Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 марта 2009 г. N 15АП-1729/2009

город Ростов-на-Дону

дело N А53-19504/2008

20 марта 2009 г.

15АП-1729/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 17 марта 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 марта 2009 г.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Винокур И.Г.

судей Е.В. Андреевой, Л.А Захаровой

при ведении протокола судебного заседания Винокур И.Г.

при участии:

от заявителя: Корж А.М. по доверенности от 11.01.2009 г.; Копылова Е.М. по доверенности от 06.11.2008 г.; Медведева О.Н. по доверенности от 11.01.2009 г.;

от заинтересованного лица: Саражинская С.Ф. по доверенности от 16.03.2009 г.; Довгополая Л.Н. по доверенности от 11.01.2009 г.; Бакарюк Н.В. по доверенности от 12.01.2009 г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 20 января 2009 г. по делу N А53-19504/2008

принятое в составе судьи Сулименко Н.В.

по заявлению ООО "Ростоврегионгаз"

к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области

о признании недействительным п. 1 решения инспекции от 30.09.08 г. N 07/10 в части уплаты штрафов в размере 20% от неуплаченных сумм налогов в сумме 18 625 391 руб., в том числе: по налогу на прибыль 1 610 207 руб., по НДС 16 967 805 руб., акцизу 47 379 руб.; п. 2 решения в части уплаты пени по налогу на прибыль в сумме 5 544 699 руб., НДС в сумме 4 435 606 руб., акцизу на природный газ в сумме 135 196 руб.; п. 3.1 решения в части уплаты недоимки по налогу на прибыль в сумме 12 440 771 руб., НДС в сумме 10 564 486 руб., акциза в сумме 589 334 руб.

УСТАНОВИЛ:

ООО "Ростоврегионгаз" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным пункта 1 решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 30.09.2008 г. N 07/10 в части уплаты штрафов в размере 20 % от неуплаченных сумм налогов в сумме 18 625 391 руб., в том числе: по налогу на прибыль 1 610 207 руб., по НДС 16 967 805 руб., акцизу 47 379 руб.; пункта 2 решения в части уплаты пени по налогу на прибыль в сумме 5 544 699 руб., НДС в сумме 4 435 606 руб., акцизу на природный газ в сумме 135 196 руб.; пункта 3.1 решения в части уплаты недоимки по налогу на прибыль в сумме 12 440 771 руб., НДС в сумме 10 564 486 руб., акциза в сумме 589 334 руб. (с учетом уточнений в порядке ст.49 АПК РФ).

Решением суда от 20 января 2009 г. признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 30.09.2008г. N 07/10 в части

- доначисления налога на прибыль в сумме 12 440 771 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ;

- доначисления НДС в размере 10 564 486 руб., соответствующей пени в размере 4 435 606 руб., налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа 16 967 805 руб.

- доначисления акциза в размере 589 334 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ.

В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Решение мотивировано тем, что поскольку общество не имеет права требовать от населения производить оплату за потребленный газ сверх установленных норм потребления, то выручка им правомерно рассчитывалась, исходя из норматива потребления. Налоговый орган не доказал обоснованность примененного расчета. Вывод налогового органа об идентичности услуг ООО "БК-Сервис" и ООО "Аудит-Новые технологии" необоснован. Заключение договоров добровольного медицинского страхования является нормальной практикой. Ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении налогового органа не названы первичные бухгалтерские документы и иные сведения, которые подтверждают выявленные налоговым органом нарушения, не учтён дополнительный лист к книге покупок. Выявленные инспекцией ошибки за период январь-март 2006 г. связаны с технической ошибкой программы, которая привела к неверному выводу итоговой суммы в книге продаж. Публикации связаны с производственной деятельностью ООО "Ростоврегионгаз", несение данных затрат вытекает из требований пункта 19 Правил поставки газа. Инспекция не представила суду доказательств, что налоговый вычет заявлен вне связи с реальным осуществлением деятельности, общество является недобросовестным налогоплательщиком. Недостатки оформления товарных накладных, на основании которых оприходован товар, не могут служить основанием для отказа в принятии вычета. ООО "Ростоврегионгаз" имеет право на льготу, предусмотренную подпунктом 10 пункта 1 статьи 183 НК РФ.

Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ и просила отменить решение в части удовлетворения требований ООО "Ростоврегионгаз" и отказать в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Податель жалобы полагает, что доходы от реализации всего объема газа, поставленного населению, подлежат признанию в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произведена реализация. Судом не учтена учетная политика налогоплательщика на 2006 - 2007 г.г. Суд признал незаконным исключение из состава расходов рекламных услуг, однако решение N 07/10 от 30.09.2008 г. в указанной части не нарушает прав общества. Судом не учтено, что налогоплательщик самостоятельно поправил нарушение уточненной декларацией, устранив тем самым доначисление по налогу на прибыль, произведенное Инспекцией. Суд признал доводы налогового органа об идентичности услуг, оказанных ООО "Аудит-Новые технологии" и ООО "БК -Сервис", необоснованными, но не указал на основе какого первичного документа сделан данный вывод. В нарушение требований п. 1 ст. 252 НК РФ ООО "Ростоврегионгаз" в 2006-2007 гг. в налоговом учете отражены экономически неоправданные расходы по страховым взносам по договорам добровольного медицинского страхования. Суд не оценил довод налогового органа о том, что расчет тарифа произведен в соответствии с распоряжением Росстрахнадзора от 08.07.1993 г. N 02-03-36, не учел данные медицинской энциклопедии, представленные налоговым органом. В нарушение установленного порядка ООО "Ростоврегионгаз" в проверяемом периоде стоимость реализованных товаров для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость сформирована по ценам, отличным от установленных РЭК РО. Налогоплательщик, представив с возражениями дополнительный лист к книге покупок за январь 2006 г., не подтвердил его данные первичными документами, суд также не сослался ни на одни первичный документ. Судом не приняты во внимание материалы встречной проверки ООО "Велес", материалами дела не подтверждается реальность совершения хозяйственной операции. Общество не является газодобывающей или газотранспортной организацией, следовательно, не может воспользоваться льготой по акцизам.

