Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 марта 2009 г. N 17АП-885/09

г. Пермь

12 марта 2009 г.

Дело N А50-12229/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 10 марта 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 марта 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Грибиниченко О. Г.

судей Голубцова В.Г., Гуляковой Г.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.

при участии:

от заявителя ООО "Новая городская инфраструктура Прикамья": Балякиной О.В., паспорт 5703 645042, доверенность N 7 от 02.08.2006 года; Филимоновой М.П., паспорт 5707 036319, доверенность от 26.08.2008 года;

от заинтересованного лица ИФНС России по Индустриальному району г. Перми: Трутневой Е.А., удостоверение УР N 348234, доверенность N 12-00099 от 10.03.2009 года; Аликиной Т.В., удостоверение УР N 348785, доверенность N 12-03488 от 10.03.2009 года; Савельевой Н.В., паспорт 5704 432219, доверенность N 12-03487 от 10.03.2009 года;

от третьего лица ОАО "Энергетик-ПМ": не явились, извещены надлежащим образом;

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда;

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица ИФНС России по Индустриальному району г. Перми

на решение Арбитражного суда Пермского края от 29 декабря 2008 года

по делу N А50-12229/2008,

принятое судьей Зверевой Н.И.

по заявлению ООО "Новая городская инфраструктура Прикамья"

к ИФНС России по Индустриальному району г. Перми

третье лицо: ОАО "Энергетик-ПМ"

о признании недействительным решения в части,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Новая городская инфраструктура Прикамье" обратилось в арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения ИФНС России по Индустриальному району г. Перми N 16-7867дсп от 30.07.2008г. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 5 693351 руб., земельного налога в размере 868 401 руб., налога на добавленную стоимость в размере 632 509 руб., единого социального налога в размере 23 998 руб., налога на доходы физических лиц в размере 2 629982 руб., соответствующих пени и штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 562 179 руб.; по НДС в размере 41 271 руб. Кроме того, заявитель просит прекратить производство по делу в части, удовлетворенной решением Управления ФНС России по Пермскому краю N 18-23/241от 12.09.2008г., вынесенного по апелляционной жалобе.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 29 декабря 2008 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, согласно которой просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным решения N 16-7867дсп от 30.07.2008г. в части доначисления сумм налога на прибыль в размере 5 693 351 руб., земельного налога в размере 868 401 руб., НДС в размере 632 509 руб., ЕСН в размере 23 998 руб., НДФЛ в размере 2 629 982 руб., соответствующих пени и штрафных санкций. Указывает на нарушение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам по делу.

Обществом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, согласно которому доводы апелляционной жалобы заявитель считает несостоятельными и не подлежащими удовлетворению.

В судебном заседании представители заявителя и налогового органа на своих позициях настаивали, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее поддержали.

Третье лицо ОАО "Энергетик-ПМ" надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в заседание суда представителей не направило, письменного отзыва не представило, что в порядке п.3 ст.156, п.2 ст.200 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность оспариваемого судебного акта проверены в порядке ст. 266, ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, по итогам проведения выездной налоговой проверки общества налоговым органом составлен акт от 18.04.2008 года N 16-3859 (л.д. 1-272, т. 3), на основании которого и с учетом представленных заявителем возражений от 18.04.2008 года (л.д. 1-11, т. 4) вынесено решение N 16-7867дсп от 30.07.2008 года о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (л.д. 1-259, т. 2), которое решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю N 18-23/241 от 12.09.2008 года (л.д. 30-44, том 14) было изменено путем отмены в части доначисления налога на прибыль и НДС в отношении операций по проведению технического аудита и капитального ремонта арендованных основных средств, соответствующих пени и налоговых санкций, а также налоговых санкций по пункту ст. 122 НК РФ за неполную уплату земельного налога за 2003 и 2004 годы, налога на прибыль за 2004 год и НДС за февраль, март, апрель, июнь 2005 г. и прекращено производство по делу в данной части.

