Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11 июня 2008 г. N 07АП-2847/08

г. Томск

Дело N 07АП-2847/08

11.06.2008 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд

в составе: председательствующего Хайкиной С.Н.

судей: Е.А. Залевской, С.А. Зенкова

при ведении протокола судебного заседания судьей Е.А. Залевской

при участии:

от заявителя: Святич В.Г. - доверенность от 15.10.07г.

от ответчика: Иванова Ю.В. - доверенность от 09.01.08г., Бусалова Г.В. - доверенность от 09.01.08г.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 24.03.2008 года по делу N А45-2016/2008 по заявлению ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области о признании недействительным решения N 106 от 17.01.2008 года, (судья Тарасова С.В.)

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Научно-производственная компания "Катрен" (далее по тексту - ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен", заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области (далее по тексту - МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области, налоговый орган, ответчик) N 106 от 17.01.2008 года в части обязания удержать доначисленный налог на доходы физических лиц в сумме 270 816 руб., пени по налогу на доходы физических лиц - 77 084,91 руб.. штрафа по ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц в размере 54 163,20 руб. (требования уточнены в порядке статьи 49 АПК РФ).

Решением от 24.03.2008 года по делу N А45-2016/2008 Арбитражный суд Новосибирской области в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Новосибирской области от 24.03.2008 года ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" обратилось с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Новосибирской области от 24.03.2008 года по делу N А45-2016/2008 отменить, принять новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования.

В обосновании жалобы ее податель ссылается на то, что вывод суда первой инстанции о том, что приказ Генерального директора ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" N 02-15 от 01.02.2005 года не является локальным нормативным правовым актом, является необоснованным. Кроме того, вывод суда о том, что размер суточных выплачиваемых сверх минимальных размеров, установленных постановлением Правительства РФ, подлежит налогообложению по НДФЛ, является несоответствующим законодательству РФ.

В судебном заседании представитель ЗАО "НПК "Катрен" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе настаивал на ее удовлетворении.

Представители МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив в соответствии со ст. 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим отмене частично по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен", по результатам которой составлен акт N 106 от 04.12.2007 года, согласно которому за период с 22.02.2005 года по 01.02.2007 года ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" не были включены в доход работников Конобеева Л.В. (генеральный директор) и Спиридонова В.Н (исполнительный директор) суммы, превышающие норму суточных по командировочным расходам. Суточные в период командировок указанным лицам выплачивались в размере 6000 рублей в сутки.

Общая сумма доходов, не включенных в налогооблагаемую базу физических лиц, составила 2083202 руб. (за 2005 г. - 1022121 руб., за 2006 г. - 956172 руб., за январь 2007 г. - 104909 руб.).

Сумма не удержанного налога на доходы физических лиц составила 270816 руб. (за 2005 г.- 32876 руб., за 2006 г. - 124302 руб., за январь 2007 г.-13638 руб.).

Тем самым нарушен пункт 3 статьи 217, пункт 1 статьи 209, пункт 1 статьи 210 НК РФ.

Рассмотрев указанный акт и иные материалы выездной налоговой проверки начальник МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области вынес решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" N 106 от 17.01.2008 года.

В силу решения N 106 от 17.01.2008 года общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 54 163,20 руб., начислена пеня по НДФЛ в размере 77084,91 руб., а также Обществу предложено удержать и перечислить в бюджет доначисленный налог на доходы физических лиц в сумме 270 816 руб.

Не согласившись с решением в ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с требованием о признании его недействительным в указанной части.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции исходил из того, что приказ Генерального директора ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" N 02-15 от 01.02.2005 года не является локальным нормативным правовым актом и, следовательно, суммы командировочных выплат, превышающие установленные Правительством РФ размеры подлежат обложению НДФЛ.

Данный вывод суда признается Седьмым арбитражным апелляционным судом необоснованным на основании следующего.

В соответствии со статьями 209 - 210 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДФЛ признается доход налогоплательщика, полученный им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которым у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации) не подлежат налогообложению НДФЛ, в том числе компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком своих трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы.

Статья 165 Трудового кодекса Российской Федерации устанавливает, что работникам предоставляются гарантии и компенсации, в том числе в случаях, предусмотренных этим Кодексом и иными федеральными законами. При предоставлении гарантий и компенсаций соответствующие выплаты производятся за счет средств работодателя.

Согласно статьям 167 и 168 Трудового кодекса Российской Федерации при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя).

При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

Суд первой инстанции, определяя понятие локального нормативного правового акта, обоснованно выделил ряд его основных признаков, а именно:

- неоднократность применения;

- наличие волевого содержания;

- внутриорганизационный характер;

- распространение на неопределенный круг лиц.

Таким образом, локальный нормативный правовой акт это - нормативный акт в сфере трудовых отношений, действующий в пределах конкретной организации, принимаемый работодателем в пределах своей компетенции в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективными договорами, соглашениями, распространяющийся на неиндивидуально определенный круг работников организации, направленный на возникновение, прекращение или изменение прав и обязанностей.

Суд первой инстанции при принятии решения пришел к выводу, что приказ Генерального директора ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" N 02-15 от 01.02.2005 года, определяющий размер суточных не относиться к локальному нормативному правовому акту, а является распорядительным документом организации.

Данный вывод суда не является состоятельным на основании следующего.

