Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 апреля 2009 г. N 18АП-8627/2008

г. Челябинск

06 апреля 2009 г.

N 18АП-8627/2008 Дело N А47-10527/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 06 апреля 2009 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Малышева М.Б., судей Арямова А.А., Чередниковой М.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Багдасарян Г.Х., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 27 октября 2008 года по делу N А47-10527/2007 (судья Шабанова Т.В.), при участии: от открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" - Колковой М.В. (доверенность от 22.12.2008 N 42-7/1952), Саморуковой Е.В. (доверенность от 22.12.2008 N 1953), Лазиной Л.И. (доверенность от 17.12.2008 N 42-7/1919), Бочкаревой Н.Ю. (доверенность от 22.12.2008 N 42/7-1951), Усановой М.В. (доверенность от 22.12.2008 N 42-7/1950), Искандаровой Ю.Г. (доверенность от 30.01.2009 N 42/6-225), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области - Перовой Т.Г. (приказ от 31.08.2005 N САЭ-25-15/457, служебное удостоверение), Ситниковой Л.И. (доверенность от 11.01.2009 N 05/01), Ивановой Т.М. (доверенность от 13.01.2009 N 05/11),

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Оренбургнефтепродукт" (далее - заявитель, налогоплательщик, ОАО "Оренбургнефтепродукт") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительными решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и уточненного требования N 21 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.12.2007, - вынесенного и выставленного соответственно, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная инспекция), в части доначисления налога на прибыль в сумме 682.104.783 руб. 00 коп., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 487.368.650 руб. 00 коп., доначисления акцизов в сумме 656.344.432 руб. 00 коп., единого социального налога в сумме 1.709.274 руб. 15 коп., а также соответствующих доначисленным налогам сумм пеней и налоговых санкций (с учетом уточнения заявленных требований, т. 125, л. д. 1).

Определением арбитражного суда первой инстанции от 01.07.2008 (т. 130, л. д. 17) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора привлечено закрытое акционерное общество "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (далее - третье лицо, ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт").

Решением арбитражного суда первой инстанции от 27 октября 2008 года (с учетом определения об исправлении опечатки от 05.11.2008), требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены.

В апелляционной жалобе (т. 136, л. д. 4 - 13) и в дополнении к апелляционной жалобе (т. 136, л. д. 26 - 35) налоговый орган просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить. В обоснование доводов апелляционной жалобы Межрайонная инспекция ссылается на неправильное применение арбитражным судом первой инстанции норм материального права при принятии решения, и на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Налогоплательщик представил отзывы на апелляционную жалобу (т. 136, л. д. 64 - 72), а также на дополнение к ней (т. 136, л. д. 56 - 62), которыми просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения.

Третьим лицом представлен отзыв на апелляционную жалобу, которым ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" также просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения (т. 136, л. д. 73).

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03 февраля 2009 года (т. 137, л. д. 9 - 11), рассмотрение апелляционной жалобы откладывалось на 02 марта 2009 года, в целях представления Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, письменных пояснений по поводу документирования дополнительных мероприятий налогового контроля, ознакомления представителей налогоплательщика с документами, полученными в ходе дополнительных контрольных мероприятий, рассмотрения материалов, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, - и соответствующих подтверждающих документов.

По основаниям, предусмотренным п. 2 ч. 2 ст. 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, произведена замена судьи Ивановой Н.А., судьей Арямовым А.А. (т. 137, л. д. 39); рассмотрение дела начато сначала.

В связи с поступившим от открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", заявления о фальсификации Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, доказательств - письма от 20.09.2007 N 07-31/301, которым ОАО "Оренбургнефтепродукт" приглашалось на рассмотрение материалов, полученных в ходе проведенных дополнительных контрольных мероприятий; протокола рассмотрения дополнительных мероприятий налогового контроля, уведомления о вручении корреспонденции от 24.09.2007 (т. 137, л. д. 13, 14), определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02 марта 2009 года (т. 137, л. д. 44 - 47), рассмотрение апелляционной жалобы налогового органа было отложено на 31 марта 2009 года. При этом арбитражный апелляционный суд истребовал от Межрайонной инспекции подлинные документы в целях обеспечения возможности проведения экспертизы, в связи с поступившим заявлением о фальсификации доказательств; также арбитражный апелляционный суд предложил налоговому органу уточнить в письменном виде требования по апелляционной жалобе относительно налога на прибыль в сумме 157.920 руб. 00 коп. (в связи с заявлением представителями налогового органа, в судебном заседании 02.03.2009, о том, что в данной части, законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, не ставится под сомнение, заинтересованным лицом).

В соответствующей части требования по апелляционной жалобе уточнены, согласно п. 3 дополнения к апелляционной жалобе от 19.03.2009 N 05-15/306/03088 (т. 137, л. д. 49 - 51).

Также Межрайонная инспекция по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, дала согласие на исключение из числа доказательств, документов, о фальсификации которых заявлено открытым акционерным обществом "Оренбургнефепродукт", - указывая на то, что отсутствие соответствующих документов не может быть признано поводом для того, чтобы сделать вывод о существенном нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и применить в связи с этим, нормы, закрепленные в п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщиком в этой связи, представленные письменные пояснения, согласно которым, по мнению открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", в рассматриваемой ситуации подлежат применению положения п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом, и налогоплательщик, и налоговый орган, обосновывая занимаемые ими, позиции, ссылаются на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12566/07.

От ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие уполномоченного представителя третьего лица.

С учетом мнения представителей ОАО "Оренбургнефтепродукт" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт".

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе (с учетом дополнений), и в отзывах на нее.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт"; по результатам проверки налоговым органом составлен акт от 22.08.2007 N 07-31/1689 (т. 3, л. д. 1 - 78).

Не согласившись с мнением должностных лиц налогового органа, налогоплательщик представил возражения на акт выездной налоговой проверки, по результатам рассмотрения которых заинтересованным лицом было вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области вынесено решение от 28.09.2007 N 07-31/7616 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л. д. 39 - 172), которым ОАО "Оренбургнефтепродукт" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), штрафам в сумме 112.697.623 руб. 00 коп. за неполную уплату сумм акцизов на автомобильный бензин в результате занижения налоговой базы; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 12.347.727 руб. 60 коп. за неполную уплату сумм акцизов на дизельное топливо в результате занижения налоговой базы; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 6.223.535 руб. 80 коп. за неполную уплату сумм акцизов на моторное масло для дизельных и карбюраторных двигателей в результате занижения налоговой базы; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в общей сумме 341.265 руб. 03 коп. за неполную уплату единого социального налога в результате занижения налоговой базы; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в общей сумме 136.447.573 руб. 80 коп. за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам в сумме 98.462.381 руб. 27 коп. за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы; п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафу 8.147 руб. 60 коп. за неполную уплату транспортного налога в результате занижения налоговой базы; ст. 123 НК РФ, штрафам в сумме 2.725 руб. 00 коп. за неправомерное неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц; п. 1 ст. 126 НК РФ, штрафам в сумме 22.050 руб. 00 коп. за непредставление в установленный срок сведений о выплаченных физическим лицам, доходе. Также налогоплательщику предложено уплатить доначисленные суммы налогов и начисленные суммы пеней соответственно: акцизы на автомобильный бензин - 536.488.115 руб. 00 коп., 192.730.532 руб. 05 коп.; акцизы на дизельное топливо - 61.738.638 руб. 00 коп., 25.401.963 руб. 37 коп.; акцизы на моторное масло для дизельных и карбюраторных двигателей - 31.117.679 руб. 00 коп., 11.307.863 руб. 07 коп.; налог на добавленную стоимость - 489.800.921 руб. 00 коп., 172.038.984 руб. 26 коп.; единый социальный налог (в общих суммах) - 1.709.274 руб. 15 коп., 574.749 руб. 65 коп.; налог на прибыль (в общих суммах) - 682.237.867 руб. 00 коп., 193.257.996 руб. 25 коп.; налог на доходы физических лиц - 13.623 руб. 00 коп., 27.389 руб. 51 коп.; транспортный налог - 40.738 руб. 00 коп., 13.295 руб. 97 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 03.12.2007 N 24-15/2401 (т. 2, л. д. 91 - 102) решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области от 28.09.2007 N 07-31/7616 изменено путем отмены его в части включения в выручку от реализации ценных бумаг суммы 330.000 руб. 00 коп. по пункту 5.4 описательной части решения, доначисления налога на прибыль организаций, начисления пеней, предъявления штрафа в соответствующих суммах. В остальной части решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области утверждено вышестоящим налоговым органом.

Основанием для доначисления налогоплательщику-заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 17.260.633 руб. 00 коп., налога на прибыль в сумме 26.927.057 руб. 00 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, послужили выводы налогового органа о нарушении ОАО "Оренбургнефтепродукт", требований п. 2 ст. 153 и ст. 247, п. 1. ст. 249, п. 1 ст. 271 НК РФ. Описание вменяемых налогоплательщику налоговых правонарушений по указанным эпизодам приведено Межрайонной инспекцией в пп. 1.1. п. 1 и в пп. 5.1.1 п. 5 мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 40 - 49, 122 - 129, соответственно). Налоговый орган, проанализировав договор поставки нефтепродуктов от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, заключенный между открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания" (далее - ОАО "ТНК"), в лице Управляющей компании "ТНК-Менеждмент", и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", сославшись на письмо Минфина России от 10.03.2005 N 03-03-01-04/1/103, пришел к выводу о неуплате налогоплательщиком-заявителем налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, сформулировав при этом свои доводы следующим образом: "Покупатель (ОАО "Оренбургенефтепродукт") возмещал поставщику (ОАО "ТНК") железнодорожный тариф до станции назначения, расходы по военизированной охране и железнодорожный тариф за возврат порожних цистерн. ОАО "Оренбургнефтепродукт" перезаключало договор поставки нефтепродуктов с покупателями (потребителями), и одним из условий договора включало оплату товара и возмещение транспортных расходов в форме 100% предварительной оплаты всего объема товара и транспортных расходов, как например в Договоре с ООО "Октябрь плюс" от 12.09.2003 N 230 (по аналогии заключались договоры с другими покупателями). На основании отчетов о транспортировке нефтепродуктов по договорам поставки от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 с ОАО "ТНК" за март 2004 - август 2005, от 30.08.2005 N ТВХ-0545/05 с ОАО "ТНК-ВР Холдинг" за сентябрь 2005 - декабрь 2005, анализу счета 76.5.99 "Прочие дебиторы и кредиторы" за 2004 - 2005 гг., ОАО "Оренбургнефтепродукт", получив от покупателя (потребителя) оплату за товар и возмещение транспортных расходов (ж/д тариф), не отразило сумму возмещенных транспортных расходов - услуг по транзитным операциям (железнодорожный тариф), как выручку от реализации услуг, что в нарушение пункта 2 статьи 153 НК РФ привело к занижению налоговой базы по НДС в размере 95 892 406 рублей, неполному исчислению и уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в размере 17 260 633 руб." (пп. 1.1 п. 1 мотивировочной части решения налогового органа, т. 1, л. д. 42, 43); "ОАО "Оренбургнефтепродукт", получив от покупателя (потребителя) оплату за товар и возмещение транспортных расходов (ж/д тариф), в нарушение пункта 1 статьи 249, пункта 1 статьи 271 НК РФ не отразило сумму возмещенных транспортных расходов - услуг по транзитным операциям (железнодорожный тариф) в налоговом учете, как доход от реализации, что привело к занижению налоговой базы по прибыли: в 2004 году в сумме 83 100 718 рублей; в 2005 году в сумме 29 095 352 рубля, В результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль от занижения выручки, полученной от услуг по транзитным операциям (железнодорожный тариф), организацией не полностью исчислен и не полностью уплачен налог на прибыль организаций в сумме 26 927 057 руб., в том числе: за 2004 год - 19 944 172 руб., за 2005 год - 6 982 884 рубля (пп. 5.1.1 п. 5 мотивировочной части решения налогового органа, т. 1, л. д. 124). Представленные налогоплательщиком возражения отклонены заинтересованным лицом, со ссылкой на нормы, закрепленные в п. 1 ст. 39 НК РФ. При рассмотрении возражений, представленных налогоплательщиком, налоговый орган также отверг доводы открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" о том, что заключенный между ОАО "ТНК" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" договор поставки нефтепродуктов от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, содержит элементы договора поручения, сославшись на нормы ст. 971, п. 2 ст. 975 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), указав при этом следующее: "_в отличие от других видов посреднических договоров, исполнитель по договору поручения не участвует в расчетах. В данном случае доверитель и третье лицо обмениваются документами, минуя поверенного. Поверенный же выставляет доверителю отдельные счета и счета-фактуры только на сумму своего вознаграждения. Таким образом, на основании вышеизложенного можно сделать вывод, о том, что данный договор не может быть признан смешанным договором с элементами договора поручения. Поскольку по приведенному договору ООО "Полихимгрупп" возмещает стоимость транспортных услуг, следовательно, реально перепродаются транспортные услуги, что соответствует нормам договора купли-продажи. Ссылка ОАО "Оренбургнефтепродукт" на Письмо ФНС России от 11.08.2006 N 03-4-03/1555@ не состоятельна, налогоплательщик использовал для своих разъяснений письмо, которое по своему содержанию не соответствует описываемой ситуации. Довод ОАО "Оренбургнефтепродукт" о невозможности руководства налоговым органом письмами Минфина РФ при нарушении налогового законодательства в данном случае некорректен, так как в акте проверки дана ссылка на нарушение пункта 2 статьи 153 НК РФ, а письмо Минфина РФ приведено, как разъясняющее порядок учета выручки при оказании компенсируемых транспортных услуг_ Согласно представленной к возражениям Карточке счета 76.5.99 "Прочие расчеты" по контрагенту ОАО "ТНК" Москва; ЖД основной договор / за сентябрь 2004 г. учет транспортных расходов организован у налогоплательщика следующим образом: ДТ счета 62.4 "Расчеты с покупателями по транзиту" КТ счета 76.5.99 "Прочие расчеты" сумма 453 587,40 рублей ДТ счета 76.5.99 "Прочие расходы" КТ счета 60.1.1.3 "Расчеты за нефтепродукты", сумма 453 587,40 рублей. Указанной корреспонденцией обычно принято отражать проведение взаимозачета, т.е. налогоплательщик в бухгалтерском учете данные "транзитные" операции отразил как отгрузку товаров (продукции)_" (пп. 1.1 п. 1 мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, т. 1, л. д. 47, 48). Аналогичные выводы приведены налоговым органом на страницах 90, 91 решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 относительно представленных ОАО "Оренбургнефтепродукт" возражений, касающихся доначисления налога на прибыль в соответствующей части (пп. 5.1.1 п. 5 мотивировочной части решения, т. 1, л. д. 128), при этом дополнительно налоговый орган сослался на то, что "Довод ОАО "Оренбургнефтепродукт" об отсутствии превышения доходов над расходами по возмещению ОАО "ТНК" расходов по транспортным услугам, взимаемых по договору перевозки не правомочен, Общество при обнаружении ошибки в поданной им налоговой декларации может воспользоваться правом, предоставленным статьей 81 НК РФ".

Удовлетворяя в данной части требования налогоплательщика, арбитражный суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, проанализировав содержание договора поставки нефтепродуктов от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 в совокупности с приложениями к данному договору, пришел к выводу о том, что ОАО "Оренбургнефтепродукт" не оказывало транспортные услуги, равно как, не оказывало услуги, связанные с осуществлением военизированной охраны транспортируемых грузов, но возмещало расходы, связанные с доставкой товарно-материальных ценностей, открытому акционерному обществу "Тюменская нефтяная компания". Сославшись на нормы п. 1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд первой инстанции указал на то, что, исходя из данного, объект налогообложения налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль организаций, отсутствует. Арбитражный суд первой инстанции констатировал, что сумма средств, полученная налогоплательщиком-заявителем в счет компенсации транспортных расходов и услуг военизированной охраны не превышает сумму средств, уплаченную перевозчику.

В апелляционной жалобе по указанным эпизодам налоговый орган, тезисно воспроизводит доводы, изложенные в вышеупомянутой мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, указывая также на то, что, по мнению Межрайонной инспекции, "ОАО "Оренбургнефтепродукт" перезаключало договор поставки нефтепродуктов с покупателями (приобретателями), и одним из условий договора включало оплату товара и возмещение транспортных расходов в форме 100% предварительной оплаты всего объема товара и транспортных расходов. Договором поставки предусмотрено, что стоимость транспортных услуг в цену продукции (нефтепродуктов) не включена. По условиям договора Покупатель возмещает Поставщику понесенные транспортные расходы. Поставщик, в свою очередь, выставляет Покупателю счета-фактуры на стоимость компенсируемых транспортных услуг. Поскольку по приведенному договору ООО "Полихимгрупп" возмещается стоимость транспортных услуг, следовательно, реально перепродаются транспортные услуги, что соответствует нормам договора купли-продажи. В статье 423 ГК РФ указано, что получение платы, либо иного встречного предоставления за исполнение каких-либо обязанностей, предусмотрено при заключении возмездного договора. Таким образом, компенсация затрат поставщика по доставке товара покупателю является завуалированной платой за оказанные услуги по организации доставки товара и в соответствии со статьей 41 НК РФ является доходом".

В отзыве на апелляционную жалобу по данным эпизодам ОАО "Оренбургнефтепродукт", ссылаясь на п. 3.3 договора поставки нефтепродуктов от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, п. п. 3, 7 Приложения N 1 к договору, указывает на то, что право собственности от поставщика к покупателю, переходит исключительно на нефтепродукты, а оказание услуг по транспортировке и военизированной охране, не предусмотрено ни условиями договора, ни условиями приложения к нему. Выставленные ОАО "ТНК" счета-фактуры, фактически перевыставлялись налогоплательщиком-заявителем, организации-покупателю, которой и компенсировались транспортные расходы.

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по данным эпизодам.

Как следует из имеющихся в деле доказательств, между открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания" (поставщиком), в лице Управляющей организации ОАО "ТНК-Менеджмент" и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" (покупателем) 30.04.2003 был заключен договор поставки нефтепродуктов N ТНК-0523/03 (т. 5, л. д. 1 - 7), которым стороны предусмотрели в числе прочего, что поставщик обязуется поставить, а покупатель - принять и оплатить нефтепродукты в количестве, по номенклатуре, ценам и срокам поставки согласно данному договору и приложениям к нему (п. 1.1).

При этом стороны также оговорили, что: каждое приложение является отдельным соглашением, заключенным в рамках настоящего договора, и каждое последующее приложение не отменяет и не приостанавливает действие предыдущих приложений, если в нем не указано иное (п. 2.1); количество товара, поставляемого по договору определяется его приложениями (п. 3.2); "Обязательство Покупателя уплатить цену включает принятие таких мер и соблюдение таких формальностей, которые требуются и/или вытекают из условий настоящего договоров, законов, иных обязательных предписаний для того, чтобы сделать возможным осуществление платежа" (п. 4.1); "Цена поставляемого Товара оговаривается для каждой партии Товара отдельно и отражается в соответствующем Приложении к Договору. Под партией Товара понимается количество Товара одного наименования и качества, отгруженного в срок, указанный в соответствующем Приложении к Договору, одним и тем же видом транспорта, в адрес одного получателя и оформленного одним сертификатом (паспортом) качества" (п. 4.2); "При увеличении отпускной цены завода-производителя и транспортных тарифов цена на не отгруженную часть Товара, оговоренная в Приложении, соответственно изменяется, о чем Поставщик сообщает Покупателю в письменной форме, с обязательной ссылкой на номер и дату Приложения. При несогласии Покупателя с изменением цены на Товар он должен сообщить об этом Поставщику в течение 2-х дней с момента получения сообщения об изменении цены, оговоренной в соответствующем Приложении, в противном случае Товар будет считаться принятым Покупателем. В случае если Покупатель в сроки, установленные настоящим пунктом, письменно откажется от изменения цены на Товар, Поставщик прекращает поставку по соответствующему Приложению" (п. 4.3).

Условия поставки согласованы сторонами в разделе 5 договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, и предусматривали следующее:

- "Условия, сроки и даты поставки оговариваются по каждой партии Товара отдельно и отражаются в Приложении к настоящему Договору" (п. 5.1);

- "Покупатель обязан в течение 3-х суток после подписания Приложения к Договору предоставлять телеграфное подтверждение станции назначения о готовности принять Товар" (п. 5.2);

- "Датой поставки считается дата штемпеля на железнодорожной товарно-транспортной накладной станции отправления, если иное не предусмотрено в Приложении к настоящему Договору" (п. 5.3);

- "Поставщик информирует Покупателя о дате отгрузки, количестве, номерах цистерн в течение трех дней после отгрузки" (п. 5.4);

- "Отгрузка Товара производится в сроки, указанные в Приложении к настоящему Договору, после предоставления предусмотренного пунктом 5.2 настоящего Договора телеграфного подтверждения и получения Поставщиком предоплаты от Покупателя, если иное не предусмотрено в Приложении к настоящему Договору" (п. 5.5).

Действие указанного договора продлевалось сторонами путем подписания соглашений от 30.12.2003, от 27.12.2004 (т. 5, л. д. 8 - 10).

Также 30.04.2003 ОАО "ТНК", в лице Управляющей организации ОАО "ТНК-Менеджмент" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" заключили дополнительное соглашение к договору N ТНК-0523/03 (Приложение N 1) (т. 5, л. д. 11, 12), которым в числе прочих, оговорили следующие условия:

- "Датой поставки Товара является дата штемпеля станции отправления на ж/д товарно-транспортной накладной, свидетельствующая о приеме Товара к перевозке, а обязанность Поставщика передать Товар Покупателю считается исполненной в момент сдачи Товара железной дороге на станции отправления" (п. 4);

- "Отгрузочные реквизиты сообщаются Покупателем дополнительно в реквизитной заявке не позднее 5 дней до начала отгрузки" (п. 5);

- "Поставщик оплачивает за Покупателя транспортные расходы по доставке Товара до станции назначения, возврат порожних цистерн и дополнительные услуги по организации отгрузки Товара железнодорожным транспортом. Покупатель возмещает Поставщику железнодорожный тариф до станции назначения, возврат порожних цистерн и дополнительные услуги по организации отгрузки Товара железнодорожным транспортом_ В случае отгрузки Товара в арендованных цистернах, расходы по оплате аренды относится на счет Поставщика" (п. 6);

- "В случае оптимизации транспортных расходов по отношению к тарифу по прейскуранту N 10-01 МПС России "Тарифы на грузовые железнодорожные перевозки", разница в тарифе рассматривается как дополнительное вознаграждение Поставщику-плательщику тарифа" (п. 7);

- "Условия оплаты: оплату Товара, дополнительных услуг и возмещение расходов, связанных с его транспортировкой, Покупатель производит либо путем перевода денежных средств на расчетный счет Поставщика либо по иным, указанным им, реквизитам в течение 30 (тридцати) календарных дней с даты поставки Товара, либо путем проведения зачета встречных однородных требований, либо путем передачи собственных векселей, векселей третьих лиц по Акту приема-передачи векселей" (п. 8);

- "В случае оплаты Товара денежными средствами, обязательства Покупателя по оплате Товара, поставленного по настоящему Приложению, считаются исполненными с момента зачисления денежных средств на расчетный счет Поставщика. В случае оплаты Товара путем зачета встречных однородных требований либо путем передачи векселей, обязательства Покупателя по оплате Товара, поставленного по настоящему Приложению, считаются исполненными со дня подписания Соглашения о зачете либо Акта приема-передачи векселей. При этом, обязательства Покупателя по оплате Товара, поставленного по настоящему Приложению, считаются прекращенными на сумму, указанную в Акте приема-передачи векселей либо Соглашении о зачете" (п. 9);

- "Сумма транспортных расходов и услуг рассчитывается на основании установленных тарифов и подлежит дальнейшему уточнению, исходя из фактически понесенных Поставщиком расходов, которые должны быть покрыты Покупателем в полном объеме" (п. 10).

