Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 августа 2008 г. N 15АП-4075/2008

город Ростов-на-Дону

дело N А32-25238/2007-26/504

18 августа 2008 г.

15АП-4075/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 11 августа 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 августа 2008 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шимбаревой Н.В.

судей О.Г. Авдониной, Е.В. Андреевой

при ведении протокола судебного заседания судьей Шимбаревой Н.В.

при участии:

от заявителя: Решетняк Г.А. по доверенности от 05.02.2008г.

от заинтересованного лица: Морус А.М. по доверенности от 17.01.2008г. N 05-20/00211

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Регенал"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 16 мая 2008 г. по делу N А32-25238/2007-26/504

принятое в составе судьи Ветер И.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Регенал"

к заинтересованному лицу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю

о признании недействительным решения налогового органа

УСТАНОВИЛ:

ООО "Регенал" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю от 20.08.2007 г. N 15-37/107 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 55 091,03 руб., доначисления НДС в сумме 320 617,07 руб. и пени по НДС в сумме 38 256,98 руб. (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ). От первоначально заявленного требования о признании недействительным решения УФНС России по Краснодарскому краю N 27-13-675-1441 от 24.10.2007 г. и решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю N 3179 от 30.11.2007 г. ООО "Регенал" заявило отказ, принятый арбитражным судом в порядке ст. 49 АПК РФ.

Решением суда от 16.05.2008 года в удовлетворении требований ООО "Регенал" отказано. В части отказа от требований производство по делу прекращено на основании ст. 150 АПК РФ. Судебный акт мотивирован тем, что заявителем не выполнены условия для принятия НДС к вычету, установленные ст.ст. 171, 172, 169 НК РФ. Общество неправомерно приняло к вычету налог, уплаченный в стоимости товара поставщику, имеющему несуществующий ИНН. Кроме того, заявитель, в нарушение требований законодательства о налогах и сборах, уплатив поставщику в стоимости товара НДС по ставке 10 %, предъявил к вычету налог по ставке 18 % по иному (неоплаченному) счету-фактуре. Налоговый орган правомерно восстановил обществу к уплате в бюджет НДС по списанным материальным ценностям, ввиду того, что обществом не был доказан факт приобретения данных материальных ценностей и правомерного принятия к вычету НДС, уплаченного в стоимости ТМЦ их поставщикам.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ООО "Регенал" обжаловало его в суд апелляционной инстанции. В апелляционной жалобе общество просит решение суда от 16.05.2008 года отменить и принять по делу новый судебный акт, которым требования заявителя удовлетворить. Податель жалобы полагает, что им выполнены все требования законодательства о налогах и сборах для принятия налога к вычету. Недобросовестность Общества налоговым органом не доказана. Письмом N 24 от 18.11.2004 г., направленным в адрес ООО "Аверс", общество изменило назначение платежа, указав, что денежные средства в сумме 1 800 000 рублей, в т. ч. НДС 10%, поступившие поставщику в счет оплаты семян кукурузы, считать поступившими в счет оплаты семян сахарной свеклы, в т. ч. НДС 18 % - 274 576,27 руб. При таких обстоятельствах принятие к вычету НДС по ставке 18% является правомерным. Кроме того, законодательством о налогах и сборах не предусмотрено такого основания для отказа в вычете, как недобросовестные действия контрагентов налогоплательщика, следовательно, отказ в вычете по операциям с ООО "Конектор", ИНН которого является несуществующим, не соответствует законодательству. Вместе с тем, налоговый орган необоснованно восстановил Обществу НДС по товарам с истекшим сроком годности, списанным в результате проведенной инвентаризации.

В судебном заседании представитель ООО "Регенал" ходатайствовал об уточнении требований по апелляционной жалобе: просил суд апелляционной инстанции отменить решение Арбитражного суда Краснодарского края от 16.05.2008 года в части отказа Обществу в удовлетворении требований. Судом ходатайство удовлетворено: уточнение требований по апелляционной жалобе принято.

