Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 декабря 2008 г. N 18АП-6813/2008

г. Челябинск

12 декабря 2008 г.

N 18АП-6813/2008 Дело N А47-738/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 декабря 2008 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Кузнецова Ю.А., Дмитриевой Н.Н., при ведении протокола секретарем судебного заседания Кургановой К.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 15 августа 2008 года по делу N А47-738/2008 (судья Савинова М.А.), при участии: от закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" - Годзданкера Э.С. (доверенность от 13.04.2008), Пупыниной Н.Н. (доверенность от 10.01.2008 N 1), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области - Назаровой Е.В. (доверенность от 03.03.2008), Гущиной Т.И. (доверенность от 24.09.2006), Ситниковой Л.И. (доверенность от 27.10.2008), Арбузовой Н.В. (доверенность от 27.10.2008), Демченко Д.Г. (доверенность от 27.10.2008), от открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" - Лазиной Л.И. (доверенность от 27.12.2007 N 42-7/1725), Усановой М.В. (доверенность от 21.01.2008 N 42/7-78),

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (далее - заявитель, налогоплательщик, ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения от 15.11.2007 N 10-28/14222, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная инспекция), в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), штрафам в сумме 22.676.374 руб. за неуплату налога на прибыль, штрафам в сумме 17.303.237 руб. 20 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость, начисления пеней по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость, причитающихся на оспариваемые суммы налогов, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 86.516.186 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 113.381.870 руб. (с учетом уточнения заявленных требований, т. 62, л. д. 21, 22).

Определением арбитражного суда первой инстанции от 03.06.2008 (т. 53, л. д. 121 - 125) к участию в деле в качестве третьего лица привлечено открытое акционерное общество "Оренбургнефтепродукт" (далее - третье лицо, ОАО "Оренбургнефтепродукт").

Решением арбитражного суда первой инстанции от 15 августа 2008 года требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить. В обоснование доводов апелляционной жалобы Межрайонная инспекция ссылается на неправильное применение арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права при принятии решения, и на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, которым просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения.

Третьим лицом представлен отзыв на апелляционную жалобу, которым поддержаны доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт".

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и в отзывах на нее.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт"; по результатам проверки налоговым органом составлен акт от 10.10.2007 N 10-28/52 (т. 2, л. д. 1 - 48).

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области вынесено решение от 15.11.2007 N 10-28/14222 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л. д. 21 - 59), которым ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 17.224.221 руб. 00 коп. за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в общей сумме 22.676.374 руб. 00 коп. за неполную уплату налога на прибыль; п. 1 ст. 126 НК РФ, штрафам в общей сумме 8.550 руб. 00 коп. за непредставление по требованию от 30.03.2007 N 32 товарно-транспортных накладных ЗАО "Волгаресурс" в количестве 171 штуки. Также налогоплательщику предложено уплатить доначисленные суммы налогов и начисленные суммы пеней соответственно: налог на добавленную стоимость - 87.104.858 руб. 00 коп., 27.068.966 руб. 00 коп.; налог на прибыль (в общих суммах) - 113.381.870 руб. 00 коп., 35.809.930 руб. 00 коп.

Основанием для доначисления налогоплательщику-заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 131.689 руб. 00 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, послужили выводы налогового органа о нарушении ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", требований п. 1 ст. 169 НК РФ, что выразилось в регистрации заявителем в книге покупок за июль 2005 годе счетов-фактур, выставленных закрытым акционерным обществом "ТНК-Трейд" исходя из стоимости товара, превышающей фактическую стоимость товара, указанную в счетах-фактурах: от 20.06.2005 N ТР200605-9513 на сумму 195.294 руб. 40 коп. (НДС 29.790 руб. 67 коп.), тогда как, в книге покупок данный счет-фактура отражен на сумму 774.498 руб. 90 коп., и с указанием налога на добавленную стоимость в сумме 118.153 руб. 90 коп.; от 15.07.2005 N ТР150705-11677 на сумму 4.246.820 руб. 00 коп. (НДС 647.820 руб. 00 коп.), тогда как, в книге покупок данный счет-фактура отражен на сумму 4.371.837 руб. 24 коп., и с указанием налога на добавленную стоимость в сумме 666.890 руб. 43 коп.; от 20.07.2005 N ТР200705-11841 на сумму 1.886.820 руб. 00 коп. (НДС 287.820 руб. 00 коп.), тогда как, в книге покупок данный счет-фактура отражен на сумму 1.988.546 руб. 08 коп., и с указанием налога на добавленную стоимость в сумме 303.337 руб. 54 коп.; от 25.06.2005 N ТР250605-10109 на сумму 1.385.565 руб. 41 коп. (НДС 211.357 руб. 44 коп.), тогда как, в книге покупок данный счет-фактура отражен на сумму 1.442.914 руб. 55 коп., и с указанием налога на добавленную стоимость в сумме 220.105 руб. 61 коп. Описание вменяемого налогоплательщику налогового правонарушения по данному эпизоду приведено Межрайонной инспекцией в пп. 2.1.2 п. 2.1 мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 (т. 1, л. д. 22).

Удовлетворяя в данной части требования налогоплательщика, арбитражный суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства установил, что факт неуплаты налога на добавленную стоимость, на наличие которого ссылается налоговый орган, в реальности отсутствует, поскольку допущенные ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" ошибки при регистрации в книге покупок счетов-фактур, были в последующем исправлены налогоплательщиком-заявителем, а кроме того, Межрайонной инспекцией не учтен тот факт, что спорные счета-фактуры от 15.07.2005 N ТР150705-11677 и от 20.07.2005 N ТР200705-11841 были зарегистрированы закрытым акционерным обществом в книге покупок за август 2005 года.

В апелляционной жалобе по данному эпизоду налоговый орган, не оспаривая фактически выводы арбитражного суда первой инстанции, в то же время указывает на то, что "_суд не учел тот факт, который инспекция заявляла при рассмотрении дела о том, что три спорных счета-фактуры из четырех, а именно N ТР-250605-10108 от 25.06.2005г. на сумму 57 349,14 руб.; N ТР150705-11678 от 15.07.2005г. на сумму 125017,24 руб.; N ТР200705-11842 от 20.07.2005г. на сумму 101 726,08 руб., в книге продаж продавца ЗАО "ТНК-Трейд" отсутствуют, имеется только один счет-фактура N ТР200605-9514 от 20.06.2005г. на сумму 579204,50 руб. Данный факт, противоречит письму ЗАО "ТНК-Трейд" от 30.05.2008г. и приложенными к нему документами, которые были представлены Обществом в материалы дела (л.д.4 том 41). Суд на стр.6 Решения указывает, что достоверность спорных счетов-фактур подтверждается представленными в суд письмом ЗАО "ТНК-Трейд" от 30.05.2008г. и представленными им в суд документами, в том числе: копиями счетов-фактур, реестром счетов-фактур, актами приема-передачи нефтепродуктов, выпиской из книги продаж за июль и август 2005 г., однако спорные счета-фактуры, указанные выше в книге продаж ЗАО "ТНК-Трейд" отсутствуют, поэтому данный документ не подтверждает достоверность счетов-фактур, а напротив опровергает". Одновременно налоговый орган ссылается также на то, что "_выводы проверяющих инспекции основывались в момент проведения ВНП и в момент вынесения Решения N 14222 на тех счетах-фактурах, которые были представлены Обществом, иных счетов-фактур представлено не было. Соответственно инспекция не имела возможности их оценить и на них ссылаться при вынесении оспариваемого решения".

В отзыве на апелляционную жалобу по данному эпизоду ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" указывает на то, что условия ст. 169, п. п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации соблюдены заявителем, при этом допущенные при регистрации спорных счетов-фактур ошибки (заключавшиеся в регистрации счетов-фактур, выставленных одной и той же датой, и с порядковыми номерами, различающимися лишь одной цифрой), не повлекли за собой, как излишне заявленных налоговых вычетов, так и неполную уплату налога на добавленную стоимость, при этом счета-фактуры, которые фактически явились основанием для предъявления сумм НДС к вычету, а также дополнительные листы к книге покупок за июль и август 2005 года (с внесенными изменениями) были представлены при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, - что соответствует условиям ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, и п. 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Помимо изложенного, налогоплательщик указывает на отсутствие противоречий в данных книги продаж ЗАО "ТНК-Трейд", исходя из фактических обстоятельств, а кроме того, ссылается на надлежащее отражение выставленных счетов-фактур в книге покупок, согласно датам оплаты спорных счетов-фактур.

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по данному эпизоду.

Как следует из имеющихся в деле доказательств, закрытым акционерным обществом "ТНК-Трейд" налогоплательщику-заявителю были выставлены счета-фактуры:

1) от 20.06.2005 N ТР200605-9513 на сумму 195.294 руб. 40 коп., в том числе НДС 29.790 руб. 67 коп. (т. 41, л. д. 32);

2) от 20.06.2005 N ТР200605-9514 на сумму 579.204 руб. 50 коп., в том числе НДС 88.353 руб. 23 коп. (т. 41, л. д. 33);

3) от 25.06.2005 N ТР250605-10108 на сумму 57.349 руб. 14 коп., в том числе НДС 8.748 руб. 17 коп. (т. 41, л. д. 34);

4) от 25.06.2005 N ТР250605-10109 на сумму 1.385.565 руб. 41 коп., в том числе НДС 211.357 руб. 44 коп. (т. 41, л. д. 35);

5) от 15.07.2005 N ТР150705-11677 на сумму 4.246.820 руб. 00 коп., в том числе НДС 647.820 руб. 00 коп. (т. 41, л. д. 36);

6) от 15.07.2005 N ТР15705-11678 на сумму 125.017 руб. 24 коп., в том числе НДС 19.070 руб. 43 коп. (т. 41, л. д. 37);

7) от 20.07.2005 N ТР200705-11841 на сумму 1.886.820 руб. 00 коп., в том числе НДС 287.820 руб. 00 коп. (т. 41, л. д. 38);

8) от 20.07.2005 N ТР200705-11842 на сумму 101.726 руб. 08 коп., в том числе НДС 15.517 руб. 54 коп. (т. 41, л. д. 39).

Поскольку ранее, вопрос о внесении исправлений в книгу покупок в случае ошибочной регистрации счетов-фактур либо иных дефектов заполнения, фактически не был урегулирован Правилами ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914), Постановлением Правительства Российской Федерации от 11.05.2006 N 283 были утверждены изменения, которые вносятся в Правила ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость.

Налогоплательщик, установив, что им при регистрации в книге покупок за июль и август 2005 года счетов-фактур, выставленных ЗАО "ТНК-Трейд", были допущены ошибки, воспользовался положениями п. 7 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (в редакции Постановления Правительства Российской Федерации от 11.05.2006 N 283), и исходя из Приложения N 4 к Правилам ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, внес изменения в книги покупок: за июль 2005 года (аннулировав счета-фактуры ЗАО "ТНК-Трейд" от 20.06.2005 N ТР200605-9513 на сумму 774.498 руб. 90 коп., в том числе НДС 118.143 руб. 90 коп., и от 25.06.2005 N ТР250605-10109 на сумму 1.442.914 руб. 55 коп., в том числе НДС 220.105 руб. 61 коп., и зарегистрировав счета-фактуры, выставленные ЗАО "ТНК-Трейд", аналогичные перечисленным выше под порядковыми номерами 1, 2, 3, 4 (т. 41, л. д. 3)); за август 2005 года (аннулировав счета-фактуры ЗАО "ТНК-Трейд" от 15.07.2005 N ТР150705-11677 на сумму 4.371.837 руб. 24 коп., в том числе НДС 666.890 руб. 43 коп., и от 20.07.2005 N ТР200705-11841 на сумму 1.988.546 руб. 08 коп., в том числе НДС 303.337 руб. 54 коп., и зарегистрировав счета-фактуры, выставленные ЗАО "ТНК-Трейд", аналогичные перечисленным выше под порядковыми номерами 5, 6, 7, 8 (т. 41, л. д. 4)).

При этом исходя из условий п. 8 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 в редакции Постановления Правительства Российской Федерации от 16.02.2004 N 84, предусматривавшего регистрацию счетов-фактур, полученных от продавцов в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты (в том числе за наличный расчет) и принятия на учет приобретаемых товаров, - исходя из условий п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ, действовавшей в спорные периоды (июль и август 2005 года), соответствующие счета-фактуры зарегистрированы ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в дополнительных листах книг покупок, исходя из дат оплаты выставленных ЗАО "ТНК-Трейд" счетов-фактур (июль и август 2005 года соответственно).

В этой связи также следует указать на то, что счета-фактуры от 20.06.2005 N ТР200605-9513, от 25.06.2005 N ТР250605-10109, были изначально зарегистрированы ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в книге покупок за июль 2005 года (т. 30, л. д. 6), а счета-фактуры от 15.07.2005 N ТР150705-11677, от 20.07.2005 N ТР200705-11841 были изначально зарегистрированы налогоплательщиком-заявителем в книге покупок за август 2005 года (т. 30, л. д. 32, 33), хотя бы записи в книгах покупок и содержали ошибочную информацию об общей стоимости приобретенных товарно-материальных ценностей и налоге на добавленную стоимость.

В то же время, ошибочное отражение стоимости приобретенных товарно-материальных ценностей с учетом НДС в вышеперечисленных книгах покупок, не привело к излишнему предъявлению к вычету закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" сумм налога на добавленную стоимость (при этом данное обстоятельство фактически не оспорено и документально не опровергнуто заинтересованным лицом).

О том, что ошибочное отражение ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в книгах покупок спорных счетов-фактур, не привело к завышению налоговых вычетов по НДС, и о том, что налоговые вычеты были заявлены налогоплательщиком именно, в соответствующие налоговые периоды, свидетельствуют также имеющиеся в материалах дела: анализ счета 19.3 по субконто за июнь 2005 года (т. 30, л. д. 18: отражены данные по счетам-фактурам от 20.06.2005 N ТР200605-9513 (29.790 руб. 67 коп.), от 20.06.2005 N ТР200605-9514 (88.353 руб. 23 коп.); т. 30 л. д. 19: отражены данные по счетам-фактурам от 25.06.2005 N ТР250605-10108 (8.748 руб. 17 коп.), от 25.06.2005 N ТР250605-10109 (211.357 руб. 44 коп.)); анализ счета 19.3 по субконто за июль 2005 года (т. 30, л. д. 53: отражены данные по счетам-фактурам от 20.06.2005 N ТР200605-9513 (29.790 руб. 67 коп.), от 20.06.2005 N ТР200605-9514 (88.353 руб. 23 коп); т. 30 л. д. 54: отражены данные по счетам-фактурам от 25.06.2005 N ТР250605-10108 (8.748 руб. 17 коп.), от 25.06.2005 N ТР250605-10109 (211.357 руб. 44 коп.)); карточка счета 41.1 за июнь 2005 года (т. 30, л. д. 23: отражены данные по счетам-фактурам от 20.06.2005 N ТР200605-9513 (поступление товара на сумму 165.503 руб. 73 коп.), от 20.06.2005 N 200605-9514 (поступление товара на сумму 490.851 руб. 27 коп.); т. 30 л. д. 24: отражены данные по счету-фактуре от 25.06.2005 N ТР250605-10109 (поступление товара на сумму 1.174.207 руб. 97 коп.)); карточка счета 44.1 за июнь 2005 года (т. 30, л. д. 29: отражены данные по счету-фактуре от 25.06.2005 N ТР250605-10108 (оказание услуг сторонней организацией ж. д. тариф 48.600 руб. 97 коп.)).

Совокупность сумм, перечисленных в анализе счета 19.3 по субконто, карточках счета 44.1, в итоге соответствует суммам, указанным в вышеперечисленных счетах-фактурах.

Об этом же свидетельствуют представленные в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции: анализ счета 19.3 по субконто за июль 2005 года (т. 30, л. д. 57: отражены данные по счетам-фактурам от 15.07.2005 N ТР150705-11677 (647.820 руб. 00 коп.), от 15.07.2005 N ТР150705-11678 (19.070 руб. 43 коп); т. 30 л. д. 58: отражены данные по счетам-фактурам от 20.07.2005 N ТР200705-11841 (287.820 руб. 00 коп.), от 20.07.2005 N ТР200705-11842 (15.517 руб. 54 коп.)); анализ счета 19.3 по субконто за август 2005 года (т. 30, л. д. 36: отражены данные по счетам-фактурам от 15.07.2005 N ТР150705-11677 (647.820 руб. 00 коп.), от 15.07.2005 N ТР150705-11678 (19.070 руб. 43 коп); т. 30 л. д. 37: отражены данные по счетам-фактурам от 20.07.2005 N ТР200705-11841 (287.820 руб. 00 коп.), от 20.07.2005 N ТР200705-11842 (15.517 руб. 54 коп.)); карточка счета 41.1 за июль 2005 года (т. 30, л. д. 64: отражены данные по счету-фактуре от 15.07.2005 N ТР150705-11677 (поступление товара на сумму 3.599.000 руб. 00 коп.), т. 30, л. д. 65: отражены данные по счету-фактуре от 20.07.2005 N ТР200705-11841 (поступление товара на сумму 1.599.000 руб. 00 коп.)); карточка счета 44.1 за июль 2005 года (т. 30, л. д. 72: отражены данные по счету-фактуре от 15.07.2005 N ТР150705-11678 (оказание услуг сторонней организацией ж.д. тариф 105.946 руб. 81 коп.); т. 30, л. д. 73: отражены данные по счету-фактуре от 20.07.2005 N ТР200705-11842 (оказание услуг сторонней организацией ж.д. тариф 86.208 руб. 54 коп.)).

Совокупность сумм, перечисленных в анализе счета 19.3 по субконто, карточках счета 44.1, в итоге соответствует суммам, указанным в вышеперечисленных счетах-фактурах.

Данных о предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, зарегистрированным в книгах покупок, при наличии допущенных ошибок, не имеется.