Не согласившись с решением налогового органа N 16-7867дсп от 30.07.2008 года в части, общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Арбитражный суд Пермского края, удовлетворяя заявленные требования, исходил из необоснованности и несоответствия положениям налогового законодательства решения налогового органа в обжалуемой заявителем части.

Оценив в совокупности собранные по делу доказательства, заслушав пояснения сторон, проанализировав нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом, заявитель, в целях налогообложения по налогу на прибыль, классифицировал компьютерные мониторы и процессоры как отдельные объекты основных средств и затраты на приобретение объектов, стоимостью менее 10 000 руб., единовременно списало на расходы, учитываемые в целях налогообложения.

Основанием для доначисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о том, что обществом, в нарушение ст. 258 НК РФ, единовременно списаны на расходы, уменьшающие доходы от реализации в целях налогообложения, стоимость приобретенных и списанных в производство 134 мониторов и 144 системных блоков, (стоимость которых составляет менее 10 000 руб.) в сумме 2 175 293 руб. (в том числе 2004 г.- 1 255189 руб.; 2005 г.- 920104 руб.).

Удовлетворяя заявленные требования общества в данной части, суд первой инстанции, пришел к выводам об обоснованности принятии налогоплательщиком к учету компьютерной техники и комплектующих к компьютерам в составе отдельных самостоятельных инвентарных объектов.

Выводы суда в данной части являются верными, обоснованными и соответствуют положениям законодательства.

Пункт 2 ст. 253 НК РФ предусматривает, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Пунктом 1 ст. 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со стороны полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Согласно ч. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Из анализа указанных норм амортизация не начисляется, т.е. не производится постепенного погашения стоимости основных средств, которые не отвечают вышеприведенным критериям, в связи с чем затраты на такое имущество учитываются единовременно.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации, не содержат требований о том, что основное средство должно быть комплексом конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое.

В соответствии с п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерством финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которым признается объект основных средств со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Под комплексом конструктивно сочлененных предметов понимается один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что приобретенная обществом компьютерная техника имеет разное функциональное назначение и разные сроки полезного использования; не является комплексом конструктивно сочлененных предметов, так как не монтируется на едином фундаменте; не является единым целым с процессором, может выполнять свои функции одновременно с несколькими процессорами; стоимость отдельно каждого из приобретенных обществом объектов компьютерной техники, комплектующих для компьютерной техники, составляет менее 10 000 руб.

Кроме того, апелляционный суд считает необходимым отметить то, что налоговым органом в ходе проведения проверки конкретное количество объектов основных средств, в которых использовались комплектующие детали, на которые должна начисляться амортизация, не установлено; доказательств использования комплектующих по отдельности не представлено.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции дано верное суждение о неправомерном не принятии налоговым органом в составе расходов налогоплательщика при исчислении налога на прибыль затрат по приобретению системных блоков и мониторов в сумме 485 270 руб.

Согласно п. 1 ст. 4 Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996г. N 129-ФЗ организации обязаны вести бухгалтерский учет и составлять первичные бухгалтерские документы в соответствии с требованиями законодательства по бухучету. Согласно п. 18 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (в редакции действовавшей в 2004-2005 г.) "объекты основных средств стоимостью не более 10000 руб. _подлежат списанию сразу". Следовательно, с точки зрения ведения бухгалтерского учета, движение таких активов должно оформляться унифицированными документами, предназначенными для учета основных средств, что и было выполнено заявителем.

В Налоговом кодексе Российской Федерации отсутствуют правила формирования объектов амортизируемого имущества по аналогии с правилами формирования объектов основных средств в бухгалтерском учете, в связи с чем, суд приходит к выводу, что единицей амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль является единица товароматериальных ценностей: мониторы, системные блоки и т.д.

На основании изложенного, ссылка налогового органа, содержащаяся в апелляционной жалобе, на понятие основного средства и правила формирования инвентарного объекта основных средств, используемых в законодательстве по бухгалтерскому учету, являются неправомерными и отклоняются судом апелляционной инстанции.

