Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 февраля 2009 г. N 20АП-468/2009

г. Тула

26 февраля 2009 г.

Дело N А23-3029/2008А-14-202

Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 февраля 2009 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Игнашиной Г.Д.,

судей Тиминской О.А., Стахановой В.Н.,

по докладу судьи Игнашиной Г.Д.,

при ведении протокола судьей Игнашиной Г.Д.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России N 3 по Калужской области и апелляционную жалобу ОАО "Малоярославецхлебопродукт"

на решение Арбитражного суда Калужской области

от 8 декабря 2008 года по делу N А23-3029/2008А-14-202 (судья Смирнова Н.Н.)

по заявлению ОАО "Малоярославецхлебопродукт"

к МИФНС России N 3 по Калужской области

о признании недействительным решения от 30.06.2008 N 6,

при участии:

от заявителя: Кузнецова А.И. по доверенности, Кислициной В.В. по доверенности, Казакевич И.Н. по доверенности, Алексейцева С.А. - директора,

от ответчика: Клюевой Е.А. по доверенности, Сениной А.А. по доверенности, Антоновой Г.Б. по доверенности,

УСТАНОВИЛ:

дело рассмотрено после перерыва, объявленного в судебном заседании 24.02.2009.

Открытое акционерное общество "Малоярославецхлебопродукт" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Калужской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения налогового органа от 30.06.2008 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части представления переоформленных и исправленных счетов-фактур в количестве 11 штук по п. 1.1. резолютивной части решения в сумме 5 054, по п. 2.1.- 5 657 руб., по пп. 3.1. - 25 268 руб.; по эпизоду с представлением в суд исправленных счетов-фактур по п. 1.1 резолютивной части решения в сумме 48 351 руб., по п. 2.1. - 39016 руб., пп. 1 п. 3.1. -241 757 руб.; по эпизоду с выставлением счета-фактуры N 145 от 02.06.2007 по п. п.п. резолютивной части решения в сумме 909 руб., по п. 2.1. - 823 руб., по пп. 1 п. 3.1. - 4 546 руб.; по эпизоду с приобретением бороны по п. 1.1. резолютивной части решения в сумме 7078., по п. 2.1. - 14 169 руб., пп. 1 п. 3.1. - 35 390 руб.; по эпизоду с осуществлением оптово-розничной торговли по п. п. 1 резолютивной части решения в сумме 18 950 руб., по п. 2.1. - 86 168 руб., пп. 1 п. 3.1. - 173 902 руб.; по эпизоду с доначислением НДС из-за отсутствия подтверждающих документов за июль-август 2005 года по п. 1.1. резолютивной части решения в сумме 201 548 руб., по п. 2.1. - 502 691 руб., пп. 1 п. 3.1. - 1 007 742 руб.; по эпизоду с выставленными счетами-фактурами ЗАО "Малоярославецкое Зве-рохозяйство" на оплату электроэнергии по п. 1.1. резолютивной части решения в сумме 7 524 руб., по п. 2.1. - 6 757 руб., пп. 1 п. 3.1. - 37 620 руб.; по эпизоду с счетами-фактурами за электроэнергию по арендуемому помещению ООО "Приап" по п. 1.1 резолютивной части решения в сумме 10 344 руб., по п. 2.1. - 12 105 руб., пп. 1 п. 3.1. - 51 720 руб.; по эпизоду со счетами-фактурами ООО "ПродТехСервис" по п. 1.1 резолютивной части решения в сумме 10 909 руб., по п. 2.1. - 25 871 руб., пп. 1 п. 3.1. - 54 546 руб.; по эпизоду с доначислением НДФЛ в связи с компенсацией использования личного транспорта Ситовой Н.В. по пп.5 п. 1 резолютивной части решения в сумме 34 руб., по пп. 2 п. 3.1 - 1 690 руб.; по эпизоду с доначислением пени по НДФЛ по пп. 2 п. 2 резолютивной части решения в сумме 9 726 руб.; по эпизоду с доначислением налога на прибыль организаций в связи с осуществлением оптово-розничной торговли по пп. 3 п. 1 резолютивной части решения в сумме, в том числе в федеральный бюджет - 21 380 руб., в бюджет субъекта - 55 918 руб., по пп. 4 п.2. - в федеральный бюджет в сумме 30 194 руб., в бюджет субъекта - 83 067 руб., по пп. 3 п. 3.1. - в федеральный бюджет в сумме 106 900 руб., в бюджет субъекта - 287 809 руб.; по эпизоду с доначислением налога на прибыль в связи с нарушением п. 2. статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" по пп. 3 п. 1 резолютивной части решения в сумме, в том числе в федеральный бюджет - 9 455 руб., в бюджет субъекта - 25 455 руб., по пп. 4 п.2. - в федеральный бюджет в сумме 13 943руб., в бюджет субъекта - 37 540 руб., по пп. 3 п. 3.1. - в федеральный бюджет в сумме 47 273 руб., в бюджет субъекта - 127 273 руб.; по эпизоду с доначислением налога на прибыль в связи с неправомерным включением в расходы, уменьшающие доходы, суммы начисленной амортизации по основным средствам не используемым в производственных целях, и затраты по полученной электроэнергии за 2005 год по пп. 3 п. 1 резолютивной части решения в федеральный бюджет - 55 руб., в бюджет субъекта - 150 руб., по пп. 4 п.2. - в федеральный бюджет в сумме 51 руб., в бюджет субъекта - 137 руб., по пп. 3 п. 3.1. - в федеральный бюджет в сумме 278 руб., в бюджет субъекта - 750 руб.; по эпизоду с доначислением налога на прибыль в связи с неправомерным включением в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, затраты по электроэнергии, потребляемые объектами основных средств, которые использовались не по назначению за 2006 год по пп. 3 п. 1 резолютивной части решения в федеральный бюджет - 70 руб., в бюджет субъекта - 187 руб., по пп. 4 п.2. - в федеральный бюджет в сумме 54 руб., в бюджет субъекта - 146 руб., по пп. 3 п. 3.1. - в федеральный бюджет в сумме 347 руб., в бюджет субъекта - 936 руб. (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Калужской области от 08.12.2008 требования Общества удовлетворены частично.