Доводы Межрайонной инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, - об отсутствии в книге продаж закрытого акционерного общества "ТНК-Трейд" (т. 41, л. д. 28 - 31), регистрации счетов-фактур от 25.06.2005 N ТР250605-10108 на сумму 57.349 руб. 14 коп. (т. 41, л. д. 34), от 15.07.2005 N ТР150705-11678 на сумму 125.017 руб. 24 коп. (т. 41, л. д. 37), от 20.07.2005 N ТР200705-11842 на сумму 101.726 руб. 08 коп. (т. 41, л. д. 39), отклоняются арбитражным апелляционным судом, как противоречащие имеющимся в материалах дела доказательствам (т. 41, л. д. 47 - 51).

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции закрытым акционерным обществом "ТНК-Трейд" представлены пояснения на предмет претензий, предъявляемых Межрайонной инспекцией в отношении отсутствия факта регистрации вышеперечисленных счетов-фактур в книге продаж данного контрагента налогоплательщика-заявителя (т. 41, л. д. 6).

Так, исходя из представленных ЗАО "ТНК-Трейд" письменных пояснений, названные счета-фактуры не были зарегистрированы в книге продаж по причине того, что в данных счетах-фактурах отражались "перевыставленные" закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" расходы, связанные с транспортировкой товарно-материальных ценностей, выставленные в свою очередь, открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания" (ОАО "ТНК") на основании агентского договора от 07.02.2001 N ТНК-0419/01/ТР-64/2001.

Указанный агентский договор имеется в материалах дела (т. 41, л. д. 8 - 11), равно как имеются в материалах дела соглашения к данному договору, предусматривающие пролонгацию действия агентского договора (т. 41, л. д. 12 - 15), задание на отгрузку нефтепродуктов ЗАО "ТНК-Трейд" (по ассортиментному перечню совпадающее с наименованием товарно-материальных ценностей, указанных в счетах-фактурах, выставляемых ЗАО "ТНК-Трейд" закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 41, л. д. 16), отчеты агента об исполнении агентского договора в июне и в июле 2005 года (т. 41, л. д. 18, 22), счета-фактуры, выставленные ОАО "ТНК" закрытому акционерному обществу "ТНК-Трейд" (т. 41, л. д. 19 - 21, 23 - 27).

Что же касается доводов налогового органа о непредставлении налогоплательщиком вышеозначенных документов при проведении выездной налоговой проверки (при этом Межрайонной инспекцией не опровергается факт представления соответствующих документов закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" при представлении возражений на акт выездной налоговой проверки, которые "не были рассмотрены по объективным причинам"), то в данном случае, верным является указание, как арбитражного суда первой инстанции, так и налогоплательщика, на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, и на сохраняющее свою силу Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (пункт 29).

С учетом изложенного, в данной части апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Основанием для доначисления налогоплательщику-заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 20.998.988 руб. 00 коп., налога на прибыль в сумме 27.733.252 руб. 00 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, послужили выводы налогового органа о нарушении ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", требований п. п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 252 НК РФ, что выразилось в неправомерном предъявлении к вычету сумм налога на добавленную стоимость и уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных расходов, по сделкам, совершенным налогоплательщиком-заявителем с закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" (далее - ЗАО "Волгаресурс"). Описание вменяемого налогоплательщику налогового правонарушения по данному эпизоду приведено Межрайонной инспекцией в пп. 2.1.4 п. 2.1 мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 (т. 1, л. д. 22 - 30), и в пп. 2.2.1.1 п. 2.2 мотивировочной части данного решения (т. 1, л. д. 40 - 46). Доводы налогового органа при этом сведены к следующему:

- ЗАО "Волгаресурс", хотя и зарегистрировано в качестве юридического лица, единственным и бессменным учредителем, акционером, генеральным директором данной организации является Федоров Ю.Б., однако, указанное физическое лицо зарегистрировано и проживает в г. Москве, несмотря на то, что ЗАО "Волгаресурс" зарегистрировано в Эвенкийском автономном округе, а деятельность осуществляется закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" за пределами Эвенкийского автономного округа; по адресу государственной регистрации ЗАО "Волгаресурс" также зарегистрировано физическое лицо Рех Н.А., действующая в свою очередь, на основании доверенности, выданной ЗАО "Волгаресурс"; Федоров Ю.Б. также является учредителем иных пяти организаций;

- согласно поступившему ответу от Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам, ЗАО "Волгаресурс" не является производителем реализуемых товарно-материальных ценностей (нефтепродукты), приобретая их для перепродажи, в свою очередь, у обществ с ограниченной ответственностью "Астра Терминал", "Конрал", "Эвелин", "Гринхолдинг", "Элиана", "Солант", "Юнивер Инвест", "Трейд Лайн", "Спартак-Авто", "Локтан", "Самсон", "Валиот". При этом применяемая ЗАО "Волгаресурс" наценка на приобретенные в целях последующей перепродажи товарно-материальные ценности, является незначительной (в размере от 0,48% до 0,66% за одну тонну реализуемого масла);

- "при прохождении значительных оборотов по расчетному счету ЗАО "Волгаресурс", за 2003 год уплата всех налогов составила 810 тыс. руб., в том числе НДС 809 тыс. руб., за 2004 год - 740 тыс. руб., в том числе НДС 739 тыс. руб., за 2005 год - 833 тыс. руб., в том числе НДС 832,6 тыс. руб. Прибыль составила: за 2003 год 2656 руб., за 2004 год 2085 руб., за 2005 год 2740 руб. Никакого имущества организация не имеет, численность сотрудников в 2003 году составляла 1 человек, в 2004 году - 2 человека, в 2005 году - 3 человека" (т. 13, л. д. 1);

- организации-контрагенты закрытого акционерного общества "Волгаресурс" по адресам государственной регистрации не находятся, установление места нахождения ряда лиц, значащихся учредителями и руководителями указанных организаций-контрагентов, не представляется возможным. На имя физических лиц, значащихся учредителями и руководителями обществ с ограниченной ответственностью "Конрал", "Эвелин", "Гринхолдинг", "Юнивер Инвест", "Спартак-Авто", "Самсон", "Валиот" зарегистрировано в общей сложности от пяти до ста тридцати иных организаций, при этом в ряде случаев лица, значащиеся учредителями и руководителями организаций-контрагентов ЗАО "Волгаресурс" отрицают факт своей причастности к реальному созданию и руководству данными организациями; Кулешов Г.Н., учредитель и руководитель общества с ограниченной ответственностью "Элиана" 12.09.2005 выписан по адресу проживания в связи со смертью (т. 21, л. д. 97 - 99). Все без исключения контрагенты закрытого акционерного общества "Волгаресурс" либо не представляют в налоговые органы по месту учета бухгалтерскую и налоговую отчетность, либо представляют "нулевую" бухгалтерскую и налоговую отчетность, находятся в розыске, и вне зависимости от значительных выручки от реализации (104.346.886 руб. по ООО "Валиот"), не уплачивают законно установленные налоги, либо искажают сумму выручки от реализации (т. 21, л. д. 84 - 88, 91, 95, 97 - 99, 100 - 108, 109, 110, 129, 130, 155, 156);

- денежные средства, перечислявшиеся закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" за приобретенные нефтепродукты организациям-контрагентам, таким как, общества с ограниченной ответственностью "Конрал", "Эвелин", "Самсон", "Солант", "Астра-Терминал", "Локтан", "Валиот", исходя из содержания полученных Межрайонной инспекцией банковских выписок, были использованы на оплату полиграфических, транспортных, рекламных услуг, на покупку металлолома, металла, медицинского оборудования, сахара, банковских векселей, при этом факт оплаты нефтепродуктов (масел) не установлен (т. 22, л. д. 21 - 30, 31 - 93, 94), а кроме того, "_при многомиллионных оборотах по расчетным счетам контрагентов ЗАО "Волгаресурс", уплата всех налогов за квартал сводится к сумме не более 1 тысячи рублей";

- налоговым органом были направлены запросы на предмет установления фактов уплаты налогов поставщиками контрагентов закрытого акционерного общества "Волгаресурс", в результате чего установлено, что: ООО "ТПК Магнолия" находится в розыске, последняя налоговая и бухгалтерская отчетность были представлены в налоговый орган по месту учета за 9 месяцев 2006 года, с указанием данных о реализации на сумму 140.085 руб., тогда как согласно выписке открытого акционерного общества "Московский Кредитный Банк", "_поступившая выручка только за один день 30.12.2005 года составляет свыше 237 миллионов рублей; ООО "Санрайс" находится в розыске, последняя налоговая отчетность представлена за 3 квартал 2006 года (т. 21, л. д. 96);

- исходя из данных счетов-фактур и товарных накладных, выставленных ЗАО "Волгаресурс" налогоплательщику-заявителю, грузоотправителями моторных масел являются: 1) ООО "Новокуйбышевский завод масел и присадок" (ЗМП) ЗАО "ЮКОС-Транссервис" ИНН 6330017363 КПП 631005001; 2) Ярославский нефтеперерабатывающий завод (НПЗ) им. Менделеева, ОАО "Славнефть" ИНН 7611002100, КПП 760150001; 3) Омский нефтеперерабатывающий завод (НПЗ), ОАО "Сибнефть" ИНН 5501041245 КПП 550101001; 4) "Ново-Уфимский нефтеперерабатывающий завод" (НПЗ)", ОАО "Башнефтехим" ИНН 0277025781 КПП 025250001; 5) ООО "Лукойл-Нижневолжскнефтепродукт" Волгоградский нефтеперерабатывающий завод (НПЗ), ОАО "Лукойл" (ВТУ) Волгоградский нефтеперерабатывающий завод (НПЗ) ИНН 3444066707 КПП 344401001. Грузополучателями являются нефтебазы открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт". Согласно полученным при проведении мероприятий налогового контроля ответам от налоговых органов по месту учета вышеперечисленных организаций, значащихся грузоотправителями, установлено, что: 1) ОАО "Лукойл" (ВТУ) Волгоградский НПЗ с адресом места нахождения: г. Волгоград, ул. Лесогорская, 85, не состоит на учете в Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Волгоградской области; 2) ООО "Лукойл-Нижневолжскнефтепродукт" Волгоградский НПЗ не состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Волгоградской области, однако, на налоговом учете в указанном налоговом органе числится ООО "Лукойл-Нижневолжскнефтепродукт" ИНН 3444066707 КПП 345250001, зарегистрированное по адресу: г. Волгоград, ул. Лесогорская, 85, а организация "Волгоградский нефтеперерабатывающий завод" состоит на налоговом учете в Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и по указанному адресу не располагается; 3) Омский НПЗ ОАО "Сибнефть" оказывает услуги по переработке нефти из давальческого сырья и реализацию масел не производит; 4) согласно ответу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, Ярославский НПЗ им. Менделеева ОАО "Славнефть" не производило отгрузку нефтепродуктов в адрес открытого акционерного общества "Оренбургнефть"; 5) согласно ответу Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, ЗАО "ЮКОС-Транссервис" не является производителем масел, а оказывает услуги по транспортировке и экспедиторские услуги, не имеет договорных отношений с ЗАО "Волгаресурс" и с ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт"; 6) ООО "Новокуйбышевский ЗМП (завод масел и присадок)" оказывает услуги по переработке нефти на давальческих условиях, и не осуществляет реализацию и отгрузку нефтепродуктов; 7) согласно ответу Межрайонной инспекции ФНС России по Республике Башкортостан, представление документов, подтверждающих финансово-хозяйственную деятельность ОАО "Башнефтехим" не представляется возможным, так как предприятие находится в стадии ликвидации, все документы переданы в Госархив Республики Башкортостан, а указанные в поручении Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области ИНН и КПП, хотя и принадлежат ОАО "Башнефтехим", однако, ОАО "Ново-Уфимский нефтеперерабатывающий завод" (НПЗ) (ИНН 0277007292 КПП 997150001) является самостоятельными предприятием и состоит на учете в Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и находится по адресу: г. Уфа-37 (т. 21, л. д. 157 - 168).

Итоговым заключением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области, исходя из вышеизложенного, явился вывод о получении закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" необоснованной налоговой выгоды, что выразилось по мнению налогового органа, в следующем (цитируется дословно): "создание ООО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" незадолго до совершения хозяйственных операций с ЗАО "Волгаресурс"; непредставление документов, свидетельствующих о фактической доставке нефтепродуктов; неподтверждение заводами изготовителями отгрузки нефтепродуктов; противоречия и неточности в представленных ООО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" документах, подтверждающих их приобретение: наименование грузоотправителей состоит из двух наименований самостоятельных предприятий; отсутствие штата сотрудников у поставщика ЗАО "Волгаресурс", осуществление деятельности в единственном числе Федоровым, являющимся также учредителем данной организации (проживает в Москве, ЗАО зарегистрировано в Эвенкийском автономном округе, а деятельность осуществляется за пределами Эвенкийского автономного округа), незначительная уплата налогов при значительных оборотах денежных средств, низкая рентабельность сделок по приобретению и перепродаже нефтепродуктов, приобретение нефтепродуктов у организаций, зарегистрированных на лиц, не имеющих никакого отношения к указанным организациям и не осуществляющим приобретение нефтепродуктов, отсутствие разумной экономической цели у поставщика ЗАО "Волгаресурс" при заключении сделок купли-продажи нефтепродуктов; осуществление расчетов с использованием одного банка - ОАО "МКБ".

Доводы апелляционной жалобы налогового органа по данным эпизодам, фактически повторяют текст частично оспариваемого налогоплательщиком решения, однако, также содержат ссылки на обстоятельства, которые ранее не были указаны Межрайонной инспекцией, а именно: выставленные закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" налогоплательщику-заявителю счета-фактуры не отвечают требованиям п. 3 ст. 169 НК РФ и Приложению N 1 к Правилам, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, - так как не предусмотрено указание в счетах-фактурах нескольких наименований организаций-грузоотправителей; исходя из содержания представленных в материалы дела третьим лицом, копий железнодорожных накладных, не представляется соотнести количество поставленных нефтепродуктов в них указанных, с количеством поставленных нефтепродуктов, исходя из данных имеющихся счетов-фактур, выставленных ЗАО "Волгаресурс". "Инспекция не исключает возможности допущения ошибок при оформлении счетов-фактур, товарных и ж/д накладных. Однако данные "Ошибки" имеют место во всех счетах-фактурах, товарных накладных, которые представило Общество, то есть носили систематический характер (на протяжении трех лет, неправильно оформлены свыше 1000 документов_) Инспекция считает, что данные ошибки допускались осознанно, а их главной целью было введение нелегальных нефтепродуктов в законный оборот".

В отзыве на апелляционную жалобу по данному эпизоду налогоплательщик ссылается на то, что действовал добросовестно, как в гражданских, так и в налоговых правоотношениях, а претензии, предъявляемые Межрайонной инспекцией к закрытому акционерному обществу "Волгаресурс", не имеют какого-либо отношения к ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт". Также налогоплательщик ссылается на то, что мотивировочная часть решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 по указанным эпизодам, не содержит выводов заинтересованного лица о несоответствии выставленных закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" счетов-фактур, условиям п. п. 5, 6 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Представленные при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции третьим лицом (выборочно) копии железнодорожных накладных, подтверждают факт отгрузки и доставки масел моторных, при этом следует учитывать тот факт, что оригиналы перевозочных документов выдаются грузоотправителем перевозчику при предъявлении груза для перевозки, по прибытию груза на станцию назначения выдаются грузополучателю (коим является третье лицо - ОАО "Оренбургнефтепродукт") и хранятся у него, - в связи с чем, железнодорожные накладные отсутствуют у покупателя, не являющегося грузополучателем, и соответственно, данные документы по объективным причинам не могли быть представлены налогоплательщиком-заявителем при проведении мероприятий налогового контроля. ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" указывает, что в силу условий ст. 25 Федерального закона от 10.01.2003 N 18-ФЗ "Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации", п. п. 1.3, 1.4 Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом, утвержденных приказом МПС России от 18.06.2003 N 39, и ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, железнодорожные накладные и счета-фактуры заполняются разными лицами. Со ссылкой на правовую позицию, изложенную в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О налогоплательщик в связи с этим, указывает на то, что, возможные ошибки, допущенные ЗАО "Ворлгаресурс" при формировании счетов-фактур, не влекут за собой дефектность счетов-фактур, и соответственно, не лишают ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" права на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Помимо изложенного, ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", исходя из данных Интернет-сайтов, указывает на то, что указание в счетах-фактурах и товарных накладных, наименований нефтеперерабатывающих заводов и нефтебаз, входящих в структурный состав иных юридических лиц, также не влечет за собой дефектность выставленных закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" счетов-фактур.

Удовлетворяя в данной части требования налогоплательщика, арбитражный суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к выводу о добросовестности закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в налоговых правоотношениях, отсутствии со стороны налогоплательщика-заявителя факта получения необоснованной налоговой выгоды, и наличия в связи с этим у заявителя права на получение налоговых вычетов, и права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных расходов. Также арбитражный суд первой инстанции указал на то, что налоговым органом не поставлен под сомнение факт подлинности представленных железнодорожных накладных, а сведения, полученные Межрайонной инспекцией от заводов-изготовителей не опровергают исполнение договорных обязательств закрытым акционерным обществом "Волгаресурс".

Выводы арбитражного суда первой инстанции являются правильными и соответствуют фактическим обстоятельствам.

Факт государственной регистрации закрытого акционерного общества "Волгаресурс" в качестве юридического лица в установленном порядке подтвержден имеющимися в материалах дела документами, в том числе представленными при рассмотрении апелляционной жалобы (выписка из Единого государственного реестра юридических лиц по состоянию на 31.10.2008, т. 65, л. д. 12 - 22), и со стороны Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области не был поставлен под сомнение, как изначально, при проведении мероприятий налогового контроля, так и в последующем - при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции и при рассмотрении апелляционной жалобы.