В частично оспариваемом налогоплательщиком решении, налоговый орган, обосновывая занимаемую им, позицию, приводит ссылки на определенные пункты приложений к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, а именно (т. 1, л. д. 40, 41): на п. 5 Приложения от 27.02.2004 N 32 (т. 5, л. д. 54); на п. 6 Приложения от 31.03.2004 N 34 (т. 5, л. д. 56, 57); на п. 5 Приложения от 31.03.2004 N 35 (т. 5, л. д. 58); на п. 3 Приложения от 30.04.2004 N 37 (т. 5, л. д. 60, 61); на п. 5 Приложения от 30.04.2004 N 38 (т. 5, л. д. 62); на п. 6 Приложения от 31.05.2004 N 40 (т. 5, л. д. 64, 65); на п. 5 Приложения от 31.05.2004 N 41 (т. 5, л. д. 66); на п. 7 Приложения от 30.06.2004 N 43 (т. 5, л. д. 68, 69); на п. 5 Приложения от 30.06.2004 N 44 (т. 5, л. д. 70); на п. 6 Приложения от 30.07.2004 N 46 (т. 5, л. д. 72, 73); на п. 5 Приложения от 30.07.2004 N 47 (т. 5, л. д. 74); на п. 7 Приложения от 30.08.2004 N 49 (т. 5, л. д. 76, 77); на п. 5 Приложения от 30.08.2004 N 50 (т. 5, л. д. 78); на п. 5 Приложения от 30.09.2004 N 52 (т. 5, л. д. 80, 81); на п. 5 Приложения от 30.09.2004 N 53 (т. 5, л. д. 82); на п. 6 Приложения от 30.10.2004 N 55 (т. 5, л. д. 84, 85); на п. 5 Приложения от 30.10.2004 N 56 (т. 5, л. д.86); на п. 5 Приложения от 30.11.2004 N 58 (т. 5, л. д. 88, 89); от 30.11.2004 N 59 (т. 5, л. д. 90); на п. 5 Приложения от 01.01.2005 N 61 (т. 5, л. д. 92, 93); от 01.01.2005 N 62 (т. 5, л. д. 94); на п. 5 Приложения от 31.01.2005 N 64 (т. 5, л. д. 96, 97); на п. 5 Приложения от 31.01.2005 N 65 (т. 5, л. д. 98); на п. 4 Приложения от 28.02.2005 N 67 (т. 5, л. д. 100, 101); на п. 5 Приложения от 28.02.2005 N 68 (т. 5, л. д. 102); на п. 6 Приложения от 30.03.2005 N 70 (т. 5, л. д. 104, 105); на п. 5 Приложения от 30.03.2005 N 71 (т. 5, л. д. 106); на п. 7 Приложения от 30.04.2005 N 73 (т. 5, л. д. 108, 109); на п. 5 Приложения от 30.04.2005 N 74 (т. 5, л. д. 110); на п. 5 Приложения от 30.04.2005 N 76 (т. 5, л. д. 112, 113); на п. 5 Приложения от 30.05.2005 N 77 (т. 5, л. д. 114); на п. 5 Приложения от 30.06.2005 N 79 (т. 5, л. д. 116, 117); на п. 5 Приложения от 30.06.2005 N 80 (т. 5, л. д. 118); на п. 6 Приложения от 30.07.2005 N 82 (т. 5, л. д. 120, 121); на п. 5 Приложения от 30.07.2005 N 83 (т. 5, л. д. 122).

Также в мотивировочной части решения Межрайонной инспекции от 28.09.2007 N 07-31/7616 (пп. 1.1 п. 1, т. 1, л. д. 41, 42) содержатся ссылки: на п. 4 Приложения от 30.08.2005 N 01; на п. 3 Приложения от 30.08.2005 N 02; на п. 4 Приложения от 30.09.2005 N 04; на п. 3 Приложения от 30.09.2005 N 05; на п. 4 Приложения от 30.10.2005 N 07; на п. 3 Приложения от 30.10.2005 N 08; на п. 4 Приложения от 30.11.2005 N 10; на п. 3 Приложения от 30.11.2005 N 11; на п. 3 Приложения от 30.11.2005 N 13; на п. 3 Приложения от 30.12.2005 N 14, - не представленные в материалы дела.

Ссылки налогового органа на определенные пункты Приложений к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, представляется возможным сгруппировать, исходя из следующих условий вышеперечисленных пунктов Приложений:

1) "Датой поставки Товара является дата, указанная в товарно-транспортной накладной, фиксирующая момент сдачи Товара перевозчику. Право собственности и риск случайной гибели Товара переходят к Покупателю с момента сдачи Товара перевозчику" (Приложения: от 27.02.2004 N 32; от 31.03.2004 N 35; от 30.04.2004 N 38; от 31.05.2004 N 41; от 30.06.2004 N 44; от 30.07.2004 N 47; от 30.08.2004 N 50; от 30.09.2004 N 53; от 30.10.2004 N 56; от 30.11.2004 N 59; от 01.01.2005 N 62; от 31.01.2005 N 65; от 28.02.2005 N 68; от 30.03.2005 N 71; от 30.04.2005 N 74; от 30.05.2005 N 77; от 30.06.2005 N 80; от 30.07.2005 N 83);

2) "Датой поставки Товара является дата штемпеля станции отправления на ж/д товарно-транспортной накладной, свидетельствующая о приеме Товара к перевозке, а обязанность Поставщика передать Товар Покупателю считается исполненной в момент сдачи товара железной дороге на станции отправления" (Приложения: от 31.03.2004 N 34; от 31.05.2004 N 40; от 30.06.2004 N 43; от 30.07.2004 N 46; от 30.08.2004 N 49; от 30.09.2004 N 52; от 30.10.2004 N 55; от 30.11.2004 N 58; от 01.01.2005 N 61; от 31.01.2005 N 64; от 28.02.2005 N 67; от 30.03.2005 N 70; от 30.04.2005 N 73; от 30.05.2005 N 76; от 30.06.2005 N 79; от 30.07.2005 N 82);

3) "В цену Товара включена стоимость дополнительных услуг, связанных с перекачкой, наливом, затариванием и организацией отгрузки Товара ж/д транспортом, а также стоимость аренды в случае отгрузки Товара в арендованных цистернах" (Приложение от 30.04.2004 N 37).

При этом следует отметить тот факт, что Приложение к договору поставки нефтепродуктов N ТНК-0523/03 - от 30.06.2005 N 77, дважды фигурирует в пп. 1.1 п. 1 мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 41).

В пп. 1.1 п. 1 мотивировочной части решения Межрайонной инспекции, налоговый орган, как отмечено выше, ссылается на "перезаключенный" открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", договор поставки, с обществом с ограниченной ответственностью "Октябрь плюс" (договор от 12.09.2003 N 2230), а также, - на то, что "по аналогии заключались договоры с другими покупателями".

Договор поставки нефтепродуктов от 12.09.2003 N 2230, заключенный между открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" (поставщиком) и обществом с ограниченной ответственностью "Октябрь плюс" (покупателем), имеется в материалах дела (т. 7, л. д. 98, 99), равно как, в материалах дела имеются дополнительные соглашения к указанному договору (т. 7, л. д. 100 - 111).

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, учитывая идентичность договоров поставки, заключавшихся налогоплательщиком-заявителем с иными субъектами предпринимательской деятельности, и дополнительных соглашений к соответствующим договорам поставки (т. 7, л. д. 1 - 17, 18 - 22, 23 - 25, 26 - 37 и далее, т. 9, л. д. 1 - 9 и далее), предметом исследования в ходе разрешения спорного вопроса, являлся договор поставки нефтепродуктов от 07.05.2004 N 1406, заключенный между ОАО "Оренбургнефтепродукт" (поставщиком) и обществом с ограниченной ответственностью "Полихимгрупп" (покупателем) (т. 10, л. д. 113, 114), а также Приложение от 07.05.2004 N 1 (т. 10, л. д. 115) к указанному договору.

При этом исходя из содержания договора от 07.05.2004 N 1406, стороны в числе прочих, согласовали следующие условия:

- "Поставщик передает в собственность Покупателя, а Покупатель оплачивает и принимает нефтепродукты (далее именуемые "Товар) согласно условиям настоящего Договора. Сумма Договора складывается из сумм в Приложениях к настоящему Договору, являющихся его неотъемлемой частью" (п. 1.1);

- "Поставка Товара производится на основании Заявок Покупателя, типовая форма которых согласовывается с Поставщиком. Заявка составляется на фирменном бланке Покупателя и подписывается от имени Покупателя руководителем или лицом, имеющим соответствующие полномочия на основании надлежащим образом оформленной доверенности, заверенная копия которой должна быть представлена Поставщику одновременно с подачей Заявки" (п. 2.1);

- "В Заявке указывается форма отгрузки (ж/д или самовывоз) и отгрузочные реквизиты" (п. 2.2);

- "Поставка Товара производится автомобильным транспортом (самовывоз) и/или железнодорожным транспортом" (п. 2.3);

- "При поставке Товара железнодорожным транспортом номенклатура, количество, условия оплаты (в том числе ж/д тариф и дополнительные услуги), сроки и цена согласовываются Приложениями, которые являются неотъемлемой частью договора" (п. 2.4);

- "Датой поставки Товара, а также моментом перехода права собственности на Товар и всех рисков, связанных с ним при отгрузке железнодорожным транспортом, считается дата сдачи Товара перевозчику - железной дороге (дата отгрузки). Датой отгрузки считается дата, указанная в железнодорожной квитанции в приеме груза" (п. 2.8);

- "Поставка Товара производится по ценам, действующим на момент отпуска (отгрузки), включая в себя действующие налоги (если иное не оговорено Приложением)" (п. 3.1);

- "При изменении отпускной цены ОАО "Оренбургнефтепродукт" и транспортных тарифов цена на неотгруженную часть Товара, оговоренная в Приложении, соответственно изменяется, о чем Поставщик сообщает Покупателю в письменной форме, с обязательной ссылкой на номер и дату Приложения. При несогласии Покупателя с изменением цены на Товар он должен сообщить об этом Поставщику в течение 2-х дней с момента получения сообщения об изменении цены, оговоренной в соответствующем Приложении, в противном случае изменение цены на Товар будет считаться принятым Покупателем. В случае если Покупатель в сроки, установленные настоящим пунктом, письменно откажется от изменения цены на Товар, Поставщик прекращает поставку по соответствующему Приложению" (п. 3.2);

- "Оплата Товара и возмещение транспортных расходов производится Покупателем в форме 100% предварительной оплаты всего объема Товара и транспортных расходов (если иное не оговорено Приложением) путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика либо простыми векселями СБ РФ" (п. 3.3);

- "Сумма расходов по транспортировке Товара до станции назначения ж/д транспортом рассчитывается Поставщиком на основании установленных тарифов и подлежит дальнейшему уточнению, исходя из фактически понесенных Поставщиком расходов, которые должны быть покрыты Покупателем в полном объеме. Окончательный расчет за поставленный Поставщиком Товар и по произведенным транспортным расходам осуществляется Сторонами на основании выставляемых Поставщиком счетов-фактур не позднее 3 дней со дня их выставления" (п. 3.4).

В соответствии с Приложением от 07.05.2004 N 1 (т. 10, л. д. 115) к договору от 07.05.2004 N 1406, сторонами согласована поставка товара (мазут М-100 в количестве 2.500 тонн +/- 10% в опционе Поставщика, с установленной ценой за одну тонну с учетом налога на добавленную стоимость и без учета железнодорожного тарифа - 1.630 руб., а всего, с учетом НДС и без учета железнодорожного тарифа - 4.075.000 руб. (п. п. 1, 2).

При этом указанным Приложением от 07.05.2004 N 1 к договору от 07.05.2004 N 1406, стороны также согласовали следующие условия:

- "Оплата Товара и возмещение транспортных расходов производится Покупателем в форме 100% предварительной оплаты всего объема Товара и транспортных расходов путем перечисления денежных средств на расчетный счет Поставщика либо простыми векселями СБ РФ" (п. 6);

- "Сумма расходов по транспортировке Товара до станции назначения ж/д транспортом рассчитывается Поставщиком на основании установленных тарифов и подлежит дальнейшему уточнению, исходя из фактически понесенных Поставщиком расходов, которые должны быть покрыты Покупателем в полном объеме. Окончательный расчет за поставленный Поставщиком Товар и по произведенным транспортным расходам осуществляется Сторонами на основании выставляемых Поставщиком счетов-фактур не позднее 3 дней со дня их выставления" (п. 7).

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции заявителем в материалы дела в числе прочих документов, представлены:

- товарная накладная от 01.09.2004 N АУ-0001001 открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", содержащая в числе прочих, следующие реквизиты: грузоотправитель - ОАО "Тюменская нефтяная компания"; грузополучатель - ОАО "Сибнефть-Тюменьнефтепродукт"; поставщик - ОАО "Оренбургнефтепродукт"; плательщик - ООО "Полихимгрупп"; наименование товара: топливо дизельное летнее в количестве 220.272 по цене 8.301 руб. 00 коп., общей стоимостью без учета НДС 1.549.557 руб. 52 коп., налог на добавленную стоимость по ставке 18% - 278.920 руб. 35 коп., общая стоимость товара с учетом НДС - 1.828.477 руб. 87 коп.; наименование товара - железнодорожный тариф, количество - 1.000, стоимостью 35.970 руб. 22 коп., общей стоимостью без учета налога на добавленную стоимость - 115.229 руб. 00 коп., НДС по ставке 18% - 20.741 руб. 22 коп., общая стоимость железнодорожного тарифа с учетом НДС - 135.970 руб. 22 коп. (т. 10, л. д. 120);

- счет-фактура от 01.09.2004 N АУ-03753, выставленный обществу с ограниченной ответственностью "Полихимгрупп" открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" на оплату: топлива дизельного летнего (8.301,00) в количестве 220.272, ценой за единицу измерения 7.034 руб. 75 коп., общей стоимостью без учета налога на добавленную стоимость - 1.549.557 руб. 52 коп., налог на добавленную стоимость по ставке 18% - 278.920 руб. 35 коп., общей стоимостью с учетом налога на добавленную стоимость - 1.828.477 руб. 87 коп.; комиссионного железнодорожного тарифа (135.970,22) в количестве 1.000, ценой за единицу измерения 115.229 руб. 00 коп., стоимостью без учета налога на добавленную стоимость - 115.229 руб. 00 коп., налог на добавленную стоимость по ставке 18% - 20.741 руб. 22 коп., общей стоимостью с учетом НДС - 135.970 руб. 22 коп. (т. 10, л. д. 121);

- выписка из книги продаж ОАО "Оренбургнефтепродукт" по контрагенту: ООО "Полихимгрупп", с отражением реализации по счету-фактуре от 01.09.2004 N АУ-03753 (строка 1 графы 1) на сумму 1.828.477 руб. 87 коп. (с учетом НДС), стоимости продаж 1.549.557 руб. 52 коп. (без учета НДС) и суммы налога на добавленную стоимость 278.920 руб. 35 коп.; дата оплаты счета-фактуры зафиксирована 14.09.2004 (т. 10, л. д. 122);

- счет-фактура от 30.09.2004 N 56224, выставленный открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт" открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания" на оплату 135.970 руб. 22 коп. железнодорожного тарифа (топливо дизельное Л-40, S - 05%), включая налог на добавленную стоимость в сумме 20.744 руб. 22 коп., в рамках договора N ТНК-0523/03, с указанием грузоотправителя - открытое акционерное общество "Тюменская нефтяная компания" и грузополучателя - открытое акционерное общество "Сибнефть-Тюменьнефтепродукт" (т. 10, л. д. 119);

- карточка счета 76.5.99 Контрагенты: ТНК ОАО Москва; Договоры: ЖД Основной договор /N ТНК-0523/03 от 30.04.2003/ за сентябрь 2004 года, с отражением по строке 1 отгрузки товаров по товарной накладной N АУ-0001001 обществу с ограниченной ответственностью "Полихимгрупп" (договор от 07.05.2004 N 1406, ЖД), ОАО "ТНК", ЖД, (основной договор от 30.04.2003 N ТНК-0523/03), и с отражением суммы 135.970 руб. 22 коп., Дт. сч. 62.4, Кт. сч. 76.5.99 (01.09.2004) (т. 10, л. д. 127);

- карточка счета 62.2.1.1 за сентябрь 2004 года: отгрузка товаров по товарной накладной N АУ-0001001 обществу с ограниченной ответственностью "Полихимгрупп" (договор от 07.05.2004 N 1406, ЖД) - 1.828.477 руб. 87 коп., 135.970 руб. 22 коп. (Дт. сч. 62.2.1.1, Кт. сч. 62.4, 01.09.2004) (т. 10, л. д. 134);

- карточка счета 60.1.1.3: оказание услуг сторонней организацией ж/д тариф ТНК ОАО, основной договор от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, зачет аванс 135.970 руб. 22 коп. (Дт. сч. 76.5.9, Кт. сч. 60.1.1.3, 30.09.2004) (т. 10, л. д. 135).

Помимо вышеперечисленных доказательств, налогоплательщиком-заявителем в материалы дела представлены уведомления о выполнении поручения ООО "Полихимгрупп" (т. 10, л. д. 164 - 173), из содержания которых следует, что ОАО "Оренбургнефтепродукт" извещало общество с ограниченной ответственностью "Полихимгрупп" о выполнении поручения по доставке товарно-материальных ценностей железнодорожным транспортом. Уведомления о выполнении поручения содержат ссылки на даты и номера товарных накладных, а также на суммы железнодорожного тарифа, на суммы охраны по доставке нефтепродуктов, на договоры, заключенные между ОАО "Оренбургнефтепродукт" (в том числе на договор от 24.12.2004 N 18, т. 10, л. д. 50, 51; Приложения к договору NN 1, 2, т. 10, л. д. 52, 53, - содержащие условия, аналогичные условиям, изложенным в договоре поставки нефтепродуктов от 07.05.2004 N 1406 и Приложении N 1 к данному договору).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции, связанные с реализацией товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемые налоговые периоды), при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ. услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки в той мере, в какой их можно оценить.

Пунктом 1 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Объектом налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога (п. 1 ст. 38 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе(в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В рассматриваемой ситуации, в действительности, не имеет места быть, факта реализации, - как железнодорожного тарифа, так и оказания услуг, связанных с перевозкой товарно-материальных ценностей и их военизированной охраной, - со стороны открытого акционерного общества "Оренбурнефтепродукт".

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, в целях установления фактических обстоятельств, и, таким образом, установления наличия либо отсутствия совершения налоговых правонарушений со стороны открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", - не следовало ограничиваться упоминанием определенных пунктов договора поставки нефтепродуктов от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 и приложений к данному договору, но следовало оценить условия указанного договора и приложений к нему, в совокупности с условиями договоров (и приложений к ним), заключаемых налогоплательщиком-заявителем с иными субъектами предпринимательской деятельности для последующей реализации товарно-материальных ценностей (нефтепродуктов), - чего в реальности заинтересованным лицом не сделано, что и привело, как следствие, к ошибочным выводам налогового органа и необоснованному привлечению ОАО "Оренбургнефтепродукт" к налоговой ответственности, доначислению данному налогоплательщику сумм налогов и начислению пеней.

Прежде всего, налоговому органу надлежало исследовать методику ценообразования реализуемых товарно-материальных ценностей (нефтепродуктов), - что не представляется затруднительным, в том числе, исходя из содержания текста, - как договора поставки нефтепродуктов от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 и приложений к нему, так и договоров поставки и приложений к ним, заключенным между ОАО "Оренбурнефтепродукт" и иными субъектами предпринимательской деятельности, - последующими покупателями нефтепродуктов. В этой связи, в случае возникновения у должностных налогового органа, проводивших выездную налоговую проверку ОАО "Оренбурнефтепродукт", каких-либо неясностей относительно методики ценообразования, также не имелось каких-либо препятствий для проведения встречной проверки открытого акционерного общества "Тюменская нефтяная компания".

Между тем, исходя из условий п. п. 4.1, 4.2 договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, в совокупности с условиями п. п. 6, 7, 8, 10 Приложения от 30.04.2003 N 1 к данному договору (а также с учетом п. 1.1 договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, которым стороны предусмотрели, что, каждое приложение является отдельным соглашением, заключенным в рамках настоящего договора, и каждое последующее приложение не отменяет и не приостанавливает действие предыдущих приложений, если в нем не указано иное) и последующих приложений к указанному договору, следует, что в цену реализуемых открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания", открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", не включены, ни железнодорожный тариф, ни транспортные расходы, связанные с доставкой товара до станции назначения и возвратом порожних цистерн, ни дополнительные услуги по организации отгрузки товара железнодорожным транспортом.

