|
г. Чита
|
Дело N А58-3904/08
|
Резолютивная часть постановления объявлена 05 февраля 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 11 февраля 2009 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Доржиева Э.П.,
судей: Лешуковой Т.О., Ячменева Г.Г.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аюшиновой Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заявителя по делу индивидуального предпринимателя Матюшовой И.Н. на Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 08.12.2008г. по делу N А58-3904/08, по заявлению индивидуального предпринимателя Матюшовой И.Н. к Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным решения налогового органа (суд первой инстанции Е.Б. Бадлуева),
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Кузьмина А.Е. (доверенность от 26.12.2008г. б/н);
от налогового органа: Попова Л.И. (доверенность от 11.01.2009г. N 05/43).
от УФНС по РС (Я): не явился, извещен.
установил:
Индивидуальный предприниматель Матюшова И.Н. обратилась в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным решения от 07.04.2008г. N 13/18 в части налога на добавленную стоимость, пеней по налогу на добавленную стоимость, налоговых санкций за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, уплачиваемому индивидуальными предпринимателями, единому социальному налогу за 2004, 2006 году, соответствующих пеней, налоговых санкций за неуплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2004,2006 годы, требования от 23.06.2008г. N 757.
Решением от 08.12.2008 года суд частично удовлетворил заявленные требования, в обоснование указав, что округление числовых показателей указанного удельного веса до целых чисел привело к неправомерному доначислению НДФЛ, ЕСН, НДС, соответствующих пеней и штрафных санкций. Для правильного применения пропорции должны учитываться сопоставимые экономические показатели, т.е. стоимость товаров, реализуемых в режиме оптовой торговли, следует учитывать без налога на добавленную стоимость.
Не согласившись с указанным решением, индивидуальный предприниматель Матюшова И.Н. обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить. Считает, что требования предпринимателя правомерны, добросовестность предпринимателя подтверждается результатами камеральных налоговых проверок за период с 2004 по 2007 годы, в результате которых нарушения налогового законодательства не выявлялись. С 01.01.2006г. для вычета входного налога на добавленную стоимость факт оплаты поставщикам не учитывается. Из решения суда не усматривается, какие именно суммы (оплаченные или нет) приняты к учету. При вынесении решения судом не учтен срок исковой давности взыскания налогов за период 3 года. Фактически не исследовано, включены ли в стоимость товара транспортные расходы, расходы по арендным платежам, коммерческим услугам, издержки обращения и иные затраты. В части определения доли оптовых продаж в общем объеме продаж стоимость товара, проданного оптом, и стоимость товара, проданного в розницу, следует учитывать с НДС. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы. Пояснил, что ИП Матюшова И.Н. применяла НДС при реализации товара как в розницу, так и оптом. Согласно ст.168 НК РФ часть вычетов возмещается через розничную цену, а вторая часть - через оптовую продажу. Таким образом, в расчете пропорции необходимо учитывать обе части. Налоговым органом был применен меньший процент (14%), чем применяла ИП Матюшова И.Н. (16,6%). Кроме того, налоговым органом был округлен процент, без указания сотых долей. За 3 года налоговым органом проводилось 15 камеральных проверок, по результатам которых нарушения налогового законодательства ИП Матюшовой И.Н. не выявлены. При вынесении решения судом не учтен срок исковой давности взыскания налогов за период в 3 года. Фактически не исследовано, включены ли в стоимость товара транспортные расходы, расходы по арендным платежам, коммерческим услугам, издержки обращения и иные затраты. Судом в отношении требования от 23.06.2008г. N 757 не вынесено никакого решения. В этой части заявленные требования не уточнялись.
Представитель налогового органа не согласился с доводами апелляционной жалобы. Пояснил, что исходя из уточнений от 06.11.2008г., 14.11.2008г. и 17.11.2008г., налогоплательщик обжалует только решение, а не требование об уплате налогов. В ходе проверки установлено, что при определении суммы профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и ЕСН, налоговых вычетов по НДС, в связи с отсутствием раздельного учета по данным видам деятельности, предприниматель составлял пропорцию, учитывая стоимость товаров, реализованных, как в розницу, так и оптом, с включением НДС, что привело к неправильному определению пропорции. Для правильного применения пропорции стоимость товаров, реализуемых в режиме оптовой торговли, следует учитывать без налога на добавленную стоимость. Все расходы налогоплательщика были приняты. Налогоплательщик мог быть введен в заблуждение по причине того, что в решении налогового органа указан "закуп товара". Закуп товара включает все расходы, как связанные непосредственно с закупом товара, так и не связанные с ним, такие как расходы на аренду, электроэнергию, охрану, транспортные расходы, оборудование. Все условия права на вычет по НДС предпринимателем были соблюдены. Отказано в принятии к вычету было только в связи с неправильным определением пропорции. Проведение камеральных проверок не исключает возможности проведение выездной налоговой проверки и по ее результатам корректировать налоговые обязательства налогоплательщика. Решение о проведении проверки вынесено 04.12.2007г., следовательно, в силу прямого указания п.3 ст.89 НК РФ инспекцией правомерно проверено 3 календарных года (2004-2006). С решением суда первой инстанции согласны, просят оставить его без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Представитель УФНС по РС (Я) в судебное заседание не явился, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, что подтверждается почтовым уведомлением от 22.01.2009г. Руководствуясь пунктом 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного представителя УФНС по РС (Я).
