Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 января 2008 г. N 19АП-4932/07

09 января 2008 г.

Дело N А14-3060/2007

город Воронеж 159/28

Резолютивная часть постановления объявлена 09 января 2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 09 января 2008 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Протасова А.И.,

Миронцевой Н.Д.,

при ведении протокола судебного заседания Башкатовой Л.О.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Геркулес" на решение арбитражного суда Воронежской области от 17.09.2007 г. (судья Соболева Е.П.),

принятое по заявлению открытого акционерного общества "Геркулес" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 11 по Воронежской области о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от налогоплательщика: Дубова С.В., юриста по доверенности N 21 от 02.10.2007 г.; Тяжельникова Д.Ю., по доверенности N 45 от 23.11.2007 г.; Ивановой Л.Н., главного бухгалтера по доверенности N 46 от 03.11.2007 г.,

от налогового органа: Шайкиной О.А., главного специалиста-эксперта по доверенности N 4754 от 05.03.2007 г.; Овдиенко Р.А., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 04/27930 от 26.11.2007 г.

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Геркулес" (далее - акционерное общество "Геркулес", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Воронежской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Воронежской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 1733 от 06.03.2007 г. "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением арбитражного суда Воронежской области от 17.09.2007 г. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой на состоявшийся судебный акт, в которой просит решение суда области отменить и вынести новое решение об удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме в связи с тем, что обжалуемый судебный акт основан на выводах, не соответствующих фактическим обстоятельствам дела.

В обоснование жалобы общество ссылается на то, что им представлены все необходимые документы, подтверждающие право на налоговый вычет при покупке зерна по агентскому договору обществом с ограниченной ответственностью Торговый Дом "Геркулес" (далее - общество Торговый Дом "Геркулес") у общества с ограниченной ответственностью "Техинвестком" (далее - общество "Техинвестком") для акционерного общества "Геркулес".

По утверждению акционерного общества, суд области не исследовал надлежащим образом и не принял во внимание счета-фактуры, выставленные обществом "Торговый Дом "Геркулес" акционерному обществу "Геркулес", и товарные накладные, подтверждающие оприходование акционерным обществом полученного зерна. В опровержение вывода суда области о неоплате товара поставщику акционерное общество указывает на имеющийся в материалах дела кредитный договор с ОАО "ТрансКредитБанк", платежные поручения и выписки по лицевому счету.

Как следует из апелляционной жалобы, налогоплательщик не согласен с выводом суда о недобросовестности акционерного общества как участника сделки. Ссылаясь на то, что акционерное общество в рассматриваемом споре выступало в качестве принципала по агентскому договору с обществом Торговый Дом "Геркулес", налогоплательщик считает, что не несет ответственности ни за действия агента при подборе поставщика, ни за невыполнение данным поставщиком налоговых обязанностей.

Кроме того, по мнению налогоплательщика, суд области не учел специфику торговых операций с зерном, в частности, с зерном, хранящимся на элеваторе. Ссылаясь на приказ Росгосхлебинспекции от 08.04.2002 г. N 29 "Об утверждении порядка учета зерна и продуктов его переработки" и Рекомендации по заполнению отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки, утвержденные приказом Росгосхлебинспекции от 04.04.2003 г. N 20, акционерное общество полагает, что отсутствие товарно-транспортных документов в данном случае не может свидетельствовать о получении им необоснованной налоговой выгоды.

Акционерное общество также считает, что отсутствие индоссамента на векселях, переданных поставщику в качестве оплаты, не является основанием для отказа в применении налогового вычета, т.к. факт оплаты акционерным обществом приобретенного зерна подтверждается соответствующими актами приема-передачи векселей.

Кроме того, в жалобе также указывается на отсутствие в решении суда области оценки нарушений, допущенных инспекцией при осуществлении налогового контроля, выразившихся в отсутствии постановления о назначении экспертизы и непредставлении акционерному обществу возможности ознакомиться с заключением эксперта.

Помимо этого, налогоплательщик не согласен с оценкой, данной судом первой инстанции заключению эксперта. Как указывается в жалобе, суд не исследовал представленную инспекцией справку эксперта N 1 от 17.01.2007 г., допустив ошибочный вывод о ее содержании, что также явилось причиной вынесения неправомерного решения.