Исключением в данном случае, являются следующие Приложения к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 (данные приводятся с указанием пунктов соответствующих приложений):

- п. 4 Приложения от 27.02.2004 N 32 (т. 5, л. д. 54); п. 4 Приложения от 30.04.2004 N 38 (т. 5, л. д. 62); от 31.05.2004 N 41 (т. 5, л. д. 66); от 30.06.2004 N 44 (т. 5, л. д. 70); п. 4 Приложения от 30.07.2004 N 47 (т. 5, л. д. 74); п. 4 Приложения от 30.08.2004 N 50 (т. 5, л. д. 78); п. 4 Приложения от 30.09.2004 N 53 (т. 5, л. д. 82); п. 4 Приложения от 30.10.2004 N 56 (т. 5, л. д. 86); п. 4 Приложения от 30.11.2004 N 59 (т. 5, л. д. 90); п. 4 Приложения от 01.01.2005 N 62 (т. 5, л. д. 94, 95); п. 4 Приложения от 31.01.2005 N 65 (т. 5, л. д. 98); п. 4 Приложения от 28.02.2005 N 68 (т. 5, л. д. 102); п. 4 Приложения от 30.03.2005 N 71 (т. 5, л. д. 106); п. 4 Приложения от 30.04.2005 N 74 (т. 5, л. д. 110); п. 4 Приложения от 30.05.2005 N 77 (т. 5, л. д. 114); п. 4 Приложения от 30.06.2005 N 80 (т. 5, л. д. 118); п. 4 Приложения от 30.07.2005 N 83 (т. 5, л. д. 122), - в соответствии с которым в цену товара включены расходы, связанные с оплатой тары и затариванием нефтепродуктов;

- п. 5 Приложения от 31.03.2004 N 34 (т. 5, л. д. 56, 57); п. 5 Приложения от 30.04.2004 N 37 (т. 5, л. д. 60, 61); п. 5 Приложения от 31.05.2004 N 40 (т. 5, л. д. 64, 65); от 30.06.2004 N 43 (т. 5, л. д. 68, 69); п. 5 Приложения от 30.07.2004 N 46 (т. 5, л. д. 72, 73); п. 5 Приложения от 30.08.2004 N 49 (т. 5, л. д. 76, 77); п. 4 Приложения от 30.09.2004 N 52 (т. 5, л. д. 80, 81); п. 5 Приложения от 20.10.2004 N 55 (т. 5, л. д. 84, 85); п. 4 Приложения от 30.11.2004 N 58 (т. 5, л. д. 88, 89); п. 4 Приложения от 01.01.2005 N 61 (т. 5, л. д. 92, 93); п. 4 Приложения от 31.01.2005 N 64 (т. 5, л. д. 96, 97); п. 3 Приложения от 28.02.2005 N 67 (т. 5, л. д. 100, 101); п. 5 Приложения от 30.03.2005 N 70 (т. 5, л. д. 104, 105); п. 6 Приложения от 30.04.2005 N 73 (т. 5, л. д. 108, 109); п. 4 Приложения от 30.05.2005 N 76 (т. 5, л. д. 112, 113); п. 4 Приложения от 30.06.2005 N 79 (т. 5, л. д. 116, 117); п. 5 Приложения от 30.07.2005 N 82 (т. 5, л. д. 120, 121), - в соответствии с которым в цену товара включена стоимость дополнительных услуг, связанных с перекачкой, наливом, затариванием и организацией отгрузки Товара железнодорожным транспортом, а также стоимость аренды в случае отгрузки Товара в арендованных цистернах.

В то же время, как отмечено выше, исходя из условий п. п. 1.1, 4.1, 4.2 договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, в совокупности с условиями п. п. 6, 7, 8, 10 Приложения от 30.04.2003 N 1 к данному договору (при этом п. 6 Приложения от 30.04.2003 N 1 предусматривал компенсацию открытым акционерным обществом "Оренбурнефтепродукт", открытому акционерному обществу "Тюменская нефтяная компания", не только стоимости железнодорожного тарифа, оплачиваемого поставщиком за покупателя, но и стоимости транспортных расходов, связанных по доставке товара и возврату порожних цистерн, дополнительных услуг по организации отгрузки железнодорожным транспортом), расходы по уплате железнодорожного тарифа должны были быть компенсированы открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", открытому акционерному обществу "Тюменская нефтяная компания".

Налоговый орган, при этом также не принимает во внимание согласование сторонами следующих условий в приложениях к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, а именно:

- поставка Товара на условиях самовывоза Товара Покупателем (франко-резервуар Производителя); базис поставки Товара - франко-резервуар Производителя ОАО "Орскнефтеоргсинтез" (п. п. 2, 3 Приложения от 27.02.2004 N 32, т. 5, л. д. 54; п. п. 2, 3 Приложения от 31.03.2004 N 35, т. 5, л. д. 58; п. п. 2, 3 Приложения от 30.04.2004 N 38, т. 5, л. д. 62; п. п. 2, 3 Приложения от 31.05.2004 N 41, т. 5, л. д. 66; п. п. 2, 3 Приложения от 30.06.2004 N 44, т. 5, л. д. 70; п. п. 2, 3 Приложения от 30.07.2004 N 47, т. 5, л. д. 74; п. п. 2, 3 Приложения от 30.08.2004 N 50, т. 5, л. д. 78; п. п. 2, 3 Приложения от 30.09.2004 N 53, т. 5, л. д. 82; п. п. 2, 3 Приложения от 30.10.2004 N 56, т. 5, л. д. 86; п. п. 2, 3 Приложения от 30.11.2004 N 59, т. 5, л. д. 90; п. п. 2, 3 Приложения от 01.01.2005 N 62, т. 5, л. д. 94; п. п. 2, 3 Приложения от 31.01.2005 N 65, т. 5, л. д. 98; п. п. 2, 3 Приложения от 28.02.2005 N 68, т. 5, л. д. 102; п. п. 2, 3 Приложения от 30.03.2005 N 71, т. 5, л. д. 106; п. п. 2, 3 Приложения от 20.04.2005 N 74, т. 5, л. д. 110; п. п. 2, 3 Приложения от 30.05.2005 N 77, т. 5, л. д. 114; п. п. 2, 3 Приложения от 30.06.2005 N 80, т. 5, л. д. 118; п. п. 2, 3 Приложения от 30.07.2005 N 83, т. 5, л. д. 122);

- базис поставки Товара - франко-вагон/цистерна станции отправления (с указанием конкретной станции отправления) (п. п. 2, 3, 4 Приложения от 31.03.2004 N 34, т. 5, л. д. 56, 57; п. 2 Приложения от 30.04.2004 N 37, т. 5, л. д. 60, 61; п. п. 2, 3, 4 Приложения от 31.05.2004 N 40, т. 5, л. д. 64, 65; п. п. 2, 3, 4, 5 Приложения от 30.06.2004 N 43, т. 5, л. д. 68, 69; п. п. 2, 3, 4 Приложения от 30.07.2004 N 46, т. 5, л. д. 72, 73; п. п. 2, 3, 4, 5 Приложения от 30.08.2004 N 49, т. 5, л. д. 76, 77; п. п. 2, 3 Приложения от 30.09.2004 N 52, т. 5, л. д. 80, 81; п. п. 2, 3, 4 Приложения от 30.10.2004 N 55, т. 5, л. д. 84, 85; п. п. 2, 3 Приложения от 30.11.2004 N 58, т. 5, л. д. 88, 89; п. п. 2, 3 Приложения от 01.01.2005 N 61, т. 5, л. д. 92, 93; п. п. 2, 3 Приложения от 31.01.2005 N 64, т. 5, л. д. 96, 97; п. 2 Приложения от 28.02.2005 N 67, т. 5, л. д. 100, 101; п. п. 2, 3, 4 Приложения от 30.03.2005 N 70, т. 5, л. д. 104, 105; п. п. 2, 3, 4, 5 Приложения от 30.04.2005 N 73, т. 5, л. д. 108, 109; п. п. 1, 2 Приложения от 30.05.2005 N 76, т. 5, л. д. 112, 113; п. п. 2, 3 Приложения от 30.06.2005 N 79, т. 5, л. д. 116, 117; п. п. 2, 3, 4 Приложения от 30.07.2005 N 82, т. 5, л. д. 120, 121);

- "Поставщик оплачивает за Покупателя транспортные расходы по доставке Товара до станции назначения, расходы по военизированной охране и возврат порожних цистерн. Покупатель возмещает Поставщику железнодорожный тариф до станции назначения, расходы по военизированной охране и железнодорожный тариф за возврат порожних цистерн" (п. 8 Приложения от 31.03.2004 N 34, т. 5, л. д. 56, 57; п. 6 Приложения от 30.04.2004 N 37, т. 5, л. д. 60, 61; п. 8 Приложения от 31.05.2004 N 40, т. 5, л. д. 64, 65; п. 9 Приложения от 30.06.2004 N 43, т. 5, л. д. 68, 69; п. 8 Приложения от 30.07.2004 N 46, т. 5, л. д. 72, 73; п. 9 Приложения от 30.08.2004 N 49, т. 5, л. д. 76, 77; п. 7 Приложения от 30.09.2004 N 52, т. 5, л. д. 80, 81; п. 8 Приложения от 30.10.2004 N 55, т. 5, л. д. 84, 85; п. 7 Приложения от 30.11.2004 N 58, т. 5, л. д. 88, 89; п. 7 Приложения от 01.01.2005 N 61, т. 5, л. д. 92, 93; п. 7 Приложения от 31.01.2005 N 64, т. 5, л. д. 96, 97; п. 6 Приложения от 28.02.2005 N 67, т. 5, л. д. 100, 101; п. 8 Приложения от 30.03.2005 N 70, т. 5, л. д. 104, 105; п. 9 Приложения от 30.04.2005 N 73, т. 5, л. д. 108, 109; п. 7 Приложения от 30.05.2005 N 76, т. 5, л. д. 112, 113; п. 7 Приложения от 30.06.2005 N 79, т. 5, л. д. 116, 117; п. 8 Приложения от 30.07.2005 N 82, т. 5, л. д. 120, 121);

- "Сумма транспортных расходов рассчитывается на основании установленных тарифов и подлежит дальнейшему уточнению, исходя из фактически понесенных Поставщиком расходов, которые должны быть покрыты Покупателем в полном объеме" (п. 10 Приложения от 31.03.2004 N 34, т. 5, л. д. 56, 57; п. 8 Приложения от 30.04.2004 N 37, т. 5, л. д. 60, 61; п. 10 Приложения от 31.05.2004 N 40, т. 5, л. д. 64, 65; п. 11 Приложения от 30.06.2004 N 43, т. 5, л. д. 68, 69; п. 10 Приложения от 30.07.2004 N 46, т. 5, л. д. 72, 73; п. 10 Приложения от 30.08.2004 N 49, т. 5, л. д. 76, 77; п. 9 Приложения от 30.09.2004 N 52, т. 5, л. д. 80, 81; п. 10 Приложения от 30.10.2004 N 55, т. 5, л. д. 84, 85; п. 10 Приложения от 30.11.2004 N 58, т. 5, л. д. 88, 89; п. 9 Приложения от 01.01.2005 N 61, т. 5, л. д. 92, 93; п. 9 Приложения от 31.01.2005 N 64, т. 5, л. д. 96, 97; п. 8 Приложения от 28.02.2005 N 67, т. 5, л. д. 100, 101; п. 10 Приложения от 30.03.2005 N 70, т. 5, л. д. 104, 105; п. 11 Приложения от 30.04.2005 N 73, т. 5, л. д. 108, 109; п. 9 Приложения от 30.05.2005 N 76, т. 5, л. д. 112, 113; п. 9 Приложения от 30.06.2005 N 79, т. 5, л. д. 116, 117; п. 10 Приложения от 30.07.2005 N 82, т. 5, л. д. 120, 121);

- "Условия оплаты: оплату Товара и возмещение расходов, связанных с его транспортировкой, Покупатель производит либо путем перевода денежных средств на расчетный счет Поставщика, либо по иным, указанным им, реквизитам в течение 30 (тридцати) календарных дней с даты поставки Товара, либо путем проведения зачета встречных однородных требований, либо путем передачи собственных векселей, векселей третьих лиц по Акту приема-передачи векселей" (п. 11 Приложения от 31.03.2004 N 34, т. 5, л. д. 56, 57; п. 9 Приложения от 30.04.2004 N 37, т. 5, л. д. 60, 61; п. 11 Приложения от 31.05.2004 N 40, т. 5, л. д. 64, 65; п. 12 Приложения от 30.06.2004 N 43, т. 5, л. д. 68, 69; п. 11 Приложения от 30.07.2004 N 46, т. 5, л. д. 72, 73; п. 11 Приложения от 30.08.2004 N 49, т. 5, л. д. 76, 77; п. 10 Приложения от 30.09.2004 N 52, т. 5, л. д. 80, 81; п. 11 Приложения от 30.10.2004 N 55, т. 5, л. д. 84, 85; п. 11 Приложения от 30.11 2004 N 58, т. 5, л. д. 88, 89; п. 10 Приложения от 01.01.2005 N 61, т. 5, л. д. 92, 93; п. 10 Приложения от 31.01.2005 N 64, т. 5, л. д. 96, 97; п. 9 Приложения от 28.02.2005 N 67, т. 5, л. д. 100, 101; п. 11 Приложения от 30.03.2005 N 104, 105; п. 12 Приложения от 30.04.2005 N 73, т. 5, л. д. 108, 109; п. 10 Приложения от 30.05.2005 N 76, т. 5, л. д. 112, 113; п. 10 Приложения от 30.06.2005 N 79, т. 5, л. д. 116, 117; п. 11 Приложения от 30.07.2005 N 82, т. 5, л. д. 120, 121).

При этом, в сравнении условий договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 и приложений к нему (за исключением приложений, которыми оговорены условия самовывоза товара открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт"), с условиями договоров поставки нефтепродуктов, заключенных открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" с иными субъектами предпринимательской деятельности, следует тождественность условий относительно методики ценообразования в отношении стоимости товара (нефтепродуктов), оплаты товара (нефтепродуктов) и возмещения транспортных расходов (п. п. 1.1, 4.1, 4.2 договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 (с учетом соответствующих пунктов приложений к данному договору, за исключением приложений к договору, регламентирующих самовывоз товара), в сравнении с аналогичными условиями п. п. 1.1, 2.4, 3.1, 3.3 договора поставки нефтепродуктов от 07.05.2004 N 1406 (т. 10, л. д. 113, 114), п. п. 2, 6, 7 Приложения от 07.05.2004 N 1 к договору от 07.05.2004 N 1406 (т. 10, л. д. 115)).

Аналогичное также следует из содержания п. п. 1.1, 2.4, 3.1, 3.3 договора поставки нефтепродуктов от 24.12.2004 N 18 (т. 10, л. д. 50, 51), а также п. п. 2, 6, 7 приложений к указанному договору (т. 10, л. д. 52, 53).

Обратного не следует из п. п. 1.1, 2.4, 3.1, 3.3 договора поставки нефтепродуктов от 12.09.2003 N 2230, заключенного между ОАО "Оренбургнефтепродукт" и ООО "Октябрь плюс" (т. 87, л. д. 98, 99), и упомянутого в качестве примера налоговым органом в мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 42), п. п. 2, 6, 7 приложений к указанному договору (т. 10, л. д. 101 - 111), а также иных договоров на поставку нефтепродуктов, заключенных между налогоплательщиком-заявителем (поставщиком) и организациями-контрагентами (покупателями).

Таким образом, в цену товара (нефтепродуктов), реализованных, как открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания", налогоплательщику-заявителю, так и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", иным субъектам предпринимательской деятельности, - не включены, ни железнодорожный тариф, ни транспортные услуги, ни услуги военизированной охраны.

Об этом же свидетельствуют и условия п. 4.3 договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, предусматривающие возможность увеличения стоимости товара (нефтепродуктов) в случае увеличения отпускной цены завода-производителя и транспортных тарифов, - то есть, хотя цена товара и увязывается организацией-поставщиком, в том числе, с размером транспортных тарифов, однако, увязывается косвенно, а сами транспортные тарифы в цену реализуемых нефтепродуктов, не включены (аналогичное следует из условий п. 3.2 договора от 07.05.2004 N 1406, т. 10, л. д. 113, 114, и других имеющихся в материалах дела договоров поставки нефтепродуктов, заключенных открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", с иными субъектами предпринимательской деятельности - покупателями).

Нельзя признать, что ссылки налогового органа в мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, на приложения к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, - касающиеся самовывоза товара организацией-покупателем (открытым акционерным обществом "Оренбургнфтепродукт"), имеют какое-либо отношение к рассматриваемой спорной ситуации, поскольку: во-первых, в случае самовывоза товара, в указанных выше приложениях к договору от 30.04.2003 N 07-31/7616, не ведется речь о какой-либо "компенсации" открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", открытому акционерному обществу "Тюменская нефтяная компания", стоимости железнодорожного тарифа, оказанных транспортных услуг, и услуг, связанных с военизированной охраной товара, - в реальности, отсутствующих в данном случае, так как, именно, осуществляется самовывоз нефтепродуктов; во-вторых, доказательств включения в стоимость реализуемых в последующем открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", нефтепродуктов, расходов, связанных с осуществлением самовывоза товара, либо "перепредъявления" данных расходов контрагентам-покупателям, ни в акте выездной налоговой проверки, (о нарушении налоговым органом норм п. 2 ст. 100 НК РФ будет сказано далее), ни в решении налогового органа, не приведено, и не следует из условий договоров поставки нефтепродуктов, заключавшихся между ОАО "Оренбургнефтепродукт" и организациями-покупателями; в-третьих, доказательств предъявления к возмещению расходов, понесенных ОАО "Оренбургнефтепродукт" в связи с самоввывозом товарно-материальных ценностей, организациям-покупателям, не добыто в ходе проведенных мероприятий налогового контроля и не содержится в материалах дела Арбитражного суда Оренбургской области N А47-10527/2007.

Не могут быть приняты в качестве доказательства совершения заявителем вменяемых ему, налоговых правонарушений, ссылки Межрайонной инспекции на определенные пункты приложений к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 (согласно приведенной выше, в настоящем судебном акте, группировки), в связи со следующим:

1) дата поставки товара, указанная в товарно-транспортной накладной и фиксирующая момент сдачи товара перевозчику, и переход права собственности на товар к покупателю с момента сдачи товара перевозчику, - не имеют какого-либо отношения к вопросу о компенсировании налогоплательщиком-заявителем открытому акционерному обществу "Тюменская нефтяная компания", стоимости железнодорожного тарифа, транспортных услуг, и услуг, связанных с военизированной охраной груза, - исходя из условий п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 224, п. 1 ст. 510 Гражданского кодекса Российской Федерации. Что касается упоминания налоговым органом в пп. 1.1 п. 1 мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, того, что, "_товар выставлялся на условиях "франко-вагон отправления", право собственности на товар и железнодорожные услуги возникает в момент отгрузки товара производителем в адрес покупателя (потребителя)" (т. 1, л. д. 42), то, в данном случае, опять же, исходя из условий п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 224, п. п. 1, 3 ст. 485 Гражданского кодекса Российской Федерации, учитывая компенсационный характер услуг, которые оплачиваются покупателем, - согласно приложениям к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, какого-либо значения, соответствующее обстоятельство, не имеет;

2) в этой связи также не имеют какого-либо значения в целях определения налоговых обязательств ОАО "Оренбургнефтепродукт" (путем доначисления сумм налога на добавленную стоимость и сумм налога на прибыль) условия приложений к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, относительно того, что датой поставки товара является дата штемпеля станции отправления на железнодорожной товарно-транспортной накладной, свидетельствующая о приеме товара к перевозке, а обязанность поставщика передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара железной дороге на станции отправления;

3) относительно того, какие именно составляющие образуют итоговую цену товара, сказано выше в настоящем судебном акте.

Исходя из содержания приведенных выше, товарной накладной от 01.09.2004 N АУ-0001001, счета-фактуры от 01.09.2004 N АУ-03753, выписки из книги продаж ОАО "Оренбургнефтепродукт" за сентябрь 2004 года по контрагенту ООО "Полихимгрупп", счета-фактуры от 30.09.2004 N 56224, следует, что фактически, финансово-хозяйственные взаимоотношения между ООО "Полихимгрупп", ОАО "Оренбургнефтепродукт" и ОАО "ТНК", складывались следующим образом: ООО "Полихимгрупп" на основании заявки (п. 2.1 договора от 07.05.2004 N 1406), обращается в ОАО "Оренбургнефтепродукт" с просьбой осуществить поставку нефтепродуктов по определенным отгрузочным реквизитам (п. 2.2 договора от 07.05.2004 N 1406); ОАО "Оренбургнефтепродукт" на основании заявки ООО "Полихимгрупп" и в соответствии с заключаемым Приложением к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, приобретает нефтепродукты у открытого акционерного общества "Тюменская нефтяная компания", при этом, согласовывая базис поставки, по отгрузочным реквизитам ООО "Полихимгрупп". Условия предварительной оплаты товара и суммы в возмещение транспортных расходов со стороны ООО "Полихимгрупп" (п. 3.3 договора от 07.05.2004 N 1406), предоставляют возможность налогоплательщику-заявителю, осуществить расчет с открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания", за реализованные нефтепродукты, а также - возместить ОАО "ТНК" стоимость железнодорожного тарифа, транспортных услуг, и услуг, связанных с военизированной охраной груза (исходя из условий соответствующих приложений к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03).

При этом, если стоимость реализуемых ОАО "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Полихимгрупп", нефтепродуктов, приобретаемых заявителем у открытого акционерного общества "Тюменская нефтяная компания", увеличена налогоплательщиком, то стоимость возмещаемого открытому акционерному обществу "Тюменская нефтяная компания", железнодорожного тарифа ("перепредъявленного" налогоплательщиком-заявителем обществу с ограниченной ответственностью "Полихимгрупп"), является неизменной. В особенности актуальным, данное обстоятельство является, исходя из условий п. п. 1. 2 ст. 8 Федерального закона от 10.01.2003 N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте Российской Федерации".

Об этом же свидетельствуют данные бухгалтерских счетов налогоплательщика-заявителя.

Доказательств того, что открытым акционерным обществом оказывались транспортные услуги (п. 1 ст. 784, ст. 785, п. 1 ст. 790, п. п. 1, 2 ст. 791 Гражданского кодекса Российской Федерации), либо услуги, связанные с военизированной охраной грузов, в ходе проведенных контрольных мероприятий налоговым органом не установлено, равно как, не опровергнут налоговым органом, факт реализации открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", исключительно, нефтепродуктов.

С учетом изложенного, в силу условий п. 1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации, факт реализации налогоплательщиком-заявителем, железнодорожного тарифа и вышеперечисленных услуг, в реальности, не имеет места быть, соответственно, оснований для применения к спорным правоотношениям норм пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 249 НК РФ, не имеется.

Нельзя также признать суммы, предъявляемые ОАО "Оренбургнефтепродукт", организациям-покупателям, в целях последующего их перечисления открытому акционерному обществу "Тюменская нефтяная компания", доходом налогоплательщика-заявителя.

Принципы определения доходов установлены статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации: "В соответствии с настоящим Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" (в редакции, действовавшей в проверяемые налоговые периоды).

Согласно п. 1 ст. 247 НК РФ, прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Арбитражный суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылки Межрайонной инспекции на письмо Минфина России от 10.03.2005 N 03-03-01-04/1/103.

Абзац второй данного письма, согласно которому, "Порядок учета транспортных расходов определяется исходя из условий заключенного договора с покупателем. В том случае, когда в договоре поставки отражено, что покупатель сверх цены компенсирует транспортные расходы, то сумма компенсации будет являться доходом данной организации-поставщика", - неприменим к рассматриваемым спорным отношениям.