Из имеющихся в материалах дела доказательств следует, что между ЗАО "Волгаресурс" (поставщиком) и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" 01.10.2003 был заключен договор купли-продажи нефтепродуктов N 5 (т. 2, л. д. 1 - 5), действие которого в последующем было пролонгировано сторонами путем заключения соответствующих дополнительных соглашений от 01.01.2004, от 01.01.2005 (т. 2, л. д. 6, 7).

Согласно п. 1.1 договора от 01.10.2003 N 5, стороны установили, что номенклатура, качество, количество, цены поставляемых нефтепродуктов, сроки их поставки определяются отдельно, путем подписания отдельных приложений к договору. Согласно п. п. 5.1, 5.2 договора от 01.10.2003 N 5, условия, сроки и даты поставки оговариваются по каждой партии товара отдельно и отражаются в приложении к договору, способ транспортировки товара, а также базис поставки оговариваются по каждой партии товара отдельно и отражаются в приложении к настоящему договору.

Пунктом 6.3 договора от 01.10.2003 N 5 ЗАО "Волгаресурс" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" предусмотрели, что по результатам поставки товара сторонами подписывается акт приема-передачи товара. Акт приема-передачи составляется поставщиком на основании данных о количестве товара, содержащихся в железнодорожных накладных или актах приема-сдачи в нефтепродуктопровод, иных документах, предусмотренных в приложении к настоящему договору; подписанный поставщиком акт приема-передачи с приложением реестра железнодорожных накладных или актов приема-сдачи в нефтепродуктопровод, иных документов, на основании которых он составлен, передается покупателю лично под расписку или направляется заказным письмом. В срок не позднее 10 суток с момента получения акта и прилагаемых к нему документов, указанных в настоящем пункте, покупатель обязан подписать акт с прилагаемыми документами и передать указанные документы поставщику лично под расписку или направить по факсу с одновременной отправкой подписанного оригинала заказным письмом.

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции налогоплательщиком в материалы дела представлены (выборочно) приложения N N 110 - 141 к договору от 01.10.2003 N 5 (т. 33, л. д. 117 - 145), которыми стороны сделки согласовали ассортимент товара, объем поставки и стоимость приобретаемых ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" товарно-материальных ценностей (с учетом налога на добавленную стоимость), а также согласовали условия о грузополучателе масел моторных (коим является ОАО "Оренбург НП") и место получения товарно-материальных ценностей (Бузулукская нефтебаза, Сорочинская нефтебаза, Каргалинская нефтебаза, и т.д.).

Из содержания частично оспариваемого налогоплательщиком решения не следует, что Межрайонной инспекцией поставлен под сомнение факт реальности совершения финансово-хозяйственных операций между ЗАО "Волгаресурс" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт".

В свою очередь, данный факт подтверждается имеющимися в материалах дела счетами-фактурами, выставленными ЗАО "Волгаресурс" налогоплательщику-заявителю, товарными накладными (т. 11, л. д. 2 - 82, т. 13, л. д. 9 - 37, 77 - 170, т. 14, л. д. 1 - 123, т. 17, л. д. 104 - 179, том дела 18, т. 19, л. д. 1 - 104, т. 31, л. д. 4 - 150, т. 32, л. д. 1 - 80, т. 33, л. д. 3 - 84).

Не оспаривается со стороны налогового органа, и факт оплаты закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" приобретенных у ЗАО "Волгаресурс" товарно-материальных ценностей (масла моторные), который подтвержден в свою очередь, представленными в материалы дела платежными поручениями (т. 30, л. д. 126 - 131, т. 32, л. д. 89 - 122, т. 33, л. д. 92 - 109).

Действующее законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, прежде всего, исходит из презюмируемой добросовестности налогоплательщиков в налоговых правоотношениях (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О).

В этой связи, налогоплательщик, изначально предполагающийся добросовестным, покуда налоговым органом не доказано обратное, не несет бремя негативных последствий за противоправное бездействие налогоплательщика-контрагента, не соблюдающего условия пп. 1, 4, 6, 9 п. 1, п. 3 ст. 23 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемые периоды).

В рассматриваемой ситуации Межрайонной инспекцией не только не доказан факт недобросовестности и направленности деяний на получение необоснованной налоговой выгоды ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", но в равной степени, не установлены соответствующие обстоятельства и в отношении контрагента налогоплательщика-заявителя - закрытого акционерного общества "Волгаресурс" (при этом из содержания выводов налогового органа по отношению к рассматриваемым эпизодам, изложенным в мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 (т. 1, л. д. 30), прежде всего, усматриваются попытки Межрайонной инспекции, вменения совершения налогового правонарушения, не закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт", но его контрагенту-поставщику - закрытому акционерному обществу "Волгаресурс", и последующего распространения выводов о недобросовестности организации-контрагента, на налогоплательщика-заявителя, при отсутствии установления при проведении мероприятий налогового контроля, какой-либо согласованности действий между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ЗАО "Волгаресурс", - направленных на незаконное получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, и на противоправную минимизацию налогооблагаемой прибыли)).

Факт уплаты закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" законно установленных налогов, представления в установленные сроки в налоговый орган по месту учета, налоговых деклараций, Межрайонной инспекцией не опровергается и подтвержден имеющимися в материалах дела доказательствами, представленными при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции.

В этой связи, поддерживая решение арбитражного суда первой инстанции, арбитражный апелляционный суд исходит из следующего:

- факт учреждения и руководства Федоровым Ю.Б., учредителем и руководителем ЗАО "Волгаресурс", иных пяти юридических лиц, не имеет значения и не может в данном случае послужить основанием для выводов о имеющей место быть, недобросовестности и получения налоговой выгоды, как со стороны налогоплательщика-заявителя, так и со стороны его контрагента (ЗАО "Волгаресурс"), поскольку законодательство Российской Федерации - как гражданское, так и законодательство о налогах и сборах, не содержит условий, ограничивающих граждан Российской Федерации в учреждении и в руководстве ими, неограниченного количества юридических лиц - субъектов предпринимательской деятельности, в связи с чем, в рассматриваемой ситуации, сам по себе, факт учреждения и руководства лицом, являющимся учредителем и руководителем контрагента закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт", - иных юридических лиц, не может быть признан достаточным основанием для того, чтобы признать факт отсутствия у налогоплательщика-заявителя права на применение налоговых вычетов по НДС, уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных расходов, - и получения таким образом, необоснованной налоговой выгоды. Не содержит законодательство Российской Федерации и условий, ограничивающих граждан в учреждении и руководстве ими юридических лиц, лишь по месту государственной регистрации гражданина, в связи с чем, тот факт, что Федоров Ю.Б. зарегистрирован в г. Москве, а ЗАО "Волгаресурс" зарегистрировано в Эвенкийском автономном округе, не имеет какого-либо значения в целях рассмотрения настоящего спора. Не содержит законодательство Российской Федерации (опять же, как гражданское, так и законодательство о налогах и сборах), положений, ограничивающих предпринимательскую деятельность юридических лиц и граждан, исключительно, местом их государственной регистрации в качестве соответствующих субъектов предпринимательской деятельности, в связи с чем, ЗАО "Волгаресурс" (а равно, иные субъекты предпринимательской деятельности) вправе осуществлять означенную деятельность, как на территории любых субъектов Российской Федерации, так и за ее пределами. При рассмотрении апелляционной жалобы к материалам дела, при наличии возражений со стороны представителей ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" приобщены дополнительные доказательства в отношении закрытого акционерного общества "Волгаресурс", - касающиеся факта реорганизации ЗАО "Волгаресурс" в форме слияния с ЗАО "Строймаркет", и возникновения в связи с этим закрытого акционерного общества "Атика" (установлено со слов бывшего руководителя ЗАО "Волгаресурс" Федорова Ю.Б. (протокол допроса свидетеля от 12.09.2008 т. 64, л. д. 132 - 134, не подписанный со стороны должностного лица налогового органа, проводившего указанный доопрос, т. 64, л. д. 134)). Действительно, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 46 по г. Москве по факту представления копии свидетельства серии 77 N 004187983 о внесении 10.06.2008 записи в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности ЗАО "Волгаресурс" путем реорганизации в форме слияния (т. 64, л. д. 137), представлены пояснения на предмет факта государственной регистрации ЗАО "Атика" 15.01.2008, но одновременно указано на то, что свидетельство серии 77 N 004187983 данным налоговым органом не выдавалось (т. 65, л. д. 9). В то же время, данный факт не имеет какого-либо отношения, как к периодам, подвергнутым мероприятиям налогового контроля со стороны Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области, так и к вопросу об установлении согласованности действий ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ЗАО "Волгаресурс" в целях получения необоснованной налоговой выгоды (при том, как отмечено выше, на наличие данного факта налоговый орган не ссылался, ни в частично оспариваемом решении от 15.11.2007 N 10-28/14222, ни при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, ни при рассмотрении апелляционной жалобы). Действия иного субъекта предпринимательской деятельности, не связанного какими-либо правоотношениями в 2008 году с закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт", могут явиться предметом оценки и дальнейшего реагирования со стороны налогового органа по месту учета ЗАО "Волгаресурс" (ЗАО "Атика"), однако, не могут повлиять негативным образом на право налогоплательщика-заявителя на получение налоговых вычетов, и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных расходов. Помимо изложенного, представленный в материалы дела протокол допроса свидетеля Федорова Ю.Б. (в форме надлежащим образом заверенной копии, как требует то, ч. 8 ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не может быть признан допустимым доказательством (ст. 68 АПК РФ), в том числе, исходя из условий п. 4 ст. 99 Налогового кодекса Российской Федерации. Между тем, помимо вышеперечисленных документов, при рассмотрении апелляционной жалобы Межрайонной инспекцией представлен протокол допроса свидетеля Рех Нины Анатольевны (т. 65, л. д. 23 - 26), однако, должностное лицо налогового органа, проводившее допрос указанного физического лица, не сочло необходимым задать Рех Н.А. вопросы на предмет финансово-хозяйственных взаимоотношений между ЗАО "Волгаресурс" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в периоды 2003 - 2005 гг., ограничившись вопросами на предмет деятельности ЗАО "Волгаресурс" в 2008 году, - в связи с чем, документально подтвержденный материалами дела факт реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений между указанными субъектами предпринимательской деятельности, не опровергнут, ни при проведении мероприятий налогового контроля, ни путем представления Межрайонной инспекцией дополнительных доказательств, которые арбитражный апелляционный суд счел возможным приобщить к материалам дела, и дать им оценку, хотя бы и при наличии возражений со стороны налогоплательщика-заявителя;

- "незначительная наценка" устанавливавшаяся ранее ЗАО "Волгаресурс" на приобретенные и реализуемые в последующем налогоплательщику-заявителю товарно-материальные ценности, не имеет значения, в том числе исходя из правовой позиции, сформулированной в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N N 320-О-П, 366-О-П, в соответствии с которой, ни суд, ни налоговый орган в данном случае не вправе вторгаться в целесообразность определения налогоплательщиком, составляющих экономических затрат;

- предоставленная заинтересованному лицу Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Красноярскому краю информация (письмо от 02.10.2007 N 11-05/1564дсп@, т. 13, л. д. 1) о суммах уплаченных ЗАО "Волгаресурс" налогов и полученной незначительной прибыли, а также незначительной численности трудового коллектива ЗАО "Волгаресурс", сама по себе, не свидетельствует о том, что наличие "значительных оборотов по расчетному счету" изначально предполагает как следствие, существенные суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, и получение значительной прибыли, а наличие незначительного количественного состава трудового коллектива ЗАО "Волгаресурс", для организации, являющейся перепродавцом товарно-материальных ценностей, не препятствует осуществлению стабильной предпринимательской деятельности (также как не требуется для организации-перепродавца, наличия складских помещений, техники и т.п.). Представлявшиеся ЗАО "Волгаресурс" в налоговый орган по месту учета налоговые декларации в материалах дела имеются (т. 12, л. д. 71 - 166, т. 16, л. д. 73 - 142, т. 17, л. д. 15 - 97);

- законодательство Российской Федерации - как о налогах и сборах, так и гражданское, не содержит такого понятия, как "поставщики второй очереди", в связи с чем, следует исходить из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, нашедшей отражение в Постановлении от 12.10.1998 N 24-П, в Определении от 10.01.2002 N 4-О, в Определении от 14.05.2002 N 108-О, в Определении от 16.10.2003 N 329-О, - о том, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет; по смыслу положения, содержащегося в пункте 3 статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности; правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающие на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством; разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности заявителя при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов. Таким образом, ссылаясь на наличие неблаговидных деяний со стороны поставщиков "второй очереди", исходя из условий п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области следовало доказать факт согласованности действий всех участников финансово-хозяйственных отношений, и направленности этих действий на получение необоснованной налоговой выгоды, то есть, в данной связи, заинтересованному лицу следовало включить в предмет доказывания при проведении выездной налоговой проверки в отношении закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт", опровержение факта реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений, связанных именно, с реализацией масел моторных закрытым акционерным обществом "Волгаресурс", налогоплательщику-заявителю, а не ограничиваться информацией об отрицании лицами, значащимися учредителями и руководителями поставщиков "второй очереди", факта своей причастности к деятельности данных организаций (не связанных при этом какими-либо правоотношениями с налогоплательщиком-заявителем), - в противном случае, налоговый орган несет риск наступления негативных последствий, выражающихся в признании недействительным оспариваемого налогоплательщиком ненормативного правового акта, поскольку, не доказав согласованности действий ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", ЗАО "Волгаресурс" и поставщиков "второй очереди", либо не доказав факт отсутствия реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ЗАО "Волгаресурс", налоговый орган, доначисляя налогоплательщику суммы налогов, начисляя пени, и привлекая налогоплательщика к налоговой ответственности, вступает в противоречие с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, упомянутой в вышеназванных Постановлениях и Определениях;

- вышеозначенное в равной степени относится к фактам перечисления поставщиками "второй очереди" денежных средств иным субъектам предпринимательской деятельности ("контрагентам контрагентов"), а что касается неотражения ООО "ТПК Магнолия" фактической выручки от реализации и нахождения ООО "Санрайс" в розыске (при этом какой-либо взаимосвязи данных юридических лиц с ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" налоговым органом не установлено), - то в данном случае, претензии следует предъявлять к налоговым органам по месту учета ООО "ТПК Магнолия" и ООО "Санрайс", - имеющим информацию о значительных поступлениях выручки на расчетные счета данных налогоплательщиков, и не воспользовавшимся положениями пп. 5, 16 п. 1 ст. 31 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемые периоды);

- ссылки учредителей и руководителей поставщиков "второй очереди" на то, что они не имеют какого-либо отношения к факту учреждения и последующей финансово-хозяйственной деятельности возглавляемых ими организаций, не могут являться основанием для доначисления налогоплательщику-заявителю сумм налогов, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности. Следует исходить из того, что указанные лица не заинтересованы в предоставлении объективной и достоверной информации о деятельности возглавляемых ими (учрежденных ими) юридических лиц, не находящихся по юридическим адресам, не представляющих налоговую и бухгалтерскую отчетность, либо представляющих "нулевую" налоговую отчетность, и уклоняющихся от уплаты законно установленных налогов и сборов. Кроме того, соответствующая информация исходит лишь из письма оперативного управления службы экономической безопасности ГУВД по г. Москве от 28.06.2007 N 62/5/10849 (т. 21, л. д. 84 - 88) и иного документального подтверждения не имеет. Факт смерти 12.09.2005 руководителя ООО "Элиана" Кулешова Г.Н., также нельзя признать документально подтвержденным, так как данные ЦАСБ ГУВД г. Москвы в материалах дела отсутствуют, а исходя из содержания письма ОНП ЮАО УВД г. Москвы от 23.08.2006 N 7/5404 (т. 21, л. д. 99) следует, что факт смерти Кулешова Г.Н. установлен со слов соседей (при этом в любом случае, даже предполагаемый факт смерти Кулешова Г.Н., не имеет значения, так как сделка была совершена между ООО "Элиана" и ЗАО "Волгаресурс" в 2004 году, равно как все финансово-хозяйственные отношения между указанными субъектами предпринимательской деятельности были осуществлены также в 2004 году (т. 15, л. д. 152 - 168, т. 16, л. д. 1 - 22)). Не имеет значения тот факт, что поставщиками "второй очереди" денежные средства, полученные от ЗАО "Волгаресурс" использовались не на приобретение масел моторных, но на приобретение иных товарно-материальных ценностей (при этом каким именно образом налоговому органу удалось установить, что в этих целях использовались именно, денежные средства, поступившие от ЗАО "Волгаресурс", из содержания акта выездной налоговой проверки и решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 не следует), - поскольку поставщики "второй очереди" не лишены возможности проведения расчетов за приобретаемые товарно-материальные ценности, реализуемые в последующем ЗАО "Волгаресурс", всеми незапрещенными способами (в том числе посредством передачи тех же банковских векселей, путем товарообмена и т.п., что следует в свою очередь, из правовой позиции, сформулированной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П). Договоры, заключенные ЗАО "Волгаресурс" с поставщиками "второй очереди", а также счета-фактуры, товарные накладные, выписки из книг покупок, и доказательства оплаты закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" приобретенных товарно-материальных ценностей в материалах дела имеются (т. 11, л. д. 94 - 132, т. 12, л. д. 1 - 10, 11 - 57, 58 - 70; т. 13, л. д. 38 - 63, 64 - 76, т. 15, л. д. 1 - 55, 56 - 145, 146 - 151, 152 - 168, т. 16, л. д. 1- 22, 23 - 46, 47 - 72, т. 17, л. д. 1 - 14, 99 - 102, т. 19, л. д. 105 - 197, т. 20, т. 21, л. д. 1 - 81);