Таким образом, с учетом выше изложенного, заявителем в целях налогообложения правомерно классифицированы мониторы и процессоры как отдельные объекты основных средств и затраты на приобретение объектов стоимостью менее 10 000 руб. обоснованно единовременно списаны на расходы, учитываемые в целях налогообложения.

Налоговым органом, согласно апелляционной жалобе, обжалуется решение суда первой инстанции, и в части признания недействительным решения налогового органа по не принятию затрат в виде лизинговых платежей по договорам финансовой аренды (лизинга) в сумме 702 099 руб.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, лизинговые договора заключены с ЗАО "Новогор-Прикамье" Пермский филиал, ООО ТД "Новогор-Прикамье", ООО "Финлизинг" (л.д. том 17-18). Предметом договоров лизинга были: машина илососная КО -524, машина для очистки канализационных сетей марки КО 514-1, оборудование связи, автомобили, экскаватор марки ЭО 2621 ВЗ, оргтехника, водяная ловушка и фильтр, вакуумный регулятор, система дозирования газа, и др.

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 29.10.1998г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге) предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению сторон.

В соответствии с указанной нормой Федерального закона стороны при заключении договора лизинга должны определить, у кого предмет лизинга будет зачитываться на балансе в бухгалтерском учете. Таким образом, сторонам при заключении договора лизинга предоставлено право определить, какая из сторон будет учитывать в налоговом учете предмет лизинга как амортизируемое имущество, и начислять по нему амортизацию.

На основании п. 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.

Согласно ст. 247 Налогового кодекса РФ прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Из п. 1 ст. 252 НК РФ следует, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходы налогоплательщика, понесенные им, могут уменьшать полученные организацией доходы при условии, что данные расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса по этому имуществу амортизации.

В соответствии с п. 7 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и(или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Как установлено судом и материалами дела подтверждается, имущество, переданное в лизинг, находится на балансе лизингодателя, который и производит начисление амортизации. Налоговым органом данное обстоятельство не оспаривается.

Поскольку, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а поэтому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Данная правовая позиция изложена в определении Конституционного Суда РФ от 04.07.2007 N 320-О-П.

В соответствии с позицией Конституционного Суда РФ налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех предприятий, которые участвуют в многостадийном процессе уплаты налогов в бюджет. В определении от 16.10.2003г. N 329-О, определении от 25.07.2001г. N 138-О, в налоговом законодательстве установлена презумпция добросовестности налогоплательщика, и обязанность по доказыванию обратного возлагается на налоговый орган.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Учитывая изложенное, исследовав доказательства и обстоятельства по делу, суд первой инстанции пришел к выводам о том, что производственная направленность расходов (спорные затраты понесены предприятием в связи с осуществлением его основной деятельности, соответственно, целью общества при несении указанных затрат было получение экономической выгоды) и реальность их несения подтверждаются материалами дела и не оспаривались налоговым органом, в связи с чем у последнего отсутствовали правовые основания для признания произведенных расходов экономически необоснованными.

Суд апелляционной инстанции находит указанные выводы суда обоснованными, соответствующими положениям действующего законодательства.

Достаточных доказательств, подтверждающих мнимость указанных выше сделок, в материалах дела не имеется, налоговым органом не представлено. Напротив, исследовав имеющиеся в материалах дела документы, суд приходит к выводу о реальности хозяйственных операций, соответствующих действительному экономическому смыслу лизинга, в связи с тем, что при заключении договоров лизинга стороны предусмотрели в них все существенные условия , установленные законодательством; каждая из сторон договоров лизинга достигла обусловленные ими результаты; все налоги были уплачены, в т.ч. и с повышенной выручки, связанной с лизинговыми платежами; налогоплательщик фактически оплатил не покупную стоимость товара, а лизинговую стоимость имущества; документы, подтверждающие заключение и исполнение договоров, представлены обществом, в связи с чем доводы налогового органа об отсутствии экономической обоснованности понесенных расходов, за счет искусственного придания данным сделкам вида лизинговых соглашений, введения в цепочку операций по приобретению имущества искусственного посредника, увеличения налогоплательщиком суммы налоговых вычетов по НДС за счет НДС с дополнительных платежей в составе лизинговых платежей сверх стоимости лизингового имущества, характерных для лизинговых операций, вместо налогообложения операций по приобретению необходимого имущества непосредственно у поставщика с реальным содержанием договоров и получил необоснованную налоговую выгоду по НДС, подлежат отклонению.