В соответствии с частью 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области просит отменить решение в части удовлетворения требований общества, ООО "Ростоврегионгаз" не заявлено возражений, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции в обжалуемой части.

Согласно п.6 ст.268 АПК РФ вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с ч.4 ст.270 Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Ростоврегионгаз" просило решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании участвующие в деле лица повторили доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Ростоврегионгаз" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах. Результаты проверки оформлены актом N 07/08 от 04.09.2008г. (т. 2, л.д. 3-70), в котором зафиксированы выявленные инспекцией нарушения законодательства о налогах и сборах. Налогоплательщик представил возражения на акт проверки.

Налогоплательщик был извещен о рассмотрении материалов проверки, что подтверждается уведомлением N 07-23.03/9577 от 04.09.2008г. Из протокола рассмотрения материалов проверки от 29.09.2008г. следует, что представители общества участвовали при рассмотрении материалов проверки (том 13). Возражения на акт проверки приняты налоговым органом частично.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика на акт проверки и материалы выездной налоговой проверки, исполняющий обязанности руководителя инспекции принял решение N 07/10 от 30.09.2008г., согласно которому обществу доначислен налог на прибыль в размере 12 540 780 руб., соответствующие пени в размере 5 551 172 руб. и налоговые санкции в размере 1 610 207 руб.; налог на добавленную стоимость в размере 10 564 486 руб., соответствующие пени в размере 4 435 606 руб. и налоговые санкции в размере 16 967 805 руб.; акцизы в размере 589 334 руб., соответствующие пени в размере 148 351 руб., налоговые санкции в размере 47 379 руб.; пени за неперечисление налога на доходы физических лиц в размере 49 260 руб., налоговые санкции на основании статьи 123 НК РФ в размере 13 790 руб.; единый социальный налог в размере 6 526 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 3 955 руб.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения в арбитражный суд в порядке ст.137-138 НК РФ.

Как следует из материалов дела, ООО "Ростоврегионгаз" в 2006 году населению поставлен газ в объеме 2 458 307 тыс. куб. метров на сумму 3 495 835, 939 тыс. руб., в 2007 году - в объеме 2 303 345 тыс. куб. метров на сумму 3 930 936,235 тыс. руб.

По данным налогового органа выручка от реализации газа населению с учетом утвержденных регулирующим органом цен в 2006 году составила 3 571 919,857 тыс. руб., в 2007 году - 3 913 383,123 тыс. руб. (в том числе НДС). При проверке налоговым органом установлено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год на 64 477,897 тыс. руб., за 2007 год - завышение на 14 875,519 тыс. руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налоговой инспекции о занижении истцом выручки (дохода) вследствие исчисления ее не от всего объема газа, отпущенного населению, а от количества газа, определенного расчетным путем по нормативам потребления. Налоговым органом установлен так называемый "разбаланс" газа (разница между объемами газа, отпущенными населению, и объемами газа, на которые произведено начисление оплаты по счетчикам и нормативам потребления). По мнению инспекции, общество должно было исчислить выручку для целей налога на прибыль в том числе и с объемов, составляющих "разбаланс" газа.

Из материалов дела следует, что в проверяемые периоды (2006 и 2007 годы) налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль использовал метод начисления. Доход в целях исчисления налога на прибыль определен, исходя из количества отпущенного населению газа расчетным путем по установленным нормам.

В силу пункта 1 статьи 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

На основании пункта 13 статьи 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены.

В соответствии со статьей 548 ГК РФ к отношениям, связанным со снабжением через присоединенную сеть газом, применяются правила о договоре энергоснабжения (статьи 539 - 547 Гражданского кодекса), если иное не установлено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства.

Согласно пункту 1 статьи 544 ГК РФ оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Пунктом 13 Правил оплаты гражданами жилья и коммунальных услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 30.07.2004 N 392, действовавшего до 29.08.2006 года, установлено, что размер платы за коммунальные услуги (в том числе за услуги газоснабжения) определяется как произведение тарифов на соответствующие коммунальные услуги на объемы потребленных ресурсов (воды, газа, электрической и тепловой энергии и т.д.) по показаниям приборов учета. При отсутствии приборов учета объем потребления коммунальных услуг принимается равным нормативам потребления.

В силу пункта 2.9 Правил учета газа от 10.10.1996 г., утвержденных Минтопэнерго РФ 14.10.1996 г. (зарегистрировано в Минюсте РФ 15.11.96 N 1198 г.), учет количества газа, реализуемого населению, производится по приборам учета газа или на основании норм расхода газа (на приготовление пищи, горячей воды и отопления, при наличии систем местного отопления). Нормы расхода газа на одного человека и единицу отапливаемой площади, а также нормы расхода газа на содержание скота в личном подсобном хозяйстве разрабатываются и определяются газораспределительными организациями в установленном порядке.

В силу п. 2.10 указанных Правил право утверждать нормы расхода газа предоставляется органам исполнительной власти субъектов РФ в соответствии с Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 23.07.1993г. N 719.

На основании пункта 3 статьи 541 ГК РФ в случае, когда абонентом по договору энергоснабжения выступает гражданин, использующий энергию для бытового потребления, он вправе использовать энергию в необходимом ему количестве, оплачивая при этом лишь количество газа, определяемое по установленным нормам.