Решение Инспекции от 30.06.2008 года N 6 признано недействительным в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 239 862 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 482714 руб. и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 1199312 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Инспекция обжаловала решение суда в апелляционном порядке в части удовлетворения требований налогоплательщика и просит это решение в указанной части отменить, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Общество возражало против доводов жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Общество в свою очередь также обжаловало решение суда в апелляционном порядке в части отказа в удовлетворении его требований и просит это решение в указанной части отменить, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Инспекция возражала против доводов жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, заслушав пояснения представителей, суд апелляционной инстанции полагает, что имеются основания для изменения решения суда первой инстанции на основании п.4 ч.1 ст. 270 АПК РФ.

Как установлено судом, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, результаты которой оформлены актом от 27.05.2008 N 5.

30.06.2008 Инспекцией принято решение N 6 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Калужской области от 18.08.2008 N 63-10/6493, принятым по апелляционной жалобе Общества, указанное решение было изменено.

Частично не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в обжалуемой части.

Признавая необоснованным привлечение Общества к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 5054 руб., доначисление ему НДС в сумме 25268 руб. и пени в сумме 5657 руб., суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой же статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В силу п. п. 1 и 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм налога, предусмотренных ст. 171 Налогового кодекса РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, производятся при наличии документов, приведенных в ст. 165 Налогового кодекса РФ, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, указанных в счетах-фактурах.

Судом установлено, что Обществом были выполнены все требования, предусмотренные указанными нормами, - товары и услуги поставлены на учет, приобретены для целей обложения НДС и для перепродажи, имеются выставленные контрагентами счета - фактуры, которые оплачены Обществом в полном объеме, что налоговым органом и не оспаривается.

Основанием для отказа заявителю в применении налоговых вычетов по НДС и доначислению НДС в сумме 25268 руб., пени в сумме 5657 руб. и штрафа в сумме 5054 руб. послужили выводы налогового органа о том, что в нарушение п.2 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Общество принимало к вычету (возмещению) суммы налога на добавленную стоимость (далее НДС) по счетам-фактурам, составленным и выставленным с нарушением порядка, установленного п.5 и п.6 ст. 169 НК РФ, а также в нарушение п. 14 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость регистрировало данные счета-фактуры в книгах покупок.

В судебном заседании налогоплательщиком были представлены исправленные и приведенные в соответствие с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации указанные счета-фактуры.

Положения гл. 21 НК РФ не запрещают вносить изменения в неправильно оформленный счет-фактуру или заменить такой счет-фактуру на оформленный в установленном порядке.

Порядок внесения исправлений в счет-фактуру, установленный Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. N 914, касается правил исправления неправильных записей, содержащихся в счете-фактуре, но не регулирует иные способы устранения недостатков.

В этой связи довод инспекции о том, что исправление счета-фактуры путем его замены противоречит нормам пункта 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства N 914 от 02.12.2000, не может быть принят во внимание.

Указанный подход соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике, в том числе изложенной в Определениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.09.08 N 11431/08, от 25.01.08 N 18035/07.

Судом установлено и не оспаривается налоговым органом, что представленные суду новые счета-фактуры отвечают требованиям ст. 169 НК РФ и не искажают информацию о произведенных хозяйственных операциях и их участниках. Факт оплаты и принятия на учет полученных Обществом товаров и услуг также не оспаривается.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 28.10.99 г. N 14-П, от 14.07.03 г. N 12-П, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства, а не только формальные условия применения правовой нормы.

При этом суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные Налоговым кодексом, или нет.

Таким образом, решение налогового органа в части привлечения Общества к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 5054 руб., доначисления ему НДС в сумме 25268 руб. и пени в сумме 5 657 руб. правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что Обществу необоснованно доначислен НДС в сумме 241757 руб., пени в сумме 39016 руб. и штраф по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 48351 руб.

Основанием для доначисления указанной суммы налога послужили следующие выводы налогового органа.

Часть счетов-фактур, по которым налогоплательщиком заявлен налоговый вычет за проверяемый период, оформлена ненадлежащим образом. В период налоговой проверки Обществом представлены налоговому органу исправленные и переоформленные счета-фактуры. Указанные счета-фактуры приняты Инспекцией, однако вычет предоставлен в том периоде, когда они были переоформлены.

Указанный вывод налогового органа является ошибочным.

Постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 г. N 14227/07 и от 03.06.2008 N 615/08 определена практика применения налогового законодательства по данному вопросу.

Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в названных постановлениях, право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) обусловлено производственным назначением, фактическим наличием приобретенных товаров (работ, услуг), их оприходованием и оплатой, в связи с чем суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия. Налоговый период применения налоговых вычетов связан с выполнением только названных условий, определяющих право налогоплательщика на такие вычеты. Последующее исправление счетов-фактур не влияет на правомерность отражения налогоплательщиком налоговых вычетов в том налоговом периоде, в котором выполнены установленные законом условия.