В отзыве на апелляционную жалобу и дополнении к нему налоговый орган просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, как законное и обоснованное, апелляционную жалобу ООО "Регенал" - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 16.05.2008 года по делу N А32-25238/2007-26/504 проверяются Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

В судебном заседании представители сторон повторили доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю проведена выездная налоговая проверка ООО "Регенал" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов в бюджет за период с 01.01.2004 года по 08.06.2007 года, о чем составлен акт проверки от 16.07.2007 г. N 14-37/104. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 20.08.2007 г. N 15-37/107 "О привлечении ООО "Регенал" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу были начислены, в том числе: штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 55 091,03 руб., НДС в сумме 320 617,07 руб. и пени по НДАС в сумме 38 256,98 руб. Решение налогового органа в указанной части мотивировано следующим. В 4 квартале 2004 года Общество завысило сумму вычетов по НДС на 110 939,91 руб. в связи с неправомерным предъявлением к вычету налога в сумме 274 576,27 руб. (по ставке 18%) при том, что в стоимости товара поставщику ООО "Аверс" был уплачен НДС в сумме 163 636,36 руб. (по ставке 10%). В ноябре 2005 года налогоплательщик неправомерно предъявил к вычету НДС в сумме 36 910 руб., уплаченный в стоимости товара несуществующему юридическому лицу - ООО "Конектор" (сведения о регистрации которого в ЕГРЮЛ отсутствуют, ИНН является несуществующим). ООО "Регенал" списало ТМЦ в декабре 2005 года на сумму 227 830,10 руб., в декабре 2006 года на сумму 153 2651,76 руб., во 2 квартале 2007 года на сумму 831 830,15 руб. в связи с их недостачей, выявленной в результате проведенных инвентаризаций. В качестве причин недостачи налогоплательщиком указаны: потери при перевозке и длительном хранении. По результатам проверки налогоплательщику был восстановлен к уплате в бюджет НДС за декабрь 2005 г. - 7429,90 руб., за декабрь 2006 г. - 15617,37 руб., за 2 квартал 2007 г. - 149719,90 руб. в связи с тем, что Обществом не подтверждены факты приобретения ТМЦ, их перевозки и хранения, а также использования для деятельности, облагаемой НДС.

Не согласившись с решением налоговой инспекции в части привлечения общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 55 091,03 руб., доначисления НДС в сумме 320 617,07 руб. и пени по НДАС в сумме 38 256,98 руб., ООО "Регенал" оспорило его в арбитражном суде в порядке ст.ст. 137, 138 НК РФ.

Отказывая заявителю в удовлетворении требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Исходя из статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в случаях, названных в пунктах 3,6-8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 Кодекса, а применение налоговых вычетов предусматривается статьями 171, 172 Кодекса и возможно лишь при определенных условиях и наличии установленных документов в целях исчисления суммы вычетов.

В соответствии со статьями 171, 172 Кодекса обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документаций лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Судом установлено, что в 2004 году на основании договора N 420 от 10.02.2004 г. ООО "Регенал" приобрело у ООО "Аверс" семена кукурузы и подсолнечника, отгруженные покупателю на основании счетов-фактур N 854 от 13.04.2004 г. и N 756 от 08.04.2004 г., в которых, в том числе, был указан НДС, исчисленный по ставке 10 %. Названные счета-фактуры были оплачены Обществом платежным поручением N 74 от 16.11.2004 года на сумму 1 800 000 рублей, в том числе НДС (10%) - 163 636,36 руб. В качестве основания платежа в данном платежном поручении указано: "оплата за семена кукурузы по договору N 420 от 10.02.2004 г.". Из материалов дела следует, что в книге покупок за 4 квартал 2004 года отражена оплата ООО "Аверс" в сумме 1 800 000 рублей, между тем, к вычету по НДС в указанном налоговом периоде ООО "Регенал" предъявлен НДС в сумме 274 576,27 руб., исчисленный по ставке 18 %.