В соответствии с Информационным письмом ФЭК России от 28.06.2005г. N СН-3923/9 разница между общим объемом газа, поступившим от поставщика (по данным узлов учета газа, установленных на ГРС), и объемом газа, реализованным потребителям, в том числе населению и ГРО (по данным приборов учета газа у потребителей или в случае их отсутствия или несоответствия требованиям стандартов - по установленным нормам и (или) проектной мощности газоиспользующего оборудования), образует разбаланс газа, который, как правило, обусловлен следующими причинами: отклонение объемов фактического потребления газа населением от норм потребления, установленных местными органами власти; отклонение объемов фактического расхода газа ГРО на технологические нужды от объема, рассчитанного по нормам, зафиксированным в договоре поставки газа на технологические нужды ГРО; проведение аварийных работ, а также внеплановых ремонтных работ; технологические потери газа в системах газораспределения (эксплуатационные утечки и т.п.); погрешность измерений установленных приборов учета газа у промышленных потребителей и населения и существующие проблемы с приведением измеряемых объемов газа к нормальным условиям.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что поскольку общество не имеет права требовать от населения производить оплату за потребленный газ сверх установленных норм потребления, то выручка им правомерно рассчитывалась, исходя из норматива потребления.

Не может быть принята во внимание ссылка инспекции на письмо Министерства финансов РФ от 15.12.2006 года N 03-03-04/1/810, из которого следует, что разница между объемами фактически потребленного газа населением, не имеющим приборов учета, и объемами, предусмотренными по нормам, никогда не будет оплачена населением, не имеющим приборов учета газа, в связи с особым порядком расчетов за потребленный газ, установленным законодательством Российской Федерации, и, по мнению Министерства финансов РФ, неоплаченную разницу возможно учесть для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов в период ее возникновения.

Согласно ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Довод инспекции о том, что "разбаланс" газа должен быть учтен в составе внереализационных расходов, подлежит отклонению, поскольку инспекция не доказала, что порядок исчисления налога, использованный налогоплательщиком, повлиял на размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и повлек образование недоимки по налогу. Кроме того, инспекция не приняла во внимание особенности реализации газа населению и не учла разницу между стоимостью фактически потребленного газа и стоимостью газа по нормативам, установленным для населения, в составе внереализационных расходов. Данное обстоятельство привело к произвольному и экономически не обоснованному определению размера налогооблагаемой базы по операциям реализации газа населению.

Инспекция не представила суду доказательств того, что общество неверно определило размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, не доказала обоснованность и правомерность использованной инспекцией методики исчисления размера реализации.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод инспекции о том, что "разбаланс" газа не должен учитываться при исчислении налога на прибыль, поскольку он не учтен в бухгалтерской отчетности организации.

Из материалов дела следует, что "разбаланс" газа фактически имел место, поскольку обществом при проведении проверки были представлены сведения о количестве потребителей газа, которые осуществляют оплату не по фактическому потреблению на основе приборов учета, а по установленным нормативам. Данное обстоятельство инспекция не опровергла.

По аналогичным основаниям налоговым органом произведено доначисление НДС в размере 8 928 428 руб. за 2006 года и установлено завышение размера НДС за 2007 год в сумме 2 677 591 руб. (пункт 2.2. решения).

При проверке ООО "Ростоврегионгаз" представлены: отчеты о реализации газа населению Ростовской области за периоды 2006 - 2007 годы, отчеты о начислении стоимости газа населению за периоды 2006 - 2007 годы, сводные оборотно-сальдовые ведомости по населению за периоды 2006 - 2007 годы. Согласно представленным документам организацией поставлен газ населению в 2006 году в объеме 2 458 307 тыс. м3 на сумму 3 495 835,939 тыс. руб., в том числе НДС, в 2007 году в объеме 2 303 345 тыс. м3 на сумму 3 930 936,235 тыс. руб., в том числе НДС.

Кроме этого, налогоплательщиком составлены и зарегистрированы в книге продаж счета-фактуры, выставленные не на конкретных потребителей - физических лиц, а в целом на население каждого структурного подразделения (том 12, листы дела 35-59; том 14, листы дела 1-49). Стоимость реализованного населению газа указана в счетах-фактурах, исходя из установленных норм потребления, НДС исчислен исходя из суммы реализации.

По данным налогового органа стоимость реализованного газа населению для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость с учетом утвержденных и действовавших в проверяемом периоде цен, составила: 2006 г. - 3 571 919,857 тыс. руб., в том числе НДС; 2007 г. - 3 913 383,123 тыс. руб., в том числе НДС. Исходя из указанных сумм реализации газа населению, инспекция доначислила НДС за 2006 год и уменьшила НДС за 2007 год.

Вместе с тем, как было указано выше, налоговый орган не доказал, что размер реализации газа определен налогоплательщиком неверно, и не доказал обоснованность и правомерность использованной инспекцией методики исчисления размера реализации.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерности доначисления НДС по данному эпизоду решения.

Налоговым органом сделан вывод о том, что ООО "Ростоврегионгаз" в проверяемом периоде неправомерно признаны для целей налогообложения расходы по рекламе, произведенные в связи с опубликованием в ООО "Редакция газеты "Вечерний Ростов" и ГУП "Редакция газеты "Наше время" информации о том, что в связи с аномально низкими температурами в январе месяце 2006 г. ОАО "Газпром" произвело дополнительные поставки газа (т. 12, л.д. 10 - 12).

По мнению налогового органа, данная публикация не является рекламой, не содержат информации об ООО "Ростоврегионгаз", она произведена в пользу третьего лица, поэтому затраты на нее в сумме 23620,42 руб. должны быть исключены из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль (пункт 1.2.2 решения).

В соответствии с договорами N 463/43-6-0027 от 24.01.2006 г. и N 3/06/43-6-0028 от 24.01.2006 г. ООО "Ростоврегионгаз" в средствах массовой информации были размещены публикации о том, что в связи с аномально низкими температурами в январе 2006 года ОАО "Газпром" произвел дополнительные поставки газа на область. Данные публикации связаны с производственной деятельностью ООО "Ростоврегионгаз", поскольку в период значительных похолоданий по решению Газпрома вводится особый график потребления газа, так называемый график N1, переводящий на резервные виды топлива промышленные предприятия. Основанием для этого является распоряжение (факсограмма) ЦПДД ОАО "Газпром" (центр диспетчерского управления) (том 12, лист дела 10).