Кроме того, как верно отметил суд первой инстанции, общество интересовала скорейшая проблема обновления основных фондов, ООО "Новогор-Прикамье" пришло на рынок коммунальных услуг в конце 2000 г. Состояние коммунальной сферы требовало одномоментных значительных вложений, превышающих сумму оборотных средств. Таких денежных средств у ООО "Новогор-Прикамье" не было.

Покупка нескольких единиц основных средств не могла решить проблемы обновления фондов, в связи с чем совершение лизинговых сделок позволило существенно увеличить объем закупаемого оборудования.

Факт использования имущества приобретенного по договорам лизинга в производственных целях не оспаривается налоговым органом.

Обоснованность расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не может оцениваться налоговым органом исходя из целесообразности, рациональности и эффективности, т.к. в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 1 Конституции РФ) налогоплательщик самостоятельно осуществляет ее на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Доказательств, свидетельствующих о наличии недобросовестности в действиях налогоплательщика, как доказательств взаимозависимости обществ, а также того, что отношения между ними оказывают влияние на условия или экономические результаты их деятельности, в том числе на условия предоставления налогового вычета, отнесения в расходы по налогу на прибыль в материалах дела не содержится, суду не представлено.

Наличие собственных денежных средств у ООО "Новогор-Прикамье" на момент покупки для приобретения оборудования не противоречит законодательству (п.1 ст. 4 Закона "О финансовой аренде (лизинге) от 29.10.98г. N 164-ФЗ, п.4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами _".

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о соблюдении заявителем требований налогового законодательства, при учете произведенных по договору финансовой аренды лизинговых платежей, в соответствии с положениями подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, в составе прочих расходов для целей налогообложения в сумме 702 099 руб., сумма НДС в размере 632509 руб. отнесена к вычету согласно ст. 171, 172 НК РФ

Выводы суда в данной части являются верными, обоснованными, соответствующими положениям Налогового законодательства, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены оспариваемого судебного акта в данной части.

Ссылка заявителя, содержащаяся в отзыве на апелляционную жалобу, о нарушении налоговым органом при вынесении решения положений, установленных ст. 101 НК РФ, отклоняется, поскольку существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов проверки, являющихся основанием для отмены решения налогового органа, не усматривается, права на защиту своих интересов всеми предусмотренными законодательством способами, общество не было лишено.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, основанием для доначисления налога на прибыль явились выводы инспекции о том, что налогоплательщик необоснованно списал в состав внереализационных расходов при формировании резерва по сомнительным долгам в 2005 г. по задолженности ОАО "Энергетик-ПМ" за превышение нормативов сброса загрязняющих веществ в систему водоотведения г. Перми.

В результате полного и всестороннего исследования обстоятельств и доказательств по делу (условий договора, заключенного с ОАО "Энергетик-ПМ", учетной политики заявителя, актов отбора проб, справок-расчетов и переписки), суд первой инстанции установил наличии задолженности на момент включения в резерв по сомнительным долгам и об ее соответствии критериям ст. 266 НК РФ, в связи с чем суд пришел к выводу о правомерности включения заявителем задолженности в резерв по сомнительным долгам.

В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки установленные договором.

Налогоплательщик вправе принять решение о создании резерва по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ.