В данном случае, о возникновении у ОАО "Оренбурнефтепродукт" дохода от реализации, можно было бы вести речь, лишь в том случае, если бы налогоплательщик-заявитель компенсировал собственные расходы, связанные с оплатой железнодорожного тарифа, тогда как, в реальности, оплата железнодорожного тарифа осуществлена открытым акционерным обществом "Тюменская нефтяная компания" (по-видимому, открытому акционерному обществу "Российские железные дороги") за ОАО "Оренбургнефтепродукт" (исходя из условий договора от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 и приложений к договору), а ОАО "Оренбургнефтепродукт" компенсировало расходы ОАО "ТНК" за счет конечных организаций-покупателей. Тем не менее, для того, чтобы оценить фактически имеющие место быть, правоотношения между ОАО "ТНК" и ОАО "РЖД", налоговому органу в ходе проведенных контрольных мероприятий надлежало истребовать и исследовать соответствующий договор, - в целях установления лица, реально компенсирующего расходы, связанные с оплатой железнодорожного тарифа - в том числе, с учетом содержании карточки счета 60.1.1.3 (т. 10, л. д. 135), и с учетом положений п. 7 дополнительного соглашения к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03 (Приложение от 30.04.2003 N 1).

Помимо изложенного, как отмечено выше, факт реализации налогоплательщиком-заявителем, как железнодорожного тарифа, так и определенных услуг (п. 1 ст. 39 НК РФ), отсутствует, под внереализационные доходы суммы компенсации не подпадают (ст. 250 НК РФ), а вышеозначенное письмо Минфина России не может каким-либо образом дополнять нормы Налогового кодекса Российской Федерации (п. 2 ст. 4 НК РФ).

Доказательств увеличения стоимости транспортных услуг, либо стоимости услуг военизированной охраны открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", при "перепредъявлении" соответствующих расходов организациям-покупателям, налоговым органом в ходе проведенных контрольных мероприятий не добыто.

Таким образом, по мнению арбитражного апелляционного суда, в данной ситуации являются применимыми положения п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, арбитражный апелляционный суд, приходит к выводу о том, что при обращении с соответствующим заявлением в арбитражный суд первой инстанции, налогоплательщик обоснованно указал на то, что, ни акт выездной налоговой проверки, ни решение налогового органа, по указанным выше, эпизодам, не позволяют установить обстоятельства совершения вмененных открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", налоговых правонарушений.

Учитывая, что выездная налоговая проверка ОАО "Оренбургнефтепродукт" начата 15.12.2006 (пп. 1.2 п. 1 акта выездной налоговой проверки, т. 3, л. д. 2), к рассматриваемым правоотношениям применяются нормы п. 14 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".

В данном случае, следует признать, что акт выездной налоговой проверки не отвечает условиям п. 2 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу условий ч. 1 ст. 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство в арбитражном суде осуществляется на основе состязательности.

Лица, участвующие в деле, вправе знать об аргументах друг друга до начала судебного разбирательства. Каждому лицу, участвующему в деле, гарантируется право представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу, обеспечивается право заявлять ходатайства, высказывать свои доводы, давать объяснения по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, связанным с представлением доказательств. Лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий (ч. 2 ст. 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В силу условий ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В рассматриваемой ситуации тома 1 - 119 дела Арбитражного суда Оренбургской области, содержат документы, представленные в целях рассмотрения спора, налогоплательщиком-заявителем, то есть, фактически открытое акционерное общество "Оренбургнефтепродукт", взяло на себя бремя доказывания отсутствия со своей стороны, факта совершения вменяемых налоговых правонарушения.

Налоговый орган ограничился выборочным представлением в материалы дела документов, явившихся предметом исследования в ходе проведенных контрольных мероприятий, тем самым, приняв на себя риск наступления определенных последствий, которые влекут за собой непредставление доказательств кем-либо из участников процесса.

Из содержания, как акта выездной налоговой проверки, так и решения Межрайонной инспекции, между тем, не представляется возможным установить, на основании каких именно, документов налоговым органом определялись налоговые обязательства заявителя.

Так, исходя из содержания пп. 1.1 п. 1 решения от 28.09.2008 N 07-31/7616, следует, что определение налоговых обязательств ОАО "Оренбургнефтепродукт" по налогу на добавленную стоимость (17.260.633 руб.), Межрайонной инспекцией осуществлено на основании данных приложений к договору от 30.04.2005 N ТНК-0523/03 и приложений к договору от 30.08.2005 N ТВХ-0545/05, - составляющих в общей сложности, 46 единиц (при этом дважды указано Приложение от 30.05.2004 N 77) (т. 1, л. д. 40 - 42), аналогичное следует из содержания пп. 2.1.1 п. 2 мотивировочной части акта проверки (т. 3, л. д. 8, 9).

Между тем, как отмечено выше, приложения от 30.08.2005 N 01, от 30.08.2005 N 02, от 30.09.2005 N 04, от 30.09.2005 N 05, от 30.10.2005 N 07, от 30.10.2005 N 08, от 30.11.2005 N 10, от 30.11.2005 N 11, от 30.11.2005 N 13, от 30.12.2005 N 14, - не представлены в материалы дела кем-либо из участников процесса, равно как, не представлен в материалы дела договор от 30.08.2005 N ТВК-0545/05, заключенный между ОАО "ТНК-ВР Холдинг" и ОАО "Оренбургнефтепродукт".

Вышеприведенный анализ имеющихся в материалах дела приложений к договору от 30.04.2003 N ТНК-0523/03, свидетельствует в частности, о том, что в ряде случаев открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" осуществлялся самовывоз товарно-материальных ценностей (нефтепродуктов), однако, ни акт выездной налоговой проверки, ни решение налогового органа не содержат сведений о том, на основании каких именно первичных бухгалтерских документов, проверяющими должностными лицами налогового органа установлено, что налогоплательщик-заявитель предъявлял к оплате стоимость расходов, связанных с самовывозом товара, конечным организациям - покупателям нефтепродуктов.

Ссылок на приложения к акту выездной налоговой проверки, содержащих методику расчета налоговых обязательств ОАО "Оренбургнефтепродукт", данный акт не содержит, равно как, из содержания самого акта выездной налоговой проверки не представляется возможным установить методику расчета доначисленного налога на добавленную стоимость.

Аналогичное следует в отношении акта выездной налоговой проверки и решения налогового органа, касающихся доначисления открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", налога на прибыль по данному эпизоду (пп. 2.5.1.1 п. 2.5, т. 3, л. д. 48 51, пп. 5.1.1 п. 5, т. 1, л. д. 122 - 126, соответственно).

С учетом изложенного, в данной части апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Основанием для доначисления налогоплательщику-заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 76.650 руб. 00 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, послужили выводы налогового органа о нарушении ОАО "Оренбургнефтепродукт", требований п. 2 ст. 167 НК РФ. Описание вменяемого налогоплательщику налогового правонарушения по данному эпизоду приведено Межрайонной инспекцией в пп. 1.4 п. 1 мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 52 - 54), и сведено к следующему: "В январе 2005 года (по карточке счета по контрагенту ООО "Фил-Орам" ИНН 5603005985 КПП 560301001) ОАО "Оренбургнефтепродукт" получило денежные средства на расчетный счет от ООО "Фил-Орам" за отгруженные товары в сумме 1 566 158 руб. 73 коп., в том числе: НДС (18%) - 238 906 руб. В книгу продаж за январь 2005 года ОАО "Оренбургнефтепродукт" включило в налоговую базу по НДС выручку в размере 1 063 675 руб. 73 коп., в том числе: НДС (18%) - 162 256 руб_ В нарушении пункта 2 статьи 167 НК РФ в январе 2005 года ОАО "Оренбургнефтепродукт" занизило налоговую базу по НДС от реализации товара ООО "Фил-Орам"_ на сумму 502 483 руб., в том числе: НДС (18%) - 76 650 руб., что привело к неполной уплате в бюджет сумм НДС за январь 2005 года в размере 76 650 рублей". Представленные налогоплательщиком возражения на акт выездной налоговой проверки по соответствующему эпизоду, отклонены Межрайонной инспекцией со ссылкой на то, что "согласно представленным МРИФНС N 6 по Оренбургской области данным, ОАО "Оренбургнефтепродукт" в проверяемом периоде являлось единственным Комиссионером по реализации нефтепродуктов ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт". В Книге Продаж ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" за январь 2005 года организация ООО "Фил-Орам" отсутствует. Согласно пункту 3.4 Договора на продажу нефтепродуктов на внутреннем рынке N 2118 от 01.07.2003 Комиссионер заключает от своего имени договоры с покупателями или субкомиссионерами на условиях, предусмотренных настоящим Договором и Приложениями к нему. Согласно пункту 3.5 Комиссионер обязуется ежемесячно в срок до 10 числа месяца, следующего за отчетным, предоставлять Комитенту отчеты об исполнении его поручений по реализации Товара. Отчеты предоставляются Комиссионером в письменной форме и включают в себя сведения и подтверждающие их документы о заключенных договорах, указанных в п.1.2 настоящего Договора с указанием номенклатуры, количества, качества, цены, формы, срока оплаты и условий передачи Товара третьим лицам, а также о расходах, понесенных Комиссионером в ходе исполнения поручения Комитента. В отчетах Комиссионера - ОАО "ОНП" отсутствует информация об отгрузке комиссионного товара в адрес ООО "Фил-Орам" (т. 1, л. д. 53, 54).

В апелляционной жалобе по данному эпизоду налоговый орган указывает следующее: "В представленной ОАО "Оренбургнефтепродукт" в суд "Расшифровке реализации комиссионного товара за январь 2005 года"_, действительно имеется запись "РЦСУ ФИЛ-ОРАМ ООО" ИНН 5603005985_ Но данная запись свидетельствует о том, что ОАО "Оренбургнефтепродукт" в январе 2005 года реализовало товаров ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" только в количестве 1,42 тн. На сумму 26 064,55 руб. (в том числе НДС 3 975,95 руб.). В отчетах комиссионера указаны только количество и сумма отгруженных нефтепродуктов, но не указано кому конкретно отгружено и на какую сумму. По бухгалтерскому учету проследить комиссионный товар также не представляется возможным, поскольку отдельный учет не ведется. В счетах-фактурах на комиссионный товар имеется дописка: (комиссионный). В счетах-фактурах по контрагенту ООО "Фил-Орам" такой приписки нет. Встречной проверкой ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" установлено, что в представленных копиях второго экземпляра счетов-фактур N БУ-10206 от 22.12.2004, N БУ-10304 от 27.12.2004, представленных ООО "Фил-Орам", в графе "Наименование товара_" слово "комиссионный" отсутствует, чем нарушается принцип зеркальности отражения выставленных счетов-фактур. А в представленных в суд счетах-фактурах N БУ-10206 от 22.12.2004, N БУ-10304 от 27.12.2004, в графе "Наименование товара_" значится наименование проданного товара с припиской (комиссионный)". Налоговый орган, в связи с этим, указывает в апелляционной жалобе, на несоответствие вышеупомянутых счетов-фактур, условиям п. 1 ст. 169 НК РФ и Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914).

В отзыве на апелляционную жалобу по данному эпизоду, налогоплательщик ссылается на то, что поскольку сумма 1.566.158 руб. 73 коп. (включая 502.483 руб. 00 коп. в качестве оплаты за комиссионный товар) поступила на расчетный счет ОАО "Оренбургнефтепродукт" в январе 2005 года, однако, за реализованные товарно-материальные ценности, в периоды октябрь - декабрь 2004 года, соответственно, у заявителя не имелось правовых оснований для отражения соответствующих сумм полностью, в книге продаж за январь 2005 года. Также налогоплательщик ссылается на то, что Правилами, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, не предусмотрено отражение в книге продаж поступившей суммы комиссионного вознаграждения. Заявитель в отзыве на апелляционную жалобу указывает следующее: "Ссылка налогового органа на то, что в книге продаж ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" за январь 2005 года организация ООО "Фил-Орам" отсутствует, несостоятельна, т.к. Общество не может нести ответственность за оформление книги продаж третьих лиц. Обществом отражена отгрузка комиссионного товара ООО "Фил-Орам" в отчете комиссионера в совокупности с отгрузками комиссионного товара других контрагентов, что подтверждается счетами-фактурами и Расшифровкой к отчету комиссионера ООО "Фил-Орам"_ В расшифровках к отчету комиссионера ООО "Фил-Орам" обозначено как РЦСУ ООО "Фил-Орам". Данное обозначение было связано с производственной необходимостью для определения группы "ОНАКО". Фактически это одна организация, что подтверждает ИНН. В счетах-фактурах наименование организации соответствует учредительным документам, т.е. ООО "Фил-Орам" (в последнем случае, данное обстоятельство подтверждено имеющимися в материалах дела, документами, т. 127, л. д. 20, 21).

Удовлетворяя в данной части требования налогоплательщика, арбитражный суд первой инстанции, согласился с доводами открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", о том, что оснований для доначисления налога на добавленную стоимость по данному эпизоду, у налогового органа не имелось.

Арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что в соответствующей части, решение арбитражного суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, в связи с недоказанностью налоговым органом факта совершения открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", вмененного ему, налогового правонарушения (п. 6 ст. 108 НК РФ), - исходя из описания факта совершения налогоплательщиком-заявителем, налогового правонарушения, приведенного в акте выездной налоговой проверки, и в частично оспариваемом заявителем, решении от 28.09.2007 N 07-31/7616.

Как следует из содержания, как акта выездной налоговой проверки (пп. 2.1.4 п. 2) (т. 3, л. д. 13, 14), так и мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 52, 53), налоговый орган оперировал тем, что ОАО "Оренбургнефтепродукт" в книгу продаж за январь 2005 года включило выручку в сумме 1.063.675 руб. 73 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 162.255 руб. 64 коп.) по следующим счетам-фактурам: от 31.12.2004 N БУ-10389, от 31.12.2004 N БУ-10388, от 30.12.2004 N БУ-10383, от 30.12.2004 N БУ-10375, от 30.12.2004 N БУ-10374, от 29.12.2004 N БУ-10354, от 28.12.2004 N БУ-10323, от 28.12.2004 N БУ-10318, от 27.12.2004 N БУ-10296, от 24.12.2004 N БУ-10280, от 24.12.2004 N БУ-10263, от 23.12.2004 N БУ-10235.

Сведений о том, по каким именно счетам-фактурам, выставленным открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", в книге продаж налогоплательщика за январь 2005 года, не отражена реализация товарно-материальных ценностей на сумму 502.483 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 76.650 руб. 00 коп.), ни акт выездной налоговой проверки, ни решение налогового органа, определить не позволяют.

Фактически, доначисление налога на добавленную стоимость произведено заинтересованным лицом налогоплательщику-заявителю, лишь, путем сравнения данных некой "карточки счета по контрагенту ООО "Фил-Орам", упомянутой, как в акте выездной налоговой проверки (т. 3, л. д. 13), так и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л. д. 52), и данных книги продаж ОАО "Оренбурнефтепродукт" за январь 2005 года (1.566.158 руб. 73 коп. за минусом 1.063.675 руб. 73 коп.).

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции ОАО "Оренбургнефтепродукт" представило в материалы дела копии следующих счетов-фактур, выставленных обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм" (при этом каждый из счетов-фактур содержит указание на реализацию комиссионного товара):

- от 08.10.2004 N БУ-08520 на сумму 61.894 руб. 10 коп., в том числе НДС 9.410 руб. 96 коп. (т. 15, л. д. 117);

- от 08.10.2004 N БУ-08521 на сумму 158.780 руб. 70 коп., в том числе НДС 24.220 руб. 74 коп. (т. 15, л. д. 118);

- от 08.10.2004 N БУ-08539 на сумму 61.694 руб. 10 коп., в том числе НДС 9.410 руб. 96 коп. (т. 15, л. д. 119);

- от 18.10.2004 N БУ-08821 на сумму 55.446 руб. 38 коп., в том числе НДС 8.457 руб. 91 коп. (т. 15, л. д. 120);

- от 18.10.2004 N БУ-08822 на сумму 62.056 руб. 80 коп., в том числе НДС 9.466 руб. 29 коп. (т. 15, л. д. 121);

- от 15.11.2004 N БУ-09482 на сумму 42.976 руб. 00 коп., в том числе НДС 6.555 руб. 66 коп. (т. 15, л. д. 122);

- от 25.11.2004 N БУ-09672 на сумму 14.695 руб. 78 коп., в том числе НДС 2.241 руб. 73 коп. (т. 15, л. д. 123);

- от 08.12.2004 N БУ-09982 на сумму 4.536 руб. 00 коп., в том числе НДС 691 руб. 93 коп. (т. 15, л. д. 124);

- от 10.12.2004 N БУ-10025 на сумму 4.536 руб. 00 коп., в том числе НДС 691 руб. 93 коп. (т. 15, л. д. 125);

- от 15.12.2004 N БУ-10082 на сумму 45.080 руб. 80 коп., в том числе НДС 6.876 руб. 73 коп. (т. 15, л. д. 126);

- от 22.12.2004 N БУ-10206 на сумму 4.536 руб. 00 коп., в том числе НДС 691 руб. 93 коп. (т. 15, л. д. 127);

- от 27.12.2004 N БУ-10304 на сумму 14.674 руб. 80 коп., в том числе НДС 2.238 руб. 50 коп. (т. 15, л. д. 128).

Также налогоплательщиком в материалы дела представлены расшифровки к отчету комиссионера:

- за октябрь 2004 года (т. 15, л. д. 131 - 141), из содержания которой следует, что от РЦСУ ФИЛ-ОРАМ ООО, ИНН 5603005985 (т. 15, л. д. 139) получена выручка за реализованные нефтепродукты в сумме 1.097.984 руб. 20 коп., в том числе НДС 167.489 руб. 12 коп.;

- за ноябрь 2004 года (т. 15, л. д. 142 - 147), из содержания которой следует, что от РЦСУ ФИЛ-ОРАМ ООО, ИНН 5603005985 (т. 15, л. д. 146) получена выручка за реализованные нефтепродукты в сумме 57.671 руб. 78 коп., в том числе НДС 8.797 руб. 39 коп.;

- за декабрь 2004 года (т. 15, л. д. 148 - 152), из содержания которой следует, что от РЦСУ ФИЛ-ОРАМ ООО 5603005985 (т. 15, л. д. 151) получена выручка за реализованные нефтепродукты в сумме 73.363 руб. 43 коп., в том числе НДС 11.191 руб. 03 коп.

Факт передачи закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт", определенных товарно-материальных ценностей (нефтепродуктов) открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", в рамках заключенного договора комиссии на продажу нефтепродуктов на внутреннем рынке от 01.07.2003 N 2118 (т. 11, л. д. 1 - 6), последующего дополнительного соглашения к данному договору (т. 11, л. д. 7), приложений к данному договору (т. 11, л. д. 8 - 17, 18 - 24), подтвержден имеющимися в материалах дела, доказательствами.

В акте выездной налоговой проверки, и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, касательно указанного эпизода, налоговый орган, оперирует лишь данными поступлений денежных средств исходя из содержания некой "карточки счета" налогоплательщика по контрагенту ООО "Фил-ОрАм" за январь 2005 года (при этом налоговому органу следовало исходить из того, что сами по себе, данные некой "карточки счета", не могут подтверждать те или иные обстоятельства, но, именно, фиксируют поступление определенной денежной суммы), и информацией, предоставленной Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области, в отношении контрагента налогоплательщика-заявителя - закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (информация, ссылки на которую приведены заинтересованным лицом в решении от 28.09.2007 N 07-31/7616, в материалы дела Межрайонной инспекцией, также не представлена).

В апелляционной жалобе, Межрайонная инспекция уже ссылается на иные обстоятельства, нежели отраженные в акте выездной налоговой проверки, и в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из содержания апелляционной жалобы, прежде всего, следует, что у Межрайонной инспекции, к налогоплательщику имеются претензии по поводу оформления им, выставленных обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", счетов-фактур от 22.12.2004 N БУ-10206, от 27.12.2004 N БУ-10304.

Объяснение этому, представляется возможным найти из дополнения к отзыву, за номером 05-15/306/12691, датированного Межрайонной инспекцией 29.09.2008 (пункт 1, т. 130, л. д. 145 - 147). В данном дополнении к отзыву налоговый орган ссылается на то, что ему непонятна причина представления открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", счетов-фактур, содержащихся в томе 15 настоящего дела (л. д. 117 - 128, и перечисленных, выше).

При этом в обоснование занимаемой Межрайонной инспекцией, позиции, заинтересованным лицом приводятся следующие доводы: "Налоговый орган оспаривает другие счета-фактуры, указанные в нижеприведенной таблице, из тех, которые представлены заявителем только 2 счета-фактуры совпадают N БУ-10206 от 22.12.2004, N БУ-10304 от 27.".

Вышеупомянутая Таблица N 2, приведенная Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области в дополнении к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691, содержит следующие данные о счетах-фактурах, выставленных ОАО "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАМ":

1) счет-фактура от 20.12.2004 N 10164 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп.;

2) счет-фактура от 20.12.2004 N БУ-10173 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп.;

3) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10204 на сумму 115.831 руб. 50 коп., в том числе НДС 17.669 руб. 21 коп.;

4) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10205 на сумму 80.481 руб. 34 коп., в том числе НДС 12.276 руб. 81 коп.;

5) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10206 на сумму 4.536 руб. 00 коп., в том числе НДС 693 руб. 93 коп.;

6) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10207 на сумму 10.780 руб. 00 коп., в том числе НДС 1.644 руб. 41 коп.;

7) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10225 на сумму 94.427 руб. 70 коп., в том числе НДС 14.404 руб. 23 коп.;

8) счет-фактура от 27.12.2004 N БУ-10304 на сумму 14.674 руб. 63 коп., в том числе НДС 2.238 руб. 50 коп.;

9) счет-фактура от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 35.534 руб. 81 коп., в том числе НДС 5.420 руб. 56 коп.

Итоговая сумма реализации товарно-материальных ценностей по вышеперечисленным счетам-фактурам, определена Межрайонной инспекцией в сумме 502.483 руб., сумма налога на добавленную стоимость указана заинтересованным лицом, как 76.650 руб.

Также в дополнении к отзыву Межрайонная инспекция указывала следующее:

"Кроме того, инспекцией получен ответ от 16.10.2007 N 16-31/6757 дсп от Межрайонной ИФНС России N 3 по Оренбургской области на запрос от 27.09.2007 N 07-31/301/1495. с приложением истребованных документов у ООО "Фил-Орам", в том числе книгу покупок за январь 2005 года. В данной книге покупок отражены счета-фактуры, в том числе выписанные ОАО "Оренбургнефтепродукт" (см. таблицу N 3)".

Данные Таблицы N 3, арбитражный апелляционный суд считает целесообразным воспроизвести в настоящем судебном акте.