Таким образом, доначисление Обществу НДС в сумме 241757 руб., пени в сумме 39016 руб. и штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 48351 руб. произведено налоговым органом необоснованно.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым органом правомерно не принят к вычету НДС по счету-фактуре, выставленному Обществу ИП Каребиным В.П.

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Судом установлено, что в счете-фактуре N 145 от 02.06.2007, выставленном ИП Каребиным Виктором Петровичем, в качестве реквизитов свидетельства указано свидетельство о государственной регистрации индивидуального предпринимателя от 01.03.1992 N 543.

Согласно ч. 4 ст. 3 Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц" в случае неисполнения физическим лицом, зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя до вступления в силу настоящего Федерального закона, предусмотренной названной статьей обязанности государственная регистрация данного лица в качестве индивидуального предпринимателя с 01.01.2005 утрачивает силу.

В связи с вышеизложенным ИП Каребин В.П. обязан был пройти перерегистрацию в соответствии с федеральным законом и указать в счете-фактуре реквизиты нового свидетельства. В противном случае его государственная регистрация утрачивает силу.

Таким образом, поскольку в счете-фактуре N 145 от 02.06.2007, выставленном ИП Каребиным В.П., указаны реквизиты свидетельства N 543 от 22.12.1992, указанный счет-фактура содержит недостоверные сведения и в силу прямого указания п.2 ст. 169 НК РФ не может являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерном непринятии налоговым органом к вычету НДС в сумме 35389 руб. 82 коп. по счету-фактуре N 3064 от 13.14.2006, выставленному ОАО "Мособлагроснаб".

Как указывалось выше, в силу положений ст.ст. 171,172 НК РФ одним из оснований получения вычета по НДС является приобретение товаров, работ или услуг для целей обложения НДС либо для перепродажи.

Судом установлено, что Обществом предъявлен к вычету НДС по счету-фактуре N 3064 от 13.14.2006, выставленному ОАО "Мособлагроснаб" (НДС - 35389 руб. 82 коп.), в соответствии с которым заявителем приобретено основное средство - борона БДТ - Рязань.

Борона дисковая тяжелая БДТ-Рязань предназначена для рыхления и подготовки почв под посев, уничтожения сорняков и измельчения пожнивных остатков, обработки почв после вспашки и после уборки пропашных культур, для ухода за лугами и пастбищами.

В собственности у заявителя находятся земельные участки общей площадью 8 га, ранее относившиеся к землям сельскохозяйственного назначения.

Вместе с тем, на указанные участки с декабря 2007 года выданы свидетельства о государственной регистрации права, где категория земель указана, как земли населенных пунктов, разрешенное использование: для многоэтажной жилой застройки.

Земли, которые могли быть использованы Обществом для сельскохозяйственной деятельности, переданы с 01.01.2005 в безвозмездное пользование крестьянскому хозяйству "Агроэкология" на основании договора от 01.01.2005 N 23.

Каких-либо доказательств того, что заявителем спорная борона используется для деятельности, облагаемой НДС (в рассматриваемом случае - сельскохозяйственной деятельности), суду не представлено.

Довод жалобы о том, что в силу ст. 42 ЗК РФ на него возложена обязанность не допускать загрязнение, захламление, деградацию и ухудшение плодородия почв на землях соответствующих категорий и борона используется им для покоса земельного участка с кадастровым номером 40:13:03 09 07:0002, на котором находятся здания для кормов, производство которых является объектом обложения НДС, отклоняется.

Как следует из свидетельства о государственной регистрации права собственности на указанный земельный участок от 03.12.2007 серии 40КЯ N 184536, разрешенным использованием данного земельного участка является жилищное строительство. То есть в данном случае необходимость покоса данного участка с целью недопущения ухудшения плодородия почв не требуется.

Довод заявителя о том, что им осуществляется покос прилегающей территории, поскольку данная обязанность также возложена на него, отклоняется, поскольку обязанность по содержанию земель может быть возложена только на собственников или иных пользователей земельных участков.

Таким образом, налоговый орган правомерно не принял к вычету НДС в сумме 35389 руб. 82 коп. по счету-фактуре N 3064 от 13.14.2006, в силу чего Общество обоснованно привлечено к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7078 руб. и ему начислены пени в сумме 14169 руб.

Суд апелляционной инстанции полагает обоснованными выводы суда перовой инстанции о неправомерном применении заявителем при взаимоотношениях с Малоярославецкой центральной районной больницей специального налогового режима в виде ЕНВД.

Судом установлено, что заявитель в 2005 году осуществлял деятельность, облагаемую налогами как в общем порядке, так и с применением системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (розничная торговля).

По мнению налогового органа, в нарушение пп.1 п.1 ст.146 и п.1 ст.154 НК РФ проверяемая организация не включила в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за период с января по декабрь 2005 года стоимость товаров (продуктов питания), реализованных в Малоярославецкой центральной районной больнице, что повлекло неуплату НДС в сумме 173902 руб.

На указанную сумму недоимки налоговым органом начислены пени в сумме 86 168 руб. и Общество также привлечено к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 18950 руб.

Судом установлено, что между заявителем и муниципальным учреждением "Центральная районная больница Малоярославецкого района" заключен договор поставки N 1 продовольственных товаров от 02.04.2004 и дополнительное соглашение N 1 к нему, которым установлен безналичный порядок расчетов.

При этом Малоярославецкая центральная районная больница в течение 2005 года в конце месяца или в начале месяца, следующего за месяцем, в котором были реализованы продукты питания, перечисляла на расчетный счет Общества денежные средства с пометкой в платежном поручении "за продукты питания без НДС".

