Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июля 2008 г. N 17АП-4153/08

г. Пермь

09 июля 2008 г.

Дело N А60-2415/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 8 июля 2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 09 июля 2008 г.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Савельевой Н.М.

судей Мещеряковой Т.С., Ясиковой Е.Ю.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Калмаковой Т.А.

при участии

от заявителя ОАО "Сухоложский огнеупорный завод": Захваткин Г.А. -представитель по доверенности от 6.06.2008г.

от ответчика Межрайонной ИФНС России N 19 по Свердловской области: Демина М.А. -представитель по доверенности от 10.01.2008г.

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы: ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" (заявителя по делу) и Межрайонной ИФНС России N 19 по Свердловской области (ответчика по делу)

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 29.04.2008г.

по делу N А60-2415/2008

принятое судьей Пономаревой О.А.

по заявлению: ОАО "Сухоложский огнеупорный завод"

к ответчику: Межрайонной ИФНС России N 19 по Свердловской области

о признании недействительным решения

установил:

ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 19 по Свердловской области N 2 от 16.01.2008г. в части доначисления налога на прибыль за 2005-2006г.г. в сумме 610 091руб. в связи с исключением из состава расходов: 1) убытков, полученных от списания сумм безнадежных долгов в размере 400 408руб.; 2) убытков, связанных с деятельностью цеха общественного питания общества в размере 2 141 643руб., а также пеней в сумме 19 495руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 33 046руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 29.04.2008г. заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2005 год в сумме 96 097руб., соответствующих пеней и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" (заявитель по делу), не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, просит в апелляционной жалобе его отменить в указанной части и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований полностью, ссылается на неправильное применение судом нормы статьи 275.1 НК РФ в части порядка списания убытка, полученного налогоплательщиком от деятельности столовой, при исчислении налога на прибыль за 2006 год. Полагает, что при определении понятия "специализированная организация", суд необоснованно руководствовался Временными методическими указаниями о порядке определения основного вида деятельности хозяйствующих субъектов_, утвержденными приказом Госкомитета РФ по статистике N 8 от 22.01.2004г., так как они утверждены только в статистических целях, носят ведомственный характер, не опубликованы, не прошли регистрацию в Минюсте РФ, не содержат прав и обязанностей для хозяйствующих субъектов. Полагает, что судом при вынесении решения в части пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ не учтена имеющаяся переплата налога на прибыль в федеральный бюджет в сумме 18 745руб. Несмотря на проведенную по требованию суда сверку между налоговым органом и налогоплательщиком, суд в резолютивной части решения не учел ее результаты, оформленные актом совместной сверки.

В остальной части общество просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения, так как основанием для списания в расходы дебиторской задолженности ООО "Альянс-2" в сумме 400 408руб. послужил факт ликвидации указанной организации, который подтверждается свидетельством о внесении записи в ЕГРЮЛ 2.03.2005г. В связи с чем, все обязательства указанного юридического лица перед заявителем прекратились (ст.419 ГК РФ), принудительное истребование суммы дебиторской задолженности с этого дня стало невозможным, долг обоснованно был признан безнадежным ко взысканию (п.2 ст.266 НК РФ).

Налоговый орган (ответчик по делу), не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявленных требований, просит решение суда в указанной части отменить и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, за исключением эпизода, связанного с выявленной переплатой налога на прибыль в федеральный бюджет в сумме 18 745руб. В указанной части налоговый орган согласен с выводом суда, что пеня, доначисленная без учет имеющейся переплаты, подлежит уменьшению. Инспекция оспаривает выводы суда об обоснованном списании обществом в 2005 году суммы дебиторской задолженности ООО "Альянс-2" 400 408руб., так как с момента получения искового заявления налогового органа о ликвидации ООО "Альянс-2" налогоплательщик не предпринял мер по взысканию задолженности, а также не оспорил впоследствии решение арбитражного суда о ликвидации юридического лица, в связи с чем, отсутствуют основания для признания указанного долга безнадежным и его списании в расходы по налогу на прибыль в 2005 году.