- факт "карусельного" движения денежных средств, при котором денежные средства, перечисленные налогоплательщиком-заявителем закрытому акционерному обществу "Волгаресурс", в конечном итоге, возвратились тому же закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт", не установлен в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, и опровергается имеющимися в материалах дела доказательствами (в том числе схемой движения денежных средств поставщика ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" ЗАО "Волгаресурс", составленной налоговым органом и являющейся приложением N 4 к частично оспариваемому налогоплательщиком решению, т. 3, л. д. 56). В связи с этим, факт наличия открытых расчетных счетов в одном банке ЗАО "Волгаресурс" и поставщиков "второй очереди" (но не ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт"), не может явиться обстоятельством, свидетельствующим о создании "схемы", направленной на противоправное налоговое обогащение;

- налогоплательщиком верно указано на то, что ни акт выездной налоговой проверки, ни решение от 15.11.2007 N 10-28/14222, не содержат выводов налогового органа (в части рассматриваемых эпизодов) о несоответствии выставленных закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" счетов-фактур, условиям пп. 3 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Между тем, в рассматриваемой ситуации арбитражный апелляционный суд не находит оснований для признания выставленных ЗАО "Волгаресурс" счетов-фактур дефектными, и лишающими в связи с этим ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" права на получение налоговых вычетов по НДС. Заявитель верно ссылается на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, в котором Конституционный Суд Российской Федерации в числе прочего указал на то, что "_соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую далее им к вычету. Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленному по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета". Выставленные ЗАО "Волгаресурс" налогоплательщику-заявителю счета-фактуры позволяют однозначно установить контрагентов по сделке, их адреса, объект сделки, количество поставляемых товаров, цену товара, а также сумму налога на добавленную стоимость, - в связи с чем, указание в счетах-фактурах нескольких организаций-грузоотправителей не может лишить ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" права на получение налоговых вычетов. В данном случае арбитражный апелляционный суд также исходит из правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.10.2008 N 6272/08, учитывая при этом следующее. Действительно, организации, указанные ЗАО "Волгаресурс" в товарных накладных и в счетах-фактурах в качестве грузоотправителей, не подтвердили факт наличия каких-либо финансово-хозяйственных взаимоотношений, как с ЗАО "Волгаресурс", так и с ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" (т. 21, л. д. 157 - 168). В то же время, факт получения открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" товарно-материальных ценностей (масел моторных), доставленных железнодорожным транспортом на территориально обособленные нефтебазы, не опровергнут Межрайонной инспекцией и подтверждается представленными выборочно в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции актами приемки нефтепродуктов по количеству (т. 14, л. д. 124, 125, 135, 136, 143, 156), актами отбора проб на предмет определения удельного веса и температуры (т. 14, л. д. 126, 134, 144, 151), памятками приемосдатчика на подачу и уборку вагонов (т. 14, л. д. 128, 129, 141, 155), ведомостями подачи и уборки вагонов (т. 14, л. д. 130, 140, 145, 154), сообщениями об установлении факта недостачи масла, поступившего от грузоотправителя Новоуфимский НПЗ и доказательством направления данного сообщения директором Оренбургской нефтебазы закрытому акционерному обществу "Волгаресурс" (т. 14, л. д. 133, 142), телеграммами, поданными в адреса ЗАО "Волгаресурс" и Новоуфимского НПЗ на предмет вызова представителя для приемки вагоноцистерны с выявленной недостачей (т. 14, л. д. 148), ответной телеграммой Новоуфимского НПЗ (т. 14, л. д. 149). Также налоговым органом не учтено следующее. При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции в материалы дела были представлены не только счета-фактуры и товарные накладные, выставленные налогоплательщику-заявителю закрытым акционерным обществом "Волгаресурс", но и счета-фактуры и товарные накладные, выставленные поставщиками "второй очереди" закрытому акционерному обществу "Волгаресурс". Из содержания документов, выставленных поставщиками "второй очереди" своему контрагенту (ссылки на соответствующие тома и листы дела приведены выше) также усматривается, что в счетах-фактурах и в товарных накладных в отношении организаций-грузоотправителей указаны данные, аналогичные указанным в последующем закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" в выставленных закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт". При этом также в качестве грузополучателей указаны территориально обособленные нефтебазы открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" (ОАО "Оренбург НП") (см., например, т. 13, л. д. 63, 94, т. 14, л. д. 38, 39), что во многом объясняет имеющиеся в материалах дела ответы организаций-грузоотправителей (т. 21, л. д. 157 - 168), указывающих на отсутствие договорных отношений, касающихся грузоперевозок, с ОАО "Оренбург НП". Помимо изложенного, из письма Омского НПЗ (ОАО "Сибнефть-НПЗ") не следует однозначно, что данным юридическим лицом не осуществлялась отгрузка товарно-материальных ценностей, так как Омский НПЗ опроверг лишь факт реализации готовой продукции (т. 21, л. д. 168), однако о наличии договорных отношений, связанных с приобретением ЗАО "Волгаресурс" товарно-материальных ценностей у Омского НПЗ, в любом случае, речь не ведется. Не имеется у арбитражного апелляционного суда и оснований для непринятия доводов ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в отношении данного эпизода, изложенных в апелляционной жалобе, в том числе, исходя из содержания представленных выборочно в материалы дела железнодорожных накладных (исходя из определения арбитражного суда первой инстанции от 03.06.2008, т. 53, л. д. 121 - 123), соотносимых по содержанию со счетами-фактурами и товарными накладными, выставленными налогоплательщику-заявителю закрытым акционерным обществом "Волгаресурс", а ему, в свою очередь - поставщиками "второй очереди" (тома 58 - 60, т. 61, л. д. 1 - 141, т. 62, л. д. 93 - 150, т. 63, л. д. 1 - 33). Факт приемки товарно-материальных ценностей территориально обособленными нефтебазами ОАО "Оренбург НП" в данном случае не противоречит условиям п. 6.3 договора от 01.10.2003 N 5, заключенного между ЗАО "Волгаресурс" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", в том числе исходя из условий фактических правоотношений, сложившихся между налогоплательщиком-заявителем и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" (о чем будет сказано далее).

Ссылки налогового органа на создание ООО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (по-видимому, Межрайонной инспекцией ошибочно указана иная аббревиатура организационно-правовой формы налогоплательщика-заявителя) незадолго до совершения хозяйственных операций с ЗАО "Волгаресурс" отклоняются арбитражным апелляционным судом, как не основанные на фактических обстоятельствах: ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" зарегистрировано в качестве юридического лица 27.03.2003 (т. 1, л. д. 68, т. 4, л. д. 114 - 127), тогда как ЗАО "Волгаресурс" в качестве юридического лица зарегистрировано 26.11.1999 (т. 65, л. д. 12 - 21), сделка заключена между указанными юридическими лицами 01.10.2003.

Ссылки заинтересованного лица на то, что главной целью совершенных сделок являлось "введение нелегальных нефтепродуктов в законный оборот", отклоняются арбитражным апелляционным судом, как противоречащие имеющимся в материалах дела документам, противоречащие фактическим обстоятельствам, и основанные на субъективном предположении должностных лиц Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области.

Нарушения требований пп. 3 п. 5 ст. 169, п. п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации в данном случае отсутствуют.

Оснований для применения положений п. п. 3, 5, 6, 7, 10, 11 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", к рассматриваемым правоотношениям, арбитражный апелляционный суд не находит.

С учетом изложенного, в данной части апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Основанием для доначисления налогоплательщику-заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 226.324 руб. 00 коп. и налога на прибыль в сумме 301.765 руб. 00 коп., послужили выводы налогового органа о нарушении ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", требований п. 6 ст. 169 НК РФ, что выразилось в необоснованном принятии заявителем к вычету налога на добавленную стоимость по сделке, совершенной с обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс" (далее - ООО "Ресурс"), поскольку согласно сведениям, полученным при проведении мероприятий налогового контроля, Ершов М.А., значащийся учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "Ресурс", отрицает факт своей причастности к созданию и последующему руководству данной организацией, ООО "Ресурс" по адресу государственной регистрации не находится. Указанные факты послужили для налогового органа основанием сделать вывод о том, что ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" не проявило должную осмотрительность при выборе контрагента, "_заключая договор с поставщиком, не проверив его правоспособность, приняв от него документы, содержащие недостоверную информацию_ взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость". В обоснование вменяемого налогоплательщику нарушения п. 1 ст. 172 НК РФ, Межрайонная инспекция ссылается на п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53. Описание вменяемого ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" правонарушения приведено в пп. 2.1.5 п. 2.1 мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 (т. 1, л. д. 30, 31), и в пп. 2.2.1.2 п. 2.2 мотивировочной части данного решения (т. 1, л. д. 46 - 48).

Удовлетворяя в данной части требования налогоплательщика, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" права на получение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость. Также арбитражный суд первой инстанции отклонил заявление налогового органа о фальсификации доказательств, и не нашел в связи с этим оснований для назначения почерковедческой экспертизы в отношении договора поставки нефтепродуктов и выставленных ООО "Ресурс" счетов-фактур.

В апелляционной жалобе по данному эпизоду налоговый орган, ссылаясь на несоответствие выставленных ООО "Ресурс" счетов-фактур требованиям пп. 2 п. 5, п. 6 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, также указывает на необоснованное отклонение арбитражным судом первой инстанции заявления Межрайонной инспекции о фальсификации доказательств, так как, по мнению налогового органа, подписи, исполненные Ершовым М.А. в договоре банковского счета, и в договоре поставки, выставленных заявителю счетах-фактурах, визуально различаются, "в связи с чем инспекция... сделала заявление о фальсификации доказательств и о назначении почерковедческой экспертизы".

В отзыве на апелляционную жалобу по данному эпизоду ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" указывает на недоказанность налоговым органом несоответствия выставленных ООО "Ресурс" счетов-фактур требованиям пп. 2 п. 5, п. 6 ст. 169 НК РФ, в том числе по причине отсутствия документального подтверждения факта отрицания Ершовым М.А. своей причастности к созданию и последующему руководству обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс". Налогоплательщик также указывает на то, что заявление о фальсификации доказательств было обоснованно отклонено арбитражным судом первой инстанции, и соответственно, не имелось оснований для назначения почерковедческой экспертизы, так как в данном случае, фактически происходило переложение бремени доказывания соответствующих обстоятельств (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), с налогового органа, на арбитражный суд. Помимо изложенного, ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" указало на то, что фактически, Межрайонной инспекцией не поставлена под сомнение реальность совершения финансово-хозяйственных операций между налогоплательщиком-заявителем и обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс", в связи с чем, право на получение налоговых вычетов и на уменьшение налогооблагаемой прибыли у заявителя наличествует.

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанным эпизодам.

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции в подтверждение факта реальности финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО "Ресурс" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в материалы дела представлены: договор поставки нефтепродуктов от 29.04.2004 N Р-13304 (т. 1, л. д. 142 - 145); счета-фактуры, выставленные обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс" налогоплательщику-заявителю в целях оплаты последним приобретенных товарно-материальных ценностей (т. 1, л. д. 146 - 149); товарные накладные ООО "Ресурс" (т. 1, л. д. 150, 151); выписка по лицевому счету ООО "Ресурс" Московского филиала АКБ "Саровбизнесбанк" (т. 10, л. д. 21 - 41) в подтверждение факта оплаты закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" приобретенных товарно-материальных ценностей (т. 10, л. д. 37) (при этом общая сумма, перечисленная закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" на расчетный счет общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" (1.483.679 руб. 14 коп.), тождественна суммированным данным относительно общей цены товарно-материальных ценностей (с учетом налога на добавленную стоимость), указанной в спорных счетах-фактурах (699.662 руб. 47 коп. + 38.493 руб. 96 коп. + 705.174 руб. 97 коп. + 40.347 руб. 74 коп.)).

При этом выписка по лицевому счету была представлена банком при проведении мероприятий налогового контроля (т. 10, л. д. 17) на основании запроса Межрайонной инспекции.

Также на основании запроса Межрайонной инспекции банком были представлены копия заявления ООО "Ресурс" об открытии расчетного счета (т. 10, л. д. 14), договор банковского счета от 05.11.2003 N 294-БС (т. 10, л. д. 15, 16, 18 - 20).

Согласно справкам о результатах проведенной встречной проверки ООО "Ресурс" Межрайонной инспекции ФНС России N 14 по г. Москве (т. 10, л. д. 8, 12), данный налогоплательщик по адресу государственной регистрации не значится, последняя отчетность представлена за 4 квартал 2004 года, операции по расчетным счетам приостановлены (при этом согласно выписке из лицевого счета ООО "Ресурс", данное юридическое лицо осуществляло активную финансово-хозяйственную деятельность, связанную с реализацией нефтепродуктов значительному количеству иных субъектов предпринимательской деятельности в период с 13.11.2003 по 10.11.2004 включительно).

Письму оперативного управления службы экономической безопасности ГУВД по г. Москве от 28.06.2007 N 62/5/10849 (т. 21, л. д. 84 - 88), арбитражным апелляционным судом дана оценка выше, при рассмотрении эпизодов, связанных с налоговыми доначислениями закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" по сделке, совершенной с ЗАО "Волгаресурс".

Какой-либо иной оценки данному письму, нежели была ранее, при рассмотрении настоящих эпизодов, арбитражный апелляционный суд не имеет возможности, учитывая отсутствие документального подтверждения установления факта отрицания Ершовым М.А., своей причастности к организации и последующей деятельности общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" (т. 21, л. д. 95).

В данном случае, арбитражный апелляционный суд также исходит из того, что руководители "организаций-уклонистов" не заинтересованы в предоставлении объективной и достоверной информации о деятельности возглавляемых ими организаций, а потому, при любых условиях, в отсутствие на то документально подтвержденных и установленных достоверно фактов, не следует принимать за аксиому отрицание руководителями организаций-налогоплательщиков, уклоняющихся от уплаты законно установленных налогов и сборов, своей причастности к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности созданных ими юридических лиц (к тому же, как отмечено выше, в настоящей ситуации сам факт "отрицания" Ершовым М.А. создания и руководства обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс" нельзя признать документально подтвержденным).

Исходя из условий ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в совокупности с нормами п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом п. 14 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ, исходя из времени начала проведения выездной налоговой проверки, т. 3, л. д. 1, 2), следует, что на налоговом органе лежит бремя доказывания именно тех фактов и обстоятельств, которые были установлены изначально и нашли соответствующее отражение в акте налоговой проверки и в решении, вынесенном на основании указанного акта.

Все то, что осталось за пределами внимания проверяющих должностных лиц налогового органа, не отражено в акте выездной налоговой проверки и в решении, выносимом по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, должно расцениваться исключительно в контексте п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, как неустранимые сомнения в совершении налогового правонарушения налогоплательщиком.

Исходя из текста пп. 2.1.5 п. 2.1, пп. 2.2.1.2 п. 2.2 мотивировочной части решения от 15.12.2007 N 10-28/14222, следует, что Межрайонная инспекция вменила налогоплательщику-заявителю факт необоснованного предъявления сумм НДС, уплаченных в составе стоимости товарно-материальных ценностей обществу с ограниченной ответственностью "Ресурс" (особо следует при этом отметить описание вменяемого заявителю налогового правонарушения, приведенное Межрайонной инспекцией в пп. 2.2.1.2 п. 2.2 мотивировочной части решения, где в основу для отказа в предоставлении заявителю права на уменьшение налогооблагаемой прибыли (п. 1 ст. 252 НК РФ) положено несоответствие счетов-фактур требованиям п. 6 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, вне зависимости от установленного и документально подтвержденного в ходе выездной налоговой проверки факта оплаты ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" приобретенных товарно-материальных ценностей)).

При этом описание вменения заявителю нарушения п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 252 НК РФ, сведено Межрайонной инспекцией к следующему: В силу пункта 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации. Подписи от имени руководителя Ершова Максима Александровича в выставленных счетах-фактурах ООО "Ресурс" фактически выполнены неустановленным лицом_ Поскольку предпринимательская деятельность в Российской Федерации в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации является деятельностью, осуществляемой на свой риск, негативные последствия выбора контрагента по договору не могут быть возложены на бюджет при реализации права налогоплательщика на налоговые вычеты. Таким образом, заключая договор с поставщиком, не проверив его правоспособность, приняв от него документы, содержащие недостоверную информацию, общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость. Учитывая вышеизложенное и постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", заключая договор с ООО "Ресурс" действовало без должной осмотрительности и осторожности. Таким образом, представленные ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" счета-фактуры для "возмещения" налога на добавленную стоимость, содержат недостоверные сведения относительно адреса и личности руководителя ООО "Ресурс" и поэтому не могут являться обоснованием "права" на возмещение налога из бюджета"; "Поскольку несуществующее юридическое лицо не обладает правоспособностью и не подпадает под понятие, определенное в статьях 48,49 Гражданского кодекса Российской Федерации_, оно не может иметь гражданские "права" и нести гражданские обязанности. При таких обстоятельствах, действия налогоплательщика ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и поставщика ООО "Ресурс" не могут быть признаны "сделками" (статья 153 ГК РФ), а понесенные расходы не могут быть отнесены к документально подтвержденным" (т. 1, л. д. 31, 47, 48).

Само по себе, данное описание совершенного (по мнению налогового орана) налогоплательщиком налогового правонарушения, могло бы быть признано обоснованным и соответствующим условиям п. 3 ст. 101 НК РФ (с учетом п. 14 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ), однако, при том условии, если бы факт вменяемого закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт", был в действительности надлежащим образом установлен и доказан Межрайонной инспекцией, чего в данном случае, не произошло.