Согласно п.1 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Подпунктом 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ установлено, что система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

В ст. 346.27 НК РФ дано понятие розничной торговли для целей главы 26.3 НК РФ, согласно которому под розничной торговлей понимается продажа товаров за наличный расчет покупателям независимо от видов договоров, по которым производится торговля товарами.

Таким образом, при осуществлении деятельности по продаже товаров физическим или юридическим лицам за наличный расчет доход от такой деятельности подлежит обложению ЕНВД.

Как указано выше, заявитель в 2004-2005 годах осуществлял торговлю продуктами по безналичному расчету, оплата за которые поступала на расчетный счет Общества.

В соответствии с п.1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено данным кодексом.

В соответствии с п.3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым, финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О приоритет при уяснении значения налогового института. Понятия или термина отдается налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить их содержание путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (статья 8 Конституции Российской Федерации). Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения (п. 8 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Понятие розничной торговли содержится в статье 346.27 НК РФ, в которой отсутствуют ссылки на то, что розничной торговлей для целей обложения единым налогом на вмененный доход признается реализация товаров по договору розничной купли-продажи.

В силу ст. 11 НК РФ определение розничной купли-продажи, содержащееся в статье 492 Гражданского кодекса Российской Федерации, нельзя применять для целей обложения единым налогом на вмененный доход без учета особенностей, установленных главой 26.3 НК РФ.

При таких обстоятельствах в спорный период времени у Предпринимателя отсутствовали правовые основания для применения в целях исчисления и уплаты единого налога на вмененный доход понятия "розничная торговля", изложенного в Гражданском кодексе Российской Федерации.

Статьей 247 НК РФ определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 274 НК РФ установлено, что налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

К доходам в целях исчисления налога на прибыль в соответствии со пп. 1 п.1 статьи 248 НК РФ относятся доходы от реализации товаров.

Статья 249 НК РФ устанавливает, что в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Судом установлено, что в нарушение п. 1 ст. 249 НК РФ заявителем занижены доходы, полученные от реализации товаров (продуктов питания) по договору N 1 от 02.02.2004, поскольку Общество не включило в доходы выручку от реализации ранее приобретенных товаров (продуктов питания) за 2005 год в связи необоснованным применением специального налогового режима в виде ЕНВД, что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль.

С учетом вышеизложенного, поскольку продажа товаров за безналичный расчет налогоплательщиком в спорный период времени не относилась к розничной торговле, вышеуказанная деятельность заявителя подлежала налогообложению в общеустановленном порядке, вследствие чего ему обоснованно доначислен НДС в сумме 173902 руб., пени в сумме 86168 руб. Заявителю по данному эпизоду также правомерно доначислен налог на прибыль организаций, в том числе: в федеральный бюджет - 106900 руб., пени в федеральный бюджет в сумме 30194 руб.; в бюджет субъекта Российской Федерации - 287 809 руб., пени в сумме 83 067 руб.

Вместе с тем, арбитражный апелляционный суд не может согласиться с выводом суда первой инстанции о правомерном привлечении налогоплательщика к ответственности за несвоевременную уплату НДС по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 18950 руб. и ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль в виде штрафа, подлежащего зачислению в федеральный бюджет в размере 21380 руб., а также штрафа, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ в размере 57561 руб. по указанному эпизоду.

Статьей 106 НК РФ установлено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возложена на налоговые органы.

Согласно ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении правонарушения.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) в числе обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, признается, в частности, выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).

При наличии обстоятельств, указанных в п. 1 настоящей статьи, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 2 ст. 111 НК РФ).

Как установлено судом, при исчислении и уплате налога в спорный период (2005 г.) Общество руководствовалось разъяснениями, данными финансовыми органами.

Так, письмом от 02.08.2005 N 01-2-02/1086 ФНС России направлен запрос в Минфин РФ о разъяснении позиции по вопросам толкования предусмотренного ст. 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации понятия "розничная торговля".

По результатам рассмотрения данного вопроса Министерство финансов Российской Федерации письмом от 15.09.2005 N 03-11-02/37 сообщило, что согласно определению розничной торговли, приведенному в ст. 346.27 НК РФ, такой торговлей признается продажа товаров за наличный расчет, в том числе с использованием платежных карт. Следовательно, операции по реализации товаров с использованием любых иных форм оплаты, в том числе безналичной оплаты товаров в кредит, к розничной торговле для целей применения ЕНВД не относятся и должны облагаться налогами в общеустановленном порядке.

В то же время, с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ в понятие розничной торговли, а также противоречивого характера разъяснений Минфина России и ФНС России по указанным вопросам, считается возможным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы.

Письмом ФНС России от 21.09.2005 N ГИ-6-22/785@ названное Письмо Минфина РФ направлено территориальным органам ФНС для сведения и использования в работе с доведением Письма до сведения нижестоящих налоговых органов.

Таким образом, имеются обстоятельства, исключающие вину лица в совершении правонарушений, ответственность за которые установлена НК РФ, вследствие чего привлечение налогоплательщика к ответственности за несвоевременную уплату НДС по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 18 950 руб. и ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль в виде штрафа, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, в размере 21 380 руб. и штрафа, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ, в размере 57 561 руб. неправомерно.

Признавая необоснованным доначисление Обществу НДС в сумме 1007742 руб., пени в сумме 502691 руб. и привлечение заявителя к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 201548 руб., суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Основанием для доначисления указанной суммы НДС послужили выводы налогового органа об отсутствии подтверждающих налоговые вычеты на указанную сумму счетов-фактур, выставленных в адрес Общества.

