Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2008 г. N 20АП-855/2008

город Тула

Дело N А62-4979/2007

28 апреля 2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 03 апреля 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 апреля 2008 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Стахановой В.Н.,

судей Полынкиной Н.А., Тимашковой Е.Н.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер

20АП-855/08) ИФНС России по Ленинскому району г. Смоленска

на решение Арбитражного суда Смоленской области

от 24.12.2007 по делу N А62-4979/2007 (судья Бажанова Е.Г.),

по заявлению МУП "Смоленсктеплосеть"

к ИФНС России по Ленинскому району г.Смоленска

о признании частично недействительным решения от 10.09.2007 N 1463-к,

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: Озеров Т.Л., дов. от 18.03.2008 N 39,

от ответчика: не явились, извещены надлежащим образом,

установил:

Муниципальное унитарное предприятие "Смоленсктеплосеть" (далее - МУП "Смоленсктеплосеть", Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Смоленска (далее - Инспекция, налоговый орган) от 10.09.2007 N 1463-к.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 24.12.2007 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить судебный акт.

Ответчик, надлежащим образом извещенный о месте и времени судебного разбирательства, своих представителей в заседание апелляционной инстанции не направил, представил ходатайство о рассмотрении жалобы в его отсутствие, в связи с чем апелляционная инстанция находит возможным провести судебное разбирательство без участия его представителей в порядке ст.ст. 266, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителя Предприятия, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, оценив представленные в материалы дела доказательства, апелляционная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как установлено судом и следует из материалов дела, 16.04.2007 Предприятие представило в налоговый орган уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за декабрь 2005 года, согласно которой исчислена сумма налога к уменьшению, налогоплательщиком одновременно с декларацией подано заявление о возврате излишне уплаченного НДС в сумме 2 459 656 руб.

По результатам камеральной проверки декларации вынесено решение от 10.09.2007 N 1463-к, которым Предприятию предложено уплатить в бюджет недоимку по НДС в сумме 2 459 656 руб. (п. 2.1 решения). Основанием для вынесения решения послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик неправомерно не включил в налоговую базу денежные средства, перечисленные ему из местного бюджета в виде субсидий на возмещение разницы в тарифах, ссылаясь на нарушение п. 2 ст. 154, п.п. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

Не согласившись с принятым решением в части уплаты недоимки по НДС, МУП "Смоленсктеплосеть" обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В спорные налоговые периоды МУП "Смоленсктеплосеть" осуществляло выработку тепловой энергии и реализацию коммунальных услуг по централизованному отоплению и горячему водоснабжению гражданам, проживающим в жилищном фонде г.Смоленска, по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным местным органом самоуправления на уровне, не покрывающем затраты на их оказание, исходя из учета реальной платежеспособности населения, поскольку в указанное время федеральным законодательством были предусмотрены соответствующие государственные стандарты уровня оплаты, а также льготы по оплате коммунальных услуг для отдельных категорий населения (ветеранов, инвалидов и т.п.).

При таких условиях хозяйственная деятельность заявителя являлась убыточной, так как выручка за реализуемые коммунальные услуги не покрывала расходы, связанные с их оказанием.

Решениями Смоленского городского Совета от 30.01.2004 N 777 "О формировании бюджета города на 2004 год" и от 28.12.2004 N 953 "Об утверждении бюджета города Смоленска на 2005 год" заявитель был утвержден как бюджетополучатель.

В соответствии с Федеральным законом от 15.08.1996 N 115-ФЗ "О бюджетной классификации в Российской Федерации" (в редакции, действовавшей в спорный период) код экономической классификации расходов бюджетов 130110 предусматривает выделение субсидий государственным организациям и организациям других форм собственности (при этом Приказ Минфина РФ от 11.12.2002 N 127н "Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ" не исключает возможность применения данного кода при финансировании убытка, вызванного применением государственных регулируемых тарифов (цен)), ЭКР 130130 предназначен для финансирования субсидий на покрытие убытков организаций, возникающих при продаже товаров (работ, услуг).

Письмом Финансово-Казначейского Управления администрации г.Смоленска от 19.10.2007 подтверждено, что Предприятие получало дотации (субсидии) на покрытие фактически полученных убытков, в связи с применением государственных регулируемых цен, установленных органами местного самоуправления на коммунальные услуги, а не в счет увеличения доходов, таким образом, добавленной стоимости не создается.

