий порядок уплаты и возмещения НДС, который определенным образом провоцирует подобное безразличие налогоплательщиков.

Основополагающий принцип функционирования современной рыночной экономики - саморегулирование. Поэтому для решения проблемы уклонения от уплаты НДС, на наш взгляд, необходимо задействовать регулятивный потенциал индивидуальных ненормативных частноправовых средств, с помощью которых хозяйствующие субъекты самостоятельно упорядочивают и организуют свою деятельность. Умелое включение потенциала соответствующих частноправовых средств в систему регулирования налоговых отношений позволит создать в России такую правовую среду, когда не государство в лице налоговых органов, а сами налогоплательщики будут предпринимать все возможные усилия для недопущения уклонений от уплаты НДС посредством более эффективной самоорганизации своей хозяйственной деятельности. Это позволит добиться высокого результата по пресечению уклонений от уплаты НДС при минимуме финансовых затрат и ограничений прав добросовестных налогоплательщиков.

На наш взгляд, проблема уклонения от уплаты НДС может быть достаточно эффективно решена с помощью следующих рыночных механизмов.

1. Во-первых, следует изменить установленный ст. 168, 173, 174 НК РФ порядок уплаты НДС, разорвав цепочку движения НДС от покупателя к продавцу, сразу направив НДС от покупателя в бюджет.

Это сделает невозможным и экономически невыгодным использование схем мошеннического обогащения НДС с помощью фирм-однодневок и т.п. Интересов добросовестных налогоплательщиков такое изменение серьезно не затронет, поскольку им по большому счету все равно, куда перечислять НДС: продавцу или в бюджет. Некоторые сложности и ухудшения возникнут из-за необходимости оформления налогоплательщиками дополнительного платежного поручения на уплату НДС в бюджет, а также при использовании ими неденежных и наличных форм расчетов, однако, на наш взгляд, такие ограничения прав и интересов добросовестных налогоплательщиков не идут ни в какое сравнение с той ситуацией, которая может сложиться в результате введения НДС-счетов.

2. Необходимо включить в систему регулирования отношений по уплате НДС частноправовые механизмы стимулирования надлежащего поведения хозяйствующих субъектов. Для этого нужно:

упорядочить и четко разграничить обязательства по уплате НДС на налоговые и гражданско-правовые (договорные);

ввести частноправовые механизмы экономического стимулирования надлежащего исполнения хозяйствующими субъектами возложенных на них законом или договором обязательств по уплате НДС.

В связи с этим предлагаем следующее:

ясно и недвусмысленно провозгласить, что лицом, отвечающим перед налоговыми органами за поступление НДС в бюджет (налогоплательщиком), является хозяйствующий субъект, реализующий товары (работы, услуги). Его отношения с бюджетом - налоговые отношения, поэтому он в любом случае обязан обеспечить поступление в бюджет НДС от своих операций по реализации;

ввести два возможных способа исполнения налогоплательщиками налоговой обязанности по уплате НДС в бюджет:

- самим продавцом-налогоплательщиком по правилам ст. 45 НК РФ,

- по его поручению на основании договора - покупателем продукции (работ, услуг);

определить, что обязательства покупателя по уплате им НДС в бюджет на основании договора с продавцом (платеж в пользу третьего лица) признаются гражданско-правовыми (договорными). Исполнение этих обязательств регулируется ст. 316 ГК РФ, т.е. они считаются исполненными в момент поступления НДС в бюджет.

Такое правило позволит обеспечить должную заинтересованность и ответственность налогоплательщиков в выборе добросовестных покупателей и принятие ими всех возможных частноправовых мер для надлежащего исполнения этими покупателями взятых на себя договорных обязательств по перечислению НДС в бюджет (отгрузка товара против платежа и другие способы обеспечения исполнения обязательств).

Неисполнение покупателем своих договорных обязательств по уплате в бюджет НДС не будет служить основанием для освобождения продавца-налогоплательщика от обязанности уплатить НДС. В таких случаях налогоплательщик приобретает право требования возмещения покупателем убытков в размере уплаченных налогоплательщиком в бюджет НДС и налоговых санкций (см. последний абзац п. 1.1 Постановления КС РФ от 27 апреля 2001 г. N 7-П);

установить, что право на применение налоговых вычетов возникает у продавца только после исполнения им обязанности по уплате НДС в бюджет в порядке ст. 45 НК РФ или после поступления в бюджет НДС от покупателя (ст. 316 НК РФ). Это также стимулирует продавца на принятие должных мер по скорейшему перечислению НДС по операциям реализации в бюджет и избавит бюджет от неоправданного возмещения НДС;

предусмотреть, что покупатель вправе применить налоговый вычет только в том случае, если при покупке товаров (работ, услуг) он надлежаще исполнил свои договорные обязательства по уплате НДС и перечислил НДС в бюджет (в порядке ст. 316 ГК РФ).

Если обязательство им не исполнено (НДС в бюджет не поступил), то покупатель не вправе применить налоговый вычет.

Кроме того, целесообразно закрепить правило, что в таких случаях при дальнейшей реализации покупателем приобретенных товаров, по которым он НДС не уплатил, налоговая база по НДС должна определяться со всей конечной цены реализации с учетом не уплаченного при приобретении товаров НДС.

Это сделает экономически выгодным для покупателя самому и как можно скорее уплатить НДС в бюджет;

закрепить правило, что в случаях многоступенчатой перепродажи товаров (работ, услуг) при конечной реализации по более низким ценам налоговый вычет ограничивается размером НДС, уплаченного в бюджет при конечной реализации.

Это полностью согласуется с частноправовыми принципами регулирования рыночной экономики, возлагающими на ее субъектов риск неудач и убытков от ведения ими хозяйственной деятельности. Такие убытки, на наш взгляд, не должны ограничиваться лишь утратой планируемых доходов от перепродаж. В них должна входить и утрата части уплаченного при приобретении товаров НДС.

Данное правило стимулирует налогоплательщиков более ответственно подходить к организации своей хозяйственной деятельности и сделает экономически невыгодным и невозможным применение схем завышения подлежащего возмещению из бюджета НДС.

На наш взгляд, предложенные меры способны кардинально изменить существующее положение с уклонением от уплаты НДС, причем намного более эффективно, чем введение НДС-счетов и проведение иных налоговых мероприятий репрессивного характера.

И.В. Цветков,

судья Арбитражного суда Смоленской области, канд. юрид. наук

"Ваш налоговый адвокат", N 1, I квартал 2004 г.