Счета-фактуры, подтверждающие уплату НДС в указанной сумме, представлены Обществом в налоговый орган в качестве приложения к возражениям по акту налоговой проверки.

Суду налогоплательщиком представлены товарные накладные, приходные ордера и регистры синтетического учета.

Оценив в соответствии со ст. 71 АПК РФ представленные документы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что дефекты представленных счетов - фактур носят незначительный характер и, поскольку все остальные документы и условия, установленные ст.ст. 171,172 НК РФ, налогоплательщиком выполнены в полном объеме, обоснованно признал недействительным оспариваемое решение в части доначисления Обществу НДС в сумме 1007742 руб., пени в сумме 502691 руб. и привлечения заявителя к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 201548 руб.

Признавая обоснованным доначисление Обществу НДС в сумме 42166 руб., пени 18307 руб. и привлечение к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ виде штрафа в размере 8433 руб., суд первой инстанции правомерно исходил из того, что заявителем в подтверждение права на получение вычетов по НДС не представлены счета-фактуры и в силу ст.ст. 171,172 НК РФ заявитель не вправе предъявлять данные суммы налога к вычету.

Ссылка налогоплательщика на то обстоятельство, что часть счетов-фактур утрачена после их изъятия правоохранительными органами, судом отклоняется, поскольку обязанность подтверждать право на вычет первичной документацией положения НК РФ возложена на налогоплательщика, который вправе восстановить утраченные документы налогового учета. Документальных доказательств невозможности восстановления счетов-фактур налогоплательщиком суду не представлено.

Довод жалобы о том, что налогоплательщик не может нести ответственность за отсутствие счетов-фактур в случае их изъятия государственными органами, по названным основаниям не может быть принят во внимание.

Суд апелляционной инстанции полагает правомерным вывод суда первой инстанции о необоснованном доначислении Обществу НДС в сумме 37620 руб., пени в сумме 6757 руб. и привлечении заявителя к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7524 руб.

Основанием для доначисления указанной суммы НДС послужили следующие выводы Инспекции.

01.04.2006 между Обществом (абонент) и ЗАО "Малоярославецкое зверохозяйство" (поставщик) заключен договор энергоснабжения.

В силу п.2 ст. 539 ГК РФ договор энергоснабжения заключается с абонентом при наличии у него отвечающего установленным техническим требованиям энергопринимающего устройства, присоединенного к сетям энергоснабжающей организации, и другого необходимого оборудования, а также при обеспечении учета потребления энергии.

По мнению Инспекции, исходя из определения договора энергоснабжения, приведенного в ГК РФ, и определения энергосбытовой (энергоснабжающей) организации, приведенного в Федеральном законе от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике", энергосбытовой (энергоснабжающей) организацией может быть только организация, у которой имеется энергетическая сеть и основным видом деятельности которой является подача (продажа) в определенном режиме и количестве энергии потребителю.

При этом ЗАО "Малоярославецкое зверохозяйство" в рамках данного договора не может являться поставщиком (продавцом) электроэнергии, поскольку основным видом его деятельности является не продажа электроэнергии, а разведение животных. В то же время предметом вышеуказанного договора является не продажа (поставка) электрической энергии, а подключение силового кабеля к подстанции ЗАО "Малоярославецкое зверохозяйство". Данные доводы также изложены налоговым органом в своей апелляционной жалобе.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что поскольку налогоплательщиком выполнены все условия, установленные ст.ст. 171,172 НК РФ, что налоговым органом и не оспаривается, право налогоплательщика на налоговый вычет, в данном случае, не зависит от надлежащего оформления договорных отношений с его контрагентом.

Ссылка же на то обстоятельство, что счета-фактуры должны быть выставлены в адрес Общества не ЗАО "Малоярославецкое зверохозяйство", а ОАО "Калужская сбытовая компания", отклоняется, поскольку в силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету, а продавцом в данном случае выступает ЗАО "Малоярославецкое зверохозяйство".

Таким образом, доначисление Обществу НДС в сумме 37620 руб., пени в сумме 6757 руб. и привлечение его к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7524 руб. необоснованно.

Суд апелляционной инстанции также полагает правильным вывод суда первой инстанции о неправомерном доначислении налоговым органом Обществу НДС в сумме 51720 руб., пени в сумме 12 105 руб. и привлечении его к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10 344 руб.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужили выводы налогового органа о том, что в нарушение п. 2 ст. 171 НК РФ Общество принимало к вычету (возмещению) суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным с нарушением п. 2 ст. 170 НК РФ.

В обосновании названной позиции налоговый орган указал следующее.

В 2005 и 2006 годах между Обществом (арендодатель) и ООО "Приап" (арендатор) заключены договоры аренды нежилого здания с прилегающими площадками вместе с оборудованием, находящимся внутри здания.

В пп. 2.3. п. 2 договоров указано, что арендатор обязуется вносить арендодателю за пользование имуществом плату в размере 37200 рублей, в том числе НДС в сумме 5674,58 руб.

В пп. 2.4. п. 2 договора указано, что оплата использованной электроэнергии производится арендатором по показаниям счетчика прошлого месяца с предоплатой следующего.

Таким образом, стоимость используемой арендатором электроэнергии не включается в стоимость арендной платы.

При этом между данными организациями заключен договор энергоснабжения от 01.01.2006, в соответствии с которым Общество является поставщиком, а ООО "Приап" - абонентом.