В силу п. 19 Правил поставки газа в РФ, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 05.02.1998 г. N 162, указания о введении в действие графиков перевода потребителей на резервные виды топлива при похолодании и соответствующем изменении суточного объема передаваемого покупателям газа дает Центральное производственно-диспетчерское управление Российского акционерного общества "Газпром".

Такие указания Центрального производственно-диспетчерского управления Российского акционерного общества "Газпром" о режиме транспортировки, поставки и отбора газа являются обязательными для поставщиков, газотранспортных и газораспределительных организаций и покупателей газа. Поскольку поставку газа на территории Ростовской области осуществляет ООО "Ростоврегионгаз", оно обязано в целях соблюдения пункта 19 Правил поставки газа в РФ довести информацию о переходе на резервные виды топлива до своих потребителей. В целях исполнения вышеуказанной обязанности в средствах массовой информации и были размещены соответствующие объявления. Они не носят рекламного характера, однако, поскольку связаны с производственной деятельностью ООО "Ростоврегионгаз" расходы по их размещению в средствах массовой информации правомерно признаны в составе расходов, уменьшающих налоговую базу для исчисления налога на прибыль.

Довод инспекции о неверном отнесении затрат к рекламе обоснован, однако указание затрат в иной строке не влечет вывод о необоснованности расходов, тем более, что в дальнейшем в связи с переквалификацией статьи затрат в налоговом учете по расходам, связанным с опубликованием информации в ООО "Редакция газеты "Вечерний Ростов" и ГУП "Редакция газеты "Наше время", с рекламных на информационно-справочные в сумме 23620 руб., ООО "Ростоврегионгаз" 28.10.2008 г. подало в налоговый орган уточненную декларацию. При этом сумма косвенных расходов в приложении N 2 к листу 02 по строке 040 не изменилась и составила 813 770 218 руб.

Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что исключение расходов в размере 23 620 руб. 42 коп. из состава затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, является неправомерным.

По аналогичным основаниям налоговым органом сделан вывод о том, что ООО "Ростоврегионгаз" в проверяемом периоде неправомерно применило вычеты по НДС в сумме 2 136 руб., в том числе: за январь 2006 года - 1 642 руб., за октябрь 2006 года - 494 руб., по счетам-фактурам, предъявленным ООО "Редакция газеты "Вечерний Ростов" за услуги, оказанные в пользу третьих лиц (пункт 2.6 решения).

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, необходимых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ.

Указанные затраты непосредственно связаны с производственной деятельностью ООО "Ростоврегионгаз", заявленный налоговый вычет подтвержден обществом документально. Инспекция не представила в суд доказательства, что налоговая выгода заявлена вне связи с реальным осуществлением деятельности.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что инспекция необоснованно отказала обществу в принятии налогового вычета по данному эпизоду.

Как следует из обстоятельств дела, в апреле 2007 года ООО "Ростоврегионгаз" отнесло на расходы для целей налогообложения сумму 258 279,30 руб., в том числе НДС - 39 398,52 руб., за услуги, оказанные ООО "Аудит-Новые технологии" по договору N Ф061-010/2007/43-6-0240, и сумму 363 210 руб., в том числе НДС - 55404,92 руб., за услуги, оказанные ООО "БК-Сервис" по договору N43-6-0190.

Полагая, что договоры с указанными организациями заключены на оказание идентичных услуг, налоговый орган не признал расходы по ним экономически обоснованными, в связи с чем затраты, произведенные истцом по договору с ООО "БК-Сервис", не принял в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (пункт 1.2.5 решения).

Договор с ООО "Аудит - новые технологии" N Ф061-010/2007/43-6-0240 от 01.01.2007 г. заключен на оказание консультационных услуг по сопровождению программы, консультаций после установления программистами участка обновленного релиза программы (конфигурации), что и подтверждено актом выполненных работ. Консультационные услуги по сопровождению системы включают: письменные и устные консультации абонентских участков по работе программы; среднее количество телефонных звонков 200 шт./мес. на общее время 35 часов; реализацию изменений в информационной системе по запросам заказчика; среднее количество выполняемых заявок 100 шт./мес; анализ и технический аудит баз данных абонентских участков; консультации администраторов системы по обновлению программного обеспечения "Расчеты с населением за газ". Полное обновление программного обеспечения "Расчеты с населением за газ" с учетом исполненных заявок заказчика рассылается на все абонентские участки примерно раз в 3 месяца, промежуточные обновления рассылаются 1 - 2 раза в месяц.

Предметом договора с ООО "БК-Сервис" являются работы по обновлению Программ 1С Предприятие 8.0 и конфигурации АИС "Расчеты с населением за газ". ООО "БК-Сервис", в соответствии с договором N 43-6-0190 от 23.03.2007 г. и актом выполненных работ, произвело установку на участках внепланового релиза АИС "Расчеты с населением за газ".

Таким образом, услуги ООО "БК-Сервис" и ООО "Аудит-Новые технологии" не являются идентичными, налоговый орган не опроверг документально представленные налогоплательщиком доказательства несения расходов.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007 N 320-О-П указал на то, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Затраты на услуги носили реальный характер, связаны с хозяйственной деятельностью общества. Следовательно, затраты являются экономически оправданными, каких-либо доказательств обратного, налоговая инспекция не представила.

Исходя из этого, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным отказ инспекции принять в целях налогообложения расходы в сумме 307 805,08 руб.

Налоговый орган не принял в целях исчисления налога на прибыль расходы по страховым взносам по договорам добровольного медицинского страхования N ДМС 2306LM00020/43-6-0307 от 10.03.2006г. и N ДМС 2307LM00033/43-6-0225 от 26.03.2007 г. (пункт 1.2.8 решения).