В соответствии с п.13 ст. 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

Государственной регулируемой ценой на коммунальные услуги, реализуемые Предприятием гражданам (потребителям), является тариф, по которому население должно было осуществлять оплату соответствующих услуг. Указанный тариф и является в рассматриваемом случае фактической ценой реализации. На 2004 год тарифы были утверждены решением Смоленского городского Совета от 30.01.2004 N 775, и в отношении услуг по отоплению и горячему водоснабжению уровень оплаты населением устанавливался в размере 80% от полной стоимости услуги. Решением Смоленского городского Совета от 04.02.2005 N 14 уровень оплаты услуг по отоплению в 2005 устанавливался в размере 90%, по централизованному горячему водоснабжению - 87,9% от полной стоимости услуги.

Реализация коммунальных услуг является объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ).

В соответствии со ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Согласно п. 2 ст.154 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды) при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

На основании Федерального закона от 22.07.05 N 119-ФЗ абзац 2 пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации изложен в следующей редакции: "При реализации товаров (работ, услуг) с учетом субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации".

Кроме того, введен абзац 3 следующего содержания: "Суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются".

Таким образом, воля законодателя, направленная на исключение из налогооблагаемой базы сумм, предоставленных бюджетом налогоплательщику в связи с применением последним регулируемых государством цен или с учетом гарантированных законами льгот, была скорректирована с учетом понятий "дотация", "субвенция", "субсидия", данных в Бюджетном кодексе Российской Федерации. В противном случае при буквальном толковании эта норма была бы неприменима, поскольку бюджет, который мог бы получить дотацию из бюджета другого уровня, непосредственно не реализует товары (работы, услуги) и не имеет налогооблагаемой базы для исчисления налога на добавленную стоимость.

Из положений п. 33.2 Методических рекомендаций по применению гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, следует, что суммы дотаций, предоставляемых из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Следовательно, суммы, полученные из бюджета в возмещение убытков от предоставления населению льгот по федеральному законодательству, не являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

В рассматриваемом случае налогоплательщик получал из бюджета г. Смоленска дотации на покрытие убытков (без НДС), связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством.

В этой связи в порядке абз. 2 п. 2 ст. 154 НК РФ определял налоговую базу по НДС исходя из государственных регулируемых цен реализации коммунальных услуг, т.е. не включая в нее суммы дотаций (субсидий), полученных из бюджета на покрытие убытка.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 30.01.2001 N 2-П фактическими плательщиками косвенных налогов, в том числе НДС, являются покупатели, а не бюджет субъекта Российской Федерации, который к ним не относится. Налог на добавленную стоимость является косвенным возмещаемым налогом, и он не может относиться ни на собственные источники (прибыль или убыток) налогоплательщика, ни на расходы местного бюджета (бюджета муниципального образования).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что у Предприятия не возникло обязанности по увеличению налоговой базы по НДС на сумму соответствующих бюджетных ассигнований.

Не может быть признана правомерной ссылка апелляционной жалобы на необходимость применения письма Финансово-казначейского управления Администрации г. Смоленска от 30.01.2007 N 81/19, которое по смыслу ст.ст.1, 4 НК РФ, ст. 13 п. 1 АПК РФ не относится к актам законодательства о налогах и сборах, тем более что согласно Постановлению Правительства от 13.08.1997 N 1009 "Об утверждении правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации" нормативные правовые акты издаются федеральными органами исполнительной власти в виде постановлений, приказов, распоряжений, правил, инструкций и положений. Издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается.

Довод жалобы, что бюджетные ассигнования выделялись налогоплательщику с учетом НДС, в нарушение ст. 65 АПК РФ не подтвержден надлежащим образом.

Также не принимается во внимание и ссылка налогового органа на ст. 149 НК РФ, поскольку субсидии не относятся к доходам от реализации, а, следовательно, устанавливать в отношении их специальное освобождение (льготу) не требуется.

Получение налогоплательщиком субсидий на покрытие убытка не является самостоятельной хозяйственной операцией. Субсидии представляют собой лишь внереализационный источник формирования собственных средств налогоплательщика и форму покрытия его фактического убытка (без НДС), возникающего в результате применения обязательных для налогоплательщика нормативных актов органа ценового регулирования.

Несостоятельной является ссылка налогового органа на то, что субсидии, выделенные МУП "Смоленсктеплосеть", в силу ст. 162 НК РФ подлежат включению в налоговую базу по НДС как средства, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Операции, которые рассматриваются в ст. 162 НК РФ, являются "дополнительными" по отношению к основным операциям, указанным в ст. ст. 153 - 158 НК РФ.

Из смысла подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ обязанности налогоплательщика включать эти суммы в налогооблагаемую базу по данному виду налога не вытекает, так как такие средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч. 4 ст.270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, не выявлено.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Смоленской области от 24.12.2007 по делу N А62-4979/2007 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

В.Н. Стаханова

Судьи

Н.А. Полынкина Е.Н. Тимашкова