Таблица N 3 содержит следующие сведения о выставленных открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", счетах-фактурах:

1) счет-фактура от 31.12.2004 N БУ-10389 на сумму 73.559 руб. 70 коп., в том числе НДС 11.220 руб. 97 коп.;

2) счет-фактура от 31.12.2004 N БУ-10388 на сумму 82.513 руб. 20 коп., в том числе НДС 12.586 руб. 76 коп.;

3) счет-фактура от 30.12.2004 N БУ-10383 на сумму 80.265 руб. 50 коп., в том числе НДС 12.243 руб. 89 коп.;

4) счет-фактура от 30.12.2004 N БУ-10375 на сумму 13.200 руб. 00 коп., в том числе НДС 2.013 руб. 56 коп;

5) счет-фактура от 30.12.2004 N БУ-10374 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

6) счет-фактура от 29.12.2004 N БУ-10354 на сумму 94.202 руб. 10 коп., в том числе НДС 14.369 руб. 81 коп.;

7) счет-фактура от 28.12.2004 N БУ-10323 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

8) счет-фактура от 28.12.2004 N БУ-10318 на сумму 62.539 руб. 64 коп., в том числе НДС 9.539 руб. 95 коп.;

9) счет-фактура от 27.12.2004 N БУ-10296 на сумму 210.005 руб. 40 коп., в том числе НДС 32.034 руб. 72 коп.;

10) счет-фактура от 24.12.2004 N БУ-10280 на сумму 94.540 руб. 50 коп., в том числе НДС 14.421 руб. 43 коп.;

11) счет-фактура от 24.12.2004 N БУ-10264 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

12) счет-фактура от 24.12.2004 N БУ-10263 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

13) счет-фактура от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 94.540 руб. 50 коп., в том числе НДС 14.421 руб. 43 коп.;

14) счет-фактура от 20.12.2004 N БУ-10164 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп.;

15) счет-фактура от 20.12.2004 N БУ-10173 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп.;

16) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10204 на сумму 115.831 руб. 50 коп., в том числе НДС 17.669 руб. 21 коп.;

17) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10205 на сумму 80.481 руб. 34 коп., в том числе НДС 12.276 руб. 81 коп.;

18) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10206 на сумму 4.536 руб. 00 коп., в том числе НДС 693 руб. 93 коп.;

19) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10207 на сумму 10.780 руб. 00 коп., в том числе НДС 1.644 руб. 41 коп.;

20) счет-фактура от 22.12.2004 N БУ-10225 на сумму 94.427 руб. 70 коп., в том числе НДС 14.404 руб. 23 коп.;

21) счет-фактура от 27.12.2004 N БУ-10304 на сумму 14.674 руб. 63 коп., в том числе НДС 2.238 руб. 50 коп.

Итоговая сумма реализации товарно-материальных ценностей по вышеперечисленным счетам-фактурам, определена Межрайонной инспекцией в сумме 1.566.158 руб. 71 коп., сумма налога на добавленную стоимость указана заинтересованным лицом, как 238.905 руб. 57 коп.

Таким образом, Межрайонной инспекцией, сумма занижения налогоплательщиком-заявителем, налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (502.483 руб. 00 коп.), определена, исходя из данных, зафиксированных в Таблице N 3 дополнения к отзыву, за минусом суммы выручки, включенной открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", в книгу продаж за январь 2005 года, по данным акта выездной налоговой проверки, и решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (1.566.158 руб. 71 коп. - 1.063.675 руб. 73 коп. = 502.482 руб. 98 коп.).

Далее налоговым органом в дополнении к отзыву ссылался на следующее: "В указанной книге покупок в графе "Дата оплаты счета-фактуры продавца" значится 26.01.2005 - дата платежного поручения ООО "Фил-Орам" в адрес заявителя. На повторный запрос инспекции получен ответ от 25.08.2008 N 16-31/03537 дсп от Межрайонной ИФНС России N 3 по Оренбургской области с приложением истребованных счетов-фактур у ООО "Фил-Орам", указанных в таблице N 2. В представленных копиях второго экземпляра счетов-фактур N БУ-10206 от 22.12.2004, N БУ-10304 от 27.12.2004, представленных ООО "Фил-Орам", в графе "Наименование товара_" слово "комиссионный" отсутствует, чем нарушается принцип зеркальности отражения выставленных счетов-фактур. А в представленных в суд счетах-фактурах N БУ-10206 от 22.12.2004, N БУ-10304 от 27.12.2004, в графе "Наименование товара_" значится наименование проданного товара с припиской (комиссионный)... В представленной ОАО "Оренбургнефтепродукт" в суд "Расшифровке реализации комиссионного товара за январь 2005 года"_, действительно имеется запись "РЦСУ ФИЛ-ОРАМ ООО" ИНН 5603005985_ Но данная запись свидетельствует о том, что ОАО "Оренбургнефтепродукт" в январе 2005 года реализовало товаров ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" только в количестве 1,42 тн. на сумму 20 064,55 руб. (в том числе НДС 3 975,95 руб.). В то же время количество по счетам-фактурам, указанных в таблице N 2 (без учета счета-фактуры N БУ-10235 от 23.12.04), которые, как утверждает налогоплательщик являются комиссионными и поэтому не отражены в книге продаж составляет 57,212 тн, что больше количества указанного в "Расшифровке реализации комиссионного товара за январь 2005 года".

При рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции в подтверждении заявленных возражений, Межрайонной инспекцией была представлена выписка из книги продаж открытого акционерного общества "Оренбургнефть" за период с 01.01.2005 по 31.01.2005 (т. 130, л. д. 154 - 156), согласно которой, налогоплательщик-заявитель отразил реализацию товарно-материальных ценностей обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм" по следующим счетам-фактурам:

1) от 31.12.2004 N БУ-10389 на сумму 73.559 руб. 70 коп., в том числе НДС 11.220 руб. 97 коп.;

2) от 31.12.2004 N БУ-10388 на сумму 82.513 руб. 20 коп., в том числе НДС 12.586 руб. 76 коп.;

3) от 30.12.2004 N БУ-10383 на сумму 80.265 руб. 50 коп., в том числе НДС 12.243 руб. 89 коп.;

4) от 30.12.2004 N БУ-10375 на сумму 13.200 руб. 00 коп., в том числе НДС 2.013 руб. 56 коп.;

5) от 30.12.2004 N БУ-10374 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

6) от 29.12.2004 N БУ-10354 на сумму 94.202 руб. 10 коп., в том числе НДС 14.369 руб. 81 коп.;

7) от 28.12.2004 N БУ-10323 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

8) от 28.12.2004 N БУ-10318 на сумму 62.539 руб. 64 коп., в том числе НДС 9.539 руб. 95 коп.;

9) от 27.12.2004 N БУ-10296 на сумму 210.005 руб. 40 коп., в том числе НДС 32.034 руб. 72 коп.;

10) от 24.12.2004 N БУ-10280 на сумму 94.540 руб. 50 коп., в том числе НДС 14.421 руб. 43 коп.;

11) от 24.12.2004 N БУ-10264 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

12) от 24.12.2004 N БУ-10263 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп.;

13) от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 59.005 руб. 69 коп., в том числе НДС 9.000 руб. 87 коп.

Аналогичные данные приведены налоговым органом, как в акте выездной налоговой проверки (т. 3, л. д. 14), так и в решении от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 52).

Соответствующие счета-фактуры приведены Межрайонной инспекцией под порядковыми номерами 1 - 13 Таблицы N 3 дополнения к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691 (т. 130, л. д. 146).

Действительно, при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции Межрайонной инспекцией в материалы дела были представлены определенные документы, касающиеся деятельности общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", - полученные в свою очередь, заинтересованным лицом от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области (т. 130, л. д. 157 - 183).

Несмотря на то, что данные доказательства не могут быть признаны допустимыми (ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), - о чем будет сказано далее, арбитражный апелляционный суд все же считает целесообразным дать оценку представленным налоговым органом, копиям документов.

Согласно п. 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговый орган не лишен возможности представления в арбитражный суд дополнительных доказательство необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, - которые подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В то же время, из анализа системного толкования норм, закрепленных в Арбитражном процессуальном кодексе Российской Федерации, и в Налоговом кодексе Российской Федерации, представление налоговым органом дополнительных доказательств, подтверждающих те или иные обстоятельства, и оценка их арбитражным судом, как подтверждающих обоснованность доводов налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возможны лишь в том случае, если в ходе проведенных мероприятий налогового контроля налоговый орган использовал все доступные и законные способы получения доказательств, изобличающих налогоплательщика в получении необоснованной налоговой выгоды, а новые (дополнительные) доказательства получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, не могли быть получены в ходе проведения мероприятий налогового контроля в силу определенных объективных обстоятельств, - а потому, должны быть приняты и оценены арбитражным судом, как подтверждение вменяемого налогоплательщику налогового правонарушения.

О принципе состязательности судопроизводства в арбитражном суде, в настоящем судебном акте, сказано выше.

Статьей 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к задачам судопроизводства, в числе прочих, отнесены следующие: 1) защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, а также прав и законных интересов Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц в указанной сфере; 2) обеспечение доступности правосудия в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; 3) справедливое публичное судебное разбирательство в установленный законом срок независимыми и беспристрастным судом; укрепление законности и предупреждение правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; 4) укрепление законности и предупреждение правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; 5) формирование уважительного отношения к закону и суду.

При этом приоритет нормы, закрепленной в пункте 4 статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, над нормой, закрепленной в пункте 1 статьи 2 настоящего Кодекса, отсутствует, равно как, недопустимым в правовом государстве, является установление приоритета публичных интересов, над частными, в зависимости от той или иной ситуации (экономической, политической, и т.п.), в том числе, исходя из положений, закрепленных в статье 120 Конституции Российской Федерации.

Статьей 6 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", к главным задачам налоговых органов отнесены контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации других обязательных платежей, установленных законодательством Российской Федерации, а также контроль за производством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции, валютный контроль, осуществляемый в соответствии с валютным законодательством Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами органом валютного регулирования и настоящим Законом.

Таким образом, функции арбитражных судов и налоговых органов, являются различными, а арбитражные суды, осуществляя беспристрастное правосудие, на основе состязательности судопроизводства, исходя из равноправия сторон в соответствии со ст. 8 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (а применительно к рассматриваемой ситуации, и с учетом норм, закрепленных в ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не должны устранять допущенные налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля, недочеты, и исправлять определенные погрешности, - в целях признания привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, правомерным.

Принцип "целесообразности" использования арбитражным судом доказательств, и устранения, таким образом, недостатков, допущенных при проведении мероприятий налогового контроля, принцип принятия судебного акта, опять же, из принципа "целесообразности" пополнения бюджета в той или иной экономической ситуации, - в правовом государстве не может быть признан легитимным, и противоречит нормам ст. ст. 17, 18, 19, 22, 35, 45, 46, 49, ч. 2 ст. 50 Конституции Российской Федерации, п. 7 ст. 3, п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, п. п. 1 - 4 ст. 2, ст. ст. 6, 7, ч. 1 ст. 8, ч. ч. 1, 2 ст. 9, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемой ситуации, следует признать, что Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, при проведении выездной налоговой проверки в отношении открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" (по рассматриваемому эпизоду), изначально, была утрачена возможность надлежащего установления налоговых обязательств налогоплательщика, а также, не были приняты меры, направленные на устранение сомнений в виновности лица в совершении вменяемого ему, налогового правонарушения, - которые, как известно, в силу условий п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, могут быть истолкованы исключительно, в пользу налогоплательщика.

Межрайонная инспекция, как отмечено выше, оперировала данными некой "карточки счета по контрагенту ООО "Фил-Орам" за январь 2005 года, и данными книги продаж открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" за январь 2005 года.

Между тем, в целях установления фактических обстоятельств, налоговому органу не следовало ограничиваться указанным выше (в том числе, исходя из того, что не исключена возможность ошибочного, неточного либо неполного отражения информации в книге покупок, - при том, что данные ошибки могут быть устранены налогоплательщиком на законных основаниях), - но исследовать счета-фактуры, имеющиеся, как у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", так и у общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", а в целях установления особенностей финансово-хозяйственных взаимоотношений между вышеупомянутыми контрагентами - провести встречную проверку общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", - чего, в данном случае, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, не сделано.

В этой связи, наиглавнейшим вопросом в отношении исследования обстоятельств, касающихся соответствующего эпизода, для Межрайонной инспекции являлось установление документально подтвержденного факта, - того, что сумма 502.483 руб. 00 коп., отраженная ОАО "Оренбургнефтепродукт" в некой "карточке счета по контрагенту ООО "Фил-Орам", в действительности, получена налогоплательщиком-заявителем от реализации товарно-материальных ценностей в январе 2005 года, - в связи с чем, учитывая недостаточность данных вышеупомянутой "карточки счета", заинтересованному лицу следовало, не только истребовать счета-фактуры, выставленные ОАО "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", но и принять меры, направленные на проведение встречной проверки контрагента налогоплательщика-заявителя.

В реальности, запрос в целях проведения встречной проверки общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", был направлен Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, в адрес Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области, не только за рамками выездной налоговой проверки, но и вне рамок дополнительных мероприятий налогового контроля, а конкретно - 27.09.2007 (исх. N 07-31/301/1495), - то есть, фактически, за день до вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Об этом свидетельствует представленная заинтересованным лицом при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, копия сопроводительного письма Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области от 16.10.2007 N 16-31/6757 ДСП (т. 130, л. д. 157), - содержащего указание на дату и исходящий номер запроса Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области.

Соответственно, истребование доказательств за рамками выездной налоговой проверки и дополнительных контрольных мероприятий, является нелегитимным, исходя из условий ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации, и соответственно, исправление упущений, допущенных должностными лицами налогового органа непосредственно при проведении мероприятий налогового контроля, - за рамками указанных мероприятий, влечет за собой лишь одно правовое последствие, а именно - невозможность использования в качестве тех или иных доказательств, полученных документов (предоставленной информации).

Обстоятельств, свидетельствующих об объективном отсутствии у Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам, возможности истребовать у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", необходимые счета-фактуры - в ходе проведения, как выездной налоговой проверки, так и при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а равно - провести встречную проверку общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", материалы дела Арбитражного суда Оренбургской области N А47-10527/2007, не содержат, и наличие таких обстоятельств налоговым органом не доказано.

Между тем, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области, письмом от 16.10.2007 N 16-31/6757 ДСП, сообщено, что ООО "Фил-ОрАм" не относится к категории налогоплательщиков, не представляющих, либо представляющих в налоговый орган по месту учета, "нулевые" бухгалтерскую и налоговую отчетность, налоговыми проверками нарушений налогового и валютного законодательства в части налога на добавленную стоимость либо применения схем уклонения от налогообложения не установлено.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области, совместно с указанным письмом, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, были представлены копии счетов-фактур, выставленных открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", а также выписка из книги покупок ООО "Фил-ОрАм" за период с 01.01.2005 по 31.01.2005 (т. 130, л. д. 158 - 174).

При этом представленные копии счетов-фактур, выставленных налогоплательщиком-заявителем, обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм" (т. 130, л. д. 158 - 170), тождественны счетам-фактурам, перечисленным в пунктах 1 - 13 Таблицы N 3 дополнения к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691 (т. 130, л. д. 146), однако, в ряде случаев, тождество счетов-фактур, упомянутых заинтересованным лицом в акте выездной налоговой проверки (т. 3, л. д. 14), в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л. д. 52), и в представленной в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, книге продаж открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" за период с 01.01.2005 по 31.12.2005 (т. 130, л. д. 156), не прослеживается.

Так, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области, представлена копия счета-фактуры, выставленного открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм" от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 94.540 руб. 50 коп., в том числе НДС 14.421 руб. 43 коп. (т. 130, л. д. 158).

Этот же счет-фактура фигурирует под порядковым номером 13 в Таблице N 3 дополнения к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691 (т. 130, л. д. 146).

В то же время, и в акте выездной налоговой проверки (т. 3, л. д. 14), и в решении от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 52), под порядковым номером 13, в составленных налоговым органом, таблицах, фигурирует счет-фактура от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 59.005 руб. 69 коп., в том числе НДС 9.000 руб. 87 коп.

Счет-фактура от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 59.005 руб. 69 коп., в том числе НДС 9.000 руб. 87 коп., отражен открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", в книге продаж за период с 01.01.2005 по 31.01.2005 (т. 130, л. д. 156).

Более того, обладая информацией о представленных ОАО "Оренбургнефтепродукт", в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, изначально, при подаче соответствующего заявления в Арбитражный суд Оренбургской области, заверенных копий счетов-фактур от 08.10.2004 N БУ-08520, от 08.10.2004 N БУ-08521, от 08.10.2004 N БУ-08539, от 18.10.2004 N БУ-08821, от 18.10.2004 N БУ-08822, от 15.11.2004 N БУ-09482, от 25.11.2004 N БУ-09672, от 08.12.2004 N БУ-09982, от 10.12.2004 N БУ-10025, от 15.12.2004 N БУ-10082, от 22.12.2004 N БУ-10206, от 27.12.2004 N БУ-10304 (т. 15, л. д. 117 - 128), - на реализацию комиссионного товара, и обладая информацией о доводах налогоплательщика, касающихся оспаривания соответствующего эпизода решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, - уже при рассмотрении спора в Арбитражном суде Оренбургской области, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, не предпринимает попыток опровержения доводов налогоплательщика-заявителя, но вновь направляет Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области, запрос, на основании которого, получает от указанного налогового органа, сопроводительным письмом от 25.08.2008 N 16-31/03537 ДСП (т. 130, л. д. 175), новые счета-фактуры, выставленные открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", обществу с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", а именно, счета-фактуры:

1) от 20.12.2004 N 10164 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп. (т. 130, л. д. 176);

2) от 20.12.2004 N БУ-10173 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп. (т. 130, л. д. 177);

3) от 22.12.2004 N БУ-10204 на сумму 115.831 руб. 50 коп., в том числе НДС 17.669 руб. 21 коп. (т. 130, л. д. 178);

4) от 22.12.2004 N БУ-10205 на сумму 80.481 руб. 34 коп., в том числе НДС 12.276 руб. 81 коп. (т. 130, л. д. 179);

5) от 22.12.2004 N БУ-10206 на сумму 4.536 руб. 00 коп., в том числе НДС 693 руб. 93 коп. (т. 130, л. д. 180);

6) от 22.12.2004 N БУ-10207 на сумму 10.780 руб. 00 коп., в том числе НДС 1.644 руб. 41 коп. (т. 130, л. д. 181);

7) от 22.12.2004 N БУ-10225 на сумму 94.427 руб. 70 коп., в том числе НДС 14.404 руб. 23 коп. (т. 130, л. д. 182);

8) от 27.12.2004 N БУ-10304 на сумму 14.674 руб. 63 коп., в том числе НДС 2.238 руб. 50 коп. (т. 130, л. д. 183), -

что в полной мере, соответствует количественному составу приложений в виде конкретно поименованных счетов-фактур, согласно письму Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области от 25.08.2008 N 16-31/03537 ДСП (т. 130, л. д. 175).

Между тем, в вышеприведенной Таблице N 2 дополнения к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691 (т. 130, л. д. 146), фигурирует также счет-фактура от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 35.534 руб. 81 коп., в том числе НДС 5.420 руб. 56 коп., - отсутствующий в материалах дела, не представлявшийся заинтересованному лицу Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области упомянутыми выше, сопроводительными письмами, не значащийся, ни в акте выездной налоговой проверки (т. 3, л. д. 14), ни в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л. д. 52).

Оперируя данными книги покупок общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм" за период с 01.01.2005 по 31.01.2005 (т. 130, л. д. 172 - 174), копия которой получена заинтересованным лицом на основании запроса в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области от 27.09.2007 N 07-31/301/1495 (т. 130, л. д. 157), представляется возможным определить, что в книге покупок отражены следующие счета-фактуры, выставленные открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", вышеозначенной организации-контрагенту:

1) от 20.12.2004 N 10164 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп. (порядковый номер записи 101);

2) от 20.12.2004 N БУ-10173 на сумму 73.108 руб. 50 коп., в том числе НДС 11.152 руб. 14 коп. (порядковый номер записи 102);

3) от 22.12.2004 N БУ-10204 на сумму 115.831 руб. 50 коп., в том числе НДС 17.669 руб. 21 коп. (порядковый номер записи 103);

4) от 22.12.2004 N БУ-10205 на сумму 80.481 руб. 34 коп., в том числе НДС 12.276 руб. 81 коп. (порядковый номер записи 104);

5) от 22.12.2004 N БУ-10206 на сумму 4.536 руб. 00 коп., в том числе НДС 693 руб. 93 коп. (порядковый номер записи 105);

6) от 22.12.2004 N БУ-10207 на сумму 10.780 руб. 00 коп., в том числе НДС 1.644 руб. 41 коп. (порядковый номер записи 106);

7) от 22.12.2004 N БУ-10225 на сумму 94.427 руб. 70 коп., в том числе НДС 14.404 руб. 23 коп. (порядковый номер записи 107);

8) от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 94.540 руб. 50 коп., в том числе НДС 14.421 руб. 43 коп. (порядковый номер записи 108);

9) от 24.12.2004 N БУ-10263 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп. (порядковый номер записи 109);

10) от 24.12.2004 N БУ-10264 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп. (порядковый номер записи 110);

11) от 24.12.2004 N БУ-10280 на сумму 94.540 руб. 50 коп., в том числе НДС 14.421 руб. 43 коп. (порядковый номер записи 111);

12) от 27.12.2004 N БУ-10296 на сумму 210.005 руб. 40 коп., в том числе НДС 32.034 руб. 72 коп. (порядковый номер записи 112);

13) от 27.12.2004 N БУ-10304 на сумму 14.674 руб. 63 коп., в том числе НДС 2.238 руб. 50 коп. (порядковый номер записи 113);

14) от 28.12.2004 N БУ-10318 на сумму 62.539 руб. 64 коп., в том числе НДС 9.539 руб. 95 коп. (порядковый номер записи 114);

15) от 28.12.2004 N БУ-10323 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп. (порядковый номер записи 115);

16) от 29.12.2004 N БУ-10354 на сумму 94.202 руб. 10 коп., в том числе НДС 14.369 руб. 81 коп. (порядковый номер записи 116);

17) от 30.12.2004 N БУ-10374 на сумму 73.461 руб. 00 коп., в том числе НДС 11.205 руб. 92 коп. (порядковый номер записи 117);

18) от 30.12.2004 N БУ-10375 на сумму 13.200 руб. 00 коп., в том числе НДС 2.013 руб. 56 коп. (порядковый номер записи 118);

19) от 30.12.2004 N БУ-10383 на сумму 80.265 руб. 50 коп., в том числе НДС 12.243 руб. 89 коп. (порядковый номер записи 119);

20) от 31.12.2004 N БУ-10388 на сумму 82.513 руб. 20 коп., в том числе НДС 12.586 руб. 76 коп. (порядковый номер записи 120);

21) от 31.12.2004 N БУ-10389 на сумму 73.559 руб. 70 коп., в том числе НДС 11.220 руб. 97 коп. (порядковый номер записи 121).

