Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июля 2008 г. N 20АП-1763/2008

г. Тула

07 июля 2008 г.

Дело N А62-2073/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 07 июля 2008 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Полынкиной Н.А., Игнашиной Г.Д.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Тимашковой Е.Н.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный N 20АП-1763/2008) ИФНС России по Промышленному району г.Смоленска

на решение Арбитражного суда Смоленской области от 20.03.08

по делу N А62-2073/2007 (судья Печорина В.А.)

по заявлению ООО ФСК "ВЕЖ"

к ИФНС России по Промышленному району г.Смоленска

о признании недействительным решения от 11.05.07 N 61,

при участии:

от заявителя: Перхурович Н.В. - юрисконсульт (доверенность от 17.01.07 N 61),

от ответчика: Лебедева А.В. - зам.нач.юротдела (доверенность от 19.09.06 N 03/29145), Бакшанская И.С. - гл.госналогинспектор (доверенность от 14.01.08 N 03/390),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью ФСК "ВЕЖ" (далее - ООО ФСК "ВЕЖ", Общество) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Промышленному району г.Смоленска (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 61 от 11.05.07.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 20.03.08 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения от 11.05.07 N 61 в части:

- предложения уплатить недоимку по НДС в размере 991 475 рублей, недоимку по НДФЛ в размере 3 080 376 рублей, недоимку по ЕСН в размере 12 128 313 рублей (п. 4.1. решения);

- предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год в размере 320 637,35 рублей (п. 4.2 решения);

- предложения уплатить сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 5 768 905 рублей (п.п. "а" п. 5 решения);

- исполнения обязанностей, установленных пунктом 6 решения;

- начисления пеней за нарушение сроков уплаты НДС в размере 67 059,14 рублей, НДФЛ в размере 1 766 739,51 рублей, ЕСН в размере 3 864 537,38 рублей (п.3 решения);

- начисления пеней за нарушение сроков уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 1 373 177,44 рублей (п.п. "б" п.5 решения);

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ч. ст.122 Налогового кодекса РФ, за неуплату НДС в виде штрафа в размере 198 295 рублей, предусмотренной ч.2 ст.116 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 10 000 рублей (п.2 решения).

В остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с судебным актом в части эпизодов "НДС" и "НДФЛ, ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование", Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит в этой части его отменить, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Согласно ч.5 ст.268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку Обществом возражений не заявлено, апелляционная инстанция проверяет решение суда только в обжалуемой части.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, изучив доводы, изложенные в жалобе, с учетом представленного отзыва, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что решение в обжалуемой части не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО ФСК "Веж" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности и полноты исчисления и уплаты ряда налогов и составлен акт проверки от 05.03.07 N З7ДСП).

По результатам проверки (с учетом проведения дополнительных мероприятий налогового контроля на основании решения от 06.04.07 N 5) принято решение от 11.05.07 N 61 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной ч.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС, в виде штрафа в размере 238 564,60 рублей, п.2 ст.116 Налогового кодекса РФ за нарушение срока подачи заявления о постановке на налоговый учет - в виде штрафа в размере 10 000 рублей.

Также указанным решением налогоплательщику предложено уплатить суммы доначисленных налогов - 16 200 164 рубля, начисленных пеней - 5 699 561 рубль, перечислить с бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 5 768 905 рублей.

ООО ФСК "Веж", полагая, что указанное решение принято налоговым органом с нарушением требований ст. 31, 83, 100, 101, 226, 237 Налогового кодекса РФ, нарушает права и законные интересы заявителя, так как возлагает дополнительные налоговые обязательства и влечет неправомерное привлечение к налоговой ответственности, обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая дело по существу и частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

"Эпизод НДС".

Как следует из материалов дела, по результатам проверки налоговым органом Обществу доначислен НДС за июль 2006 года в размере 171 175 рублей, за октябрь 2006 года в размере 820 300 рублей в результате "несоответствия данных бухгалтерского учета данным налоговых деклараций".

В силу п. 3 ст. 101 Кодекса в решении, принимаемом по результатам рассмотрения материалов проверки, излагаются обстоятельства совершенного налогового правонарушения, указываются документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты их проверки.