Налоговый орган полагает, что для доначисления налогоплательщику налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по данному эпизоду, достаточным является указание в мотивировочной части решения следующего описания вмененного ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", налогового правонарушения: "С целью установления достоверности существования ООО "Ресурс", а также установления личности Ершова Максима Александровича, значащегося учредителем, руководителем и главным бухгалтером, Межрайонной ИФНС N 6 по Оренбургской области был направлен запрос N 10-22/1218 от 07.02.2007 в УНП УВД по Оренбургской области. Получен ответ от 06.08.2007 N 2/4-3835 УНП УВД по Оренбургской области с приложением результатов проверки Службы экономической безопасности ГУВД по г. Москве (письмо от 28.06.2007 N 62/5/10849, в котором сообщается, что ООО "Ресурс" по зарегистрированному адресу: г. Москва, ул. Магистральная, д.5, корп.1 не располагается. Числящийся руководителем и учредителем Ершов Максим Александрович, неоднократно опрошенный сотрудниками правоохранительных органов по поводу зарегистрированных на его имя организаций, никакого отношения к деятельности ООО "Ресурс" не имеет. В целях получения информации об уплате налогов направлены запросы в ИФНС России N 14 по г. Москве от 11.08.2006 N 10-28/8970, от 15.06.2006 N 10-28/6347, от 02.11.2006 N 28/12366, от 11.01.2007 N 10-28/127. Получена Справка о проведении контрольных мероприятий N 21-11/005009 от 07.01.2007, в которой сообщается, что направленное требование о представлении документов возвратилось с пометкой "по данному адресу организация не значится". Последняя отчетность представлена за 4 квартал 2004 года. Материалы на розыск организации и должностных лиц неоднократно направлялись в ОНП УВД САО г. Москвы".

В этой связи, вне зависимости от того, что иной оценки письму оперативного управления службы экономической безопасности ГУВД по г. Москве от 28.06.2007 N 62/5/10849, нежели дана ранее, быть не может, арбитражный апелляционный суд все же считает целесообразным воспроизвести текст данного письма, который Межрайонная инспекция посчитала достаточным для того, чтобы сделать вывод об отсутствии финансово-хозяйственных взаимоотношений между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ООО "Ресурс" (тем не менее, обладая данными о том, что денежные средства, перечисленные ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" поступили на расчетный счет организации-контрагента): "ООО "Ресурс" зарегистрировано по адресу: г. Москва, ул. Магистральная, д. 5, корп. 1. Выездом оперработника по указанному адресу установлено, что организация там не располагается. В адресе находится "Академия переподготовки работников искусства и культуры". Руководителем ООО "Ресурс" значится Ершов Максим Александрович, паспорт серии 45 98 N 658553, выдан 30.12.1999 года ОВД "Восточное Измайлово" г. Москвы, зарегистрирован по адресу: г. Москва, ул. Средняя Первомайская, д. 44, кв. 23 (тел. 463-11-03). Установлено, что Ершов М.А. не является учредителем ООО "Ресурс", никакого отношения к деятельности организации не имеет. Ершов М.А. неоднократно опрашивался сотрудниками правоохранительных органов по поводу зарегистрированных на его имя организаций".

Статус органа, представляющего соответствующую письменную информацию, не может послужить основанием для ее безоговорочного принятия, так как соответствующая информация прежде всего, требует документального подтверждения, - отсутствующего в данном случае. Более того, из содержания информации оперативного управления службы экономической безопасности ГУВД по г. Москве, не представляется также установить, когда именно, и кто из сотрудников ГУВД осуществлял выезд на место адреса государственной регистрации общества с ограниченной ответственностью "Ресурс", каким именно образом, когда и кем было "установлено, что Ершов М.А. не является учредителем ООО "Ресурс", никакого отношения к организации не имеет".

Не представляется из указанного письма также установить, осуществлялись ли в отношении учредителя и руководителя ООО "Ресурс" оперативно-розыскные мероприятия, предусмотренные ст. 6 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", и документировались ли, проведенные мероприятия в рамках названного Федерального закона.

Обоснованными в связи с этим являются доводы налогоплательщика о том, что, отсутствие ООО "Ресурс" по адресу места государственной регистрации, по состоянию на момент выезда по указанному адресу оперативного работника (при этом, как отмечено выше, не представляется возможным установить фактический временной период данного выезда), не означает, что по состоянию на момент совершения сделки с закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт", общество с ограниченной ответственностью "Ресурс" по адресу места государственной регистрации не находилось.

Кроме того, согласно составу показателей счета-фактуры (Приложение N 1 к Правилам ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914), в строке 2а счета-фактуры указывается место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами, что и было сделано контрагентом ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт".

В рассматриваемой ситуации счета-фактуры общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" не отвечали бы требованиям пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ в том случае, если бы юридическое лицо - продавец указало в выставленных счетах-фактурах адрес своего фактического места нахождения.

Учитывая изложенное, претензии налогового органа в отношении несоответствия счетов-фактур ООО "Ресурс", требованиям пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ, являются беспочвенными.

Не имеется у арбитражного апелляционного суда оснований для принятия доводов налогового органа о том, что выставленные обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс" счета-фактуры подписаны не Ершовым М.А., но иным лицом, так как данное обстоятельство не следует из описания правонарушения, приведенного налоговым органом в мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222, и как отмечено выше, не подтверждено документально.

Ссылки налогового органа, приведенные в пп. 2.2.1.2 п. 2.2 мотивировочной части решения (т. 1, л. д. 48), - на то, что "несуществующее юридическое лицо" (коим, по мнению налогового органа, является ООО "Ресурс"), "не обладает правоспособностью", а потому, "действия налогоплательщика ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и поставщика ООО "Ресурс" не могут быть признаны "сделками" (при этом, по-видимому, для налогового органа представляется, что данные "действия" не могут быть признаны "сделками", только в контексте доначисления налога на прибыль, так как соответствующего упоминания мотивировочная часть решения от 15.11.2007 N 10-28/14222, касающаяся доначисления налога на добавленную стоимость, не содержит), - не принимаются арбитражным апелляционным судом, так как, и при проведении мероприятий налогового контроля, и при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, и при рассмотрении апелляционной жалобы, факт государственной регистрации общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" в установленном законом порядке нашел подтверждение, и акт государственной регистрации ООО "Ресурс" в качестве юридического лица не признан недействительным. Учитывая изложенное, толкование ст. ст. 48, 49, 153 Гражданского кодекса Российской Федерации, применительно к данным правоотношениям является ошибочным.

Ссылка заинтересованного лица на п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 отклоняется арбитражным апелляционным судом, так как налоговый орган не доказал того факта, что закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" было известно об обстоятельствах, на которые (в отсутствие документального подтверждения) ссылается Межрайонная инспекция.

Учитывая изложенное, арбитражный суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком условий пп. 2 п. 5. п. 6 ст. 169, п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обоснованно отклонено арбитражным судом первой инстанции и заявление Межрайонной инспекции о фальсификации доказательств.

Согласно ч. 1 ст. 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если лицо, участвующее в деле, обратится в арбитражный суд с заявлением в письменной форме о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле, суд: 1) разъясняет уголовно-правовые последствия такого заявления; 2) исключает оспариваемое доказательство с согласия лица, его представившего, из числа доказательств по делу; 3) проверяет обоснованность заявления о фальсификации доказательства, если лицо, представившее это доказательство, заявило возражения относительно его исключения из числа доказательств по делу. В этом случае арбитражный суд принимает предусмотренные федеральным законом меры для проверки достоверности заявления о фальсификации доказательства, в том числе назначает экспертизу, истребует другие доказательства или принимает иные меры.

Для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лица, участвующего в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе (ч. 1 ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Исходя из текста заявления о фальсификации доказательств от 04.05.2008 N 04-12/03647 (т. 34, л. д. 1, 2), следует, что, прежде всего, Межрайонной инспекцией было заявлено о фальсификации доказательств представителем заявителя Сабитовой А.Р., в подтверждение полномочий на представление интересов ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (фальсификация подписи ликвидатора Соколова А.Г.). В отношении рассматриваемого эпизода заявление налогового органа о фальсификации доказательств содержит следующий текст (цитируется дословно): "Кроме того, имеются существенные расхождения подписей выполненных директором ООО "Ресурс" М.А. Ершовым на заявлении от 05.11.2003г. и договоре N294-БС от 05.11.2003г. об открытии расчетного счета в Московском филиале АО АКБ "Саровбизнесбанк" с подписями, которые выполнена якобы М.А.Ершовым на договоре поставки нефтепродуктов NР-13304 от 28.08.2004г., на счетах-фактурах от 30.04.2004г. N687, N687/1, N686, N686/1, визуально видны расхождения, подписи сделаны разными лицами, которые не установлены, сам Ершов М.А., опроверг свою причастность к созданию и деятельности ООО "Ресурс". В связи с изложенным инспекция считает, что вышеперечисленные счета-фактуры, а так же договор сфальсифицированы".

Также налоговым органом было заявлено ходатайство о назначении почерковедческой экспертизы (т. 34, л. д. 3, 4).

Арбитражным судом первой инстанции были исполнены требования п. 1 ч. 1 ст. 161 АПК РФ (протокол судебного заседания 28.04. - 04.05.2008 (т. 34, л. д. 140, 141), при этом, учитывая наличествовавшие со стороны заявителя возражения против исключения из числа доказательств вышеупомянутых договора и счетов-фактур, арбитражный суд первой инстанции не исключил соответствующие документы из числа доказательств, однако, по итогам рассмотрения заявления о фальсификации доказательств, отклонил его, и соответственно, отказал налоговому органу в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы.

В силу условий ч. 1 ст. 64 АПК РФ, доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы (ч. 2 ст. 64 АПК РФ).

Доказательства представляются лицами, участвующими в деле (ч. 1 ст. 66 АПК РФ).

В рассматриваемом случае доказательства - договор, заключенный между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ООО "Ресурс", а также выставленные обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс" налогоплательщику-заявителю счета-фактуры (представленные заявителем при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции), изначально имелись в распоряжении налогового органа при проведении им мероприятий налогового контроля, однако, как отмечено выше, в рамках проведенной выездной налоговой проверки каких-либо документально обоснованных претензий к указанным договору и счетам-фактурам, Межрайонной инспекцией не предъявлялось; все претензии к данным документам налоговый орган счел необходимым высказать на стадии рассмотрения спора в арбитражном суде первой инстанции.

Налоговым органам между тем, в целях осуществления мероприятий налогового контроля, предоставлен широкий спектр прав, в том числе, предусмотренных пп. 11, 12 п. 1 ст. 31, ст. ст. 90, 95 Налогового кодекса Российской Федерации, однако, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области при осуществлении в отношении закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" контрольных мероприятий, пренебрегла предоставленными ей правами, в связи с чем, заинтересованным лицом фактически были предприняты попытки переложения бремени доказывания на арбитражный суд первой инстанции, во устранение допущенных Межрайонной инспекцией при документировании итогов проведенной выездной налоговой проверки нарушений норм п. 2 ст. 100, п. 3 ст. 101, п. 6 ст. 108 НК РФ.

В контексте норм, закрепленных в ч. 1 ст. 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что под фальсификацией доказательства понимается фальсификация доказательства лицом, участвующим в деле, то есть, в данном случае Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области следовало указать и обосновать заявление о фальсификации доказательств тем, что, по мнению заинтересованного лица, фальсификация доказательств допущена со стороны закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт".

Подобного рода мотивации заявление о фальсификации доказательств в отношении документов общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" не содержит.

Единственной мотивацией и указанием на фальсификацию доказательств, является заявление налогового органа в части, касающейся фальсификации подписи ликвидатора ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" на выданных доверенностях, Сабитовой А.Р. (которое в последующем было опровергнуто ликвидатором ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" Соколовым А.Г., т. 34, л. д. 9), и с учетом данного факта, снято уполномоченными представителями налогового органа (протокол судебного заседания 28.04. - 04.05.2008, т. 34, л. д. 140, оборотная сторона (ч. 2 ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации)).

Более того, налоговым органом изначально не предъявлялось каких-либо претензий на предмет фальсификации договора и счетов-фактур общества с ограниченной ответственностью "Ресурс", налогоплательщику-заявителю.

Об этом свидетельствуют пояснения, данные уполномоченными представителями Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, а именно: "ответ из ГУВД получен в рамках проверки, и составлен на основании протокола допроса Ершова. Считаем, что счет-фактура подписана неустановленным лицом, так как Ершов отрицает свое участие в деятельности ООО "Ресурс" и не является заинтересованным лицом по настоящему делу" (протокол судебного заседания 28.05. - 03.06.2008, т. 53, л. д. 120, оборотная сторона); "документы формально соответствуют НК РФ, однако по информации полученной по встречным проверкам: документы сфальсифицированы, данные в них недостоверны, подписи не соответствуют и выполнены неустановленным лицом" (протокол судебного заседания 26.06. - 02.07.2008, т. 56, л. д. 22).

Проведение экспертизы (почерковедческой) в рамках мероприятий налогового контроля в порядке, предусмотренном ст. 95 Налогового кодекса Российской Федерации, в действительности, представляет определенные сложности, так как в целях проведения почерковедческой экспертизы необходимо представление свободных (сопоставимых по времени и условиям выполнения исследуемых подписей) и экспериментальных образцов почерка (Ершова М.А.).

В то же время, в случае возникновения у проверяющих должностных лиц налогового органа определенных сомнений, дабы указанные сомнения устранить, налоговый орган был обязан провести экспертизу спорных документов, однако, не только пренебрег данной обязанностью, но и отразил в мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 описание вменяемого налогоплательщику налогового правонарушения таким образом, что фактически, признал то, что в ходе проведенных контрольных мероприятий сомнения в совершении правонарушения налогоплательщиком, не были устранены.

В этой связи, учитывая специальные нормы, закрепленные в ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подмена арбитражным судом налогового органа в процессе доказывания обстоятельств, которые не были предметом надлежащего исследования и оценки при проведении выездной налоговой проверки, не отражены, как в акте выездной налоговой проверки, так и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, является недопустимым, и также не соответствует нормам, закрепленным в п. 7 ст. 3, п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, нарушений норм процессуального права арбитражным судом первой инстанции не допущено.

Заявлений о фальсификации доказательств либо о назначении экспертизы в процессе рассмотрения апелляционной жалобы от налогового органа не поступило (ч. 3 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

С учетом изложенного, в данной части апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Основанием для доначисления закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" налога на добавленную стоимость в сумме 65.159.185 руб. 00 коп., налога на прибыль в сумме 85.346.853 руб. 00 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, послужили выводы Межрайонной инспекции о создании налогоплательщиком-заявителем "схемы", направленной на получение необоснованной налоговой выгоды. Описание вменяемых налогоплательщику правонарушений приведено Межрайонной инспекцией в пп. 2.1.6 п. 2.1 (т. 1, л. д. 32 - 39), в пп. 2.2.1.3 п. 2.2 (т. 1, л. д. 48 - 55) мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222, и сведено к следующему:

- налоговым органом произведена переквалификация сделки, совершенной ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (комитентом), с открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" (комиссионером) (договор комиссии от 01.07.2003 N 2118), при этом, по мнению Межрайонной инспекции, взаимоотношения сторон по сделке складывались в рамках договора-купли продажи, поскольку: 1) "Комитент_ имел единственного комиссионера по реализации нефтепродуктов_" (фразеологический оборот, приведенный в частично оспариваемом решении, сохранен); 2) "Комитент не имел ни собственных производственных и складских помещений, ни арендованных_, в связи с чем использовал метод приемки груза франко-станция назначения или франко-резервуар ОАО "Орскнефтеоргсинтез"_, что более свойственно договору купли-продажи"; 3) "Комитент не имел штата сотрудников (кроме генерального директора и главного бухгалтера), наличие которого необходимо для выполнения условий приема от Поставщиков и передачи товара по договору Комиссионеру"; 4) "В адрес ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" не осуществлялась фактическая транспортировка нефтепродуктов_, нефтепродукты поставлялись ж/д транспортом на ж/д ветки ОАО "Оренбургнефтепродукт"; 5) "Юридический адрес ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" одновременно является адресом Переволоцеой нефтебазы, принадлежащей ОАО "Оренбургнефтепродукт"; 6) "одни и те же лица, занимающие штатные должности в ОАО "Оренбургнефтепродукт" имели возможность принимать решения, оказывающие прямое действие на осуществление экономической деятельности ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" путем создания условий для разработки схемы движения товара, выручки независимо от вида договора"; 7) главным бухгалтером ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" Михайловой Н.И., исходя из содержания исследованных в ходе проведенной выездной налоговой проверке, документов, в один и тот же день осуществлялась отгрузка товарно-материальных ценностей с нефтебаз, расположенных в различных территориально удаленных районах Оренбургской области, а кроме того, главный бухгалтер ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" одновременно исполняла соответствующие должностные обязанности в обществе с ограниченной ответственностью "ТНК-ВР Холдинг", "_что физически невозможно. Из этого следует вывод, что накладные документально оформлены без фактического участия Михайловой Н.И. в момент отгрузки, что подтверждает нарушение требований статьи 9 Закона РФ от 21.11.1996 N 129 ФЗ "О бухгалтерском учете"; 8) хозяйственная деятельность налогоплательщика-заявителя является убыточной; 9) "Во взаимоотношениях между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" имел место документооборот, связанный с выставлением счетов-фактур, как при купле-продаже, при отгрузке нефтепродуктов на реализацию"; 10) ОАО "Оренбургнефтепродукт" (комиссионер) перечислял денежные средства ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (комитенту) до фактической реализации нефтепродуктов, то есть, авансировал комитента, - что противоречит условиям ст. ст. 990, 999 Гражданского кодекса Российской Федерации; 11) раздельный учет выручки по комиссионной торговле отсутствует; 12) ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" создано незадолго до заключения договора комиссии, а "ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", являясь элементами одной системы ОАО "ТНК", заключив договор комиссии N 2118, получили возможность регулировать размером комиссионного вознаграждения прибыль и налог на добавленную стоимость ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт";

- "таким образом, договор комиссии от 31.07.2003 N 2118 является мнимым или притворным, в силу наличия взаимоотношений свидетельствующих о фактическом заключении договора купли-продажи".