Инспекция с доводами апелляционной жалобы не согласна, считает обжалуемое решение суда законным и обоснованным, просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать. Опровергая доводы акционерного общества, налоговый орган указывает на недостоверность сведений в документах, представленных им в подтверждение уплаты налога на добавленную стоимость, что указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций и лишает налогоплательщика права на применение налогового вычета.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителя налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости оставления решения суда первой инстанции без изменения.

Как следует из материалов дела, спор между налогоплательщиком и налоговым органом возник в связи с представлением первым последнему 13.06.2006 г. уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за апрель 2006 г.

По результатам рассмотрения представленной декларации инспекцией было принято решение N 1733 от 06.03.2007 г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением налогоплательщику предлагалось уплатить 85416 руб. налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налогового кодекса, Кодекса) за неуплату налога на добавленную стоимость, 942396 руб. налога на добавленную стоимость, 82707,26 руб. пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость. Одновременно акционерному обществу было отказано в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 533591 руб.

Как видно из оспариваемого решения, основанием для выводов инспекции послужило необоснованное предъявление обществом 5335921 руб. налога на добавленную стоимость к вычету по агентскому договору N 1А от 05.01.2006 г., заключенному акционерным обществом "Геркулес" с обществом с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Геркулес".

Позиция инспекции обусловлена тем, что:

-согласно ответу инспекции по Нижегородскому району г. Нижний Новгород N 3248/ВБ 13-16 от 18.07.2006 г. в результате встречной налоговой проверки установлено, что общество с ограниченной ответственностью "Техинвестком" - поставщик зерна, бухгалтерскую и налоговую отчетность не представляет, расчетный счет предприятия приостановлен; по данным ОАО "ИМПЭКСБАНКА" от 21.11.2006 г. N 1401 в рассматриваемый период движения по расчетному счету не было;

-из объяснений работников общества Торговый Дом "Геркулес" и акционерного общества "Геркулес" следует, что водителей, привозивших зерно представителей общества "Техинвестком", никто не видел; акты приема-передачи векселей от общества Торговый Дом "Геркулес" в адрес общества "Техинвестком" передавались акционерному обществу "Геркулес", а не поставщику за полученные товары; согласно протоколам допроса водителей, транспортировка зерна осуществлялась от ближайших крестьянских фермерских хозяйств и не выходила за пределы Воронежской области; отсутствуют товарно-транспортные документы на приобретенный товар от общества "Техинвестком" (указанного в счетах-фактурах и товарных накладных как грузоотправителя);

-векселя, переданные обществом Торговый Дом "Геркулес" за приобретенный товар обществу "Техинвестком" обналичивались предпринимателями Извековым В.А. и Кочергиным П.В., не имеющими отношения к спорной сделке.

По результатам ответов Московского индустриального банка и встречных проверок установлено, что данные векселя были приобретены Извековым В.А. у общества с ограниченной ответственностью "Эпол", г. Санкт-Петербург. Согласно письма межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по г. Санкт-Петербургу общество с ограниченной ответственностью "Эпол" на учете не состоит, ИНН 7825087582 не присваивался ни одной организации.

Предпринимателем Корчагиным П.В. векселя были приобретены у общества с ограниченной ответственностью "Примол", г. Воронеж. Как следует из письма инспекции Федеральной налоговой службы по Левобережному району г. Воронежа, общество с ограниченной ответственностью "Примол" с 11.10.2000 г. не представляет отчетность в налоговый орган.

Кроме того, обществу доначислено 2499 руб. налога на добавленную стоимость в связи с неправомерным включением данной суммы в налоговые вычеты и в книгу продаж без счета-фактуры на сумму 16385 руб. (поставщик вагонное депо Лиски).