Кроме того, в п. 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в п. З ст. 101 Налогового кодекса РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, т.е. суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику.

Необходимые сведения должны быть отражены также и в акте проверки либо в приложениях к нему, необходимо наличие ссылок и на первичные бухгалтерские документы, что может позволить суду и налогоплательщику установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговые правонарушения, определить их характер.

Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы; неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 Кодекса).

В соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований настоящей статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа.

Как установлено судом, в оспариваемом решении налогового органа отсутствует подробная детализация сведений по данному эпизоду, нет ссылок на первичные бухгалтерские документы, в связи с чем невозможно установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговое правонарушение, определить их характер.

Кроме того, в ходе рассмотрения дела были установлены несоответствия данных, изложенных налоговым органом, фактическим обстоятельствам, в том числе: неверно указана сумма по налоговой декларации Общества за июль 2006 год, расхождение - 336 рублей (по декларации 72 300 рублей, в решении указано 71 964 рубля); неверно указана сумма уточненной декларации Общества за июль 2006 года (по первоначальной декларации уплате подлежал налог в размере 72300 рублей, по уточненной налоговой декларации 89 147 рублей, т.е. в связи с уточнением налоговых обязательств доплате подлежала сумма 16847 рублей, в то время как в решении налоговым органом указано, что уточненная декларация представлена Обществом к уменьшению налога на 55 543 рубля).

Противоречия содержатся и в самом тексте решения. Так, на странице 5 решения в абзаце 12 указано, что Инспекцией в ходе проверки установлено соответствие данных бухгалтерского учета Общества данным налоговых деклараций, представленных в Инспекцию, в абзаце 13 указано на несоответствие названных данных, при этом анализ таких расхождений, его причин и оснований Инспекцией не приведен.

В ходе рассмотрения спора о несоответствии ненормативного акта налогового органа закону суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции, исследовав все представленные сторонами доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, пришел к правильному выводу о том, что допущенные Инспекцией нарушения являются существенными, в связи с чем решение налогового органа, как несоответствующее положениям ст. 101 Налогового кодекса РФ, подлежит признанию недействительным в части доначисления НДС в размере 991 475 рублей, начисления пеней за нарушение сроков уплаты налога в размере 67 059,14 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что выводы суда о несоблюдении налоговым органом положений ст.101 НК РФ являются необоснованными, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

В ходе рассмотрения дела судом установлен факт допущения налоговым органом арифметических ошибок, за счет которых Обществу излишне доначислен НДС за июль 2006 года в сумме 72 636 руб. Данные имеющихся в Инспекции копий книг покупок и продаж за июль и октябрь 2006 года, отражающие суммы НДС, не соответствуют данным НДС, отраженным в решении налогового органа.

Как следует из акта выездной налоговой проверки и решения Инспекции, доначисление НДС в сумме 991 475 руб. имело место из-за выявленных в ходе проверки расхождений данных бухгалтерского учета налогоплательщика и данных налоговых деклараций. При этом анализ расхождения, его причин и оснований Инспекцией не проведен, конкретные операции, которые Обществом не были включены в налоговую базу, в решении не отражены.

В соответствии с п.1.11.3 Инструкции МНС РФ от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", действующей в спорный период, акт выездной налоговой проверки должен содержать ссылки на первичные бухгалтерские документы, при необходимости с указанием бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета. Наличие в акте проверки ссылок на первичные бухгалтерские документы является обязательным, поскольку ими должны быть подтверждены изложенные в акте факты.

Положениями ст.101 НК РФ предусмотрено, что по результатам выездной налоговой проверки сотрудники налоговых органов обязаны составить акт, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, ссылки на нормы закона, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Однако, в нарушение указанных норм, ни акт проверки, ни само решение не содержат ссылок на первичные бухгалтерские документы, доказывающие вину организации.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал на нарушение налоговым органом требований, установленных ст.101 НК РФ.

Эпизод "НДФЛ, ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование".

Согласно оспариваемому решению налогового органа основанием для доначисления налогов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование послужил вывод Инспекции о ведении Обществом "двойного учета" выплачиваемой заработной платы в период 2004 - 2005 гг.