Локальные нормативные акты не следует смешивать с организационно-распорядительной документацией и индивидуальными правоприменительными актами работодателя. От тех и других локальный нормативный акт отличается, как минимум, тремя признаками.

Во-первых, отсутствием персонально определенного или конкретного адресата и распространением сферы своего действия на весь коллектив или часть коллектива работников организации.

Во-вторых, локальный нормативный акт характеризуется многократностью своей реализации, предполагающей применение содержащихся в нем правил каждый раз, когда фактические условия или результаты труда работников совпадают с указанными в данном акте.

В-третьих, в ряде случаев для принятия локального нормативного правового акта требуется учет мнения представительных органов работников, в то время как организационно-распорядительная и правоприменительная деятельность работодателя, по общему правилу, осуществляется в одностороннем порядке.

Согласно приказа Генерального директора ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" N 02-15 от 01.02.2005 года размер командировочных для генерального директора и исполнительного директора составляет 6000 рублей в сутки.

Данный приказ не является индивидуально определенным, а распространяется на категорию работников (генеральный директор и исполнительный директор), направлен на многократное применение ( не содержит ограничений по виду командировки или указание на конкретную командировку), носит внутриорганизационный характер, направлен на возникновение прав и обязанностей.

Таким образом, приказ N 02-15 от 01.02.2005 года отвечает всем обязательным признакам локального нормативного правового акта, и, следовательно, его отнесение к распорядительным документам организации является необоснованным.

Следовательно, ссылка в апелляционной жалобе на то, что приказ Генерального директора ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" N 02-15 от 01.02.2005 года является локальным нормативным правовым актом, признается судом апелляционной инстанции обоснованной.

В приказе Генерального директора ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" N 02-15 от 01.02.2005 года определен размер суточных , который не может быть ниже размеров, установленных Правительством РФ для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Следовательно, для организаций, не финансируемых из федерального бюджета, нормы суточных устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом и ограничены только минимальным размером.

Установленный Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 минимальный размер суточных не может быть признан нормой суточных, применяемой в целях налогообложения дохода физических лиц. При превышении указанного размера суточных с работника не могут взиматься денежные средства в виде НДФЛ, если суточные выплачиваются в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом.

Кроме того, Постановление Правительства РФ от 02.10.02г. N 729 устанавливает размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, работникам организаций, финансируемых за счет федерального бюджета. Заявитель к числу таких организаций не относится.

Таким образом, довод апелляционной жалобы о том, что размер суточных выплачиваемых сверх минимальных размеров, установленных постановлением Правительства РФ, подлежит налогообложению по НДФЛ, является несоответствующим законодательству РФ, признается судом апелляционной инстанции необоснованным.

Кроме того, вывод суда первой инстанции о том, что указанный акт ухудшает положение всех остальных работников, не получающих суточные в размере 6000 рублей, так же признается судом апелляционной инстанции необоснованным, поскольку действующие трудовое законодательство РФ не запрещает устанавливать разный размер суточных для разных категории работников. Данный довод налогового органа не обоснован документально и не доказан. Действующее законодательство содержит примеры дифференцированного установления норм суточных для различных категорий работников (например: Распоряжение Правительства РФ от 03.10.2006г. N 1392-р " О выплате суточных в иностранной валюте гражданскому персоналу пограничных органов ФСБ РФ").

Командировочные расходы осуществляются в интересах не работника, а работодателя, так как согласно ст. 166 ТК РФ служебной является командировка по распоряжению работодателя для выполнения служебного поручения.

Согласно ст. 209 Кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком. По правилам ст. 41 Кодекса доходом налогоплательщика может быть признана только его экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

Суточные же представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

Следовательно, взимание с работника НДФЛ в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, неправомерно.

С учетом изложенного, ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" правомерно не были включены в налогооблагаемую базу НДФЛ командировочные расходы Конобеева Л.В. (генерального директора) и Спиридонова В.Н. (исполнительного директора) за период 2005-2007 года в размере 2083202 руб.

При изложенных обстоятельствах, доводы апелляционной жалобы признаются Седьмым арбитражным апелляционным судом обоснованными, а решение Арбитражного суда Новосибирской области от 24.03.2008 года по делу N А45-2016/2008 подлежащим отмене в части.

Согласно статьи 110 АПК РФ судебные расходы распределяются между сторонами пропорционально удовлетворенным требованиям.

Руководствуясь ст. 110, ст. 156, п.2 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 24.03.2008 года по делу N А45-2016/2008 отменить в части отказа в удовлетворении требований ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" о признании недействительным решения МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области N 106 от 17.01.08г. в части обязания удержать доначисленный налог на доходы физических лиц в сумме 270 816 руб., пени по НДФЛ в сумме 77 084,91 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 54 163,20 руб.

Принять по делу в указанной части новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области N 106 от 17.01.2008 года в части обязания ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" удержать доначисленный налог на доходы физических лиц в сумме 270 816 руб., привлечения ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению, в виде штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей перечислению в размере 54 163,20 руб., начисления суммы пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 77 084,91 руб.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области в пользу ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" судебные расходы в размере 3000 рублей.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области в пользу ЗАО "Научно-производственная компания "Катрен" судебные расходы в размере 1000 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу немедленно.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С.Н. Хайкина

Судьи

С.А. Зенков Е.А. Залевская