По мнению налогового органа, поскольку по договору энергоснабжения приобретается именно энергия, а не результат ее использования в виде света, а перепродать другому лицу свет в собственном помещении невозможно, то отношения между арендатором и арендодателем в силу п.1 ст. 39 НК РФ не могут быть расценены как реализация электроэнергии и, соответственно, как операции, подлежащие обложению НДС. Данная позиция также изложена налоговым органом в своей апелляционной жалобе.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстацнии о неправомерности указанной позиции налогового органа.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав на территории Российской Федерации.

Согласно п. 22 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой" заключенное арендодателем и арендатором соглашение, устанавливающее порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, не может быть квалифицировано как договор энергоснабжения.

Поскольку в 2006 году стороны заключили отдельное соглашение, в котором определили порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, оговорив количество и стоимость необходимой арендатору электроэнергии, указанное соглашение в силу п. 22 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанной с арендой" является частью договора аренды, несмотря на то, что стороны назвали данный договор договором на поставку (отпуск) и потребление электрической энергии за плату.

Указанные арендные отношения в силу ст. 146 НК РФ являются объектом обложения НДС, в связи с чем доначисление налоговым органом Обществу НДС в сумме 51720 руб., пени в сумме 12 105 руб. и привлечение его к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10 344 руб. является необоснованным.

Ссылка же на то обстоятельство, что счета-фактуры должны быть выставлены в адрес Общества не ООО "Приап", а энергосбытовой организацией, отклоняется, поскольку в силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету, а продавцом в данном случае выступает ООО "Приап". Кроме того, как указано выше, договор от 01.01.2006 не является договором энергоснабжения.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что заявителю правомерно доначислен НДС в сумме 54546 руб., налог на прибыль организаций, пени в сумме 25871 руб. и он привлечен к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10909 руб.

Основанием для указанной суммы НДС по счету-фактуре N 12/08/05 от 13.08.2005, выставленной ООО "ПродТехСервис", послужили следующие выводы налогового органа.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля произведен осмотр помещения, находящегося по адресу регистрации ООО "ПродТехСервис", результаты которого зафиксированы в протоколе N 2 осмотра территорий, помещений, документов от 15.04.2008. При осмотре установлено, что по адресу: г. Обнинск, ул. Курчатова, 19а, офис 401 находится фирма ООО "Технософт".

Как следует из показаний директора указанной организации Грузда Сергея Марковича, фактически по указанному адресу ООО "ПродТехСервис" никогда не располагалось. В начале 2005 года между ООО "Технософт" и ООО ПродТехСервис" заключен договор о почтово-секретарском обслуживании сроком на 1 год, по которому всю почту, приходившую в адрес ООО "ПродТехСервис", пересылали по адресу: г. Малоярославец, пер. Калинина, 11 - адрес фактического места нахождения Общества.

По истечении срока действия договора ООО "ПродТехСервис" о продлении договора не заявляло и оплату за почтово-секретарское обслуживание не производило.

Как следует из письма Межрайонной инспекции ФНС России N 6 по Калужской области от 20.05.2008, ООО "ПродТехСервис" не исполнялась установленная налоговым законодательством обязанность по исчислению и уплате в бюджет НДС, так как с момента постановки на учет в инспекцию данная организация не отчитывается по НДС; платежи в бюджет по НДС организацией не уплачивались, вследствие чего карточка расчетов с бюджетом по НДС отсутствует; филиалов и обособленных подразделений организация не имеет; согласно учетным данным, руководителем и учредителем является Фролов Виктор Иванович, гражданин Белоруссии, проживающий по адресу: Беларусь, Могилевская обл., Климовичи, Нагорная ул., 11.

Кроме того, налоговым органом установлено, что генеральный директор ООО "ПродТехСервис" Фролов Виктор Иванович и главный бухгалтер ООО "ПродТехСервис" Кислицына Валентина Валерьевна подчинялись руководителю ОАО "Малоярославецхлебопродукт", являясь в период заключения договора и оформления документов должностными лицами организации заявителя.

Оценив указанные обстоятельства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по данному эпизоду.

В соответствии с пунктом 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Поскольку директор и главный бухгалтер ООО "ПродТехСервис" в период спорных хозяйственных операций являлись одновременно должностными лицами заявителя, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Общество должно было знать о допущенных ООО "ПродТехСервис" нарушениях в силу аффилированности, что в силу указанных разъяснений Пленума ВАС РФ является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Кроме того, у суда имеются основания для вывода о нереальности произведенных хозяйственных операций между Обществом и ООО "ПродТехСервис" ввиду следующего.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащимися в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.1998 N 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма N ТОРГ-12 "Товарная накладная". Судом установлено, что названные накладные Обществом представлены.

Вместе с тем, предоставление товарных накладных не является достаточным доказательством подтверждения факта хозяйственной операции. Данный вывод суд апелляционной инстанции основывает на следующем.

В соответствии с п. 3.1 договора N 12/08/05 от 13.08.05 поставка осуществлялась транспортом покупателя, то есть Обществом.

Статьи 785 и 791 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривают, что погрузка (выгрузка) груза осуществляется с соблюдением положений, установленных транспортными уставами и кодексами и издаваемыми в соответствии с ними правилами, с составлением товарно-транспортной накладной.

Инструкцией Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР N 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" установлено, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-Т. Товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

Из смысла названных актов следует, что именно ТТН подтверждает как факт получения груза от грузоотправителя, так и факт получения груза автомобильным транспортом от определенного поставщика, грузоотправителя, то есть полностью отражает конкретные факты хозяйственной деятельности.