В качестве оснований для отказа в принятии расходов по договорам добровольного медицинского страхования инспекция указала на экономическую необоснованность расходов. На основе данных, полученных в Интернете, налоговый орган пришел к выводу о малой доле вероятности наступления страхового случая - заболеваний, указанных в договорах. Налоговым органом произведены расчеты по размеру страхового тарифа, на основании чего сделан вывод о превышении размера страхового тарифа 100 %.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Согласно статье 3 Закона РФ от 28.06.1991 г. N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" объектом добровольного медицинского страхования является страховой риск, связанный с затратами на оказание медицинской помощи при возникновении страхового случая. В соответствии со статьей 9 Закона РФ "Об организации страхового дела в РФ" от 27.11.1992 г. N 4015-1 страховым риском является предполагаемое событие, на случай которого проводится страхование.

Довод инспекции о том, что указанные в п.3.3 договора заболевания редки и, как правило, проявляются в детском возрасте, правового значения не имеет. Поскольку риск наступления заболеваний, являющихся страховым случаем, существует, а их лечение является длительным и дорогостоящим, заключение договоров добровольного медицинского страхования является целесообразным и экономически обоснованным.

Договорами добровольного медицинского страхования определена общая страховая премия. С методикой налогового органа по распределению страховой премии в зависимости от соотношения ее с лимитами ответственности страховщика по видам заболеваний нельзя согласиться, поскольку данная методика не имеет нормативного обоснования.

В соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, учитываются в составе расходов в размере, не превышающем 3% (с 01.01.2009 - 6%) от суммы расходов на оплату труда.

Согласно представленной налогоплательщиком справке затраты на оплату труда в 2006 г. составили 133 416 000 руб., в 2007 г. -173 420 970 руб.

Таким образом, страховая премия по указанным договорам не превысила 3% фонда оплаты труда общества, а довод общества о завышении тарифов подлежит отклонению.

Факт несения расходов в связи с заключением договоров добровольного медицинского страхования доказан обществом документально и инспекцией не оспаривается. Правовым основанием для отнесения соответствующих расходов в состав затрат при исчислении налога на прибыль является положение пункта 16 статьи 255 НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что вывод налогового органа о необоснованном принятии для целей налогообложения расходов по добровольному страхованию работников и, следовательно, занижении налогооблагаемой базы по прибыли в 2006 году в сумме 634 5 75 руб., в 2007 году - в сумме 1 268 162 руб. является неправомерным.

По эпизодам, оспоренным заявителем, сумма неправомерно доначисленного налога на прибыль составила 12 440 771 руб. Соответственно, неправомерным является доначисление соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль.

Из решения суда первой инстанции усматривается, что доначисление налога на прибыль оспаривается обществом частично. Между тем начисление пени и налоговых санкций за неуплату налога оспаривается в полном объеме. При этом налогоплательщик не указывает основания незаконности решения в этой части и не представляет доказательства неправомерности доначисления пени и налоговых санкций за неуплату налога на прибыль в полном объеме. Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что в этой части требование заявителя не подлежит удовлетворению.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители общества подтвердили, что основании для обжалования не имеется, решение суда первой инстанции в данной части не обжалуется

С учетом ст. 268 АПК РФ, предмета и оснований заявленного ООО "Ростоврегионгаз" требования, доводов апелляционной жалобы, а также выводов суда первой инстанции в части неправомерности доначисления налога на прибыль, решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщика по Ростовской области является незаконным в части доначисления налога на прибыль в размере 12 440 771 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ.

Налоговым органом установлена неполная уплата НДС в январе 2006 года в сумме 1 046 246 руб. (пункт 2.3 решения).

Основанием для доначисления налога в оспариваемой части послужили следующие обстоятельства. В ходе выездной проверки инспекцией были установлены расхождения в налоговой и бухгалтерской отчетности за январь 2006 года. Общая сумма расхождений за январь 2006 года составила 1 046 246 руб. Учитывая это обстоятельство, налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, на указанную сумму.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления

Исходя из статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, в случаях, названных в пунктах 3,6-8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, для применения налоговых вычетов по НДС необходимо соблюдение следующих условий: - наличие счета-фактуры и принятие товаров на учет. При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации в случае обнаружения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Налогоплательщик может применить вычет при исчислении налога на добавленную стоимость только на основании налоговых деклараций тех налоговых периодов, в которых возникло право на вычет. Налоговый кодекс Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику право по своему усмотрению и исходя из целесообразности применять вычеты в иные налоговые периоды. Следовательно, вычет НДС должен быть произведен в периоде совершения операции по приобретению товара (при соблюдении требований пункта 1 статьи 171 Кодекса), право на вычет может быть реализовано только после получения надлежаще оформленного счета-фактуры. Аналогичная правовая позиция сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.10.2005 N 4047/05.

В соответствии с Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. N 914, налогоплательщики-покупатели обязаны вести книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. Налогоплательщики-продавцы должны вести книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг населению).

Как следует из пункта 1 статьи 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета, к которым относятся книги продаж и покупок, а также налоговой и бухгалтерской отчетности, представляемой в налоговый орган. Книга покупок не относится к первичным документам, на основании которой налогоплательщик предъявляет суммы налога на добавленную стоимость к вычету и возмещению.

В соответствии с пунктами 3 и 8 статьи 23, статьей 52, пунктом 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.

В случае выявления расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета (книги продаж и покупок) должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книги покупок и продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога. При этом должны быть учтены все имеющиеся у налогоплательщика документы и сведения, относящиеся к его хозяйственной деятельности.