Удовлетворяя в данной части требования налогоплательщика, арбитражный суд первой инстанции не усмотрел оснований для переквалификации сделки, совершенной между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", равно как, не усмотрел признаков недобросовестности и получения необоснованной налоговой выгоды, - как со стороны налогоплательщика-заявителя, так и со стороны третьего лица.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа по данным эпизодам, повторяют выводы Межрайонной инспекции, изложенные в мотивировочной части оспариваемого налогоплательщиком решения. Также заинтересованное лицо указывает на то, что, "в ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что Договор N 2118, являлся притворным и фактически прикрывал сделки купли-продажи, между ОАО "ОНП" и поставщиками. Свои доводы инспекция четко обосновала выявленными фактами подтверждающими ничтожность Договора в Решении N 114222"; "факт наличия взаимозависимости, о которой инспекция указывает в Решении N 14222 не содержит, по мнению суда мотивов относительного того, каким образом должностными лицами заявителя создавались условия для влияния на результаты сделок и на чем эти выводы основывались_ Инспекция в решении подробно раскрыла схему взаимозависимости заявителя и третьего лица, ввиду того, что данные организации являлись элементами одной системы ТНК-ВР, а значит и действия должностных лиц были согласованы и направлены на достижение тех целей, которые преследовала вся система. В Решении суда, оценка выявленной инспекцией схемы взаимозависимости заявителя и ОАО "ОНП" не дана вообще"; "об отсутствии раздельного учета у заявителя свидетельствует факт не составления заявителем при получении от поставщиков нефтепродуктов товарных накладных и актов приема-передачи в адрес ОАО "ОНП". Это связано с тем, что такая передача не связана с реализацией, а значит оснований выставлять счет-фактуру нет, однако в силу правовой природы договора комиссии по положениям которого собственником товара является Комитент, независимо от того, транзитные поставки имели место или прямые, передачу нефтепродуктов полученных по договору комиссии Комитент должен осуществлять_". На приемку нефтепродуктов от поставщиков на нефтебазах, доверенности не выдавались, "_хотя третье лицо в пояснениях по делу_ указывали на то, что доверенности от ЗАО "ОРНП" ими были получены, но не предъявлялись при получении на ж/д станции, мотивируя это тем, что это не требуется ст. 36 Устава ж/д транспорта при отгрузке комиссионного товара. Однако, нефтепродукты заявителем сначала приобретались на основании прямого договора поставки нефтепродуктов от прямых поставщиков, а затем передавались на комиссию. Согласно пункту 1 статьи 509 ГК РФ поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки или лицу, указанному в договоре поставки в качестве получателя. В договоре поставки ЗАО "ТНК-Трейд" N ТР-50/2003 от 30.04.2003г. на который ссылается заявитель не указаны грузополучатели, в лице нефтебаз Оренбургской области"; "во всех счетах-фактурах, которые предъявлял ЗАО "ОРН" ОАО "ОНП", грузоотправителем числится ЗАО "ОРН", Заявитель не является грузоотправителем в силу отсутствия необходимых для хранения нефтепродуктов емкостей_ В счетах-фактурах нефтепродукты обезличены, ввиду этого не возможно определить поставщика и грузоотправителя по реализованным нефтепродуктам_ Проверкой полноты учета выручки полученной с применением ККТ, у ОАО "ОНП" Межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области нарушений не выявила, что свидетельствует о том, что ОАО "ОНП", реализовывал свой собственный, а не комиссионный товар. Сумма выручки полученной с применением ККТ в полном объеме отражена в кассовой книге ОАО "ОНП", однако согласно данных отчета комиссионера, реализация комиссионного товара производилась не только оптом, и по кредитным картам, но и за наличную оплату в розницу. Указанные факты свидетельствуют об отсутствии ведения раздельного учета полученных нефтепродуктов". Также налоговый орган ссылается на нарушение ОАО "Оренбурнефтепродукт" условий п. п. 3, 7, 24 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914. По мнению налогового органа, представленные в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции лицами, участвующими в деле, доказательства, не опровергают выводов заинтересованного лица об "авансировании" комиссионером комитента, поскольку оборотно-сальдовые ведомости ОАО "Оренбургнефтепродукт" не могут подтверждать либо опровергать факт "авансирования" закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт", а представленные в материалы дела третьим лицом акты сверок, также не подтверждают факт отсутствия задолженности комиссионера перед комитентом; представленные в материалы дела договоры поставки, заключенные ОАО "Оренбургнефтепродукт" с иными субъектами предпринимательской деятельности, не могут быть признаны относимыми доказательствами, так как по причине отсутствия раздельного учета не могут подтверждать факт поставки товарно-материальных ценностей, полученных третьим лицом в рамках договора комиссии.

В отзыве на апелляционную жалобу по данным эпизодам ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" указывает на то, что в апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на иные обстоятельства, нежели указаны в частично оспариваемом заявителем решении: так, в решении от 15.11.2007 N 10-28/14222 Межрайонная инспекция ссылается на то, что притворной является сделка, связанная с заключением ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" договора комиссии, тогда как в апелляционной жалобе заинтересованное лицо указывает уже на то, что притворная (по мнению налогового органа) сделка (договор комиссии) совершена с целью прикрытия иных сделок - между ОАО "Оренбургнефтепродукт" и организациями - поставщиками нефтепродуктов. Налогоплательщик также ссылается на то, что нарушения положений п. 1 ст. 509 ГК РФ, в рассматриваемой ситуации не допущено, так как фактически, имели место быть, транзитные поставки, в связи с чем, отгрузка товарно-материальных ценностей осуществлялась определенным грузополучателям, указываемым покупателем (ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт"), - нефтебазам открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт"; поскольку транспортировка товарно-материальных ценностей осуществлялась поставщиком, соответственно у ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" не было необходимости заключения договора с открытым акционерным обществом "Российские железные дороги"; право собственности на нефтепродукты переходило ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в соответствии с п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 224 Гражданского кодекса Российской Федерации в момент сдачи товара перевозчику, отгрузка товарно-материальных ценностей при этом производилась непосредственно в адрес комиссионера, нефтепродукты получали работники ОАО "Оренбургнефтепродукт", от имени организации-комиссионера, в связи с чем, выдачи доверенностей от имени закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" не требовалось. Доводы налогового органа о взаимозависимости комитента и комиссионера, сами по себе, не свидетельствуют о том, что Межрайонной инспекцией установлено, что данный факт каким-либо образом повлиял на условия сделки. Ссылки налогового органа на отсутствие раздельного учета товарно-материальных ценностей, поступивших ОАО "Оренбургнефтепродукт" по договору комиссии, и собственных товарно-материальных ценностей третьего лица, опровергаются данными забалансового счета 004, при этом для закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" ведение раздельного учета в данном случае, не предусмотрено какими-либо нормативными правовыми актами. Ссылки заинтересованного лица на "авансирование" открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" налогоплательщика-заявителя, являются беспочвенными, не основанными на содержании ст. 999 Гражданского кодекса Российской Федерации, и опровергаются представленными в материалы дела доказательствами. Также заявителем указано на то, что даже при переквалификации сделки, совершенной между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", расчет налоговых обязательств заявителя, произведенный Межрайонной инспекцией, нельзя признать легитимным, так как в целях налогообложения заинтересованное лицо учитывало выручку от реализации товарно-материальных ценностей, полученную открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт".

Открытым акционерным обществом "Оренбургнфтепродукт" представлен отзыв на апелляционную жалобу (т. 64, л. д. 51 - 55), которым поддержаны доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, поступившим от закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт".

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанным эпизодам.

Из имеющихся в деле доказательств следует, что между закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (комитентом) и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" (комиссионером) 01.07.2003 был заключен договор комиссии N 2118 на продажу нефтепродуктов на внутреннем рынке (т. 1, л. д. 133 - 138), действие которого в последующем пролонгировалось сторонами сделки путем подписания соответствующих дополнительных соглашений: от 31.12.2003 (т. 1, л. д. 139); от 24.12.2004 (т. 1, л. д. 140, 141).

При этом стороны договора от 01.07.2003 N 2118 в числе прочих, согласовали следующие условия сделки:

- "Комитент поручает, а Комиссионер обязуется от своего имени, но за счет Комитента, за вознаграждение осуществлять реализацию принадлежащих Комитенту нефтепродуктов (далее именуемые "Товар") на внутреннем рынке Российской Федерации в сроки, по номенклатуре, качеству, в количестве, на условиях и по ценам, указанным в Приложениях к настоящему Договору, являющихся его неотъемлемой частью (далее именуемые "Приложения")" (п. 1.1);

- "Комиссионер исполняет принятое на себя обязательство, указанное в п. 1.1 настоящего Договора, путем заключения от своего имени договоров с третьими лицами - "Покупателями" либо "Субкомиссионерами" (п. 1.2);

- "По сделкам, заключенным Комиссионером с третьими лицами, приобретает права и становится обязанным Комиссионер, хотя бы Комитент и был назван в них или вступил с третьими лицами в непосредственные отношения по исполнению данных сделок" (п. 1.3);

- "Товар, переданный Комитентом Комиссионеру для продажи третьим лицам, является собственностью Комитента до момента перехода права собственности на него третьим лицам по договорам, указанным в п. 1.2 настоящего Договора" (п. 1.4);

- "Передача Товара от Комитента к Комиссионеру может осуществляться одним из следующих способов: железнодорожным, трубопроводным транспортом, либо, путем самовывоза Товара Комиссионера со склада Комитента. Конкретный способ, а также срок передачи Товара согласовывается Сторонами в Приложениях к настоящему договору" (п. 2.1);

- "Приемка Товара по количеству осуществляется в соответствии с данными, указанными: при транспортировке железнодорожным транспортом - в железнодорожной товарно-транспортной накладной; при транспортировке Товара трубопроводным транспортом - в акте приема-сдачи Товара в резервуары головных сооружений трубопроводов, подписываемом уполномоченными представителями производителя и предприятия трубопроводного транспорта, в случае передачи Товара на условиях франко-узел учета производителя; при транспортировке Товара трубопроводным транспортом - в акте приема-сдачи Товара получателю, подписываемом уполномоченными представителями получателя и предприятия трубопроводного транспорта, в случае передачи Товара на условиях франко-узел учета получателя; при передаче Товара на условиях самовывоза - в накладной на отпуск готовой продукции, оформляемой на складе производителя" (п. 2.2);

- "Товар считается принятым Комиссионером по количеству в соответствии с условиями Договора и Приложений к нему, если в течение месяца со дня передачи Товара Комиссионер не заявит претензии о несоответствии количества Товара данным, содержащимся в документах, указанных в п. 2.2 настоящего Договора. Приемка Товара по количеству должна производиться в соответствии с Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной Постановлением Госарбитража СССР 16.06.65 N П-6 (в ред. Постановлений Госарбитража СССР от 29.12.73 N 81, от 14.11.74 N98)" (п. 2.3);

- "По результатам передачи Товара Сторонами подписывается акт приема-передачи Товара в срок не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным. Акт составляется Комитентом на основании данных, содержащихся в документах, указанных в п. 2.2 настоящего Договора, и должен содержать ссылки на реквизиты документов, указанных в п. 2.2 настоящего Договора, а также номер соответствующего Приложения к Договору. Подписанный Комитентом акт, в двух экземплярах передается Комиссионеру под расписку либо направляется ему почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. В срок не позднее 3 дней с момента получения акта, в случае отсутствия возражений, Комиссионер обязан подписать акт и передать один его экземпляр Комитенту под расписку либо направить почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. Если в течение срока, указанного в настоящем пункте, Комиссионер не направит Комитенту подписанный акт и не представит своих возражений, акт считается согласованным Сторонами и принятым Комиссионером" (п. 2.5);

- "Комиссионер обязуется принять от Комитента Товар на условиях, в порядке и сроки, указанные в Приложениях к настоящему договору" (п. 3.1);

- "Комиссионер осуществляет поиск покупателей или субкомиссионеров для заключения договоров, указанных в п. 1.2 настоящего Договора" (п. 3.3);

- "Комиссионер заключает от своего имени договоры с покупателями или субкомссионерами на условиях, предусмотренных настоящим Договором и Приложениями к нему" (п. 3.4);

- "Комиссионер обязуется ежемесячно в срок до 10 числа месяца, следующего за отчетным, предоставлять Комитенту отчеты об исполнении его поручений по реализации Товара. Отчеты предоставляются Комиссионером в письменной форме и включают сведения и подтверждающие их документы о заключенных ими договорах, указанных в п. 1.2 настоящего Договора, с указанием номенклатуры, количества, качества, цены, формы, срока оплаты и условий передачи товара третьим лицам, а также о расходах, понесенных Комиссионером в ходе исполнения поручения Комитента. Отчет утверждается Комитентом не позднее 15 дней с момента его получения" (п. 3.5);

- "Комитент обязуется передать Комиссионеру Товар, соответствующий номенклатуре, качеству, количеству и на условиях согласованных Сторонами в Приложении к настоящему Договору (п. 4.1);

- "Комитент обязуется не позднее 10 дней с момента получения отчета Комиссионера, утвердить его либо заявить свои возражения. В случае если Комитент в указанный срок не заявит возражений, отчет считается принятым и утвержденным Комитентом. Заявление возражений откладывает утверждение отчета до их устранения по соглашению Сторон" (п. 4.2);

- "Комитент обязуется выплачивать Комиссионеру вознаграждение согласно Приложениям к настоящему Договору" (п. 4.3);

- "Цены реализации Товара и размер комиссионного вознаграждения устанавливаются Сторонами в Приложениях к настоящему Договору и действуют до момента их изменения по соглашению Сторон путем подписания Дополнительного соглашения к настоящему Договору" (п. 5.1);

- "Цены реализации Товара и комиссионное вознаграждение устанавливаются в рублях за единицу Товара и включают в себя налоги и сборы. Комиссионное вознаграждение также может устанавливаться в процентах от стоимости реализованного Товара" (п. 5.2);

- "Выручка от реализации Товара перечисляется Комиссионером на расчетный счет Комитента либо по иным указанным им реквизитам, платежными поручениями в срок, указанный в Приложении к настоящему Договору. Датой перечисления выручки считается дата зачисления денежных средств на расчетный счет Комитента" (п. 5.3);

- "Комиссионное вознаграждение, а также сумма документально подтвержденных расходов Комиссионера, понесенных в связи с исполнением настоящего Договора, самостоятельно удерживается Комиссионером из средств, составляющих выручку от реализации Товара, и отражаются в отчетах Комиссионера, указанных в п. 3.5 настоящего Договора" (п. 5.6).

В свою очередь ранее, 30.04.2003 между закрытым акционерным обществом "ТНК-Трейд" (поставщиком) и закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (покупателем) был заключен договор поставки продукции N ТР-50/2003 (т. 40, л. д. 2 - 7), пролонгированный сторонами путем подписания соответствующих дополнительных соглашений (т. 40, л. д. 37), - что не оспаривается лицами, участвующими в деле. Данным договором стороны в числе прочих, согласовали следующие условия:

- "Поставщик обязуется поставить, а Покупатель принять и оплатить нефтепродукты, именуемые в дальнейшем "Товар", по номенклатуре, качеству, в количестве, по ценам и срокам поставки согласно условиям настоящего Договора и Приложений к нему, являющихся неотъемлемой частью Договора (в дальнейшем именуемые "Приложения")" (п. 1.1);

- "Каждое последующее Приложение не отменяет и не приостанавливает действие предыдущих Приложений ни полностью, ни в части, если только в нем не указано иное" (п. 2.1);

- "Качество Товара должно соответствовать ГОСТу или ТУ на данный вид Товара и подтверждаться сертификатом качества, выданным производителем. Конкретные ГОСТы или ТУ указываются в Приложении к настоящему Договору" (п. 3.1);

- "Количество Товара, поставляемого по Договору, определяется в Приложении" (п. 3.2);

- "Цена поставляемого Товара оговаривается для каждой партии Товара отдельно и отражается в соответствующем Приложении к Договору. Под партией Товара понимается количество Товара одного наименования и качества, отгруженного в срок, указанный в соответствующем Приложении к Договору, одним и тем же видом транспорта, в адрес одного получателя и оформленного одним сертификатом (паспортом) качества" (п. 4.1);

- "При увеличении отпускной цены завода-производителя и транспортных тарифов цена на отгруженную часть Товара, оговоренная в Приложении, соответственно изменяется, о чем поставщик сообщает Покупателю в письменной форме, с обязательной ссылкой на номер и дату Приложения" (п. 4.3);

- "Условия, сроки и даты поставки оговариваются по каждой партии Товара отдельно и отражаются в Приложении к настоящему Договору" (п. 5.1);

- "Способ транспортировки Товара, а также базис поставки оговариваются по каждой партии Товара отдельно и отражаются в Приложении к настоящему Договору" (п. 5.2);

- "Адреса и реквизиты Грузополучателя Товара сообщаются Покупателем в реквизитной заявке, направляемой Покупателем Поставщику не позднее 3 (трех) суток после подписания Приложения" (п. 5.3);

- "В течение 2 (двух) суток после подписания Приложения к Договору, Покупатель обязан, в соответствии с избранным Сторонами и согласованным в Приложении способом транспортировки, предоставить Поставщику телеграфное подтверждение станции назначения и Грузополучателя о готовности принять Товар" (п. 5.4);

- "Поставщик информирует Покупателя о дате отгрузки, количестве, номерах цистерн в течение 3 (трех) суток с даты отгрузки" (п. 5.5);

- "Товар считается поставленным Поставщиком и принятым Покупателем по количеству в соответствии с условиями Договора и Приложений к нему и согласно данным, отраженным в соответствующей товарно-транспортной накладной, либо в Акте приема-сдачи, если в течение 20 (двадцати) календарных дней с даты поставки Товара Покупатель не заявит требований по количеству (претензии). Приемка Товара по количеству должна производиться в соответствии с Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной Постановлением Госарбитража СССР 16.06.65 N П-6 (в ред. Постановлений Госарбитража СССР от 29.12.73 N 81, от 14.11.74 N98 и Инструкцией Госкомнефтепродукта СССР, утвержденной заместителем Председателя Госкомнефтепродукта СССР от 15.08.1985 N06/21-8-446)" (п. 6.1);

- "По результатам поставки Товара Сторонами подписывается акт приема-передачи Товара в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным. Акт составляется Поставщиком на основании данных, содержащихся в документах, указанных в п. 6.1 настоящего Договора. Подписанный Поставщиком акт, в двух экземплярах передается Покупателю под расписку либо направляется ему почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. В срок не позднее 10 (десяти) дней с момента получения акта, в случае отсутствия возражений, Покупатель обязан подписать акт и передать один его экземпляр Поставщику под расписку либо направить почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. Если в течение срока, указанного в настоящем пункте, Покупатель не направит Поставщику подписанный акт и не представит своих возражений, акт считается согласованным Сторонами и принятым Покупателем" (п. 6.3);

- "Форма, вид и сроки оплаты за поставляемый по настоящему Договору Товар оговариваются по каждой партии Товара отдельно и отражаются в соответствующем Приложении" (п. 7.1);

"Поставщик может принять на себя обязанность по оплате расходов по транспортировке Товара, что фиксируется в соответствующем Приложении. При этом возмещение Поставщику транспортных расходов осуществляется Покупателем в порядке и сроки, указанные в Приложении" (п. 7.4);

- "Покупатель обязан уведомить Поставщика об осуществлении платежа в двухдневный срок с момента списания денежных средств со счета Покупателя, с приложением копии платежного поручения и других документов, согласно избранной Сторонами формы расчетов" (п. 7.5).