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела и проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Матюшовой Ирины Николаевны, в ходе которой установлено: неполная уплата налога на доходы физических лиц в сумме 2 8777 632 руб., в том числе: за 2004 год - 959 823 руб., за 2005 год - 719 992 руб., за 2006 год - 1 197 817 руб.; неполная уплата единого социального налога в сумме 452 130 руб., в том числе: за 2004 год - 156 154 руб., за 2005 год - 110 768 руб., за 2006 год - 185 208 руб.; неполная уплата единого социального налога, уплачиваемого работодателями в сумме 103 680 руб., в том числе за 2005 год - 46 080 руб., за 2006 год - 57 600 руб., неполная уплата налога на добавленную стоимость 7 285 165 руб., в том числе за январь 2004 год - 60 410 руб., февраль 2004 год - 67 494 руб., март 2004 года - 122 999 руб., апрель 2004 года - 90 763 руб., май 2004 года - 121 870 руб., июнь 2004 года - 61 566 руб., август 2004 года - 167 766 руб., сентябрь 2004 года - 66 413 руб., ноябрь 2002 года - 62 010 руб., декабрь 2004 года - 1 236 964 руб., январь 2005 года - 70 408 руб., март 2005 года - 1.21 707 руб., апрель 2005 года - 83 264 руб., май 2005 года - 58 536 руб., июнь 2005 года - 141 857 руб., июль 2005 года - 104 326 руб., август 2005 года - 170 637 руб., сентябрь 2005 года - 70 529 руб., октябрь 2005 года - 165 567 руб., ноябрь 2005 года - 294 161 руб., январь 2006 года - 186 038 руб., февраль 2006 года - 26 444 руб., март 2006 года - 265 274 руб., апрель 2006 года - 206 858 руб., май 2006 года - 84 997 руб., июнь 2006 года - 136 574 руб., июль 2006 года - 335 268 руб., август 2006 года - 77 145 руб., октябрь 2006 года - 265 509 руб., ноябрь 2006 года - 204 038 руб., декабрь 2006 года - 193 038 руб., январь 2007 года - 425 184 руб., февраль 2007 года - 588 027 руб., март 2007 года - 333 361 руб., апрель 2007 года - 395 237 руб., июнь 2007 года - 170 350 руб., июль 2007 года - 256 459 руб., август 2007 года -195 385 руб., сентябрь 2007 года - 239 275 руб., октябрь 2007 года -245 422 руб., ноябрь 2007 года - 116035 руб.; неперечиеление налоговым агентом удержанного налога на доходы физических лиц в сумме 11 706 руб., в том числе за 2004 год - 3 363 руб., за 2005 год - 8 343 руб.; исчисление в завышенных размерах налога на добавленную стоимость 100 386 руб., в том числе: за июль 2004 года -9 349 руб., за октябрь 2004 года - 66 578 руб., за декабрь 2005 год - 11 755 руб., за май 2006 года - 12 704 руб., что нашло отражение в акте проверки от 29.02.2008г. N 13/11.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, акта выездной налоговой проверки от 29.02.2008г. N 13/11 и возражений к акту заместителем начальника налогового органа вынесено решение от 07.04.2008г. N 13/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налогов в результате занижения налоговой базы, в том числе: за неуплату налога на доходы физических лиц в виде взыскания штрафа в сумме 383 561 руб., за неуплату единого социального налога в виде взыскания штрафа в сумме 75 056 руб., за неуплату налога на доходы физических лиц в виде взыскания штрафа в сумме 1 206 957 руб.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполное перечисление налога на доходы физических лиц в виде взыскания штрафа в сумме 1 669 руб.; предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление сведений в налоговый орган в виде взыскания штрафа в сумме 300 руб.; предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление налоговой декларации по единому социальному налогу в виде взыскания штрафа в сумме 138 240 руб. Пунктом 2 резолютивной части указанного решения начислены пени по состоянию на 07.04.2008г. в сумме 2 620 292,31 руб., в том числе: за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 605 639 руб., за несвоевременную уплату единого социального налога в сумме 112 686 руб., несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 898 699 руб., за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 3 268,31 руб. Пунктом 3.1 резолютивной части указанного решения Предпринимателю предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 10 730 313 руб., в том числе: по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 877 632 руб., единому социальному налогу в сумме 555 810 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 7 285 165 руб., налогу на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым органом в сумме 11 706 руб. Предложено уплатить названные суммы штрафов, пеней и налогов. Пунктом 5 указанного решения Предпринимателю предложено уменьшить налог на добавленную стоимость в размере 100 386 руб., в том числе за 2004 год в сумме 75 928 руб. (июль - 9 349 руб., октябрь - 66 578 руб.), за декабрь 2005 года в сумме 11 755 руб., за май 2006 года в сумме 12 704 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, Предприниматель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия). Решением от 11.06.2008г. N 19-20/37/06819 Управление оставило жалобу без удовлетворения.