Полагая, что решение инспекции противоречит законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, акционерное общество "Геркулес" заключило агентский договора N 1А от 05.01.2006 г., в соответствии с которым акционерное общество "Геркулес" (принципал по договору) поручает, а общество Торговый Дом "Геркулес" (агент по договору) принимает на себя обязательства за вознаграждение от своего имени, но за счет принципала осуществить подбор контрагентов, заключить с контрагентами договоры поставки (выступая по договорам покупателем), совершать все действия, связанные с исполнением заключенных с контрагентами договоров поставки.

Во исполнение агентского договора N 1А от 05.01.2006 г. общество Торговый Дом "Геркулес" (покупатель по договору) заключило с обществом "Техинвестком" (поставщик по договору) договор поставки N 1 от 10.01.2006 г., по условиям которого поставщик передает в собственность покупателя сельхозпродукцию. Ассортимент, количество, качество, срок и периоды поставки, цена, общая стоимость, порядок оплаты поставляемого товара определяется сторонами в спецификациях к договору, являющихся его неотъемлемыми частями (пункты 1.1, 1.2. договора).

Базис поставки EXV - склад поставщика (Инкотермс-2000). Место нахождения склада поставщика указывается в спецификациях (пункт 3.1. договора). Обязанность поставщика по поставке товара считается исполненной с момента вручения товара покупателю или указанному покупателем грузополучателю и подписания покупателем или уполномоченным грузополучателем товарной накладной (пункт 3.3. договора). Каждая партия товара сопровождается счетом-фактурой и товарной накладной (пункт 3.2. договора). Фактическое количество поставляемого товара определяется на основании товарной накладной и акта приема-передачи (пункт 4.1. договора). Оплата производится путем безналичного перечисления денежных средств либо передачей векселей в течение пяти дней с даты поставки товара, определяемой в соответствии с пунктом 3.3.

В материалах дела имеются документы на передачу обществом "Техинвестком" обществу "Торговый Дом "Геркулес" во исполнение договора поставки N 1 от 10.01.2006 г. товара в следующих количествах:

-по счету-фактуре N 195 и товарной накладной N 195 от 01.04.2006 г. - 40.280 тонн гречихи и 18.380 тонн овса на общую сумму 408738 руб. 09 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 37158 руб. 01 коп.;

-по счету-фактуре N 196 и товарной накладной N 196 от 02.04.2006 г. - 10.580 тонн гречихи на сумму 92124 руб. 62 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 8374 руб. 97 коп.;

-по счету-фактуре N 199 и товарной накладной N 199 от 03.04.2006 г. - 32.400 тонн гречихи на сумму 287501 руб. 02 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 26136 руб. 46 коп.;

-по счету-фактуре N 201 и товарной накладной N 201 от 04.04.2006 г. - 64.780 тонн гречихи на сумму 539524 руб. 85 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 49047 руб. 71 коп.,

-по счету-фактуре N 202 и товарной накладной N 202 от 05.04.2006 г. - 77.960 тонн гречихи на сумму 681957 руб. 35 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 61996 руб. 12 коп.;

-по счету-фактуре N 203 и товарной накладной N 203 от 06.04.2006 г. - 19.480 тонн гречихи и 41.410 тонн овса на общую сумму 323764 руб. 21 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 29433 руб. 11 коп.;

-по счету-фактуре N 205 и товарной накладной от 08.04.2006 г. - 70.870 тонн гречихи на сумму 628971 руб. 53 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 57179 руб. 23 коп.;

-по счету-фактуре N 209 и товарной накладной N 209 от 09.04.2006 г. - 23.180 тонн гречихи на сумму 204580 руб. 30 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 18598 руб. 21 коп.;

-по счету-фактуре N 211 и товарной накладной N 211 от 10.04.2006 г. - 314.140 тонн гречихи и 187.290 тонн овса на общую сумму 3431267 руб. 66 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 311933 руб. 42 коп.;

-по счету-фактуре N 215 и товарной накладной N 215 от 17.04.2006 г. - 680.580 тонн гречихи на сумму 6059109 руб. 92 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 550828 руб. 17 коп;

-по счету-фактуре N 217 и товарной накладной N 217 от 19.04.2006 г. - 143.880 тонн овса на сумму 525230 руб. 14 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 47748 руб. 19 коп.;