Такой резерв создается в отношении любой задолженности перед налогоплательщиком, возникшей в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (п.3 ст. 366 НК РФ). Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризационной дебиторской задолженности.

В соответствии с условиями договора N 101500 от 12.11.2003г., заключенного между ООО "Новогор-Прикамье" и ОАО "Энергетик-ПМ" (л.д. 92-102, том 15), заявитель обязан отпускать Абоненту питьевую воду и принимать от него сточные воды, а Абонент обязан производить оплату за водопотребление и водоотведение, а также за превышение нормативов сброса загрязняющих веществ в систему горканализации.

Согласно п. 2.1 договора стороны по его исполнению обязались руководствоваться Правилами приема сточных вод в централизованную систему коммунальной канализации г. Перми, утвержденными Решением Пермской городской Думы N 128 от 24.12.2002г. (далее Правила)., которые приняты сторонами, как документ императивного характера. Процедура отбора сточных вод Абонентов с целью определения качества их сточных вод регламентирована разделом 5 Правил.

В связи с внесением изменений в указанные Правила объем сточных вод в целях начисления платы за сброс загрязняющих веществ со сточными водами с превышением нормативов сброса с 09.04.2004г. определяется на основании Порядка взимания платы за сброс сточных вод и загрязняющих веществ в системе канализации населенных пунктов Пермской области, утвержденного Указом Губернатора Пермской области N 167 от 29.08.2003г. (по соответствующей формуле п.2.2 Порядка).

В соответствии с пунктом 4.3. договора документом позволяющим определить объем сброшенных Абонентом стоков является - маршрутный лист с показателями приборов учета, подписываемый Абонентом в момент снятия показаний представителем Заявителя, осуществляемого по окончании расчетного периода. Документом, позволяющим определить качество в соответствии с разделом 5 Правил приема является - акт отбора проб сточных вод абонента, подписываемый представителями Заявителя и Абонента.

Дальнейшая процедура начисления Абоненту платы за превышение нормативов сброса от Абонента не зависит, осуществляется Заявителем (Водоканалом) в одностороннем порядке. В результате чего появляется справка-расчет, в которой отражается размер платы за превышение нормативов сброса и которая направляется в адрес Абонента.

В силу установленного Порядка и содержания договора суд пришел к выводу о том, что моментом оказания заявителем услуги по принятию сточных вод с превышением нормативов сброса Абоненту является момент составления акта отбора проб и маршрутного листа, но так как стоимость оказанной услуги определяется только справкой - расчетом, именно в момент составления справки-расчета (что подтверждено учетной политикой Заявителя и не опровергнуто налоговым органом), у Абонента возникает задолженность перед заявителем по оплате за превышение нормативов сброса. Все остальные документы, возникающие при начислении и взыскании платы за превышение нормативов сброса являются производными и не могут влиять на момент оказания услуги.

Порядок оплаты данного вида платы предусмотрен п.6.6 договора путем предъявления заявителем в банк Абонента платежных требований. Наличие платежных требований не влияет на момент возникновения у Абонента задолженности перед заявителем.

Кроме того, истребование задолженности у Абонента подтверждается письмами с требованием оплаты, которые направлены заявителем в адрес Абонента, т.к. на его расчетном счете отсутствовали денежные средства (л.д. 88,91, том 15).

Задолженность ОАО "Энергетик-ПМ" в размере 22 529910 руб. возникла на основании актов отбора сточных вод от 14.09.2004г., 22.12.2004г., 31.03.2005г. Справки расчеты по этим актам были составлены и представлены Абоненту в период с 24.12.2004г. по 12.09.2005г., что подтверждено ОАО "Энергетик-ПМ", как третьим лицом, участвующим в судебном заседании суда первой инстанции.

Таким образом, включение заявителем указанной задолженности в резерв по сомнительным долгам- 31.12.2005г. соответствует нормам НК РФ.