В качестве доказательства правомерности примененного налогового вычета заявитель в материалы дела представил Письмо N 24 от 18.11.2004 г., адресованное руководителю ООО "Аверс", в котором общество сообщало об изменении назначения платежа, поступившего поставщику по платежному поручению N 74 от 16.11.2004 года, указав, что денежные средства в сумме 1 800 000 рублей, в т. ч. НДС 10% - 163 636,36 руб., перечисленные ООО "Аверс" в счет оплаты семян кукурузы, следует считать перечисленными в счет оплаты семян сахарной свеклы, в т. ч. НДС 18 % - 274 576,27 руб.

Суд апелляционной инстанции не принимает указанный довод заявителя в качестве доказательства правомерности принятия налога к вычету в связи с тем, что заявителем не доказан факт направления Письма N 24 от 18.11.2004 г. в адрес ООО "Аверс", а также ввиду того, что из материалов встречной проверки поставщика достоверно следует, что ООО "Аверс" отразило в бухгалтерском учете 1 800 000 рублей, поступившие от ООО "Регенал", в счет оплаты последним семян кукурузы по договору N 420 от 10.02.2004 г. При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявитель неправомерно предъявил к налоговому вычету НДС в сумме 110 939,91 руб. (274 576,27 руб. - 163 636,36 руб.).

Судом также установлено, что в декабре 2005 года, декабре 2006 года и 2 квартале 2007 года ООО "Регенал" были проведены инвентаризации, в результате которых Общество списало товарно - материальные ценности: в декабре 2005 года на сумму 227 830,10 руб., в декабре 2006 года на сумму 153 2651,76 руб., во 2 квартале 2007 года на сумму 831 830,15 руб. в связи с их недостачей. Из представленных к проверке, в целях подтверждения фактов недостачи, объяснительных следует, что ТМЦ списаны по однотипным причинам, а именно: в результате потерь при перевозке и длительном хранении.

Между тем, из материалов дела следует, что в учете ООО "Регенал" отсутствуют основные средства, в проверяемый период организация собственных складских помещений не имела, у других лиц не арендовала, был заключен только договор аренды офиса с ООО "Лотос"; транспортные средства (собственные либо арендованные) у ООО "Регенал" также отсутствовали, первичные документы, подтверждающие расходы Общества на приобретение, перевозку и хранение ТМЦ, списанных в результате проведенных инвентаризаций, ни налоговому органу, ни суду не представлены. Документы, подтверждающие факты хищения, пропажи, утери имущества, приведения его в негодность (дефектные ведомости), утилизации испорченных ТМЦ в материалах дела также отсутствуют. Представленные Обществом материалы по инвентаризациям, документы учета и организационно-распорядительные документы не подтверждают факт утраты ТМЦ, наличие их недостачи.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции, руководствуясь пунктом 3 статьи 170 НК РФ, пришел к правильному выводу об обоснованном восстановлении налогоплательщику к уплате в бюджет НДС за декабрь 2005 г. - 7429,90 руб., за декабрь 2006 г. - 15617,37 руб., за 2 квартал 2007 г. - 149719,90 руб.

Довод заявителя о том, что неиспользование в деятельности, облагаемой НДС, ТМЦ, выбывших из оборота в результате их хищения или утраты, автоматически не влечет восстановление к уплате в бюджет сумм налога, уплаченного в стоимости выбывших ТМЦ, судом апелляционной инстанции принимается, между тем, судом учитывается, что в соответствии с законодательством о налогах и сборах не подлежит восстановлению к уплате в бюджет НДС при условии, что налогоплательщиком будет доказан факт выполнения всех установленных законодательством о налогах и сборах условий для принятия к вычету налога, уплаченного в стоимости выбывших ТМЦ, в периоде их приобретения. Учитывая, что заявителем не доказаны факты: приобретения списанных ТМЦ, их перевозки, хранения, недостачи, уплаты налога поставщикам в стоимости ТМЦ, использования ТМЦ для деятельности, облагаемой НДС, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об обоснованном восстановлении ООО "Регенал" НДС к уплате в бюджет в спорных налоговых периодах.