В остальной части решение суда просит оставить без изменения, апелляционную жалобу ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" без удовлетворения. Полагает, что налогоплательщик не доказал соблюдение условий, предусмотренных ст.275.1 НК РФ для списания убытка в целях налогообложения, так как организации, с которыми производил сравнение налогоплательщик - ЗАО "НП "Сухоложскасбестцемент" (создано в целях производства асбоцементных листов и асбоцементных труб) и ООО "ОСК "Сосновый бор" (создано в целях осуществления лечебно-профилактической деятельности) не являются "специализированными организациями", для которых деятельность по использованию объектов подсобного хозяйства, ЖКХ, объектов социально-культурной сферы, учебно-курсовых комбинатов и иных аналогичных производств и служб является основной.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросу соблюдения ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" (далее - ОАО "СОЗ", общество) налогового законодательства за период 2005-2006г.г.

По результатам проверки составлен акт N 59 от 4.12.2007г. и вынесено решение N 2 от 16.01.2008г., согласно которому ОАО "СОЗ" доначислен налог на прибыль за 2005 год в сумме 96 097руб. в связи с необоснованным списанием дебиторской задолженности ООО "Альянс-2" в сумме 400 408руб., за 2006 г. в сумме 513 992руб., в связи с необоснованным отнесением для целей налогообложения убытка, полученного от деятельности столовой в сумме 2 141 643руб., а также соответствующие пени и штраф по п.1 ст.122 НК РФ.

Полагая, что решение налогового органа в указанной части является незаконным и необоснованным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования в части списания ОАО "СОЗ" во внереализационные расходы дебиторской задолженности ООО "Альянс-2", суд первой инстанции исходил из того факта, что указанная организация ликвидирована по решению суда, исключена из ЕГРЮЛ в 2005 году, следовательно, долг является безнадежным ко взысканию и уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль 2005 года в соответствии с подп.2 п.2 ст.265 НК РФ.

Налоговый орган в апелляционной жалобе, не оспаривает наличие дебиторской задолженности ООО "Альянс-2" в сумме 400 408руб. перед заявителем и подтверждает факты ликвидации указанной организации в 2005 году по иску инспекции и ее исключение из ЕГРЮЛ в 2005 году, однако полагает, что ОАО "СОЗ" не были предприняты меры по истребованию у должника суммы задолженности в установленном порядке до ликвидации и не оспорено решение арбитражного суда об удовлетворении иска о ликвидации ООО "Альянс-2".

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и отклоняются по следующим основаниям.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью в силу главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину, произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой НК РФ.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст.252 НК РФ).

В соответствии с п.п.2 п.2 ст.265 НК РФ в целях налогообложения к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п.2 ст.266 НК РФ).

Из анализа указанных норм следует, что наряду со списанием долгов, по которым истек срок исковой давности, списание долгов в связи с ликвидацией организации-должника, является самостоятельным основанием для списания безнадежных долгов. При этом списание дебиторской задолженности во внереализационные расходы законодательством не ставится в какую-либо зависимость от наличия действий налогоплательщика (организации-кредитора) по взысканию долга с должника. Условием для такого списания, как правильно указал суд первой инстанции, является безнадежность долга, его нереальность ко взысканию.

Как следует из материалов дела, ОАО "СОЗ" списал в 2005 году безнадежный долг ООО "Альянс-2", в связи с его ликвидацией, в сумме 400 408руб. ООО "Альянс-2" являлось держателем 400 408 штук акций заявителя номинальной стоимостью 1 рубль.

В соответствии со статьей 419 Гражданского кодекса РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица.

Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в единый государственный реестр юридических лиц ( ч.8 ст.63 ГК РФ).

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. N 34н, дебиторская задолженность по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Таким образом, с целью списания безнадежного долга в связи с ликвидацией должника, у налогоплательщика должны быть документы, подтверждающие наличие дебиторской задолженности и обоснованность ее списания на убытки предприятия - решение суда о ликвидации, свидетельство об исключении должника из ЕГРЮЛ, приказ директора о списании.

Судом установлено, что наличие дебиторской задолженности ООО "Альянс-2" перед заявителем в сумме 400 408руб., возникшей по состоянию на 1.01.2004г. подтверждается актом сверки состояния расчетов по состоянию на 31.12.2003г. и налоговым органом не опровергается. Остальные документы - решение Арбитражного суда Свердловской области о ликвидации ООО "Альянс-2" по делу А60-30067/2004 от 25.11.2004г., свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ серии 66 N 004299325 от 2.03.2005г., распоряжение директора N 127 от 5.07.2005г. "О списании дебиторской задолженности ООО "Альянс-2", подтверждают обоснованность списания безнадежного долга на убытки общества, имеются в материалах дела и были представлены налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки налоговому органу.