Из материалов дела следует, что инспекция пришла к выводу о неполной уплате налога в размере 1 046 118 руб. 63 коп. только путем сопоставления данных бухгалтерской и налоговой отчетности, что не соответствует нормам налогового законодательства. Не смотря на возражения налогоплательщика и объяснения причин расхождения сведений в бухгалтерской и налоговой отчетности, первичные бухгалтерские документы инспекцией не анализировались. Инспекцией не учитывались данные счетов-фактур, являющихся основанием для принятия налога к вычету в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговая инспекция выявив в ходе проверки несоответствие данных книги покупок, не исследовала первичные документы, представленные налогоплательщиком. Ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении налогового органа, принятом на основании данного акта, не названы первичные бухгалтерские документы и иные сведения, которые подтверждают выявленные налоговым органом нарушения. Иными словами, налоговым органом фактически не выявлены нарушения законодательства, поскольку использование данных книги покупок без установления их соответствия первичным документам (счетам-фактурам, платежным документам) не свидетельствует об отсутствии права на налоговый вычет.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что вывод налогового органа ошибочен, поскольку им не учтён дополнительный лист к книге покупок (в части авансов) на сумму 1 046 118,63 руб. В подтверждение чего прилагается анализ счёта 68.11, сформированный на дату дополнительного листа N 1 за январь 2006 г., а также анализ, сформированный на 20.02.2006 г. - момент сдачи первичной декларации по НДС за январь 2006 г. В расчётной таблице учтены данные с учётом первичного анализа счета 68.11, что и объясняет сформированную разницу (156 755 678,56 -157 801 797,19 = 1 046 118,63). Таким образом, в колонке "сумма НДС, подлежащая вычету по данным книги покупок" следует указать сумму, равную 400 310 422 руб. (157 801 797 (книга покупок в части авансов) + 242 508 625 (остальной вычет), а не 399 263 973 руб.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком НДС за 2006 год в размере 514 277 руб. Недоимка определена как разница суммы НДС, заявленной налогоплательщиком по декларациям - 5 383 899 руб., и суммой НДС, определенной налоговым органом - 5 888 176 руб. (пункт 2.4 решения).

Из материалов дела следует, что для подтверждения сумм НДС, указанных в декларации за 1 квартал 2006 г. (5 373 899 руб.) по ставке 20%, общество предоставило универсальные отчёты АИС "Регионгаз8", разработанные специально для отслеживания правильности погашения долгов, образовавшихся до 01.01.2006г., по налоговым ставкам.

Суд первой инстанции исследовал акт проверки и решение, из данных таблиц N 13 и N 14 решения следует, что налоговый орган считает необходимым доначислить налог по ставке 20% за январь - март 2006 г. в сумме 292 906 руб., ссылаясь на расхождения между данными книг продаж и данными деклараций по НДС за указанный период, и сумму 221 371 руб., ссылаясь на арифметическую ошибку в книге продаж за февраль 2006 г. При доначислении налога инспекцией не учтены первичные бухгалтерские документы. Вместе с тем, из материалов дела следует, что заявленная налогоплательщиком сумма НДС подтверждена документально.

Налоговый орган в порядке статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации не истребовал у общества пояснения относительно имеющихся в распоряжении проверяющих документов, а также иные документы и необходимые для проведения мероприятий налогового контроля сведения.

Таким образом, установленные законом необходимые сведения не отражены ни в акте проверки, ни в принятом по нему решении, нет ссылок и на первичные бухгалтерские документы, в связи с чем, невозможно установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговые правонарушения, определить их характер.

Из анализа книги продаж за январь 2006 г. следует, что суммы и предприятия, отраженные в графе 8 "а" и 8 "б" книги продаж ("Продажи, облагаемые налогом по ставке 20 процентов"), и суммы, отраженные в Универсальном отчёте за январь 2006 г., расхождений не имеют, при этом арифметический итог налога при сравнении равен 1 242 092,87 руб. Такая же сумма налога указана ООО "Ростоврегионгаз" в декларации за январь 2006 г. по строке 040 (ставка 20%).

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что выявленная инспекцией ошибка связана с технической ошибкой программы, которая привела к неверному выводу итоговой суммы в книге продаж за январь 2006 г. Указывая на неполную уплату НДС, инспекция не сослалась на первичные документы, подтверждающие правомерность доначисления налога.

Технические ошибки привели к расхождению данных книге продаж и в феврале-марте 2006 г., суд первой инстанции исследовал книгу продаж за указанный период и установил следующее.

В книге продаж за февраль 2006 г. выявлены расхождения с Универсальным отчётом только по одному предприятию - МУ СПГ "Неклиновскрайгаз". Общая сумма оплаты этого предприятия в феврале 2006 г. составила 2 012 528,78 руб., что подтверждается анализом субконто, карточкой счёта 62 и актом сверки в разрезе всех счетов-фактур по данному предприятию. Так как оплата поступила в счёт погашения долга по договору 2003 года, то НДС с этой суммы рассчитывается по ставке 20% и должен составлять 335 421,46 руб. (2 012 528,78*20/120). Точно такая же сумма НДС по МУ СПГ "Неклиновскрайгаз" отражена в Универсальном отчёте за февраль 2006 г. В книге продаж за февраль 2006 г. некоторые суммы налога по указанному выше предприятию были учтены дважды, что и привело к искажённому итогу налога по ставке 20%. Остальные суммы налога в книге продаж и Универсальном отчёте за февраль 2006 г. полностью совпадают.