Счет-фактура от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 35.534 руб. 81 коп., в том числе НДС 5.420 руб. 56 коп., - на который содержится ссылка в Таблице N 2 дополнения к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691 (т. 130, л. д. 146), между тем, как отмечено выше, не только не фигурирует в представленных Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Оренбургской области на основании запроса заинтересованного лица, документах, но и не отражен - ни в книге продаж открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", ни в книге покупок общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм". Если же, налоговый орган в Таблице N 2 дополнения к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691, счел возможным указать "разницу" в счете-фактуре, отраженном ООО "Фил-ОрАм" в книге покупок, и отраженном ОАО "Оренбургнефтепродукт", в книге продаж, то, о соответствующем, следовало однозначно и определенно указать в данном дополнении к отзыву. Поскольку такого не указано, а счет-фактура от 23.12.2004 N БУ-10235 на сумму 35.534 руб. 81 коп., в том числе НДС 5.420 руб. 56 коп., не представлен в материалы дела, и из имеющихся в деле документов, не представляется возможным почерпнуть информацию о том, сведения о данном счете-фактуре, в каком именно документе, и у какого именно, налогоплательщика, отражены, расчет доначисленной суммы налога, содержащийся в Приложении N 2 дополнения к отзыву от 29.09.2008 N 05-15/306/12691, не проясняет те или иные обстоятельства.

В книге покупок общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм", дата оплаты вышеперечисленных счетов-фактур указана, как 26.01.2005, однако, платежных документов в подтверждение факта оплаты товарно-материальных ценностей, реализованных налогоплательщиком-заявителем, данному контрагенту, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, не истребовалось - ни от налогоплательщика-заявителя при проведении контрольных мероприятий, ни от общества с ограниченной ответственностью "Фил-ОрАм".

Все вышеперечисленное, приведено арбитражным апелляционным судом, в целях того, чтобы указать, какие именно, действия, следовало совершить должностным лицам Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, именно, при проведении выездной налоговой проверки (и дополнительных контрольных мероприятий).

Ограничившись формальным сравнением данных "карточки счета по контрагенту "Фил-Орам", с данными книги продаж ОАО "Оренбургнефтепродукт", и вменив заявителю нарушение требований п. 2 ст. 167 НК РФ, налоговый орган, в реальности, не выяснил происхождение поступления суммы 502.483 руб., и обоснованности, в связи с этим, применения указанных норм Налогового кодекса Российской Федерации.

Нарушив условия п. 2 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (что послужило в дальнейшем, перенесению соответствующей мотивировки в решение от 28.09.2007 N 07-31/7616, учитывая принцип тождественности описания вменяемого налогоплательщику налогового правонарушения, в акте выездной налоговой проверки, и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения), налоговый орган не устранил сомнения в совершении вмененного открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", налогового правонарушения, а потому, доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 76.650 руб., начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности налогоплательщика-заявителя, нельзя признать правомерным.

Учитывая недопустимость использования доказательств, полученных Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, за рамками мероприятий налогового контроля (в том числе, дополнительных), арбитражный апелляционный суд не может воспользоваться положениями ч. 6 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отношении счетов-фактур от 22.12.2004 N БУ-10206, от 27.12.2004 N БУ-10304.

С учетом изложенного, в данной части апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Основанием для доначисления закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" налога на добавленную стоимость в сумме 470.031.367 руб. 00 коп., налога на прибыль в сумме 655.019.806 руб. 00 коп., акцизов в сумме 656.344.430 руб. 00 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, послужили выводы Межрайонной инспекции о создании налогоплательщиком-заявителем "схемы", направленной на получение необоснованной налоговой выгоды. Описание вменяемых налогоплательщику правонарушений приведено Межрайонной инспекцией в пп. 1.5 п. 1 (т. 1, л. д. 16 - 83), в п. 2 (т. 1, л. д. 86 - 106,) пп. 5.1.2 п. 5 (т. 1, л. д. 129 - 154) мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/76160, и сведено к следующему:

- налоговым органом произведена переквалификация сделки, совершенной ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (комитентом), с открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" (комиссионером) (договор комиссии от 01.07.2003 N 2118), при этом, по мнению Межрайонной инспекции, взаимоотношения сторон по сделке складывались в рамках договора-купли продажи, поскольку: 1) "комитент_ имел единственного комиссионера по реализации нефтепродуктов в лице ОАО "Оренбургнефтепродукт" (фразеологический оборот, приведенный в частично оспариваемом решении, сохранен); 2) "По реализации нефтепродуктов других комиссионеров не имел"; 3) "Не имел ни собственных производственных и складских помещений, ни арендованных_, в связи с чем использовал метод приемки груза франко-станция назначения или франко-резервуар ОАО "Орскнефтеоргсинтез"_, что более свойственно договору купли-продажи"; 4) "Не имел штата сотрудников (кроме генерального директора и главного бухгалтера)_, наличие которого необходимо для выполнения условий приема от Поставщиков и передачи товара по договору Комиссионеру. В данном случае груз от Поставщиков ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" фактически получен представителями ОАО "Оренбургнефтепродукт", действующими по доверенностям ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт"; 5) "Не имел лицензий на реализацию, хранение нефтепродуктов_, следовательно не мог вступать в правоотношения по договору купли-продажи, в связи с чем прикрывал договор купли-продажи договором комиссии"; 6) "Не имел свидетельства о регистрации лица, осуществляющего оптово-розничную реализацию нефтепродуктов (в связи с чем ОАО "Оренбург-нефтепродукт" не начисляло акцизы. Прим. ИФНС)"; 7) "В адрес ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" не осуществлялась фактическая ж/д транспортировка нефтепродуктов_, нефтепродукты поставлялись ж/д транспортом на ж/д ветки ОАО "Оренбургнефтепродукт"; 8) "Директорами ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в проверяемый период являлись: в 2004 году Панюков Дмитрий Васильевич, который одновременно в ОАО "Оренбургнефтепродукт"_ являлся директором по рознице; в 2005 году Соколов Андрей Геннадьевич, который одновременно являлся членом Правления ОАО "Оренбургнефтепродукт", находясь в должности финансового директора ОАО "Оренбургнефтепродукт" и афиллированным лицом ОАО "Оренбургнефтепродукт" (по данным пояснительной записки к годовому отчету за 2005 г.). Главным бухгалтером ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и период с 26 марта 2003 года_ по 31 июля 2004 года являлась Михайлова Наталья Игоревна, которая в период с 01.01.2004 по 31.07.2004 также осуществляла деятельность по ведению бухгалтерского учета в ОАО "Оренбургнефтепродукт"_ Договор N 2118 был заключен 01.07.2003г., то есть в период, когда указанное лицо исполняло трудовые обязанности в обеих организациях. В результате одни и те же лица, занимающие штатные должности в ОАО "Оренбургнефтепродукт" имели возможность принимать решения, оказывающие прямое действие на осуществление экономической деятельности ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" путем создания условий для разработки схемы движения товара, выручки независимо от вида договора"; 9) главным бухгалтером ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" Михайловой Н.И., исходя из содержания исследованных в ходе проведенной выездной налоговой проверке, документов, в один и тот же день осуществлялась отгрузка товарно-материальных ценностей с нефтебаз, расположенных в различных территориально удаленных районах Оренбургской области, "_что физически невозможно. Из этого следует вывод, что накладные документально оформлены без фактического участия Михайловой Н.И. в момент отгрузки, что подтверждает фиктивность договора комиссии N 2118"; 10) хозяйственная деятельность контрагента налогоплательщика-заявителя - закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" является убыточной; 11) "Расходы по оплате товаров по договору N ТР-50/2003 от 30.04.2003 между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" фактически понесены после реализации нефтепродуктов ОАО "Оренбургнефтепродукт"; 12) раздельный учет выручки по оприходованию выручки по договору комиссии N 2118, отсутствует;

- "при наличии всех вышеперечисленных обстоятельств, следует вывод, что ОАО "Оренбургнефтепродукт" заключило сделку в обход налоговому законодательству (злоупотребление правом, когда нормы прямо не нарушаются, но преследуется цель уклонения от уплаты налогов), как мнимую и притворную сделку, которая в соответствии со статьей 170 Гражданского кодекса РФ является недействительной".

Удовлетворяя в данной части требования налогоплательщика, арбитражный суд первой инстанции не усмотрел оснований для переквалификации сделки, совершенной между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", равно как, не усмотрел признаков недобросовестности и получения необоснованной налоговой выгоды, - как со стороны налогоплательщика-заявителя, так и со стороны третьего лица.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа по данным эпизодам, и дополнения к апелляционной жалобе, повторяют выводы Межрайонной инспекции, изложенные в мотивировочной части оспариваемого налогоплательщиком решения.

В отзыве на апелляционную жалобу по данным эпизодам ОАО "Оренбургнефтепродукт" указывает на то, что, действовало добросовестно, как в налоговых, так и в гражданских правоотношениях.

Закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" представлен отзыв на апелляционную жалобу, которым поддержаны доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, поступившим от открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт".

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанным эпизодам.

Из имеющихся в деле доказательств следует, что между закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (комитентом) и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" (комиссионером) 01.07.2003 был заключен договор комиссии N 2118 на продажу нефтепродуктов на внутреннем рынке (т. 11, л. д. 1 - 6), действие которого в последующем пролонгировалось сторонами сделки путем подписания дополнительного соглашения от 31.12.2003 (т. 11, л. д. 7).

При этом стороны договора от 01.07.2003 N 2118 в числе прочих, согласовали следующие условия сделки:

- "Комитент поручает, а Комиссионер обязуется от своего имени, но за счет Комитента, за вознаграждение осуществлять реализацию принадлежащих Комитенту нефтепродуктов (далее именуемые "Товар") на внутреннем рынке Российской Федерации в сроки, по номенклатуре, качеству, в количестве, на условиях и по ценам, указанным в Приложениях к настоящему Договору, являющихся его неотъемлемой частью (далее именуемые "Приложения")" (п. 1.1);

- "Комиссионер исполняет принятое на себя обязательство, указанное в п. 1.1 настоящего Договора, путем заключения от своего имени договоров с третьими лицами - "Покупателями" либо "Субкомиссионерами" (п. 1.2);

- "По сделкам, заключенным Комиссионером с третьими лицами, приобретает права и становится обязанным Комиссионер, хотя бы Комитент и был назван в них или вступил с третьими лицами в непосредственные отношения по исполнению данных сделок" (п. 1.3);

- "Товар, переданный Комитентом Комиссионеру для продажи третьим лицам, является собственностью Комитента до момента перехода права собственности на него третьим лицам по договорам, указанным в п. 1.2 настоящего Договора" (п. 1.4);

- "Передача Товара от Комитента к Комиссионеру может осуществляться одним из следующих способов: железнодорожным, трубопроводным транспортом, либо, путем самовывоза Товара Комиссионера со склада Комитента. Конкретный способ, а также срок передачи Товара согласовывается Сторонами в Приложениях к настоящему договору" (п. 2.1);

- "Приемка Товара по количеству осуществляется в соответствии с данными, указанными: при транспортировке железнодорожным транспортом - в железнодорожной товарно-транспортной накладной; при транспортировке Товара трубопроводным транспортом - в акте приема-сдачи Товара в резервуары головных сооружений трубопроводов, подписываемом уполномоченными представителями производителя и предприятия трубопроводного транспорта, в случае передачи Товара на условиях франко-узел учета производителя; при транспортировке Товара трубопроводным транспортом - в акте приема-сдачи Товара получателю, подписываемом уполномоченными представителями получателя и предприятия трубопроводного транспорта, в случае передачи Товара на условиях франко-узел учета получателя; при передаче Товара на условиях самовывоза - в накладной на отпуск готовой продукции, оформляемой на складе производителя" (п. 2.2);

- "Товар считается принятым Комиссионером по количеству в соответствии с условиями Договора и Приложений к нему, если в течение месяца со дня передачи Товара Комиссионер не заявит претензии о несоответствии количества Товара данным, содержащимся в документах, указанных в п. 2.2 настоящего Договора. Приемка Товара по количеству должна производиться в соответствии с Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной Постановлением Госарбитража СССР 16.06.65 N П-6 (в ред. Постановлений Госарбитража СССР от 29.12.73 N 81, от 14.11.74 N98)" (п. 2.3);

- "По результатам передачи Товара Сторонами подписывается акт приема-передачи Товара в срок не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным. Акт составляется Комитентом на основании данных, содержащихся в документах, указанных в п. 2.2 настоящего Договора, и должен содержать ссылки на реквизиты документов, указанных в п. 2.2 настоящего Договора, а также номер соответствующего Приложения к Договору. Подписанный Комитентом акт, в двух экземплярах передается Комиссионеру под расписку либо направляется ему почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. В срок не позднее 3 дней с момента получения акта, в случае отсутствия возражений, Комиссионер обязан подписать акт и передать один его экземпляр Комитенту под расписку либо направить почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. Если в течение срока, указанного в настоящем пункте, Комиссионер не направит Комитенту подписанный акт и не представит своих возражений, акт считается согласованным Сторонами и принятым Комиссионером" (п. 2.5);

- "Комиссионер обязуется принять от Комитента Товар на условиях, в порядке и сроки, указанные в Приложениях к настоящему договору" (п. 3.1);

- "Комиссионер осуществляет поиск покупателей или субкомиссионеров для заключения договоров, указанных в п. 1.2 настоящего Договора" (п. 3.3);

- "Комиссионер заключает от своего имени договоры с покупателями или субкомссионерами на условиях, предусмотренных настоящим Договором и Приложениями к нему" (п. 3.4);

- "Комиссионер обязуется ежемесячно в срок до 10 числа месяца, следующего за отчетным, предоставлять Комитенту отчеты об исполнении его поручений по реализации Товара. Отчеты предоставляются Комиссионером в письменной форме и включают сведения и подтверждающие их документы о заключенных ими договорах, указанных в п. 1.2 настоящего Договора, с указанием номенклатуры, количества, качества, цены, формы, срока оплаты и условий передачи товара третьим лицам, а также о расходах, понесенных Комиссионером в ходе исполнения поручения Комитента. Отчет утверждается Комитентом не позднее 15 дней с момента его получения" (п. 3.5);

- "Комитент обязуется передать Комиссионеру Товар, соответствующий номенклатуре, качеству, количеству и на условиях согласованных Сторонами в Приложении к настоящему Договору (п. 4.1);

- "Комитент обязуется не позднее 10 дней с момента получения отчета Комиссионера, утвердить его либо заявить свои возражения. В случае если Комитент в указанный срок не заявит возражений, отчет считается принятым и утвержденным Комитентом. Заявление возражений откладывает утверждение отчета до их устранения по соглашению Сторон" (п. 4.2);

- "Комитент обязуется выплачивать Комиссионеру вознаграждение согласно Приложениям к настоящему Договору" (п. 4.3);

- "Цены реализации Товара и размер комиссионного вознаграждения устанавливаются Сторонами в Приложениях к настоящему Договору и действуют до момента их изменения по соглашению Сторон путем подписания Дополнительного соглашения к настоящему Договору" (п. 5.1);

- "Цены реализации Товара и комиссионное вознаграждение устанавливаются в рублях за единицу Товара и включают в себя налоги и сборы. Комиссионное вознаграждение также может устанавливаться в процентах от стоимости реализованного Товара" (п. 5.2);

- "Выручка от реализации Товара перечисляется Комиссионером на расчетный счет Комитента либо по иным указанным им реквизитам, платежными поручениями в срок, указанный в Приложении к настоящему Договору. Датой перечисления выручки считается дата зачисления денежных средств на расчетный счет Комитента" (п. 5.3);

- "Комиссионное вознаграждение, а также сумма документально подтвержденных расходов Комиссионера, понесенных в связи с исполнением настоящего Договора, самостоятельно удерживается Комиссионером из средств, составляющих выручку от реализации Товара, и отражаются в отчетах Комиссионера, указанных в п. 3.5 настоящего Договора" (п. 5.6).

В свою очередь ранее, 30.04.2003 между закрытым акционерным обществом "ТНК-Трейд" (поставщиком) и закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (покупателем) был заключен договор поставки продукции N ТР-50/2003 (т. 11, л. д. 75 - 79), пролонгированный сторонами путем подписания соответствующих дополнительных соглашений, - что не оспаривается лицами, участвующими в деле. Данным договором стороны в числе прочих, согласовали следующие условия:

- "Поставщик обязуется поставить, а Покупатель принять и оплатить нефтепродукты, именуемые в дальнейшем "Товар", по номенклатуре, качеству, в количестве, по ценам и срокам поставки согласно условиям настоящего Договора и Приложений к нему, являющихся неотъемлемой частью Договора (в дальнейшем именуемые "Приложения")" (п. 1.1);

- "Каждое последующее Приложение не отменяет и не приостанавливает действие предыдущих Приложений ни полностью, ни в части, если только в нем не указано иное" (п. 2.1);

- "Качество Товара должно соответствовать ГОСТу или ТУ на данный вид Товара и подтверждаться сертификатом качества, выданным производителем. Конкретные ГОСТы или ТУ указываются в Приложении к настоящему Договору" (п. 3.1);

- "Количество Товара, поставляемого по Договору, определяется в Приложении" (п. 3.2);

- "Цена поставляемого Товара оговаривается для каждой партии Товара отдельно и отражается в соответствующем Приложении к Договору. Под партией Товара понимается количество Товара одного наименования и качества, отгруженного в срок, указанный в соответствующем Приложении к Договору, одним и тем же видом транспорта, в адрес одного получателя и оформленного одним сертификатом (паспортом) качества" (п. 4.1);

- "При увеличении отпускной цены завода-производителя и транспортных тарифов цена на отгруженную часть Товара, оговоренная в Приложении, соответственно изменяется, о чем поставщик сообщает Покупателю в письменной форме, с обязательной ссылкой на номер и дату Приложения" (п. 4.3);

- "Условия, сроки и даты поставки оговариваются по каждой партии Товара отдельно и отражаются в Приложении к настоящему Договору" (п. 5.1);

- "Способ транспортировки Товара, а также базис поставки оговариваются по каждой партии Товара отдельно и отражаются в Приложении к настоящему Договору" (п. 5.2);

- "Адреса и реквизиты Грузополучателя Товара сообщаются Покупателем в реквизитной заявке, направляемой Покупателем Поставщику не позднее 3 (трех) суток после подписания Приложения" (п. 5.3);

- "В течение 2 (двух) суток после подписания Приложения к Договору, Покупатель обязан, в соответствии с избранным Сторонами и согласованным в Приложении способом транспортировки, предоставить Поставщику телеграфное подтверждение станции назначения и Грузополучателя о готовности принять Товар" (п. 5.4);

- "Поставщик информирует Покупателя о дате отгрузки, количестве, номерах цистерн в течение 3 (трех) суток с даты отгрузки" (п. 5.5);

- "Товар считается поставленным Поставщиком и принятым Покупателем по количеству в соответствии с условиями Договора и Приложений к нему и согласно данным, отраженным в соответствующей товарно-транспортной накладной, либо в Акте приема-сдачи, если в течение 20 (двадцати) календарных дней с даты поставки Товара Покупатель не заявит требований по количеству (претензии). Приемка Товара по количеству должна производиться в соответствии с Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной Постановлением Госарбитража СССР 16.06.65 N П-6 (в ред. Постановлений Госарбитража СССР от 29.12.73 N 81, от 14.11.74 N98 и Инструкцией Госкомнефтепродукта СССР, утвержденной заместителем Председателя Госкомнефтепродукта СССР от 15.08.1985 N06/21-8-446)" (п. 6.1);

- "По результатам поставки Товара Сторонами подписывается акт приема-передачи Товара в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным. Акт составляется Поставщиком на основании данных, содержащихся в документах, указанных в п. 6.1 настоящего Договора. Подписанный Поставщиком акт, в двух экземплярах передается Покупателю под расписку либо направляется ему почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. В срок не позднее 10 (десяти) дней с момента получения акта, в случае отсутствия возражений, Покупатель обязан подписать акт и передать один его экземпляр Поставщику под расписку либо направить почтой заказным письмом с уведомлением о вручении. Если в течение срока, указанного в настоящем пункте, Покупатель не направит Поставщику подписанный акт и не представит своих возражений, акт считается согласованным Сторонами и принятым Покупателем" (п. 6.3);

- "Форма, вид и сроки оплаты за поставляемый по настоящему Договору Товар оговариваются по каждой партии Товара отдельно и отражаются в соответствующем Приложении" (п. 7.1);

"Поставщик может принять на себя обязанность по оплате расходов по транспортировке Товара, что фиксируется в соответствующем Приложении. При этом возмещение Поставщику транспортных расходов осуществляется Покупателем в порядке и сроки, указанные в Приложении" (п. 7.4);

- "Покупатель обязан уведомить Поставщика об осуществлении платежа в двухдневный срок с момента списания денежных средств со счета Покупателя, с приложением копии платежного поручения и других документов, согласно избранной Сторонами формы расчетов" (п. 7.5).

Между ЗАО "ТНК-Трейд" (поставщиком) и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (покупателем) 30.04.2003 был заключен договор поставки продукции (нефтепродуктов) (т. 11, л. д. 75 - 79), фактическое исполнение которого, сторонами сделок, Межрайонной инспекцией, под сомнение не поставлено, и подтверждено в свою очередь, представленными в материалы дела выборочно, актом сверки взаимных расчетов (т. 11, л. д. 80), актом приема-передачи нефтепродуктов (т. 11, л. д. 81), отчетом о расходах по транспортировке нефтепродуктов (т. 11, л. д. 82), счетами-фактурами, выставленными ЗАО "ТНК-Трейд", закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (т. 17, л. д. 1 - 51).

Также в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции представлены доказательства реальности исполнения закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и отрытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", условий договора комиссии и последующих дополнительных соглашений к нему, а именно (приводится выборочно): Приложения к договору комиссии (т. 11, л. д. 8 - 17, 18 - 24, 83 - 86, 87 - 89, 90 - 92, 93 - 110, 111 - 115); отчеты комиссионера (т. 11, л. д. 51 - 56, 59 - 66); акты сверки взаиморасчетов между комиссионером и комитентом (т. 11, л. д. 57, 58, 150); счета-фактуры, выставленные налогоплательщиком-заявителем закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в целях оплаты комиссионного вознаграждения (т. 12, л. д. 1, 142); счета-фактуры, выставленные ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт" в рамках заключенного договора комиссии (т. 12, л. д. 143 - 154).

В мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 налоговый орган делает вывод о том, что сделка, совершенная между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", является "мнимой и притворной" (т. 1, л. д. 66).