-по счету-фактуре N 219 и товарной накладной N 219 от 21.04.2006 г. - 90.710 тонн гречихи на сумму 295697 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 26881 руб. 56 коп.;

-по счету-фактуре N 220 и товарной накладной N 220 от 22.04.2006 г. - 19.710 тонн овса на сумму 64190 руб. 49 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 5835 руб. 49 коп.;

-по счету-фактуре N 225 и товарной накладной от 23.04.2006 г. - 270 тонн гречихи на сумму 2376000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 216000 руб.;

-по счету-фактуре N 229 и товарной накладной N 229 от 24.04.2006 г. - 19.670 тонн овса на сумму 64432 руб. 72 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 5857 руб. 52 коп.;

-по счету-фактуре N 237 и товарной накладной N 237 от 27.04.20006 г. - 49.160 тонн овса на сумму 160801 руб. 35 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 14618 руб. 30 коп.;

-по счету-фактуре N 239 и товарной накладной N 239 от 28.04.2006 г. - 19.900 тонн овса на сумму 64486 руб. 40 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 5862 руб. 40 коп.

В свою очередь, обществом Торговый Дом "Геркулес" на суммы указанного товара акционерному обществу "Геркулес" были выставлены счета-фактуры:

-N 88 от 01.04.2006 г. на сумму 408738 руб. 09 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 31158 руб. 01 коп.;

-N 89 от 02.04.2006 г. на сумму 92124 руб. 62 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 8374 руб. 97 коп.;

-N 90 от 03.04.2006 г. на сумму 628971 руб. 53 коп. на сумму 287501 руб. 02 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 26136 руб. 46 коп.;

-N 104 от 30.04.2006 г. N 91 от 04.04.2006 г. на сумму 539524 руб. 85 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 49047 руб. 71 коп.;

-N 92 от 05.04.2006 г. на сумму 681957 руб. 35 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 61996 руб. 12 коп.;

-N 93 от 06.04.2006 г. на сумму 434764 руб. 21 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 29433 руб. 11 коп.;

-N 94 от 08.04.2006 г. на сумму 628971 руб. 53 коп.., в том числе налог на добавленную стоимость 51179 руб. 23 коп.;

-N 95 от 09.04.2006 г. на сумму 204580 руб. 23 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 18598 руб. 21 коп.;

-N 96 от 10.04.2006 г. на сумму 3431267 руб. 66 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 311933 руб. 42 коп.;

-N 97 от 15.04.2006 г. на сумму 6059109 руб. 92 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 550828 руб. 17 коп.;

-N 98 от 19.04.2006 г. на сумму 525230 руб. 14 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 47748 руб. 19 коп.;

-N 99 от 21.04.2006 г. на сумму 295697 руб. 13 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 26881 руб. 56 коп.;

-N 100 от 22.04.2006 г. на сумму 64190 руб. 39 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 5835 руб. 49 коп.;

-N 100/1 от 23.04.2006 г. на сумму 2376000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 216000 руб.;

-N 102 от 27.04.2006 г. на сумму 160801 руб. 35 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 14618 руб. 30 коп.;

-N 101 от 24.04.2006 г. на сумму 64432 руб. 72 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 5857 руб. 52 коп.;

-N 103 от 28.04.2006 г. на сумму 64486 руб. 45 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 5862 руб. 40 коп.

Полученные от общества Торговый Дом "Геркулес" счета-фактуры отражены акционерным обществом в книге покупок.

Суммы, указанные в перечисленных счетах-фактурах, совпадают с данными счетов-фактур, выставленных обществом "Техинвестком" обществу Торговый Дом "Геркулес" в рамках заключенного между ними договора поставки N 1 от 10.01.2006 г. (т.4, л.д. 31-84).