Из материалов дела следует, что в ноябре 2005 года ООО "Регенал" предъявило к вычету НДС в сумме 36 910 руб. на основании счета-фактуры N 61 от 01.07.2005 г., выставленного заявителю ООО "Конектор" (ИНН 7708410044). Основанием для отказа в принятии указанной суммы налога к вычету явились результаты встречной проверки поставщика, свидетельствующие о том, что ООО "Конектор" является несуществующим юридическим лицом, поскольку в ЕГРЮЛ отсутствуют сведения о данной организации, ИНН 7708410044 имеют структуру, не соответствующую принятому программному алгоритму формирования ИНН и является несуществующим.

Суд первой инстанции, руководствуясь нормами законодательства о налогах и сбора, а также разъяснениями Пленума ВАС РФ, данными им в Постановлении от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованно согласился с позицией налоговой инспекции, признав неправомерным предъявление Обществом к вычету НДС по операциям с несуществующим поставщиком.

Между тем, судом апелляционной инстанции также учитывается следующее.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.01 N 138-О разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск. При вступлении в гражданские правоотношения субъекты должны проявлять разумную осмотрительность, поскольку последствия выбора недобросовестного контрагента ложатся на этих субъектов.

Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если при выборе контрагента он не проявил необходимой меры осторожности и осмотрительности. В постановлении от 20.02.01 N 3-П и определении от 08.04.04 N 169-О Конституционный Суд Российской Федерации определил, что фактически уплаченными поставщикам суммами НДС являются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика). Если произведенные налогоплательщиком расходы не обладают характером реальных затрат, не возникают и объективные условия для признания таких сумм фактически уплаченными поставщикам. Аналогичные положения отражены в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.04 N 168-О. Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место и в том случае, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет поставщиком в денежной форме (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.04 N 324-О).

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности производители (поставщики) продукции не существуют, не осуществляли хозяйственные операции, по которым заявлен налоговый вычет, и налоги в бюджет ими не уплачивались, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, индивидуальные предприниматели. В соответствии со статьей 51 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации. Согласно пункту 3 статьи 49 Налогового кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает также с момента государственной регистрации. Только зарегистрированное в установленном порядке юридическое лицо может участвовать в налоговых и гражданских правоотношениях, а совершенные им юридически значимые действия будут иметь правовые последствия. Действия по передаче товара не могут быть признаны сделкой в смысле статьи 153 Гражданского кодекса Российской Федерации, так как одним из участников сделки выступает несуществующее юридическое лицо, а следовательно, сделка как таковая между юридическими лицами отсутствует.

Таким образом, не зарегистрированная в установленном порядке в качестве юридического лица организация не вправе предъявлять своим покупателям налог на добавленную стоимость к уплате, поскольку не является участником налоговых правоотношений. Физическое же лицо, выступающее от имени такой организации, плательщиком налога на добавленную стоимость не является. В свою очередь покупатель товаров (работ, услуг) такого продавца при заключении сделки с несуществующим юридическим лицом в соответствии с нормами гражданского законодательства действует на свой риск, обязан предпринять все необходимые меры для идентификации своего контрагента, а, следовательно, не вправе предъявлять ошибочно уплаченные суммы налога к возмещению из бюджета.

Суд полно, всесторонне исследовал представленные в дело доказательства, оценил действия общества, с точки зрения его добросовестности, исходя из совокупности всех обстоятельств по делу, учел разъяснения Пленума ВАС РФ, данные им в Постановлении от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", и принял законный и обоснованный судебный акт, который отвечает требованиям статей 15, 71, 170, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не подлежит отмене или изменению.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного основания для удовлетворения апелляционных жалоб отсутствуют.

В соответствии со ст.ст. 102,110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы надлежит возложить на заявителя.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 16 мая 2008 года по делу А32-25238/2007-26/504 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

О.Г. Авдонина Е.В. Андреева