Между тем, мнимые и притворные сделки не могут быть признаны тождественными, что следует из содержания ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Так, мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия (п. 1 ст. 170 ГК РФ), тогда как притворной признается сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку (п. 2 ст. 170 НК РФ).

При этом для притворной сделки, с учетом ее существа, применяются правила, относящиеся к той сделке, которые стороны в действительности имели в виду.

Налоговый орган, первоначально определяя договор комиссии, как "мнимую или притворную" сделку, в последующем, все же указывает на то, что данная сделка является притворной, прикрывающей договор купли-продажи нефтепродуктов между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", перечисляя основания в целях признания договора комиссии притворной сделкой, в том числе на страницах 43, 44 мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 81, 82), к коим, Межрайонная инспекция относит то, что "комитент_ имел единственного комиссионера по реализации нефтепродуктов_"; комитент не имел собственных производственных складских помещений, комитент не имел штата сотрудников, наличие которого необходимо для выполнения условий приема от поставщиков и передачи товара по договору комиссионеру, - и иные обстоятельства, перечисленные в последующем заинтересованным лицом в тексте апелляционной жалобы.

В то же время, договор комиссии является именно тем, что он из себя представляет, и тем, что именно имели в виду ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", заключая соответствующую сделку, - договором комиссии.

Налоговый орган в мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, предпринимает попытки доказывания того, в чем именно, по его мнению, заключается "притворность" договора комиссии, а именно: "Организация ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" создана 27.07.2003г. учредителями ООО "Курскоблнефтепродукт" и ОАО "Карелиянефтепродукт" незадолго до совершения хозяйственных операций по договору от 30.04.2003 N ТР-50/2003 с ЗАО "ТНК-Трейд" и договора комиссии от 31.07.2003 N 2118 с ОАО "Оренбургнефтепродукт". По данным ЦОД ФНС России на территории Российской Федерации в марте 2003 года (одновременно) создана сеть подобных "Регион-нефтепродукт" теми же учредителями ООО "Курскнефтепродукт"_ и ОАО "Карелиянефтепродукт": 26.03.2003г. ЗАО "Урал-Регион-нефтепродукт"_ в Екатеринбурге; 28.03.2003 ЗАО "Калуга-Регион-нефтепродукт"_ в г. Калуге; 20.03.2003г. ЗАО "Рязань-Регион-нефтепродукт"_ в г. Рязани; 26.03.2003г. ЗАО "Курск-Регион-нефтепродукт"_ в г. Курске; 17.03.2003г. ЗАО "Тула-Регион-нефтепродукт"_ в г. Тула; 21.03.2003г. ЗАО "Карелия-Регион-нефтепродукт"_ в г. Петрозаводске. ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" являлись элементами одной системы - ОАО "ТНК". Крупным участником ОАО "Оренбургнефтепродукт", которому в проверяемом периоде принадлежало более 50% акций являлось ОАО "ОНАКО", в свою очередь, 98% акций ОАО "ОНАКО" принадлежало ОАО "ТНК" (ОАО "ТНК-ВР Холдинг"). ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" являлось подразделением структуры ТНК, через своих учредителей ООО "Курскоблнефтепродукт" и ЗАО "Карелиянефтепродукт" (т. 1, л. д. 64, 65).

Фактически, в данном случае налоговый орган ограничился лишь описанием участия одних юридических лиц, в создании иных, однако, не сделал каких-либо выводов о создании какой-либо противоправной "схемы", направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, подвергнув лишь, ревизии, договор комиссии, заключенный между налогоплательщиком-заявителем и третьим лицом. Помимо изложенного, в данной ситуации Межрайонной инспекции следовало соблюсти требования ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представив в материалы дела документальное подтверждение фактов взаимозависимости вышеперечисленных юридических лиц (исключение составляет протокол общего собрания учредителей ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", т. 124, л. д. 23, 24).

Между тем, описав в мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 определенные обстоятельства, Межрайонной инспекции не следовало ограничиваться данным, но установить и подтвердить документально факт создания противоправной "схемы" вышеперечисленными юридическими лицами, а именно: ОАО "ТНК" (ОАО "ТНК-ВР Холдинг") - ЗАО "ТНК-Трейд" - ООО "Курскоблнефтепродукт", ОАО "Карелиянефтепродукт" - ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" - ОАО "ОНАКО" - ОАО "Оренбургнефтепродукт").

Данных обстоятельств налоговым органом в ходе проведенных мероприятий налогового контроля не установлено, и не следует из описания, приведенного в мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616.

Таким образом, мотивировочная часть решения от 28.09.2007 N 07-31/7661 в данном случае, содержит лишь описание определенных обстоятельств, не подтверждающих итоговые выводы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области.

При этом ссылаясь на взаимозависимость лиц (не перечисляя, кто именно, из взаимозависимых лиц, явился участником "схемы") (т. 1, л. д. 65, 66), налоговый орган ссылается не на пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ, но на п. 2 ст. 20 НК РФ, указывая на то, что, "таким образом, следует вывод, что данные организации могут быть признаны взаимозависимыми по указанным основаниям, и отношения между ними могли повлиять на результаты притворной сделки".

Каким образом, отношения между лицами "могли повлиять на результаты притворной сделки", Межрайонная инспекция в тоже время, не указывает, и не устанавливает по результатам проведенных контрольных мероприятий.

Между тем, заинтересованное лицо, ссылаясь в решении от 28.09.2007 N 07-31/7616 на п. 2 ст. 20 НК РФ, не учитывает то, что признание лиц взаимозависимыми по основаниям иным, нежели перечислены в п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, является исключительной прерогативой суда, при этом исходя из правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 N 441-О, в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренными пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации). В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующую договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 ГК Российской Федерации). Кроме того, основанием признания лиц взаимозависимыми может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки, - лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки, Федеральный закон от 08 августа 1998 года "Об обществах с ограниченной ответственностью" признает членов совета директоров (наблюдательного совета) общества, лиц, осуществляющих функции единоличного исполнительного органа общества, членов коллегиального исполнительного органа общества, участников общества, имеющих совместно с его аффилированными лицами двадцать и более процентов голосов от общего числа голосов участников общества, если они, их супруги, родители, дети, братья и сестры и (или) их аффилированные лица являются стороной сделки (аналогичная норма содержится в пункте 1 статьи 81 Федерального закона от 26 декабря 1995 года "Об акционерных обществах"). Таким образом, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом; суд вправе определять рыночную цену товаров и услуг не произвольно, а в соответствии с требованиями п. п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ, а также учитывая любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки.

Оснований для применения положений п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации к спорным правоотношениям, арбитражный апелляционный суд не усматривает.

Положения ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации к рассматриваемым правоотношениям являются неприменимыми, учитывая отсутствие со стороны налогового органа претензий к формированию цен сделок, и соответствия указанных цен, уровню рыночных цен.

Каким образом обстоятельства, предусмотренные пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ повлияли на результаты совершенной между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" сделки (договор комиссии), из решения налогового органа не следует.

Исходя из условий ст. 431 Гражданского кодекса Российской Федерации сделки, совершенные между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", следует квалифицировать именно, как договор поставки, и договор комиссии, соответственно.

Оснований для применения к спорной сделке положений п. 1 ст. 81 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" не имеется, и уж тем более, не имеется оснований для применения норм ст. 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", тем более, что в данном случае в компетенцию налогового органа не входит предупреждение и пресечение монополистической деятельности и недобросовестной конкуренции, и сам факт отнесения ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" к соответствующей категории лиц, не подтвержден в установленном порядке.

В данном случае следует признать, что наличие четко отлаженных отношений, по реализации нефтепродуктов (при этом четко отлаженные отношения связаны именно, с осуществлением деятельности в процессе обычного товарооборота, а не в целях некой "схемы", направленной на получение незаконного налогового обогащения, а правоотношения, сложившиеся между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", являются по своей сути, самостоятельными, и не могут быть признаны звеньями единой цепи правоотношений), необходимо и связано, покуда налоговым органом не доказано обратное, с минимизацией общехозяйственных расходов в процессе осуществления предпринимательской деятельности ее субъектами, но не с минимизацией налогообложения. Четкая слаженность правоотношений, при которых ОАО "Оренбургнефтепродукт" осуществляло действия, связанные с реализацией договора комиссии, перечисляя в последующем вырученные денежные средства налогоплательщику-заявителю, а налогоплательщик-заявитель производил расчеты за приобретенные им нефтепродукты, - при отсутствии каких-либо претензий сторон сделок друг к другу, свидетельствует прежде всего, о добросовестности субъектов сделок, как в гражданских, так и в налоговых правоотношениях (в том числе с учетом того, что доказательств наличия претензий к декларированию налоговых обязательств со стороны налогового органа к кому-нибудь из участников гражданских правоотношений, не предъявляется). При этом право собственности на нефтепродукты, в силу условий п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, перешло ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", поскольку иных условий договор поставки продукции от 30.04.2003 N ТР-50/2003 не содержит.

Налоговый орган, перечисляя фактически, этапы финансово-хозяйственных операций различных субъектов предпринимательской деятельности, безапелляционно утверждает о том, что они, являясь взаимозависимыми лицами, действовали исключительно в целях получения необоснованного налогового обогащения, однако, не дает оценки тому, что:

- ЗАО "ТНК-Трейд" реализовывало товарно-материальные ценности закрытому акционерному обществу "Оренбург-Регион-нефтепродукт", получая при этом экономическую, но не налоговую выгоду (во всяком случае, обратного заинтересованным лицом не установлено и не доказано);

- ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" зарегистрировано в качестве юридического лица 27.03.2003 (т. 1, л. д. 68), сделка с ЗАО "ТНК-Трейд" совершена 30.04.2003, а спорный договор комиссии заключен между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", 01.07.2003; ОАО "Оренбургнефтепродукт" зарегистрировано в качестве юридического лица 06.05.1994 (т. 2, л. д. 79) - в связи с чем, не приходится утверждать о том, что кто-либо из участников сделок приобрел статус юридического лица "незадолго" до совершения соответствующих сделок;

- ОАО "Оренбургнефтепродукт" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" действовало в интересах получения прибыли, при этом, исходя из условий п. 7 ст. 3 НК РФ следует, что, заключая договор комиссии, налогоплательщики преследовали именно, данную цель, учитывая необходимость обеспеченности приобретенных товарно-материальных ценностей условиями для их размещения и сохранности, а также минимизации расходов, связанных с необходимостью приобретения (аренды) определенных основных средств (резервуаров, техники и оборудования), увеличения численности персонала и увеличения таким образом расходов, связанных с выплатой заработной платы, и т.п.; ОАО "Оренбургнефтепродукт" получало комиссионное вознаграждение, а, следовательно, действовало в разумных коммерческих интересах;

- доказательств согласованности действий вышеперечисленных юридических лиц Межрайонной инспекцией не добыто.

Доказательств, опровергающих вышеперечисленные факты в ходе проведенных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области не добыто.

Что касается иных претензий, предъявляемых налоговым органом, к налогоплательщику-заявителю и третьему лицу:

- наличие у ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" единственного комиссионера (ОАО "Оренбургнефтепродукт") не противоречит условиям п. п. 2, 3 ст. 1, п. 1 ст. 2, п. п. 1, 4 ст. 421 ГК РФ, и не может свидетельствовать, как о недобросовестности сторон договора комиссии, так и о получении данными субъектами предпринимательской деятельности необоснованной налоговой выгоды;

- факт нахождения ЗАО "Оренбургнефтепродукт" по адресу Переволоцкой нефтебазы ОАО "Оренбургнефтепродукт" (т. 124, л. д. 43 - 56), сам по себе, не может быть признан обстоятельством, свидетельствующим о направленности деяний ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", на создание формального документооборота в целях минимизации налогообложения и получения таким образом, необоснованной налоговой выгоды;

- оценка фактам отсутствия у ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" собственных либо арендованных производственных и складских помещения, а также незначительности штатных единиц работников налогоплательщика-заявителя, дана выше;

- использование метода приемки груза франко-станция назначения или франко-резервуар, что, по мнению налогового органа, характерно для договора купли-продажи, не может быть признано основанием для переквалификации договора комиссии, заключенного между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", как в силу условий ст. 313 Гражданского кодекса Российской Федерации, так и в силу условий п. п. 2.1, 2.2, 2.3 договора комиссии и п. п. 4.1, 5.1 - 5.4, 6.1 договора поставки, заключенного между ЗАО "ТНК-Трейд" и ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт"; в этой же связи отклоняются арбитражным апелляционным судом доводы налогового органа о том, что транспортировка нефтепродуктов не осуществлялась непосредственно ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", но осуществлялась на территориально обособленные нефтебазы ОАО "Оренбургнефтепродукт" (а данный факт, по мнению Межрайонной инспекции, также может свидетельствовать о наличии в действиях налогоплательщика признаков вменяемого ему налогового правонарушения), - что соответствует условиям п. 1 ст. 509, п. 1 ст. 510 Гражданского кодекса Российской Федерации;

- факт нахождения Панюкова Д.В. в должности руководителя ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", и одновременного замещения данным лицом должности директора по рознице ОАО "Оренбургнефтепродукт" в 2003, 2004 гг., не может быть признан обстоятельством, свидетельствующим о том, что в круг должностных обязанностей Панюкова Д.В., как директора по рознице ОАО "Оренбургнефтепродукт", входило осуществление финансово-хозяйственных взаимоотношений с закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт", и директор по рознице мог оказывать какое-либо влияние на сделки, совершаемые налогоплательщиком-заявителем с третьим лицом (исходя из трудового договора от 01.01.2004, т. 120, л. д. 8 - 13); данное, в равной степени, относится к деятельности Соколова А.Г., замещавшего должность финансового директора ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", и являвшегося членом правления ОАО "Оренбургнефтепродукт" (при этом какие обстоятельства послужили для налогового органа поводом для того, чтобы указывать о наличии какого-либо влияния на совершение сделок между ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт", - данными физическими лицами, из содержания частично оспариваемого налогоплательщиком решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, не следует);

- наличие определенных неточностей при оформлении ряда доверенностей (решение от 28.09.2007 N 07-31/7616, т. 1, л. д. 55, 56) (копии доверенностей - т. 120, л. д. 27, 30, 42, 75, 76), не имеет значения, поскольку по причине значительного документооборота, в том числе, и связанного с выдачей доверенностей (т. 120, л. д. 24 - 90), не исключена возможность ошибочного указания определенных дат (в том числе, и дат выдачи доверенностей). Данный факт налоговым органом в ходе проведения контрольных мероприятий, не выяснялся, равно как, из акта выездной налоговой проверки, и из решения от 28.09.2007 N 07-31/7616, не следует, что Межрайонной инспекцией выяснялся вопрос о сопоставимости дат выдачи доверенности с действиями, совершенными лицами, указанные доверенности получившими, и в соответствующих доверенностях, оговоренными;

- тот факт, что Михайлова Н.И. в 2003 - 2005 гг. исполняла обязанности заместителя главного бухгалтера ОАО "Оренбургнефтепродукт", одновременно являясь главным бухгалтером ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", не может быть признано обстоятельством, свидетельствующим, как о необходимости применения положений пп. 2 п. 1 ст. 20 НК РФ, так и о необходимости применения п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, учитывая, что согласованности действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт" и ОАО "Оренбургнефтепродукт" Межрайонной инспекцией в ходе проверяемых мероприятий налогового контроля, фактически не установлено. Указание налоговым органом на то, что исполнение функций бухгалтера в этой ситуации Михайловой Н.И., является "физически невозможным", а накладные оформлялись "без фактического участия Михайловой Н.И. в момент отгрузки", - является не более, чем субъективным предположением проверяющих должностных лиц налогового органа, поскольку такого критерия, как "физическая невозможность" действующее законодательство Российской Федерации не содержит, равно как не устанавливался соответствующий факт при проведении мероприятий налогового контроля. Кроме того, налоговым органом не учитывается то, что Михайлова Н.И. исполняла обязанности главного бухгалтера в ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", тогда как в ОАО "Оренбургнефтепродукт" данное физическое лицо исполняло обязанности заместителя главного бухгалтера; квалификации Михайловой Н.И., также не давалась оценка (учитывая, что для лица, обладающего достаточной квалификацией и познаниями в области ведения бухгалтерского учета не представляет какой-либо трудности осуществление бухгалтерского учета единовременно в нескольких предприятиях). Представленный в материалы дела при рассмотрении спора протокол допроса свидетеля Михайловой Н.И. от 27.09.2007 (т. 123, л. д. 87 - 91), не может подтверждать те или иные обстоятельства, так как, если должностное лицо налогового органа проводило допрос свидетеля, используя принцип "вопрос - ответ", то в данной ситуации, протокол допроса свидетеля должен содержать не только данные об ответах, полученных от свидетеля, но и о заданных свидетелю вопросах (на что непосредственно указано в самом протоколе допроса свидетеля, т. 123, л. д. 88). В настоящем случае протокол не содержит сведений о вопросах, заданных должностным лицом налогового органа Михайловой Н.И., соответственно, соотнести ответы свидетеля, как подтверждающие либо опровергающие те или иные обстоятельства, с заданными должностным лицом налогового органа вопросами, не представляется возможным, а, следовательно, протокол допроса свидетеля утрачивает свою доказательственную функцию. Протокол допроса свидетеля содержит ссылку на применение средств аудиозаписи при осуществлении соответствующих действий (т. 123, л. д. 88, 89), однако, в нарушение условий ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, аудиозапись допроса свидетеля в материалы дела не представлена, а обстоятельств, свидетельствующих об объективном отсутствии у заинтересованного лица представления аудиозаписи протокола допроса свидетеля при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, арбитражный апелляционный суд не усматривает. Кроме того, указание в протоколе допроса на то, что свидетелю "разъяснены его права и обязанности", не согласуется с общими нормами, предъявляемыми к протоколам допроса, законодательством Российской Федерации (разъяснение свидетелю его прав в соответствии со статьей 51 Конституции Российской Федерации). Наличие положений п. 5 ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации, в то же время, не снимает с налогового органа обязанности выполнить требования ст. 51 Конституции Российской Федерации, разъяснив лицу, допрос которого предполагается произвести, его права, что не было сделано должностными лицам налогового органа, проводившими опрос свидетелей. В соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Таким образом, доводы налогового органа об отсутствии у Михайловой Н.И. реальной возможности оформления первичных учетных документов, отклоняются арбитражным апелляционным судом;

- все вышеперечисленное, в равной степени, относится к показаниям свидетелей Рудого А.Б. (т. 123, л. д. 71 - 74), Тиханович Л.Г. (т. 123, л. д. 82 - 86);

- факт "авансирования" комиссионером комитента, на который ссылается Межрайонная инспекция, материалами дела не подтвержден. Имеющиеся в материалах дела, и упомянутые выше, акты сверки взаиморасчетов, выставленные закрытым акционерным обществом "Оренбург-Регион-нефтепродукт", налогоплательщику-заявителю, счета-фактуры, анализ счета 004 (т. 11, л. д. 25 - 48), сами по себе не подтверждают факт некого "авансирования" открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт" налогоплательщика-заявителя, исходя из условий ст. 999 Гражданского кодекса Российской Федерации, с учетом п. 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85. Представленные в материалы дела договоры поставки нефтепродуктов, заключенные ОАО "Оренбургнефтепродукт" с организациями-покупателями, свидетельствуют о том, что в обязанности покупателей включалось осуществление расчетов за поставляемые нефтепродукты, путем стопроцентной предварительной оплаты. Таким образом, налоговому органу в этой связи прежде всего, следовало включить в предмет доказывания факт реального наличия у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" денежных средств, достаточных для "авансирования" закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт". Данных доказательств налоговым органом не добыто. Ходатайство представителя Межрайонной инспекции о приобщении к материалам дела на стадии апелляционного производства, копии акта инвентаризации расчетов - расчет резерва по ОАО "Оренбургнефтепродукт" по состоянию на 01.01.2006, отклонено арбитражным апелляционным судом в силу условий ч. 2 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку налоговым органом не доказан факт объективного отсутствия возможности представления соответствующего доказательства при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, а мотивация представителя налогового органа о невозможности представления указанного доказательства в арбитражный суд первой инстанции, в связи с "большим объемом документов", исследованных в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, - не может быть признана обоснованной. Как отмечено выше, в настоящем судебном акте, фактически, бремя доказывания соответствующих обстоятельств, было взято на себя налогоплательщиком - открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт". Должностные лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, принимавшие участие в судебном процессе при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, несмотря на длительность судебного разбирательства, неоднократное отложение рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции (в том числе по ходатайству представителей заинтересованного лица), - сочли необходимым представить в арбитражный суд первой инстанции, приложения к акту выездной налоговой проверки, лишь выборочно, то есть, налоговый орган принял на себя риск наступления определенных последствий, исходя из условий ч. 2 ст. 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Обстоятельств, препятствовавших Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, представить в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, все без исключения приложения к акту выездной налоговой проверки, арбитражный апелляционный суд не усматривает. Мнение представителя налогового органа, - о том, что, поскольку арбитражный апелляционный суд рассматривает дело по правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции, то положения ч. 2 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не ограничивают подателя апелляционной жалобы в представлении в материалы дела дополнительных доказательств на стадии апелляционного производства, - основаны на ошибочном толковании данной нормы закона. В соответствии с ч. 1 ст. 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд, в действительности рассматривает дело по правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции, однако, с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Часть 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при этом, допускает принятие арбитражным апелляционным судом дополнительных доказательств, лишь при том условии, что лицо, участвующее в деле, обоснует невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и в случае признания этих причин арбитражным апелляционным судом, уважительными;

- наличие некого "раздельного учета" для закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" в данном случае, действительно не предусмотрено какими-либо нормативными правовыми актами, и более того, не требуется. Что же касается открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", то в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, счет 004 "Товары, принятые на комиссию" предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором. Этот счет используется организациями-комиссионерами. Соответственно, наличия еще какого-либо "раздельного учета" у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", не требуется;

- доводы налогового органа об "убыточности" финансово-хозяйственных операций ЗАО "Оренбург-Регион-нефтепродукт", отклоняются арбитражным апелляционным судом. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, указанная норма закона критерием экономической обоснованности расходов определяет предполагаемое получение дохода налогоплательщиком, а не конечный положительный финансовый результат от совершения сделки. Наличие незначительных торговых наценок при реализации приобретенных товарно-материальных ценностей, не может быть признано одним из факторов, свидетельствующих о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, так как налогоплательщик вправе в самостоятельном порядке определять цену реализации при наличии определенных понесенных им, затрат, при этом ни суд, ни налоговый орган в данном случае не вправе вторгаться в целесообразность определения налогоплательщиком, составляющих указанных затрат и последующей цены реализации (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N N 320-О-П, 366-О-П);

- учитывая, что ОАО "Оренбургнефтепродукт" действовало в рамках заключенного договора комиссии, основания для доначисления данному налогоплательщику, акцизов, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, у Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, отсутствовали.