Как установлено судом первой инстанции, услуги по договору были оказаны именно в том периоде, который зафиксировал акт отбора. В этот момент невозможно определить стоимость услуги, ее можно определить только после определения степени загрязнения стоков. Поскольку момент определения выручки в такой ситуации не определен законодательством, налогоплательщик установил его в учетной политике, т.е. в момент составления справки-расчета, что не противоречит ст. 266 НК РФ.

Доводы налогового органа о том, что документом, фиксирующим образование задолженности, является счет-фактура, предъявленный к оплате, на основании чего инспекция приходит к выводу, что срок возникновения дебиторской задолженности составляет менее 45 дней, поэтому суммы задолженности по счетам-фактурам не должны включаться в расчет резерва по сомнительным долга для целей налогообложения при исчислении налога на прибыль в 2005 г., подлежат отклонению в силу того, счет-фактура является документом налогового учета при расчете НДС и не может служить основанием для определения элементов налогообложения по налогу на прибыль (определением момента формирования задолженности) и основанием для формирования резерва по сомнительным догам. Поэтому дата предъявления счета-фактуры не равнозначна дате оказания услуг.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что резерв по сомнительным долгам был создан ООО "Новая городская инфраструктура Прикамье" в соответствии с приказом об учетной политике общества и требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, доказательств обратного налоговым органом не представлено и в материалах дела не содержится.

Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления земельного налога, ЕСН, НДФЛ, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что на момент вынесения решения (30.07.2008г.) по итогам выездной налоговой проверки истек срок взыскания доначисленных за 2003 г., 2004 г. налогов, а также НДС за налоговые периоды 1 полугодия 2005 г. и начисленных пеней.

Выводы суда, в данной части являются не обоснованными, в силу следующего.

В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 87 НК РФ установлено, что целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Как определено в п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ N 5 от 28.02.2001 при толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой.

Таким образом, положения Налогового законодательства, ограничевая налоговые органы трехлетним, подлежащим проверке периодом, регламентирует дальнейшие действия налоговых органов, которые они обязаны принять по результатам выездной налоговой проверки (статьи 46, 47, 101 НК РФ), в том числе по взысканию недоимки и пеней.

В силу ст. 113 НК РФ, лишь не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течении которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года.

На основании выше изложенного апелляционный суд приходит к выводу о том, что ст. 113 НК РФ устанавливается давностный срок для привлечения к ответственности, а не для уплаты доначисленных налогов и пеней по результатам проведения проверки.

Как верно указал суд первой инстанции, налоговым органом, при доначислении НДФЛ, неправомерно не была учтена переплата по месту нахождения юридического лица (бюджет г. Пермь) при наличии недоимки по месту нахождения обособленного подразделения бюджет Пермского района (при неверном указании кода ОКАТО).

Выводы суда в данной части являются верными и обоснованными, в силу того, что положения Налогового законодательства не содержат такого основания для признания налога неуплаченным как неправильное указание кода ОКАТО в случае поступления подлежащих уплате сумм налога в соответствующий бюджет.

Таким образом, с учетом выше изложенного, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения налогового органа в части доначисления земельного налога и ЕСН, в остальной части решение суда подлежит оставлению без изменения, поскольку судом в данной части исследованы все обстоятельства по делу и всем документам дана надлежащая оценка.

Доводы апелляционной жалобы, по эпизодам, не связанным с отмененной частью судебного акта, судом апелляционной инстанции отклоняются, как основанные на неверном толковании норм материального права, не обоснованные и не содержащие указаний на обстоятельства, позволяющие переоценить выводы суда первой инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, п.п. 1, 2 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 29 декабря 2008 года отменить в части признания недействительным решения ИФНС России по Индустриальному району г.Перми от 30.07.2008 года N 16-7867дсп в части доначисления земельного налога в размере 868 401 рублей (в том числе за 2003-2004 г.г.), единого социального налога в размере 23 998 рублей.

В удовлетворении указанных требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

О. Г. Грибиниченко

Судьи

В. Г. Голубцов Г. Н. Гулякова