В силу ст.209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается полученный налогоплательщиком доход.

Согласно п.1 ст.226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.

Согласно п.п.1 п.1 ст.235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В силу п.1 ст.236 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщикам в их пользу по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Положениями статей 56, 57, 67 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что трудовой договор между работником и работодателем заключается в письменной форме и содержит положения об условиях труда работника, в том числе размере заработной платы, при этом условия оплаты труда отнесены к существенным условиям трудового договора. Условия договора могут быть изменены только по соглашению сторон и в письменной форме. Следовательно, трудовой договор является надлежащим источником сведений о размере оплаты труда.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

Исходя из изложенного, основанием для доначисления НДФЛ и ЕСН могут являться достоверно установленные факты занижения налогоплательщиком объектов налогообложения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 05.07.05 N 301-О, условные методы расчета налоговой базы применяются только тогда, когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми физическими и юридическими лицами обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации. Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных названным Кодексом. При этом в соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Следовательно, свидетельские показания могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но должны быть использованы наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым органом.

Согласно ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

При этом при наличии противоречивых доказательств именно налоговый орган в силу п. 5 ст. 200 АПК РФ обязан доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения.

Согласно материалам дела в обоснование своей позиции Инспекция ссылается на свидетельские показания 69 работников предприятия; сведения органов статистики о средней заработной плате по отрасли в 2004, 2005 годах; сведения службы занятости о наличии вакансий на рынке труда строительных профессий; сведения службы занятости о размере заработной платы, предлагаемой ООО ФСК ".ВЕЖ" по имеющимся вакансиям; сведения о заработной плате некоторых работников Общества по предыдущему месту работы.

Между тем, как установлено судом, допрошенные в судебном заседании в качестве свидетелей Хохлов Ю.И., Ященко Е.С., Кириллов И.Ф. пояснили, что в ходе допроса в налоговом органе называли размер заработной платы по состоянию на 2006 год (размер заработной платы за 2004, 2005 год не помнят).

В соответствии с данными, представленными Территориальным органом Федеральной службы государственной статистики по Смоленской области от 10.01.07, средняя заработная плата работников предприятий, осуществляющих деятельность в области строительства, в 2004 году составляла 7006,1 рублей, в 2005 году - 8003,5 рублей. Однако указанные сведения содержат лишь усредненные показатели, в связи с чем не могут приняты в качестве прямых доказательств, подтверждающих доводы налогового органа.

Изложенное подтверждается и анализом сведений, представленных налоговому органу в ходе осуществления проверки Центром занятости населения города Смоленска, согласно которым предлагаемые различными работодателями выплаты работникам в строительной сфере колеблются от 1200 рублей до 12000 рублей.

В ходе осуществления мероприятий налогового контроля Инспекцией не установлены ни источники предполагаемых выплат заработной платы выше фактически отраженного в учете размера, ни сам факт ведения Обществом "двойного учета" заработной платы.

Каких-либо иных документов, достоверно подтверждающих факты совершения Обществом налоговых правонарушений, помимо вышеперечисленных, материалы выездной налоговой проверки не содержат.

Доказательств того, что достоверная информация содержится именно в этих документах, налоговым органом, в нарушение ст.65 АПК РФ, не представлено.

В силу положений ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Исследовав в совокупности все доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Инспекцией не представлено достоверных и безусловных доказательств того, что Общество, в нарушение ст.ст.210, 236, 237 НК РФ, при определении налоговой базы для исчисления ЕСН и НДФЛ не полностью учитывало доходы, выплачиваемые им в пользу физических лиц - работников.

На основании изложенного, довод заявителя апелляционной жалобы о законности доначисления указанных налогов отклоняется апелляционным судом как несостоятельный.

Остальным доводам налогового органа по данному эпизоду судом первой инстанции в ходе рассмотрения дела по существу дана надлежащая правовая оценка, с которой суд апелляционной инстанции согласен.

Иных доводов, способных повлечь за собой отмену обжалуемого судебного акта, апелляционная жалоба не содержит.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции следует признать законным и обоснованным.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 20.03.08 по делу N А62-2073/2007 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Н.А. Полынкина Г.Д. Игнашина