Что касается представленного налоговым органом в материалы дела, при рассмотрении апелляционной жалобы, постановления об отказе в возбуждении уголовного дела от 06.06.2008 по факту уклонения от уплаты налогов в особо крупном размере в ОАО "Оренбургнефтепродукт" (т. 136, л. д. 137 - 140), то, в данном случае, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Действительно, выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт" проводилась с участием сотрудников УНП УВД Оренбургской области (т. 3, л. д. 1).

Инструкцией о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок (Приложение N 1 к приказу МВД России и МНС России от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37) , в числе прочего, предусмотрено следующее:

- настоящая Инструкция устанавливает порядок организации и проведения налоговыми органами с участием органов внутренних дел выездных налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, оформления и реализации результатов этих проверок (п. 1);

- выездные налоговые проверки проводятся налоговыми органами с участием органов внутренних дел с целью выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах (п. 2);

- выездные налоговые проверки проводятся должностными лицами налоговых органов с участием сотрудников органов внутренних дел в соответствии с пунктом 1 статьи 36 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 33 статьи 11 Закона Российской Федерации от 18 апреля 1991 г. N 1026-1 "О милиции" (п. 3);

- сотрудники органов внутренних дел принимают участие в выездных налоговых проверках на основании мотивированного запроса налогового органа, подписанного руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в порядке, предусмотренном пунктом 9 настоящей Инструкции (п. 8);

- мотивированный запрос налогового органа об участии сотрудников органов внутренних дел в выездной (повторной выездной) налоговой проверке может быть направлен в орган внутренних дел, как перед началом налоговой проверки, так и в процессе ее проведения. Форма указанного запроса приведена в приложении к настоящей Инструкции (п. 9);

- сотрудники органов внутренних дел участвуют в проведении выездной налоговой проверки путем осуществления полномочий, предоставленных им Законом Российской Федерации "О милиции" и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации (п. 14);

- в случае если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств. В установленном порядке производится снятие копий с документов и файлов, свидетельствующих о совершении нарушения законодательства о налогах и сборах, истребование недостающих документов, выемка документов, в том числе электронных носителей информации и другие действия, предусмотренные Налоговым кодексом, Законом "О налоговых органах Российской Федерации", Законом Российской Федерации "О милиции" и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации (п. 15).

Инструкцией о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов для принятия по ним решений (Приложение N 2 к приказу МВД России и МНС России от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37), в числе прочего, предусмотрено следующее:

- настоящая Инструкция устанавливает порядок направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения в соответствии с пунктом 2 статьи 36 Налогового кодекса Российской Федерации (п. 1);

- при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, в отношении организации, орган внутренних дел направляет материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения: в случае проведения органом внутренних дел проверки, ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с пунктом 25 статьи 11 Закона Российской Федерации "О милиции" либо проверки при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, в соответствии с пунктом 35 статьи 11 Закона Российской Федерации "О милиции" - в десятидневный срок со дня подписания соответствующего акта проверки, ревизии; в случае если указанные действия не проводились - в десятидневный срок со дня выявления обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Налоговым кодексом Российской Федерации к полномочиям налоговых органов. При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, в отношении физического лица, орган внутренних дел направляет материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения: в случае проведения органом внутренних дел проверки, ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с пунктом 25 статьи 11 Закона Российской Федерации "О милиции" либо проверки при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, в соответствии с пунктом 35 статьи 11 Закона Российской Федерации "О милиции" - в десятидневный срок со дня подписания соответствующего акта проверки, ревизии; в случае если указанные действия не проводились - в десятидневный срок со дня выявления обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Налоговым кодексом Российской Федерации к полномочиям налоговых органов. В случае возбуждения в отношении физического лица уголовного дела, отказа в возбуждении уголовного дела или его прекращения орган внутренних дел уведомляет об этом налоговый орган в трехдневный срок со дня вынесения постановления о возбуждении уголовного дела, об отказе в возбуждении уголовного дела или о его прекращении (п. 2);

- материалы, направляемые в налоговые органы, должны включать в себя: копию акта проверки организации (физического лица) при наличии признаков преступлений, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, либо акта ревизии или проверки производственной и финансово-хозяйственной деятельности с приложением копий соответствующих документов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах; иные документы, свидетельствующие о нарушениях законодательства (п. 3);

- не позднее десяти дней с даты поступления материалов, налоговый орган уведомляет орган внутренних дел, направивший материалы, о принятом по ним решении: о назначении выездной налоговой проверки (с указанием планируемого срока начала ее проведения) или о планируемом проведении камеральной налоговой проверки с истребованием дополнительных сведений, получением объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и уплаты налогов, а также проведением других действий по осуществлению налогового контроля в соответствии с Налоговым кодексом; об отказе в проведении мероприятий налогового контроля (с указанием оснований данного отказа) (п. 5).

Пунктом 25 статьи 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (далее - Закон от 18.04.1991 N 1026-1) (в редакции, действовавшей в период проведения выездной налоговой проверки) предусмотрено, что милиция вправе при наличии данных о влекущем уголовную или административную ответственность нарушении законодательства, регулирующего финансовую, хозяйственную, предпринимательскую и торговую деятельность, в целях установления оснований для возбуждения уголовного дела или дела об административном правонарушении по мотивированному постановлению начальника органа внутренних дел (органа милиции) или его заместителя: изучать документы, отражающие финансовую, хозяйственную, предпринимательскую и торговую деятельность, требовать предоставления в пятидневный срок с момента вручения соответствующего постановления заверенных надлежащим образом копий указанных документов; требовать при проверке имеющихся данных, указывающих на признаки преступления, обязательного проведения в срок не более тридцати дней проверок и ревизий финансовой, хозяйственной и торговой деятельности, а также самостоятельно проводить в указанные сроки такие проверки и ревизии, изымать при производстве проверок и ревизий документы либо их копии с обязательным составлением протокола и описи изымаемых документов либо их копий. В случае, если изымаются подлинные документы, с них изготавливаются копии, которые заверяются должностным лицом органа внутренних дел (органа милиции), проводящего проверку или ревизию, и передаются лицу, у которого изымаются подлинные документы. В случае, если невозможно изготовить копии или передать их одновременно с изъятием подлинных документов, должностное лицо органа внутренних дел (органа милиции), проводящее проверку или ревизию, передает заверенные копии документов лицу, у которого были изъяты подлинные документы, в течение пяти дней после изъятия, о чем делается соответствующая запись в протоколе об изъятии.

Согласно п. 35 ст. 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1, к правам милиции отнесено проведение проверок организаций и физических лиц в соответствии с законодательством Российской Федерации, при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 13 статьи 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 к правам милиции отнесено также участие в налоговых проверках по запросу налоговых органов.

Пунктом 1 части 1 статьи 40 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации к органам дознания отнесены органы внутренних дел Российской Федерации, а также иные органы исполнительной власти, наделенные в соответствии с федеральным законом полномочиями по осуществлению оперативно-розыскной деятельности.

В силу условий п. 3 ч. 2 ст. 151 УПК РФ, предварительное следствие производится следователями органов внутренних дел Российской Федерации - по уголовным делам о преступлениях, в том числе предусмотренных статьей частью 2 статьи 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации.

Частью 2 статьи 38 УПК РФ предусмотрено, что следователь уполномочен: принимать уголовное дело к своему производству или передавать его прокурору для направления по подследственности (п. 2); самостоятельно направлять ход расследования, принимать решения о производстве следственных действий, за исключением случаев, когда в соответствии с настоящим Кодексом требуется получение судебного решения и (или) санкции прокурора (п. 3); давать поручения органу дознания в случаях и в порядке, установленных настоящим Кодексом, обязательные для исполнения письменных поручений о проведении оперативно-розыскных мероприятий, производстве отдельных следственных действий, об исполнении постановлений о задержании, приводе, об аресте, о производстве иных процессуальных действий, а также получать содействие при их осуществлении.

Частью 4 статьи 21 Уголовного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что требования, поручения и запросы прокурора, следователя, органа дознания и дознавателя, предъявленные в пределах их полномочий, установленных настоящим Кодексом, обязательны для исполнения всеми учреждениями, предприятиями, организациями, должностными лицами и гражданами.

В то же время, согласно ч. 1 ст. 144 УПК РФ, дознаватель, орган дознания, следователь и прокурор обязаны принять, проверить сообщение о любом совершенном или готовящемся преступлении и в пределах компетенции, установленной настоящим Кодексом, принять по нему решение в срок не позднее 3 суток со дня поступления указанного сообщения. При проверке сообщения о преступлении орган дознания, дознаватель, следователь и прокурор вправе требовать производства документальных проверок, ревизий и привлекать к их участию специалистов.

Данное действие регламентировано главой 19 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации "Поводы и основание для возбуждения уголовного дела".

Положения аналогичного характера закреплены также в п. п. 12 - 16 Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления (Приложение N 3 к приказу МВД России и МНС России от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37).

Существующая ныне арбитражная практика исходит из того, что документы, полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий, могут быть использованы в арбитражном процессе в качестве одного из доказательств совершения налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения (по причине недобросовестности налогоплательщика, направленности его деяний на получение необоснованной налоговой выгоды).

Какого-либо противоречия с нормами, закрепленными в ст. 36, п. 3 ст. 82 Налогового кодекса Российской Федерации, в данном случае, не усматривается, в том числе, исходя из совокупности условий ст. 36, п. 3 ст. 82 НК РФ, пунктов 25, 35 статьи 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции", п. 33 ст. 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1, ст. 11 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", с учетом условий п. п. 25, 28, 29 Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок (Приложение N 1 к приказу МВД России и МНС России от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37), и п. п. 7, 8, 9, 11 - 16 Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления (Приложение N 3 к приказу МВД России и МНС России от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37), - а также норм, закрепленных в Уголовно-процессуальном кодексе Российской Федерации.

В то же время, исходя из содержания статьи 11 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" (в редакции, действовавшей в период проведения выездной налоговой проверки), результаты оперативно-розыскной деятельности могут быть использованы для подготовки и осуществления следственных и судебных действий, проведения оперативно-розыскных мероприятий по выявлению, пресечению и раскрытию преступлений, выявлению и установлению лиц, их подготавливающих, а также розыска лиц, скрывшихся от органов дознания, следствия и суда, уклоняющихся от исполнения наказания и без вести пропавших. Результаты оперативно-розыскных мероприятий могут служить поводом и основанием для возбуждения уголовного дела, представляться в орган дознания, следователю или в суд, в производстве которого находится уголовное дело, а также использоваться в доказывании по уголовным делам в соответствии с положениями уголовно-процессуального законодательства Российской Федерации, регламентирующими собирание, проверку и оценку доказательств. Представление результатов оперативно-розыскной деятельности органу дознания, следователю или в суд осуществляется на основании постановления руководителя органа, осуществляющего оперативно-розыскную деятельность, в порядке, предусмотренном ведомственными нормативными актами.

Таким образом, результаты оперативно-розыскной деятельности не могут быть признаны доказательством в арбитражном процессе, покуда не вступил в законную силу приговор суда по уголовному делу.

Документы, получаемые сотрудниками органов внутренних дел в результате оперативно-розыскных мероприятий, проводимых при проведении выездной налоговой проверки (с учетом положений ст. 36 НК РФ), а также документы, получаемые налоговыми органами в соответствии с п. 3 ст. 82 Налогового кодекса Российской Федерации, таким образом, не могут быть признаны доказательствами для должностных лиц налогового органа, проводящих соответствующие контрольные мероприятия, - но являются лишь документами, содержащими определенную информацию, которая должна быть самостоятельно проверена и документально подтверждена должностными лицами налогового органа при проведении мероприятий налогового контроля.

Как отмечено выше, ст. 11 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", предусматривает возможность использования результатов оперативно-розыскных мероприятий, лишь в уголовном процессе, и надлежащее закрепление соответствующих результатов, как доказательств, возможно лишь в соответствии с требованиями раздела III, статей 235, 274, 284, 285, 286 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации.

Возможность использования в качестве доказательств результатов оперативно-розыскных мероприятий при решении вопроса о привлечении налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) к ответственности за совершение налогового правонарушения, имела бы место в том случае, если бы в нормах Налогового кодекса Российской Федерации содержались положения, аналогичные содержащимся в Уголовно-процессуальном кодексе Российской Федерации. Также и Федеральный закон от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", в этой связи, должен был бы содержать нормы, регламентирующие возможность использования результатов оперативно-розыскной деятельности, как безусловных доказательств, при осуществлении мероприятий налогового контроля и при вынесении налоговыми органами решений о привлечении к налоговой ответственности по результатам проведенных выездных налоговых проверок.

Покуда соответствующих положений не содержится ни в Налоговом кодексе Российской Федерации, ни в Федеральном законе от 12.08.1995 N 144-ФЗ, результаты оперативно-розыскных мероприятий и документы, получаемые налоговыми органами в порядке п. 3 ст. 82 Налогового кодекса Российской Федерации, - носят для налоговых органов, лишь информационный характер, и соответствующая информация должна быть, в свою очередь, проверена налоговыми органами, в установленном порядке документально подтверждена, и закреплена путем надлежащего отражения в акте налоговой проверки, и принимаемом по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, решении.

Обратное противоречило бы, нормам, закрепленным в п. 2 ч. 1 ст. 6, ч. 2 ст. 8, ст. ст. 14, 17, 73, 74, 84, 86 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации.

Именно об этом говорится в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.02.1999 N 18-О: результаты оперативно-розыскной деятельности являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами только после закрепления их надлежащим процессуальным путем, а именно на основе соответствующих норм уголовно-процессуального закона, т.е. так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации. Решение же в каждом отдельном случае вопроса о том, являются ли конкретные материалы, представленные оперативными службами, достоверными и допустимыми и могут ли они, с учетом требований уголовно-процессуального закона, использоваться в качестве доказательства, относится к ведению судов общей юрисдикции.

В Определении от 29.01.2009 N 1-О-О, Конституционным Судом Российской Федерации в числе прочего, указано следующее: "Пункт 3 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающий возможность обмена информацией между органами внутренних дел и налоговыми органами, не отменяет действие прав и гарантий, предоставленных налогоплательщикам в рамках проведения мероприятий налогового контроля, и не может, вопреки мнению заявителя, рассматриваться как нарушающий его конституционные права. Проверка же законности и обоснованности правоприменительных решений, в том числе в части использования в качестве доказательств по делу заявителя материалов, полученных от органов внутренних дел, Конституционному Суду Российской Федерации неподведомственная (статья 125 Конституции Российской Федерации и статья 3 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации")".

Налоговым органам, между тем, предоставлен широкий спектр полномочий (п. 1 ст. 31 НК РФ), и при осуществлении мероприятий налогового контроля, налоговые органы, в пределах предоставленных им полномочий, получив определенную информацию от органов внутренних дел, имеют право: произвести выемку документов у налогоплательщика; вызвать налогоплательщика на основании письменного уведомления для дачи определенных пояснений; в установленном порядке осматривать используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, производить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества; требовать от банков документы, подтверждающие факт исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате законно установленных налогов;; привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов, переводчиков; вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

Порядок получения, использования и дальнейшего закрепления доказательств в целях налогового контроля и последующего вынесения решения по его результатам, регламентирован статьями 90 - 99, 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 27 Налогового кодекса Российской Федерации, законными представителями налогоплательщика - организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации (ст. 28 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, арбитражный суд не имеет права использовать в качестве доказательств документы, полученные налоговым органом от сотрудников УНП УВД Оренбургской области, - покуда не вступит в законную силу приговор суда по уголовному делу (в настоящем случае, как отмечено выше, в возбуждении уголовного дела, отказано).

Относительно принципа "целесообразности" использования доказательств в арбитражном процессе, в настоящем судебном акте, сказано выше.

Основанием для доначисления открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", единого социального налога за 2004 год в сумме 1.709.264 руб. 15 коп., начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, послужили выводы налогового органа о нарушении заявителем требований п. 3 ст. 236, п. 1 ст. 237 Налогового кодекса Российской Федерации, - поскольку ОАО "Оренбургнефтепродукт" не включило взносы по добровольному пенсионному страхованию, оплаченные за работников налогоплательщика-заявителя на основании договора о негосударственном пенсионном обеспечении от 04.01.2001 N Д-017/01, заключенным с негосударственным пенсионным фондом "Владимир" (далее - НПФ "Владимир"), в налоговую базу при исчислении ЕСН. Налоговый орган указывает на то, что у ОАО "Оренбургнефтепродукт" не имелось правовых оснований для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, - что следует из правовой позиции, изложенной в п. 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106. Налоговый орган указал на то, что, по его мнению, до 01.01.2005, у налогоплательщика наличествовала обязанность по исчислению и уплате единого социального налога, вне зависимости от того, зачислялись ли страховые взносы на негосударственное пенсионное обеспечение, на солидарный счет организации или на именные счета работников. Описание вмененного налогоплательщику налогового правонарушения, приведено в пп. 4.1 п. 4 мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616 (т. 1, л. д. 112 - 121).

Удовлетворяя в данной части требования ОАО "Оренбургнефтепродукт", арбитражный суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика о том, что, обязанность исчисления и уплаты единого социального налога с сумм взносов, перечисленных в негосударственный пенсионный фонд на солидарный счет общества, у открытого акционерного общества "Оренбургнефтепродукт", отсутствует.

Апелляционная жалоба налогового органа по данному эпизоду, воспроизводит текст мотивировочной части решения от 28.09.2007 N 07-31/7616.

В отзыве на апелляционную жалобу по указанному эпизоду налогоплательщик, ссылаясь на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 6074/07, просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции в соответствующей части, без изменения.

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по соответствующему эпизоду.

Из содержания п. 3.4.2 договора о негосударственном пенсионном обеспечении от 04.01.2001 N Д-017/01 (т. 6, л. д. 3 - 11) следует, что в обязанности ОАО "Оренбургнефтепродукт" входило регулярное внесение пенсионных взносов на солидарный счет в размерах, определенных п. 4.1 данного договора.

Дополнительным соглашением от 05.01.2004 (т. 6, л. д. 47 - 51), пункт 3.2.4 договора от 04.01.2001 N Д-017/01, был изложен в редакции, предусмотревшей обязанность НПФ "Владимир", по перечислению части пенсионных резервов с солидарного пенсионного счета ОАО "Оренбургнефтепродукт", в течение пяти дней от даты получения распорядительного документа, на именные счета участников в соответствии с трехсторонними соглашениями и корпоративной пенсионной программой.

Соглашением от 21.12.2005 (т. 6, л. д. 12), договор от 04.01.2001 N Д-017/01 был расторгнут, при этом распоряжения о переводе средств в резерв назначенных выплат (т. 6, л. д. 13, 15), распоряжение об открытии именных пенсионных счетов участникам и переводе денежных средств с солидарного пенсионного счета на именные пенсионные счета (т. 6, л. д. 16 - 43), распоряжение о переводе части пенсионных резервов на именной пенсионный счет (т. 6, л. д. 44), были даны открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", 20.12.2005, что подтверждается актом сверки от 20.12.2005 N 1 по договору негосударственного пенсионного обеспечения (т. 6, л. д. 46).

Как отмечено выше, доначисление единого социального налога произведено налоговым органом открытому акционерному обществу "Оренбургнефтепродукт", за 2004 год.

Между тем, Межрайонной инспекцией не учтено, что абзац 4 пункта 16 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривал включение в расходы налогоплательщика на оплату труда в случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) по договорам пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения, предусматривающих выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованных лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии.

Доказательств несоответствия договора от 04.01.2001 N Д-017/01 (с учетом дополнительного соглашения), материалы дела не содержат, и соответствующих претензий со стороны налогового органа налогоплательщику не предъявляется.

Абзац 4 пункта 16 статьи 255 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 7 ст. 1), изложен в иной редакции, предусматривающей возможность отнесения соответствующих сумм к расходам на оплату труда, при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при достижении участником и (или) застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно.

В силу условий п. 1 ст. 3 Федерального закона от 29.12.2004 N 204-ФЗ, опубликованного в "Российской газете" 31.12.2004, в соответствующей части, данный Федеральный закон вступил в силу 31.01.2005, соответственно, именно, с указанной даты, в отношении налогообложения налогом на прибыль, в Налоговый кодекс Российской Федерации, действуют нормы абз. 4 п. 16 ст. 255 НК РФ в редакции указанного Федерального закона.

Как отмечено выше, зачисление сумм на именные пенсионные счета было осуществлено НПФ "Владимир" по распоряжению ОАО "Оренбургнефтепродукт", в декабре 2005 года, в связи с чем, в силу условий п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 Налогового кодекса Российской Федерации, оснований для доначисления налогоплательщику-заявителю единого социального налога за 2004 год, у Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, не имелось, - поскольку редакция Налогового кодекса Российской Федерации, действовавшая в 2004 году, разграничивала выплаты, произведенные на солидарные счета, и на именные пенсионные счета (следует при этом отметить, что выплаты, произведенные на солидарные счета, являются опосредованными, в отличие от выплат, производимых по распоряжению налогоплательщика, на именные пенсионные счета).

Данное, в равной степени, следует из правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 6074/07.

Положения п. 3 информационного письма Президиума Российской Федерации от 14.03.2006 N 106, к рассматриваемой спорной ситуации, неприменимы.

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части, не имеется.

Кроме того, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о наличии со стороны Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области, процессуальных нарушений при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки.

Учитывая, что, Межрайонной инспекцией дано согласие на исключение из числа доказательств (в связи с поступившим от налогоплательщика заявлением о фальсификации доказательств), документов, в подтверждение факта вызова налогоплательщика на рассмотрение материалов, полученных в ходе проведенных дополнительных контрольных мероприятий, и рассмотрения материалов налоговой проверки (материалов дополнительных контрольных мероприятий), и данные доказательства из числа доказательств по делу, исключены (п. 2 ч. 1 ст. 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), - налоговый орган не подтвердил факт соблюдения им, процессуальных требований при производстве по делу о налоговом правонарушении.

Исходя из системного толкования п. п. 1, 6, 7 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, процедура рассмотрения материалов налоговой проверки включает в себя также и рассмотрение материалов, полученных налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Учитывая изложенное, нарушение права налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, и права на представление объяснений по результатам таких дополнительных мероприятий, является существенным нарушением условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для отмены решения налогового органа (признания недействительным оспариваемого решения), в соответствии с п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, арбитражный суд первой инстанции на законных основаниях удовлетворил заявление налогоплательщика о признании недействительными решения и требования налогового органа.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких условиях апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 27 октября 2008 года по делу N А47-10527/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу: http:// www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий судья

М.Б. Малышев

Судьи

А.А. Арямов М.В. Чередникова