Учитывая, что налоговым законодательством разрешено относить на расходы любые документально подтвержденные безнадежные долги в связи с ликвидацией организации-должника, независимо от того, была ли данная сумма истребована организацией-кредитором, следовательно, доводы налогового органа о непринятии мер ОАО "СОЗ" по взысканию долга и не оспариванию решения суда о ликвидации должника, отклоняются, как противоречащие положениям Главы 25 Налогового кодекса РФ и необоснованно ограничивающие право налогоплательщика при формировании налоговой базы учесть безнадежный долг. В связи с изложенным, решение суда в указанной части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части налога на прибыль за 2006 год в сумме 513 992руб., суд пришел к выводу о необоснованном отнесении ОАО "СОЗ" для целей налогообложения убытка, полученного от деятельности столовой в сумме 2 141 643руб.72коп., в связи с несоблюдением условий, предусмотренных для их отнесения в расходы ст. 275.1 НК РФ.

ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" оспаривает в апелляционной жалобе указанные выводы суда, полагает, что обоснованно сравнивал показатели стоимости услуг, оказываемых столовой, расходы на ее содержание и условия оказания услуг с показателями таких "специализированных организаций" как ЗАО "НП "Сухоложскасбоцемент" и ООО "ОСК "Сосновый бор", так как одним из видов их деятельности является также "деятельность столовой". Учитывая, что такое понятие, как "специализированная организация" в законодательстве отсутствует, следовательно, необходимо исходить из тех видов деятельности, которые содержатся в Уставе организаций.

Указанные доводы исследованы судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

В случае, если обособленным подразделениям налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующим условий:

-если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

-если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемых специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

-если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличается от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Из анализа указанной нормы следует, что убытки от содержания обслуживающих производств уменьшают налогооблагаемую прибыль при наличии условий, свидетельствующих о том, что стоимость услуг, расходы на содержание объекта, условия оказания услуг являются обычными (типичными), критерием чему служит деятельность специализированной организации, которая, во-первых, осуществляет аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов, во-вторых, для которой эта деятельность является основной.

Учитывая, что в Главе 25 Налогового кодекса РФ, разграничен порядок формирования налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов (расходов), полученных от деятельности, направленной на получение дохода и налоговой базы при осуществлении деятельности, напрямую не связанной с производственной деятельностью предприятия, не направленной на получение дохода, не свойственной предприятию, то есть связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств (ЖКХ, социально-культурной сферы, иных аналогичных хозяйств и служб), следовательно, обоснованным является вывод суда первой инстанции о том, что основным критерием определяющим "специализированную организацию" является тот вид деятельности, в целях осуществления которой организация создана в качестве юридического лица, которая создает наибольшую часть валовой добавленной стоимости. Если для одного из видов деятельности значение вышеуказанного критерия составляет 50 и более процентов, то этот вид деятельности следует считать основным.

Довод общества о необоснованной ссылке суда первой инстанции на Временные методические указания о порядке определения основного вида деятельности хозяйствующих субъектов_, утвержденные приказом Госкомитета РФ по статистике N 8 от 22.01.2004г., отклоняется, так как вывод суда в отношении применения в целях налогообложения понятия "специализированная организация" следует из анализа Главы 25 Налогового кодекса РФ (статей 246, 249, 252, 253, 275.1 НК РФ).

Судом установлено, что в проверяемый период общество осуществляло деятельность, связанную с использованием объекта обслуживающих производств и хозяйств - столовой (цех общественного питания). От деятельности указанного объекта обществом получен убыток в сумме 2 141 643руб.72коп., учтенный им при исчислении налога на прибыль за 2006 год. С целью подтверждения права на списание убытка налогоплательщик произвел сравнительный анализ показателей стоимости услуг, расходов и условий оказания услуг с показателями ЗАО "НП "Сухоложскасбоцемент" и ООО "ОСК "Сосновый бор", у которых также имеется объект обслуживающего производства и хозяйства - столовая.

Из учредительных документов и иных документов, представленных указанными организациями на регистрацию в налоговый орган, следует, что основным видом деятельности ЗАО НП "Сухоложскасбоцемент" является производство изделий из асбоцемента и волокнистого цемента. Доходы от реализации за 2006 год согласно декларации по налогу на прибыль составили 693 677 186руб., а доходы столовой 2 681 987руб., что составляет всего 0,42%.