При отсутствии товарно-транспортных сопроводительных документов, подтверждающих фактические обстоятельства транспортировки товарно-материальных ценностей, суд лишен возможности установить факты хозяйственных операций и доставки товара.

Товарная накладная не выступает в качестве самостоятельного документа, а рассматривается как неотъемлемая часть товарно-транспортной накладной.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что Обществом не доказан факт реальности хозяйственной операции, что в силу вышеприведенных положений законодательства является основанием для отказа в получении вычетов по НДС.

Доводы жалобы об отсутствии необходимости представлять товарно-транспортные накладные по названным основаниям отклоняются.

С учетом изложенного заявителю правомерно доначислен НДС в сумме 54546 руб., налог на прибыль, пени в сумме 25871 руб., он привлечен к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10909 руб.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции о правомерности доначисления налогоплательщику НДФЛ в размере 1690 руб.

Основанием для доначисления указанной суммы НДФЛ послужили выводы налогового органа о том, что по договору аренды транспортного средства, заключенного между Обществом и Ситовой Н.В., последняя предоставляла заявителю в пользование автомашину ВАЗ-21061 сроком на 9 месяцев (с 01.04.06 по 31.12.06). Договором аренды транспортного средства предусмотрена выплата Ситовой Н.В. арендной платы - в сумме 1200 рублей в месяц. Однако НДФЛ налогоплательщиком с указанной суммы НДФЛ не удерживался и в бюджет не перечислялся.

В соответствии с п.1 ст.24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

В соответствии с п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, поэтому обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Следовательно, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом и согласно пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ на нем лежит обязанность исчислить и уплатить соответствующую сумму налога.

Кроме того, в силу п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Таким образом, Инспекцией неправомерно доначислен Обществу НДФЛ в сумме 1690 руб., в связи с чем решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным.

Привлечение же налогоплательщика к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ по названному эпизоду является правомерным.

Доходы физических лиц, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, признаются объектом налогообложения и подлежат обложению налогом на доходы физических лиц по налоговой ставке 13 процентов, установленной п. 1 статьи 224 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В соответствии с пп. 4 п. 1 статьи 208 НК РФ для целей главы 23 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетные фонды) налогов.

Подпункт 1 п. 3 ст. 24 НК РФ обязывает налоговых агентов правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги.

Исчисление сумм налога на доходы физических лиц в соответствии с п. 2 ст. 226 НК РФ производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ.

Удержание начисленной суммы налога производится налоговым агентом непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, согласно п. 4 ст. 226 НК РФ.

Суммы исчисленного и удержанного налога налоговые агенты по общему правилу обязаны перечислить не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, является в силу ст. 123 НК РФ основанием для привлечения его к ответственности в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Разъясняя применение ст. 123 НК РФ, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 44 постановления N 5 от 28.02.2001 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что данное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика.

Судом установлено, что Общество производило выплату физическому лицу и у него имелась реальная возможность исчислить, удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в бюджет.

С учетом изложенного привлечение Общества к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ. в виде штрафа в размере 34 рублей обоснованно.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности доначисления Обществу пени по НДФЛ в сумме 9726 руб.

Основанием для доначисления указанной суммы пени по НДФЛ послужили следующие выводы налогового органа.

При проверке договоров займа, бухгалтерских регистров по счету 66, налоговых карточек, расходных кассовых ордеров установлено, что 11.12.2005 между Алексейцевым С.А. и Обществом заключен договор займа N 1, согласно которому Алексейцев С.А. передал заем организации в сумме 2980000 руб. Указанным договором предусмотрена также уплата Алексейцеву С.А. процентов за пользование займом.

11.12.2005 между Обществом и Кибекой А.И. был заключен договор займа N 2, согласно которому Кибека А.И. передал заем организации в сумме 1000000 руб. Указанным договором предусмотрена также уплата Кибеке А.И. процентов за пользование займом.

19.06.2006 Алексейцеву С.А. выплачены проценты в сумме 134000 руб., а 24.11.2006 и 27.11.2006 Алексейцеву С.А. выплачены проценты в сумме 50000 руб. и 36658,79 руб. соответственно.

24.11.2006 и 27.11.2006 Кибеке А.И. выплачены проценты в сумме 50000 руб. и 24046,59 руб. соответственно.

С указанных сумм Обществом налог на доходы физических лиц не исчислен, не удержан и в бюджет не перечислен.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как указано в статье 226 НК РФ, российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, приведенные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог, исчисленный в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

Эти действия производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно статье 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Пени - правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, и должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Кроме того, согласно пункту 6 статьи 75 НК РФ пени могут быть взысканы принудительно в порядке, предусмотренном статьями 46 - 48 НК РФ.

Такая позиция отражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 26.09.2006 N 4047/06, от 22.05.2007 N 16499/06.

Таким образом, оснований для признания необоснованным решения Инспекции в части начисления пени по НДФЛ в сумме 9726 руб. у суда первой инстанции не имелось.

Суд апелляционной инстанции полагает правомерным доначисление заявителю налога на прибыль, в том числе подлежащего уплате в федеральный бюджет в сумме 278 руб., в бюджет субъекта 750 руб.; пени в федеральный бюджет в сумме 51 руб., в бюджет субъекта - 137 руб., штраф в федеральный бюджет - 55 руб., в бюджет субъекта - 150 руб.