Разница в сумме НДС по ставке 20% в марте 2006 г. образовалась за счёт программного сбоя при формировании книги продаж за указанный месяц, который заключался в повторном включении сумм налога практически по всем предприятиям, оплатившим задолженность, образовавшуюся до 2004 г. Повтор записей виден в приложенной копии книги продаж (выборка по ставке 20%) начиная с пятой страницы копии. Сумма НДС по счетам-фактурам, учтенным в книге продаж по ставке 20%, составляет 4 835 767,07 руб., если из данной суммы вычесть дважды учтенный НДС (2 226 731,07 руб.), в итоге получается сумма НДС, указанная в декларации по строке 040 и в Универсальном отчёте за март 2006 г. (2 609 036 руб.). В частности, АОЗТ "Равнополье" в марте 2006 г. погасило свою задолженность по счетам-фактурам, выписанным до 2004 г., в сумме 68 017,85 руб., в том числе НДС - 11 336,32 руб., в книге же продаж указана сумма 129 787,50 руб., в том числе НДС - 21 631,25 руб. Такая же ситуация сложилась и по другим предприятиям.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правильно указал на недоказанность факта занижения обществом НДС, подлежащего уплате в бюджет, поскольку установив расхождения между данными книг продаж и данными деклараций по НДС, инспекция не установила и не обосновала со ссылкой на документы первичного бухгалтерского учета причину такого расхождения и не представила доказательства, что такое расхождение свидетельствует о занижении налога, доначисление НДС по этому эпизоду решения налогового органа незаконно.

В соответствии с договором N 43-6-0251 от 11.01.2005 г. ООО "Ростоврегионгаз" приобрело у ИП Митяева В.Ю. стойки контролеров в комплекте. Как следует из материалов дела, налоговый орган отказал в применении вычета по НДС за июнь 2006 г. по счету-фактуре N МВмм6-0908 от 29.06.2006 г., НДС - 69 518,12 руб. (подпункт 1 пункта 2.7 решения).

Основанием для отказа в принятии вычета послужила невозможность осуществить проверку ООО "Токс-Холдинг", являющееся поставщиком товара для предпринимателя Митяева В.Ю., а также отсутствие товарно-транспортной накладной, подтверждающей доставку товара от ООО "Токс-Холдинг" к предпринимателю Митяеву В.Ю. На основании этого инспекция сделала вывод об отсутствии в бюджете источника возмещения НДС.

Довод инспекции о неполучении ответов на запросы о проведении встречных проверок в отношении поставщика 2-го звена в обоснование своего отказа в возмещении налога, во внимание судом первой инстанции обоснованно не принят, поскольку не соответствует нормам Налогового кодекса РФ, который не предусматривает возможность отказа в возмещении налога на добавленную стоимость по причине неполучения ответов на запросы в отношении поставщиков 2-го звена. Данное обстоятельство само по себе это не свидетельствует о недобросовестности общества и не может служить основанием для отказа ему в применении налоговых вычетов, что соответствует правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной им в определении от 16.10.2003г. N 329-О.

В соответствии со статьями 171, 172, 176 НК РФ право налогоплательщика на налоговый вычет и на возмещение НДС не связано с внесением налога поставщиком в бюджет. Недоимка по налогу на добавленную стоимость в случае ее образования у поставщика (субпоставщика) подлежит взысканию с последнего как с самостоятельного налогоплательщика в установленном порядке. Законом также не установлена обязанность налогоплательщика представлять доказательства уплаты налога его контрагентами. Таким образом, довод инспекции о том, что право на налоговый вычет (или на возмещение НДС из бюджета) обусловлено какими-либо результатами встречных проверок поставщиков общества и формированием источника возмещения, является незаконным.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-0 разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Каких-либо обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности общества, инспекция не представила.

При решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок, проводимых налоговым органом в отношении достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий-поставщиков. В связи с этим суд не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Согласно материалам встречной проверки предприниматель Митяев В.Ю. не относится к категории налогоплательщиков не представляющих налоговую отчетность. Инспекция не представила суду доказательств, что налоговый вычет заявлен вне связи с реальным осуществлением деятельности. Недостатки оформления товарных накладных, на основании которых оприходован товар, не могут служить основанием для отказа в принятии вычета.

По факту приобретения товара у ИП Митерева В.Ю. по накладной N РНМ-5-7308 от 29.06.2006 г. ООО "Ростоврегионгаз" отразило в бухгалтерском учете операции по оприходованию, вводу в эксплуатацию основных средств с отражением на счете 01 "Основные средства". Стойки установлены на 4 участках общества, что подтверждается актами о приеме-передаче групп объектов основных средств NN103 - 106 от 29.06.2006 г. Счет-фактура N МВММ6-0908 от 29.06.2006 г. соответствует требованиям статьи 169 НК РФ.

Таким образом, ООО "Ростоврегионгаз" выполнены все требования, установленные статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ, для применения налоговых вычетов, а именно: товар приобретен для осуществления операций, признаваемых объектом обложения налогом на добавленную стоимость; счета-фактуры выставлены поставщиком, товар оплачен продавцу в полном объеме, принят обществом на учет и имеется в наличии.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд первой инстанции правильно указал, что инспекция неправомерно отказала в принятии налогового вычета по счету-фактуре предпринимателя Митяева В.Ю.

Налоговый орган отказал в применении вычета по НДС, предъявленному ООО "Велес" по счету-фактуре N 000095 от 16.11.2007г., НДС - 5 057 руб., в связи с выполнением работ по ремонту компьютеров (подпункт 2 пункта 2.7 решения).

Основанием для отказа послужило отсутствие ООО "Велес" по юридическому адресу, а также приостановление движения денежных средств по счетам организации.

Вместе с тем, согласно ответу ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону от 12.08.2008г. ООО "Велес" последнюю декларацию по НДС представило за 2 квартал 2008 года, то есть общество не относится к налогоплательщикам не представляющим налоговую отчетность. Из документов, представленных инспекцией, невозможно, установить, когда приостановлены операции по счету ООО "Велес" и относится ли эта информация к периоду, когда имела место спорная хозяйственная операция - ноябрь 2007 года.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что инспекция не доказала недобросовестность как заявителя, так и его поставщика - ООО "Велес", не представила доказательств, что налоговый вычет заявлен вне связи с реальным осуществлением деятельности, следовательно, отказ в принятии налогового вычета по счету-фактуре ООО "Велес" неправомерен.