Определением от 02.12.2008г. производство по делу в части признания недействительным Решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия)от 11.06.2008г. N 19-20/37/06819 прекращено, в связи с отказом от заявленных требований в этой части.
На основании решения от 07.04.2008г. N 13/18 предпринимателю выставлено требование от 23.06.2008г. N 757, которым предложено в срок 08.07.2008г. уплатить 10 629 927 руб. налогов, в том числе: налог на добавленную стоимость со сроком уплаты 07.04.2008г. в размере 7 184 779 руб., единый социальный налог со сроком уплаты 07.04.2008г. в сумме 555 810 руб., налог на доходы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность со сроком уплаты 07.04.2008г. 2 8777 632 руб., налог на доходы физических лиц со сроком уплаты до 07.04.2008г. в размере 11 706 руб.; 2 620 29231 руб. пени, в том числе: по налогу на добавленную стоимость в размере 1 898 699 руб., по единому социальному налогу в сумме 112 686 руб., налогу на доходы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность 605 639 руб., налогу на доходы физических лиц 3 268,31 руб.; 1 805 783 руб. налоговых санкций, в том числе по налогу на добавленную стоимость в размере 1 206 957 руб., по единому социальному налогу в размере 213 296 руб., налогу на доходы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, в размере 383 561 руб., по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 300 руб., налогу на доходы физических лиц в размере 1 805 783 руб.
Не согласившись с указанным решением и требованием налогового органа, Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными в названной части.
ИП Матюшова И.Н. в проверяемый период осуществляла реализацию товаров оптом и в розницу, следовательно, при реализации товаров в розницу она являлась плательщиком единого налога на вмененный доход, а при реализации оптом - плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога.
Из оспариваемого решения следует, что основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужило неверное определение предпринимателем доли налога на добавленную стоимость, подлежащей вычету, для доначисления ЕСН и НДФЛ - неверное определение налогоплательщиком удельного веса расходов, подлежащих вычетам.
Так, предприниматель при определении суммы профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и ЕСН, налоговых вычетов по НДС по товарам, реализованным как оптом, так и в розницу, составлял пропорцию, учитывая стоимость товаров, реализованных оптом, с включением налога на добавленную стоимость. Налоговый орган при составлении пропорции налог на добавленную стоимость из стоимости товара, реализованного оптом, исключал, в связи с чем инспекцией был применен меньший процент (14%), чем применяла ИП Матюшова И.Н. (16,6%).
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В соответствии с пунктами 1, 6 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога, при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы).
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, из которой следует, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Нарушений предпринимателем положений статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой инспекцией при выездной проверке не установлено и в оспариваемом решении не отражено.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость налогоплательщиками, переведенными по одному виду деятельности на уплату единого налога на вмененный доход.
Анализ вышеназванных норм налогового законодательства в их совокупности, свидетельствует о том, что в общей стоимости товара, отгруженного за налоговый период, стоимость товара, реализованного в розничной торговле, заложена без налога на добавленную стоимость, а стоимость товара, реализованного оптом, - с включением налога.
Вместе с тем, принимая во внимание, что для правильного определения пропорции в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации должны учитываться сопоставимые экономические показатели, при определении сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычетам при реализации облагаемых этим налогом товаров в режиме оптовой торговли, осуществляемой индивидуальным предпринимателем, уплачивающим, кроме того, единый налог на вмененный доход по розничной торговле, для обеспечения сопоставимости показателей в указанной пропорции стоимость товаров, реализуемых в режиме оптовой торговли, следует учитывать без налога на добавленную стоимость.
Таким образом, при определении удельного веса расходов по товарам, реализованным в оптовой и розничной торговле, налогоплательщик, составляя пропорцию, неправомерно учитывал стоимость товаров с включением налога на добавленную стоимость. При этом налоговая инспекция при составлении пропорции обоснованно исключала налог на добавленную стоимость из стоимости товара, реализованного оптом.
Доводы предпринимателя о том, что в данном случае необходимо было применить положения п.7 ст.3 Налогового Кодекса РФ, подлежат отклонению по следующим основаниям.
Согласно пункту 6 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах и (или) сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить. Пунктом 7 данной статьи установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" от 28.02.2001 N 5, обращая внимание на пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, указал, что при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы.
Таким образом, при применении пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо учитывать, что неустранимыми могут быть признаны лишь те сомнения, которые невозможно устранить, несмотря на использование всех известных методов толкования законов: грамматического, логического, исторического и иных методов.
Из логического толкования пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в системе с нормами Кодекса, регулирующими порядок определения пропорции для исчисления других налогов, уплачиваемых лицами, совмещающими различные налоговые режимы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу, что воля законодателя в данном случае не была направлена на то, чтобы при определении пропорции налог на добавленную стоимость включался в стоимость товаров.
Согласно главе 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - единый налог) предусматривает замену уплаты ряда налогов, в том числе налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) - пункт 4 статьи 346.26 Кодекса. Уплата организациями единого налога, кроме замены уплаты налога на имущество организаций и единого социального налога, предусматривает также замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом)