Основным видом деятельности ООО "Оздоровительный спортивный комплекс "Сосновый бор" является лечебно-профилактическая деятельность (деятельность санаторно-курортных учреждений). Кроме того, ни налоговому органу, ни суду в материалы дела, ОАО "СОЗ" в целях доказывания соблюдения условий, установленных ст.275.1НК РФ, не представил документы, подтверждающие показатели, приведенные в таблице по ООО "ОСК "Сосновый бор" (том 1, л.д.163). При этом, бремя доказывания выполнения налогоплательщиком условий, предусмотренных статьей 275.1 НК РФ, представления расчетов, первичных документов, подтверждающих правильность применения льготы, лежит на налогоплательщике (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 21.12.2004г. N 10929/04).

Таким образом, законным и обоснованным является вывод налогового органа о том, что деятельность столовой не является основным видом деятельности для ЗАО "НП "Сухоложскасбоцемент" и ООО ОСК "Сосновый бор", организации не являются специализированными в этой сфере деятельности, кроме того, документы со сравнительным анализом цен и расходов по услугам столовой ООО ОСК "Сосновый бор" в материалы дела не представлены. В данном случае, подлежит применению общий порядок учета убытка, полученного при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. Согласно абзацу 9 статьи 275.1 НК РФ общество вправе перенести убыток на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

При указанных обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

Доводы ОАО "СОЗ" о том, что судом при вынесении решения в части пени, начисленной на сумму налога на прибыль в размере 139 207руб. (в федеральный бюджет) по эпизоду со столовой не учтена имеющаяся переплата в сумме 18 745руб., отклоняется.

Как следует из материалов дела, по результатам проверки налоговым органом доначислена пени в общей сумме 19 495руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль подлежащего зачислению в федеральный бюджет (по эпизоду, связанному с дебиторской задолженностью сумма налога составила- 26 026руб.; по эпизоду со столовой - 139 207руб.). В бюджет субъекта РФ пени не начислялась, в связи с наличием переплаты.

По требованию суда в ходе судебного заседания сторонами была произведена совместная сверка по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет и выявлена неучтенная по результатам проверки переплата по налогу на прибыль в части федерального бюджета в сумме 18 745руб. ( том 2, л.д.87-88). На основании составленных сторонами расчетов пени (том 2, л.д.89-90, 91), суд пришел к выводу, что с учетом имеющейся переплаты, налоговый орган по двум эпизодам должен был начислить пени в федеральный бюджет не 19 495руб., а 12 381руб.06коп. (том 2, л.д.92). Результаты произведенной сверки судом отражены в мотивировочной части решения.

Учитывая, что доначисление налога на прибыль признано недействительным только по эпизоду, связанному со списанием дебиторской задолженности, следовательно, в резолютивной части решения суда вывод о признании недействительным решения налогового органа в "соответствующей части пени" соответствует размеру пени, начисленной на сумму налога 26 026руб. полностью, а на сумму налога 139 207руб., только в части пени, начисленной без учета переплаты в федеральный бюджет.

Довод ОАО "СОЗ" о том, что при вынесении решения судом не учтена указанная переплата также и при определении размера штрафа по п.1 ст.122 НК РФ, доначисленного на сумму налога на прибыль в федеральный бюджет в размере 139 207руб., отклоняется. Суд правильно установил, что с учетом правовой позиции, изложенной в пункте 42 Постановления ВАС РФ от 28.02.2001г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ", состав правонарушения, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ отсутствует, если занижение налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом, то есть переплата должна числиться у налогоплательщика по итогам предыдущего налогового периода и не должна быть зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу. Учитывая, что срок уплаты за 2005 год установлен не позднее 28.03.2006г., налог на прибыль доначислен за 2006 год по сроку уплаты не позднее 28.03.2007г., и по лицевой карточке по состоянию на 28.03.2006г. переплата в федеральный бюджет отсутствует, следовательно, оснований для освобождения ОАО "СОЗ" от ответственности по п.1 ст.122 НК РФ не имеется.

При указанных обстоятельствах, решение суда следует оставить без изменения, апелляционные жалобы налогового органа и ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" - без удовлетворения.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 29.04.2008г. по делу А60-2415/2008 оставить без изменения, а апелляционные жалобы ОАО "Сухоложский огнеупорный завод" и Межрайонной ИФНС России N 19 по Свердловской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на Интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru

Председательствующий:

Н.М. Савельева

Судьи

Т.И.Мещерякова Е.Ю.Ясикова