С учетом изложенного, решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщика по Ростовской области является незаконным в части доначисления НДС в размере 10 564 486 руб., соответствующей пени в размере 4 435 606 руб., налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа 16 967 805 руб.

Как следует из материалов дела, на момент проведения выездной налоговой проверки общество являлось плательщиком акциза на природный газ, добытый до 2004 года. В соответствии с договорами от 10.01.2007 г. N 480/06/43-3-0011/07 и от 26.12.2005 г. N 321/05/06/43-3-0011/06 (т.13) ООО "Ростоврегионгаз" передало ОАО "Ростовоблгаз" газ для собственных нужд газотранспортной организации и коммунально-бытовых нужд населения.

По итогам проверки налоговый орган установил, что реализация газа обществу "Ростовоблгаз" на собственные нужды последнего не была учтена ООО "Ростоврегионгаз" при исчислении акциза, что, по мнению инспекции, повлекло занижение налогооблагаемой базы и неуплату акциза. Инспекцией доначислен акциз в размере 589 334 руб. по операциям реализации природного газа ОАО "Ростовоблгаз", использованного последним на технологические потери (промышленность) и на технологические нужды (подпункт 1 пункта 3.1 решения).

Инспекция исходила из того, что для ООО "Ростоврегионгаз" передача газа обществу "Ростовоблгаз" на собственные и технологические нужды последнего является реализацией. По мнению налогового органа, у ООО "Ростоврегионгаз" имеется объект налогообложения акцизом и общество не имеет права использовать льготу, предусмотренную пунктом 10 статьи 183 НК РФ, поскольку она установлена для газодобывающих или газотранспортных организаций, тогда как ООО "Ростоврегионгаз" не относится к числу таковых, а является поставщиком газа (газоснабжающей организацией). Кроме того, инспекция указала, что ООО "Ростоврегионгаз" не воспользовалось льготой и не заявило ее в налоговой декларации, что, по мнению инспекции, свидетельствует об отказе налогоплательщика от льготы.

При вынесении решения суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно подпункту 16 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом является реализация и (или) передача, в том числе на безвозмездной основе, природного газа на территории Российской Федерации газораспределительным организациям либо непосредственно (минуя газораспределительные организации) конечным потребителям, использующим газ в качестве топлива и (или) сырья, за исключением операций, указанных в подпунктах 8-12 пункта 1 статьи 183 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 183 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению акцизами использование природного газа на собственные технологические нужды газодобывающими и газотранспортными организациями в пределах нормативов, обусловленных технологиями подготовки и транспортировки газа, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Исходя из определения объекта налогообложения, указанного в статье 182 НК РФ, льгота, предусмотренная подпунктом 10 пункта 1 статьи 183 НК РФ, установлена для организаций, реализующих подакцизный товар (то есть имеющих объект налогообложения). Использование же ОАО "Ростовоблгаз" газа для собственных технологических нужд не является реализацией и передачей газа в том смысле, который предусмотрен статьей 182 НК РФ. Иными словами, налоговая инспекция, доначисляя акциз, ошибочно толковала эту норму закона, как предоставляющую льготу газодобывающим и газотранспортным организациям, использующим газ на собственные технологические нужды.

Однако, поскольку реализованный газ использован на технологические цели обществом "Ростовоблгаз", являющимся газотранспортной организацией, ООО "Ростоврегионгаз" имеет право на льготу, предусмотренную подпунктом 10 пункта 1 статьи 183 НК РФ.

Довод инспекции о том, что в налоговой декларации по акцизу за 2006 и 2007 годы ООО "Ростоврегионгаз" не заявило льготу, а, следовательно, не имеет права на ее применение, подлежит отклонению.

В пункте 16 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 41/9 от 11.06.1999 г. "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при возникновении споров о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде.

В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по акцизу на подакцизное минеральное сырье (природный газ), утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 03.03.2005г. N 32н (приложение N 10 к Приказу), по строкам 1.1 - 1.7 графы 3 декларации отражаются операции по реализации (передаче) природного газа как признаваемые объектом налогообложения, так и освобождаемые от налогообложения, в случае, если природный газ добыт (выработан) на территории Российской Федерации, ее континентального шельфа и (или) исключительной экономической зоны. По строке 2.3 графы 3 (операции, освобождаемые от налогообложения) стоимость природного газа, используемого на собственные технологические нужды газодобывающих и газотранспортных организаций, указывается только в пределах нормативов, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что ООО "Ростоврегионгаз" имеет право на льготу, а неотражение в первоначальных налоговых декларациях суммы реализации газа, отпущенного обществу "Ростовоблгаз" на технологические нужды, не свидетельствует о том, что налогоплательщик отказался от использования льготы.

Из решения налогового органа следует, что по итогам проверки доначислен акциз в размере 589 334 руб. по пункту 3.1 решения. Пеня и налоговые санкции на основании части 1 статьи 122 НК РФ доначислены инспекцией как по пункту 3.1 решения, так и по пунктам 3.2 и 3.3 решения в связи с несвоевременной уплатой акциза по другим эпизодам решения.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщик оспаривает только пункт 3.1 решения. Между тем, начисление пени и налоговых санкций за несвоевременную уплату акциза оспаривается в полном объеме. При этом налогоплательщик не указывает основания незаконности решения в этой части и не представляет доказательства неправомерности доначисления пени и налоговых санкций за неуплату акциза в полном объеме. Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что в этой части требование заявителя не подлежит удовлетворению.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители общества подтвердили, что основании для обжалования не имеется, решение суда первой инстанции в данной части не оспаривается.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщика по Ростовской области является незаконным в части доначисления акциза в размере 589 334 руб., соответствующей пени и налоговых санкций на основании части 1 статьи 122 НК РФ.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 20 января 2009 г. с учетом определения от 05 февраля 2009 г. по делу N А53-19504/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

И.Г. Винокур

Судьи

Е.В. Андреева Л.А Захарова