Согласно п. 1 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

При проверке регистров бухгалтерского и налогового учета за 2005 г., налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2005 г. установлено, что в нарушение п.1 ст.252 Налогового кодекса Российской Федерации проверяемая организация необоснованно включила в расходы суммы начисленной амортизации по объектам основных средств, находящихся на подсобном хозяйстве, которые не использовались по назначению в деятельности, направленной на получение дохода.

Так, в ходе проверки произведен осмотр территории подсобного хозяйства по адресу: г. Малоярославец, ул. Карижская, результаты которого оформлены протоколом N 4 от осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 16.04.2008.

В ходе осмотра налоговым органом выявлены объекты, не используемые организацией по назначению.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Общество в нарушение ст.252 НК РФ за 2005 год неправомерно включило в расходы, уменьшающие доходы, суммы начисленной амортизации по основным средствам (принадлежащим налогоплательщику на праве собственности), не используемым в производственных целях, направленных на получение дохода, облагаемого налогом на прибыль организации.

Так, в 2005 году Обществом в расходы включена исчисленная амортизация по домику для отдыха, а в 2006 году по зданию телятника, асфальтовой площадке, электролинии, зданию водопровода, домику для отдыха и бороне.

Вместе с тем, документального подтверждения того, что в 2005-2006 годах домик для отдыха использовался в деятельности, направленной на получение дохода, облагаемого налогом на прибыль, суду не представлено.

Таким образом, доначисление заявителю налога на прибыль, в том числе подлежащего уплате в федеральный бюджет в сумме 278 руб., в бюджет субъекта 750 руб.; пени в федеральный бюджет в сумме 51 руб., в бюджет субъекта - 137 руб., штраф в федеральный бюджет - 55 руб., в бюджет субъекта - 150 руб.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговый орган правомерно доначислил заявителю налог на прибыль, в том числе подлежащий уплате в федеральный бюджет в сумме 347 руб., в бюджет субъекта - 936 руб., пени в федеральный бюджет в сумме 54 руб., в бюджет субъекта - 146 руб., штраф в федеральный бюджет 70 руб., в бюджет субъекта - 187 руб.

Согласно договору электроснабжения от 01.04.2006г., заключенному проверяемой организацией с ЗАО "Малоярославецкое зверохозяйство", ЗАО "Ма-лоярославецкое зверохозяйство" поставляло электрическую энергию проверяемой организации на объекты подсобного хозяйства, которые не использовались в деятельности, направленной на получение дохода, облагаемого налогом на прибыль организаций (протокол N 4 осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 16.04.2008).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством.

В ходе проведенного налоговым органом при проведении проверки осмотра, оформленного протоколом N 4 от 16.04.2008, выявлены объекты, не используемые Обществом по назначению,в частности, домик для отдыха (как следует из пояснений Общества, домик для отдыха на подсобном хозяйстве (балансовая стоимость 40000 руб.), предприятием не используется), кирпичное здание свинарника (переоборудованное в жилое помещение для сотрудников заявителя и используемое в этом качестве).

Расходы на оплату электроэнергии по названным объектам Обществом включены в другие расходы, связанные с производством и реализацией товаров за 2006 год.

Вместе с тем, указанные затраты не могут быть включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку использование Обществом указанных зданий не направлено на извлечение дохода.

Доводы жалобы о том, что налоговым органом не подтвержден факт неиспользования Обществом указанных зданий для деятельности, направленной на извлечение дохода, судом отклоняется.

Приведенные в апелляционной жалобе факты (хранение в домике для отдыха инвентаря, взимание платы за проживание) доказательно не подтверждены, в силу чего не могут быть приняты судом во внимание.

Нарушений процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, влекущих по правилам ст. 101 НК РФ отмену решения налогового органа, судом апелляционной инстанции не установлено.

Рассмотрение возражений по акту выездной налоговой проверки состоялось 19.06.2008 в присутствии генерального директора Общества. Решение налоговым органом принято 30.07.2008 года, что обусловлено большим объемом материалов налоговой проверки. Каких-либо дополнительных мероприятий налогового контроля в период с 19.06.2008 по 30.07.2008 не производилось, следовательно, нарушений прав и законных интересов налогоплательщика допущено не было.

Поскольку апелляционная жалоба Общества удовлетворена частично, с Инспекции в его пользу подлежит взысканию 1000 рублей судебных расходов.

Руководствуясь п. 2 ст. 269, п.4 ч.1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Калужской области от 8 декабря 2008 года по делу N А23-3029/2008А-14-202 в части признания обоснованным привлечение ОАО "Малоярославецхлебопродукт" к ответственности за несвоевременную уплату НДС по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 18 950 руб., и ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль в виде штрафа, подлежащего зачислению в федеральный бюджет в размере 21 380 руб. и штрафа, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ в размере 57 561 руб. и доначисления ОАО "Малоярославецхлебопродукт" НДФЛ в размере 1690 руб. отменить.

Заявленные ОАО "Малоярославецхлебопродукт" требования в указанной части удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Калужской области от 30.06.2008 N 6 в части привлечение ОАО "Малоярославецхлебопродукт" к ответственности за несвоевременную уплату НДС по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 18 950 руб., и ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль в виде штрафа, подлежащего зачислению в федеральный бюджет в размере 21 380 руб. и штрафа, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ в размере 57 561 руб. и доначисления ОАО "Малоярославецхлебопродукт" НДФЛ в размере 1690 руб.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Калужской области в пользу ОАО "Малоярославецхлебопродукт" 1000 рублей судебных расходов.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

Г.Д. Игнашина

Судьи

О.А. Тиминская В.Н. Стаханова