В свою очередь, ЗАО "ТНК-Трейд" действовало в рамках вышеупомянутого агентского договора от 07.02.2001 N ТНК-0419/01/ТР-64/2001, заключенного с открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания" (т. 41, л. д. 8 - 11), в последующего пролонгировавшегося сторонами данной сделки (т. 41, л. д. 12 - 15).

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции в материалы дела представлены, как Приложения к договору поставки продукции от 30.04.2003 N ТР-50/2003, заключенного между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 40, л. д. 8 - 36, 38 - 46), так и акты сверки взаимных расчетов ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 40, л. д. 47 - 74), акты передачи нефтепродуктов ЗАО "ТНК-Трейд" ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 40, л. д. 75 - 131, т. 43, л. д. 73 - 76), счета-фактуры, выставленные ЗАО "ТНК-Трейд" закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 42, л. д. 96 - 150, т. 43, л. д. 1 - 72), железнодорожные накладные (т. 43, л. д. 77 - 112, 115 - 150), квитанции о приеме груза (т. 43, л. д. 113, 114), паспорта на товар (оборотные стороны листов дела 63 - 136 тома 45 настоящего дела). Указанные документы также находятся в томах 44, 46 - 52 дела N А47-738/2008 Арбитражного суда Оренбургской области (а также т. 53, л. д. 1 - 96).

Также в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции представлены доказательства реальности исполнения закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и отрытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", условий договора комиссии и последующих дополнительных соглашений к нему, а именно: товарные накладные ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (тома 24 - 27 дела N А47-738/2008 Арбитражного суда Оренбургской области, а также т. 33, л. д. 31 - 154); Приложения к договору комиссии (т. 35, л. д. 8 - 11, 18 - 20); отчетами комиссионера (т. 35, л. д. 12, 13, 21, 22); акты сверки взаиморасчетов между комиссионером и комитентом (т. 35, л. д. 14, 23); счета-фактуры, выставленные ОАО "Оренбургнефтепродукт" налогоплательщику-заявителю в целях оплаты комиссионного вознаграждения (т. 35, л. д. 15, 24); счета-фактуры, выставленные ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт" в рамках заключенного договора комиссии (т. 35, л. д. 16, 17, 25, 26); анализ счета 60 по субконто (т. 35, л. д. 89, 90). Документы аналогичного характера (применительно к соответствующим налоговым периодам) также содержатся в томах 36 - 39 дела N А47-738/2008 Арбитражного суда Оренбургской области.

В мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 налоговый орган делает вывод о том, что сделка, совершенная ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" является "мнимой или притворной" (т. 1, л. д. 87).

Между тем, мнимые и притворные сделки не могут быть признаны тождественными, что следует из содержания ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Так, мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия (п. 1 ст. 170 ГК РФ), тогда как притворной признается сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку (п. 2 ст. 170 НК РФ).

При этом для притворной сделки, с учетом ее существа, применяются правила, относящиеся к той сделке, которые стороны в действительности имели в виду.

Налоговый орган, первоначально определяя договор комиссии, как "мнимую или притворную" сделку, в последующем, все же указывает на то, что данная сделка является притворной, прикрывающей договор купли-продажи нефтепродуктов между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", перечисляя основания в целях признания договора комиссии притворной сделкой, в том числе в пп. 2.1.6 п. 2.1 мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 (т. 1, л. д. 38), к коим, Межрайонная инспекция относит то, что "комитент_ имел единственного комиссионера по реализации нефтепродуктов_"; комитент не имел собственных производственных складских помещений, комитент не имел штата сотрудников, наличие которого необходимо для выполнения условий приема от поставщиков и передачи товара по договору комиссионеру, - и иные обстоятельства, перечисленные в последующем заинтересованным лицом в тексте апелляционной жалобы.

В то же время, договор комиссии является именно тем, что он из себя представляет, и тем, что именно имели в виду ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", заключая соответствующую сделку, - договором комиссии.

Налоговый орган в мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222, предпринимает попытки доказывания того, в чем именно, по его мнению, заключается "притворность" договора комиссии, а именно: "Организация ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" создана 27.03.2007 г. учредителями ООО "Курскоблнефтепродукт" и ОАО "Карелиянефтепродукт"_ незадолго до совершения хозяйственных операций по договору от 30.04.2003 N ТР-50/2003 с ЗАО "ТНК-Трейд" и договора комиссии от 31.07.2003 N 2118 с ОАО "Оренбургнефтепродукт". Ранее такие поставщики ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", как ООО ТПК "Монтекс", ООО "Винип", ЗАО "Волгаресурс", осуществляли поставку нефтепродуктов напрямую ОАО "Оренбургнефтепродукт". По данным Центра обработки документов (ЦОД) ФНС России на территории Российской Федерации одновременно (в марте 2003 года) создана сеть подобных "Регион-нефтепродукт" теми же учредителями ООО "Курскнефтепродукт"_ и ОАО "Карелиянефтепродукт": 26.03.2003г. ЗАО "Урал-Регион-нефтепродукт"_ в Екатеринбурге; 28.03.2003 ЗАО "Калуга-Регион-нефтепродукт"_ в г. Калуге; 20.03.2003г. ЗАО "Рязань-Регион-нефтепродукт"_ в г. Рязани; 26.03.2003г. ЗАО "Курск-Регион-нефтепродукт"_ в г. Курске; 17.03.2003г. ЗАО "Тула-Регион-нефтепродукт"_ в г. Тула; 21.03.2003г. ЗАО "Карелия-Регион-нефтепродукт"_ в г. Петрозаводске. ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" являлось подразделением структуры "ТНК" через своих учредителей - ООО "Курскоблнефтепродукт" и ЗАО "Карелиянефтепродукт" с долями в уставном капитале по 50%. ОАО "Оренбургнефтепродукт" входило в систему ОАО "ОНАКО", последнему принадлежало более 50% акций ОАО "Оренбургнефтепродукт". В свою очередь, 98% акций ОАО "ОНАКО" принадлежало ОАО "ТНК" (ОАО "ТНК-ВР Холдинг"), которое являлось крупным поставщиком нефтепродуктов для ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" через ЗАО "ТНК-Трейд"_ (Договор поставки продукции N ТР-50/2003 от 30.04.2003). ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", являясь элементами одной системы ОАО "ТНК", заключив договор комиссии N 2118, получили возможность регулировать размером комиссионного вознаграждения прибыль и налог на добавленную стоимость ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 1, л. д. 36).

Фактически, в данном случае налоговый орган ограничился лишь описанием участия одних юридических лиц, в создании иных, однако, не сделал каких-либо выводов о создании какой-либо противоправной "схемы", направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, подвергнув лишь, ревизии, договор комиссии, заключенный между налогоплательщиком-заявителем и третьим лицом. Помимо изложенного, в данной ситуации Межрайонной инспекции следовало соблюсти требования ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представив в материалы дела документальное подтверждение фактов взаимозависимости вышеперечисленных юридических лиц (исключение составляют протоколы внеочередных общих собраний акционеров ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", т. 4, л. д. 110 - 113, 114 - 127, т. 5, л. д. 14, 15, 20, 21).

Между тем, описав в мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 определенные обстоятельства, Межрайонной инспекции не следовало ограничиваться данным, но установить и подтвердить документально факт создания противоправной "схемы" вышеперечисленными юридическими лицами, а именно: ОАО "ТНК" (ОАО "ТНК-ВР Холдинг") - ЗАО "ТНК-Трейд" - ООО "Курскоблнефтепродукт", ОАО "Карелиянефтепродукт" - ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" - ОАО "ОНАКО" - ОАО "Оренбургнефтепродукт").

Данных обстоятельств налоговым органом в ходе проведенных мероприятий налогового контроля не установлено, и не следует из описания, приведенного в мотивировочной части решения от 15.11.2007 N 10-28/14222.

Помимо изложенного, налоговому органу следовало доказать, как факт взаимозависимости, так и факт участия в "схеме" обществ с ограниченной ответственностью ТПК "Монтекс", "Винип", и закрытого акционерного общества "Волгаресурс", - чего также не сделано Межрайонной инспекцией, в связи с чем, тот факт, что до создания ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" вышеперечисленные субъекты предпринимательской деятельности осуществляли поставки нефтепродуктов непосредственно открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", а в последующем заключили сделки с налогоплательщиком-заявителем, не имеет значения.

Более того, как верно указано налогоплательщиком в тексте отзыва на апелляционную жалобу, только при подаче апелляционной жалобы Межрайонная инспекция попыталась обосновать то, что фактически, исходя из буквального содержания описания вмененного ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" налогового правонарушения, налоговому органу надлежало доказывать не то, что договор комиссии "прикрывает" сделку купли-продажи нефтепродуктов, совершенную опять же, между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", но (по мнению налогового органа), но то, что "прикрытие" имеет место быть по отношению к сделкам купли-продажи, совершенные между поставщиками нефтепродуктов (ЗАО "ТНК-Трейд", ООО ТПК "Монтекс", ООО "Винип", ЗАО "Волгаресурс") и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт".

Однако опять же, в этом случае заинтересованному лицу следовало доказать факт согласованности и направленности деяний, организаций-поставщиков нефтепродуктов (ЗАО "ТНК-Трейд" и иных), ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", ОАО "Оренбургнефтепродукт", чего в данном случае не сделано, и в этой связи Межрайонной инспекции также следовало включить в предмет доказывания при проведении мероприятий налогового контроля, и роль открытого акционерного общества "Тюменская нефтяная компания", в рамках заключенного с ЗАО "ТНК-Трейд" агентского договора от 07.02.2001 N ТНК-0419/01/ТР-64/2001, а также, доказать изначальную направленность деяний ОАО "ТНК" и ЗАО "ТНК-Трейд" на противоправное получение необоснованного налогового обогащения (учитывая, что агентский договор был заключен 07.02.2001, то есть, задолго до создания закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт").

Таким образом, мотивировочная часть решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 в данном случае, содержит лишь описание определенных обстоятельств, не подтверждающих итоговые выводы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области.

При этом ссылаясь на взаимозависимость лиц (не перечисляя, кто именно, из взаимозависимых лиц, явился участником "схемы") (т. 1, л. д. 37), налоговый орган ссылается не на пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ, но на п. 2 ст. 20 НК РФ, указывая на то, что, "таким образом, следует вывод, что данные организации могут быть признаны взаимозависимыми по указанным основаниям, и отношения между ними могли повлиять на результаты притворной сделки".

Каким образом, отношения между лицами "могли повлиять на результаты притворной сделки", Межрайонная инспекция в тоже время, не указывает, и не устанавливает по результатам проведенных контрольных мероприятий.

Между тем, заинтересованное лицо, ссылаясь в решении от 15.11.2007 N 10-28/14222 на п. 2 ст. 20 НК РФ, не учитывает то, что признание лиц взаимозависимыми по основаниям иным, нежели перечислены в п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, является исключительной прерогативой суда, при этом исходя из правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 N 441-О, в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренными пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации). В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующую договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 ГК Российской Федерации). Кроме того, основанием признания лиц взаимозависимыми может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки, - лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки, Федеральный закон от 08 августа 1998 года "Об обществах с ограниченной ответственностью" признает членов совета директоров (наблюдательного совета) общества, лиц, осуществляющих функции единоличного исполнительного органа общества, членов коллегиального исполнительного органа общества, участников общества, имеющих совместно с его аффилированными лицами двадцать и более процентов голосов от общего числа голосов участников общества, если они, их супруги, родители, дети, братья и сестры и (или) их аффилированные лица являются стороной сделки (аналогичная норма содержится в пункте 1 статьи 81 Федерального закона от 26 декабря 1995 года "Об акционерных обществах"). Таким образом, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом; суд вправе определять рыночную цену товаров и услуг не произвольно, а в соответствии с требованиями п. п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ, а также учитывая любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки.

Оснований для применения положений п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации к спорным правоотношениям, арбитражный апелляционный суд не усматривает.

Положения ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации к рассматриваемым правоотношениям являются неприменимыми, учитывая отсутствие со стороны налогового органа претензий к формированию цен сделок, и соответствия указанных цен, уровню рыночных цен. Об этом в свою очередь, свидетельствуют пояснения, данные представителями налогового органа при рассмотрении апелляционной жалобы.

Каким образом обстоятельства, предусмотренные пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ повлияли на результаты совершенной между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" сделки (договор комиссии), из решения налогового органа не следует.

Исходя из условий ст. 431 Гражданского кодекса Российской Федерации сделки, совершенные между ОАО "ТНК" и ЗАО "ТНК-Трейд", между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", следует квалифицировать именно, как агентский договор, договор поставки, и договор комиссии, соответственно.

Оснований для применения к спорной сделке положений п. 1 ст. 81 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" не имеется, и уж тем более, не имеется оснований для применения норм ст. 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", тем более, что в данном случае в компетенцию налогового органа не входит предупреждение и пресечение монополистической деятельности и недобросовестной конкуренции, и сам факт отнесения ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" к соответствующей категории лиц, не подтвержден в установленном порядке.

В данном случае следует признать, что наличие четко отлаженных отношений, по реализации нефтепродуктов (при этом четко отлаженные отношения связаны именно, с осуществлением деятельности в процессе обычного товарооборота, а не в целях некой "схемы", направленной на получение незаконного налогового обогащения, а правоотношения, сложившиеся между ОАО "ТНК" и ЗАО "ТНК-Трейд", между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", являются по своей сути, самостоятельными, и не могут быть признаны звеньями единой цепи правоотношений), необходимо и связано, покуда налоговым органом не доказано обратное, с минимизацией общехозяйственных расходов в процессе осуществления предпринимательской деятельности ее субъектами, но не с минимизацией налогообложения. Четкая слаженность правоотношений, при которых ОАО "Оренбургнефтепродукт" осуществляло действия, связанные с реализацией договора комиссии, перечисляя в последующем вырученные денежные средства налогоплательщику-заявителю, а налогоплательщик-заявитель производил расчеты за приобретенные им нефтепродукты, - при отсутствии каких-либо претензий сторон сделок друг к другу, свидетельствует прежде всего, о добросовестности субъектов сделок, как в гражданских, так и в налоговых правоотношениях (в том числе с учетом того, что доказательств наличия претензий к декларированию налоговых обязательств со стороны налогового органа к кому-нибудь из участников гражданских правоотношений, не предъявляется). При этом верными являются ссылки, как арбитражного суда первой инстанции, так и налогоплательщика-заявителя, о том, что право собственности на нефтепродукты, в силу условий п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, перешло ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", поскольку иных условий договор поставки продукции от 30.04.2003 N ТР-50/2003 не содержит.

Налоговый орган, перечисляя фактически, этапы финансово-хозяйственных операций различных субъектов предпринимательской деятельности, безапелляционно утверждает о том, что они, являясь взаимозависимыми лицами, действовали исключительно в целях получения необоснованного налогового обогащения, однако, не дает оценки тому, что:

- как отмечено выше, агентский договор был заключен между ОАО "ТНК" и ЗАО "ТНК-Трейд", в 2001 году, то есть, задолго до создания налогоплательщика-заявителя и третьего лица, - соответственно, какая-либо взаимосвязь на предмет подтверждения "недобросовестности" ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", отсутствует;

- налоговым органом, при наличии ссылок на взаимозависимость и "схему", не предпринято попыток экономического обоснования и документального подтверждения возможности непосредственной реализации товарно-материальных ценностей, открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания", - с тем, чтобы именно непосредственная реализация данным субъектом предпринимательской деятельности, приносила реальную прибыль, не перекрываемую значительным объемом затрат, связанных с реализацией продукции;

- ЗАО "ТНК-Трейд" реализовывало товарно-материальные ценности налогоплательщику-заявителю, получая при этом экономическую, но не налоговую выгоду (во всяком случае, обратного заинтересованным лицом не установлено и не доказано);

- ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" зарегистрировано в качестве юридического лица 27.03.2003 (т. 1, л. д. 68), сделка с ЗАО "ТНК-Трейд" совершена 30.04.2003, а спорный договор комиссии заключен между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", 01.07.2003, - в связи с чем, не приходится утверждать о том, что налогоплательщик-заявитель приобрел статус юридического лица "незадолго" до совершения соответствующих сделок;

- налоговый орган не делает выводов о том, что до создания и государственной регистрации ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в качестве юридического лица, ЗАО "ТНК-Трейд" осуществляло реализацию нефтепродуктов напрямую открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", а что касается реализации нефтепродуктов третьему лицу, такими субъектами предпринимательской деятельности, как ООО ТПК "Монтекс", ООО "Винип", ЗАО "Волгаресурс", - то в данном случае, не только не добыто доказательств взаимозависимости данных лиц по отношению к налогоплательщику-заявителю и третьему лицу, но также не учтены положения п. п. 2, 3 ст. 1, п. 1 ст. 2, п. п. 1, 4 ст. 421 ГК РФ, - поскольку для ООО ТПК "Монтекс", ООО "Винип", ЗАО "Волгаресурс" заключение соответствующих сделок с закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт", могло было быть более выгодным, нежели заключение аналогичных сделок с ОАО "Оренбургнефтепродукт";

- ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" действовало в интересах получения прибыли, при этом, исходя из условий п. 7 ст. 3 НК РФ следует, что, заключая договор комиссии, налогоплательщик-заявитель преследовал именно, данную цель, учитывая необходимость обеспеченности приобретенных товарно-материальных ценностей условиями для их размещения и сохранности, а также минимизации расходов, связанных с необходимостью приобретения (аренды) определенных основных средств (резервуаров, техники и оборудования), увеличения численности персонала и увеличения таким образом расходов, связанных с выплатой заработной платы, и т.п.;

- ОАО "Оренбургнефтепродукт" получало комиссионное вознаграждение, а, следовательно, действовало в разумных коммерческих интересах (в том числе, учитывая отказ ООО ТПК "Монтекс", ООО "Винип", ЗАО "Волгаресурс" от дальнейших прямых поставок нефтепродуктов непосредственно третьему лицу, как покупателю);

- доказательств согласованности действий вышеперечисленных юридических лиц Межрайонной инспекцией не добыто.

Доказательств, опровергающих вышеперечисленные факты в ходе проведенных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области не добыто.

Что касается иных претензий, предъявляемых налоговым органом, к налогоплательщику-заявителю и третьему лицу:

- наличие у ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" единственного комиссионера (ОАО "Оренбургнефтепродукт") не противоречит условиям п. п. 2, 3 ст. 1, п. 1 ст. 2, п. п. 1, 4 ст. 421 ГК РФ, и не может свидетельствовать, как о недобросовестности сторон договора комиссии, так и о получении данными субъектами предпринимательской деятельности необоснованной налоговой выгоды;

- факт нахождения налогоплательщика-заявителя по адресу Переволоцкой нефтебазы ОАО "Оренбургнефтепродукт" (т. 3, л. д. 80 - 90), сам по себе, не может быть признан обстоятельством, свидетельствующим о направленности деяний ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", на создание формального документооборота в целях минимизации налогообложения и получения таким образом, необоснованной налоговой выгоды;

- оценка фактам отсутствия у ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" собственных либо арендованных производственных и складских помещения, а также незначительности штатных единиц работников налогоплательщика-заявителя, дана выше;

- использование метода приемки груза франко-станция назначения или франко-резервуар, что, по мнению налогового органа, характерно для договора купли-продажи, не может быть признано основанием для переквалификации договора комиссии, заключенного между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", как в силу условий ст. 313 Гражданского кодекса Российской Федерации, так и в силу условий п. п. 2.1, 2.2, 2.3 договора комиссии и п. п. 4.1, 5.1 - 5.4, 6.1 договора поставки, заключенного между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт"; в этой же связи отклоняются арбитражным апелляционным судом доводы налогового органа о том, что транспортировка нефтепродуктов не осуществлялась непосредственно ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", но осуществлялась на территориально обособленные нефтебазы ОАО "Оренбургнефтепродукт" (а данный факт, по мнению Межрайонной инспекции, также может свидетельствовать о наличии в действиях налогоплательщика признаков вменяемого ему налогового правонарушения), - что соответствует условиям п. 1 ст. 509, п. 1 ст. 510 Гражданского кодекса Российской Федерации;

- факт нахождения Панюкова Д.В. в должности руководителя ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", и одновременного замещения данным лицом должности директора по рознице ОАО "Оренбургнефтепродукт" в 2003, 2004 гг., не может быть признан обстоятельством, свидетельствующим о том, что в круг должностных обязанностей Панюкова Д.В., как директора по рознице ОАО "Оренбургнефтепродукт", входило осуществление финансово-хозяйственных взаимоотношений с закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт", и директор по рознице мог оказывать какое-либо влияние на сделки, совершаемые налогоплательщиком-заявителем с третьим лицом (исходя из должностной инструкции директора по рознице, т. 5, л. д. 3, 4); данное, в равной степени, относится к деятельности Соколова А.Г., замещавшего должность финансового директора ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", и являвшегося членом правления ОАО "Оренбургнефтепродукт" (при этом какие обстоятельства послужили для налогового органа поводом для того, чтобы указывать о наличии какого-либо влияния на совершение сделок между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", - данными физическими лицами, из содержания частично оспариваемого налогоплательщиком решения от 15.11.2007 N 10-28/14222, не следует);

- тот факт, что Михайлова Н.И. в 2003 - 2005 гг. исполняла обязанности заместителя главного бухгалтера ОАО "Оренбургнефтепродукт", одновременно являясь главным бухгалтером ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 5, л. д. 9, 10), а в последующем, после увольнения 31.07.2004 (т. 5, л. д. 19), с 01.08.2004, являясь работником общества с ограниченной ответственностью "ТНК-ВР Бизнессервис" (т. 5, л. д. 28, 29), на основании договора, заключенного между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (заказчиком) и ООО "ТНК-ВР Бизнессервис" (исполнителем), осуществляла налогоплательщику-заявителю оказание услуг, связанных с ведением бухгалтерского учета, не может быть признано обстоятельством, свидетельствующим, как о необходимости применения положений пп. 2 п. 1 ст. 20 НК РФ, так и о необходимости применения п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, учитывая, что согласованности действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" (а равно - общества с ограниченной ответственностью "ТНК-ВР Бизнессервис") Межрайонной инспекцией в ходе проверяемых мероприятий налогового контроля, фактически не установлено. Указание налоговым органом на то, что исполнение функций бухгалтера в этой ситуации Михайловой Н.И., является "физически невозможным", а накладные оформлялись "без фактического участия Михайловой Н.И. в момент отгрузки", - является не более, чем субъективным предположением проверяющих должностных лиц налогового органа, поскольку такого критерия, как "физическая невозможность" действующее законодательство Российской Федерации не содержит, равно как не устанавливался соответствующий факт при проведении мероприятий налогового контроля. Кроме того, налоговым органом не учитывается то, что Михайлова Н.И. исполняла обязанности главного бухгалтера в ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", тогда как в ОАО "Оренбургнефтепродукт" данное физическое лицо исполняло обязанности заместителя главного бухгалтера; квалификации Михайловой Н.И., также не давалась оценка (учитывая, что для лица, обладающего достаточной квалификацией и познаниями в области ведения бухгалтерского учета не представляет какой-либо трудности осуществление бухгалтерского учета единовременно в нескольких предприятиях). Представленный в материалы дела при рассмотрении спора протокол допроса свидетеля Михайловой Н.И. от 27.09.2007 (т. 23, л. д. 21 - 25), не может подтверждать те или иные обстоятельства, так как, если должностное лицо налогового органа проводило допрос свидетеля, используя принцип "вопрос - ответ", то в данной ситуации, протокол допроса свидетеля должен содержать не только данные об ответах, полученных от свидетеля, но и о заданных свидетелю вопросах (на что непосредственно указано в самом протоколе допроса свидетеля, т. 23, л. д. 22). В настоящем случае протокол не содержит сведений о вопросах, заданных должностным лицом налогового органа Михайловой Н.И., соответственно, соотнести ответы свидетеля, как подтверждающие либо опровергающие те или иные обстоятельства, с заданными должностным лицом налогового органа вопросами, не представляется возможным, а, следовательно, протокол допроса свидетеля утрачивает свою доказательственную функцию. Протокол допроса свидетеля содержит ссылку на применение средств аудиозаписи при осуществлении соответствующих действий (т. 23, л. д. 22, 25), однако, в нарушение условий ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, аудиозапись допроса свидетеля в материалы дела не представлена, а обстоятельств, свидетельствующих об объективном отсутствии у заинтересованного лица представления аудиозаписи протокола допроса свидетеля при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, арбитражный апелляционный суд не усматривает. Кроме того, указание в протоколе допроса на то, что свидетелю "разъяснены его права и обязанности", не согласуется с общими нормами, предъявляемыми к протоколам допроса, законодательством Российской Федерации (разъяснение свидетелю его прав в соответствии со статьей 51 Конституции Российской Федерации). Наличие положений п. 5 ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации, в то же время, не снимает с налогового органа обязанности выполнить требования ст. 51 Конституции Российской Федерации, разъяснив лицу, допрос которого предполагается произвести, его права, что не было сделано должностными лицам налогового органа, проводившими опрос свидетелей. В соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Таким образом, доводы налогового органа об отсутствии у Михайловой Н.И. реальной возможности оформления первичных учетных документов, отклоняются арбитражным апелляционным судом;

- что подразумевает налоговый орган, указывая на то, что "во взаимоотношениях между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" имел место документооборот, связанный с выставлением счетов-фактур, как при купле-продаже, при отгрузке нефтепродуктов на реализацию", - не представляется возможным установить, ибо требования, предъявляемые к счетам-фактурам пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, являются едиными (при этом арбитражным апелляционным судом принимается ссылка третьего лица на письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404). Также не установлено налоговым органом со стороны заявителя и третьего лица, нарушений п. п. 3, 7, 24 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914;

- факт "авансирования" комиссионером комитента, на который ссылается Межрайонная инспекция, материалами дела не подтвержден. Ссылки налогового органа на представленные в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции налоговые декларации ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 4, л. д. 1- 6), в совокупности с данными актов сверки взаиморасчетов (т. 4, л. д. 7, 8), выставленных счетов-фактур (т. 4, л. д. 9, 10), выписки по оборотам счетов 62, 91 (т. 4, л. д. 11, 12), сами по себе не подтверждают факт некого "авансирования" открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" налогоплательщика-заявителя, исходя из условий ст. 999 Гражданского кодекса Российской Федерации, с учетом п. 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85. При этом, указывая в апелляционной жалобе на то, что "оборотно-сальдовые ведомости по счету 62.2 третьего лица содержат в себе информацию о покупателях ОАО "ОНП" и не могут подтверждать наличие, либо отсутствие авансирования ЗАО "ОРНП", налоговый орган, тем не менее, безапелляционно утверждает о том, что те же самые документы, явившиеся предметом исследования Межрайонной инспекцией, наоборот, являются подтверждением факта "авансирования" закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт", - однако, не аргументирует свою позицию. В то же время, у арбитражного апелляционного суда не имеется оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции, относительно данного спорного вопроса, так как соответствующие выводы сделаны арбитражным судом первой инстанции на основании имеющихся в материалах дела доказательств. Представленные в материалы дела договоры поставки нефтепродуктов, заключенные ОАО "Оренбургнефтепродукт" с организациями-покупателями (т. 54, л. д. 113 - 122), свидетельствуют о том, что в обязанности покупателей включалось осуществление расчетов за поставляемые нефтепродукты, путем стопроцентной предварительной оплаты (п. 3.3, т. 54, л. д. 113). Таким образом, налоговому органу в этой связи прежде всего, следовало включить в предмет доказывания факт реального наличия у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" денежных средств, достаточных для "авансирования" закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт". Данных доказательств налоговым органом не получено (т. 62, л. д. 71, 72), в связи с чем, оснований для непринятия арбитражным апелляционным судом в качестве доказательств, данных оборотно-сальдовых ведомостей по счету 62 (т. 55, л. д. 1 - 47, 48 - 86, 87- 121), не имеется;

- наличие некого "раздельного учета" для закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в данном случае, действительно не предусмотрено какими-либо нормативными правовыми актами, и более того, не требуется. Что же касается открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", то в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, счет 004 "Товары, принятые на комиссию" предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором. Этот счет используется организациями-комиссионерами. Соответственно, наличия еще какого-либо "раздельного учета" у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", не требуется;

- доводы налогового органа об "убыточности" финансово-хозяйственных операций ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", отклоняются арбитражным апелляционным судом. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, указанная норма закона критерием экономической обоснованности расходов определяет предполагаемое получение дохода налогоплательщиком, а не конечный положительный финансовый результат от совершения сделки. Наличие незначительных торговых наценок при реализации приобретенных товарно-материальных ценностей, не может быть признано одним из факторов, свидетельствующих о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, так как налогоплательщик вправе в самостоятельном порядке определять цену реализации при наличии определенных понесенных им, затрат, при этом ни суд, ни налоговый орган в данном случае не вправе вторгаться в целесообразность определения налогоплательщиком, составляющих указанных затрат и последующей цены реализации (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N N 320-О-П, 366-О-П).

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части, не имеется.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что арбитражный суд первой инстанции необоснованно признал недействительным решение от 15.11.2007 N 10-28/14222, в части сумм санкций, изначально начисленных Межрайонной инспекцией с нарушением требований п. 1 ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в последующем заинтересованным лицом, решением от 23.06.2008 N 10-20/00645 были исправлены "опечатки", допущенные при вынесении решения от 15.11.2007 N 10-28/14222.

Налогоплательщик отклонил в данной части доводы апелляционной жалобы, указав на то, что из содержания решения от 23.06.2008 N 10-20/00645 не представляется установить обстоятельства, послужившие основанием для его вынесения.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области от 23.06.2008 N 10-20/00645 "Об исправлении опечатки в резолютивной части решения N 10-28/14222 от 15.11.2007г. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" имеется в материалах дела (т. 54, л. д. 96, 97).

Арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части.

Несмотря на то, что решение от 23.06.2008 N 10-20/00645, содержит ссылку на п. 1 ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации, из текста данного ненормативного правового акта не представляется возможным установить налоговые периоды, к которым заинтересованным лицом применена соответствующая норма Налогового кодекса Российской Федерации. Поскольку налоговый орган попытался взять на себя функции вышестоящего налогового органа при разрешении данной спорной ситуации (п. п. 1, 2 ст. 140 НК РФ), во всяком случае, данное решение должно соответствовать требованиям ст. 101 НК РФ, при этом налогоплательщик также должен быть извещен о времени и месте вынесения соответствующего решения. Данных обстоятельств в настоящем случае не прослеживается.

Следовательно, арбитражный суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание решение от 23.06.2008 N 10-20/00645 в целях признания недействительным решения от 15.11.2007 N 10-28/14222 (в оспариваемой заявителем части).

Не имеется у арбитражного апелляционного суда, и оснований для выводов о несоблюдении арбитражным судом первой инстанции ч. 4 ст. 66, ч. 1 ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что выразилось, по мнению налогового органа, в отказе в удовлетворении заявленного Межрайонной инспекцией ходатайства об истребовании у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" подлинных железнодорожных накладных, касающихся финансово-хозяйственных операций, совершенных с закрытым акционерным обществом "Волгаресурс", а также гигиенических сертификатов на масла моторные.

Исходя из текста заявленного налоговым органом при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, ходатайства (т. 62, л. д. 86, 87), необходимость представления третьим лицом подлинных железнодорожных накладных была обусловлена заинтересованным лицом тем, что "_копии Ж/Д накладных являются нечеткими, а содержащийся в них текст трудночитаем, а название грузоотправителей не совпадает с данными счетов-фактур и товарно-транспортных накладных имеющихся в материалах дела". Налоговый орган при этом указывал на то, что "_в силу ч. 6 ст. 71 Кодекса арбитражный суд не может считать доказанным факт, подтверждаемый только копией документа или иного письменного доказательств, если утрачен или не передан в суд оригинал документа, а копии этого документа, представленные лицами, участвующими в деле, не тождественны между собой и невозможно установить подлинное содержание первоисточника с помощью других доказательств".

Доводам налогового органа о несовпадении наименований грузоотправителей, дана оценка, выше.

Иные доводы налогового органа основаны на ошибочном толковании закона.

В соответствии с ч. 8 ст. 75 АПК РФ, письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Если к рассматриваемому делу имеет отношение только часть документа, представляется заверенная выписка из него.

Условия ч. 8 ст. 75 АПК РФ в реальности, соблюдены, учитывая представление железнодорожных накладных в надлежащим образом заверенной сшивке документов (т. 63, л. д. 33, оборотная сторона).

Беспочвенными являются претензии налогового органа к представленным заверенным копиям документов, на предмет их "трудночитаемости". У арбитражного апелляционного суда не возникло каких-либо трудностей при ознакомлении с имеющимися в материалах дела, заверенными копиями железнодорожных накладных, и содержание представленных заверенных копий однозначно позволяет установить все необходимые перечисленные в них, данные.

Ссылки налогового органа на нормы ч. 6 ст. 71 АПК РФ являются ошибочными, так как в материалах дела имеются только одни заверенные копии железнодорожных накладных, - и не имеется иных заверенных копий железнодорожных накладных, по содержанию противоречащих (не тождественных) представленными в материалы дела.

Истребование гигиенических сертификатов масел моторных в целях установления изготовителей указанных масел, не требовалось, учитывая, что данные товарно-материальные ценности были предназначены для перепродажи, в связи с чем, сами по себе, гигиенические сертификаты не могут свидетельствовать о тех или иных обстоятельствах, которые могли бы быть признанными имеющими значение для дела.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких условиях апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 15 августа 2008 года по делу N А47-738/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http:// www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Б. Малышев

Судьи

Ю.А. Кузнецов Н.Н. Дмитриева