В подтверждение оплаты товара, полученного от общества Торговый Дом "Геркулес", акционерное общество "Геркулес" представило выписки по лицевому счёту N 40702810900000006516 от 11.04.2006 г. и от 13.04.2006 г., из которых следует, что оплата зерна произведена на счет общества платежными поручениями от 11.04.2006 г. N 77 на сумму 55000000 руб., от 13.04.2006 г. N 78 на сумму 55000000 руб., N 79 на сумму 55000000 руб. и N 80 от 11.04.2006 г. на сумму 55000000 руб. за счет денежных средств, полученных акционерным обществом от ОАО "ТрансКредитБанк" по договору об открытии кредитной линии N к2600/06-0105ЛЗ/ДООО от 10.04.2006 г. (платежные поручения N 15300 от 11.04.2006 г., N 15388 от 13.04.2006 г., N 15389 от 13.04.2006 г., N 15390 от 13.04.2006 г.).

Исполнение агентского договора подтверждается отчетом агента от 01.05.2006 г. об исполнении агентского договора N 1А от 05.01.2006 г. за период с 01.04.2006 г. по 30.04.2006 г. и актом выполненных работ N 00000004 от 30.04.2006 г., из которых следует, что за указанный период агентом передан принципалу товар на сумму 16208377 руб. 73 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 1473488 руб. 88 коп., за что ему причитается агентское вознаграждение в сумме 81641 руб. 89 коп., в том числе налог на добавленную стоимость 12362 руб. 32 коп.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на добавленную стоимость являются организации, имеющие согласно законодательству Российской Федерации статус юридических лиц.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового Кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в спорный период, налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно статье 171 Налогового Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено уплатой им суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), принятием данных товаров (работ, услуг) на учет и наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции.

Как видно из оспариваемого решения налогового органа, основанием отказа в применении налогового вычета послужил вывод инспекции о том, что налоговая выгода в виде применения акционерным обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является необоснованной. Поддерживая позицию налогового органа и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции также исходил наличия признаков недобросовестности в действиях акционерного общества.

Вместе с тем, согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Обязанность подтвердить наличие таких обстоятельств в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и в силу части 5 части 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговый орган, который принял данное решение.

Поддерживая довод инспекции об отсутствии целесообразности или экономической необходимости в осуществлении предпринимательской деятельности акционерным обществом через посредника - общество Торговый Дом "Геркулес", суд первой инстанции не учел, что в ходе проверки инспекция не исследовала сопоставимость условий продажи спорного зерна аналогичными производителями и самим обществом; не выясняла факторы, которые принимались во внимание при определении сторонами цены; не учитывала стоимость зерна на момент приобретения; прибыль (убыток) полученные обществом по спорной сделке. Материалы дела не содержат обособленного анализа конкретной сделки.

При таких обстоятельствах, у суда области не имелось оснований считать доказанным нецелесообразность или экономическую невыгодность сделки акционерного общества с обществом Торговый Дом "Геркулес".

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 г. N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Как указано в пункте 10 названного Постановления, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Так как налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что акционерному обществу "Геркулес" было известно о ненадлежащем исполнении обществом "Техинвестком" своих налоговых обязанностей, непредставление отчетности обществом "Техинвестком" и отсутствие его по адресу регистрации свидетельствует только о недобросовестном поведении данного поставщика, но не самого акционерного общества.

В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 также, сами по себе, не являются правомерными основаниями для отказа в применении налоговых вычетов и возмещении сумм налога на добавленную стоимость из бюджета, такие обстоятельства, как малая среднесписочная численность общества Торговый Дом "Геркулес", отсутствие складов для хранения, обналичивание векселей, полученных обществом "Техинвестком" от общества Торговый Дом "Геркулес" в счет оплаты зерна, предпринимателями Корчагиным П.В. и Извековым В.А., не имеющими отношения к сделке.

Учитывая, что налоговый орган в оспариваемом решении не привел сведений, подтверждающих создание акционерным обществом с контрагентами искусственной схемы движения денежных средств или осуществление расчетов по замкнутой цепочке в целях получения необоснованной налоговой выгоды, апелляционный суд считает необоснованным вывод суда области о наличии в действиях налогоплательщика признаков, перечисляемых в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53.

Однако, неверные выводы суда первой инстанции, содержащиеся в мотивировочной части обжалуемого решения, не повлияли на правильность принятого по результатам рассмотрения спора решения.

Согласно разъяснениям, изложенным в определении от 15.02.2005 г. N 93-О Конституционного Суда Российской Федерации, буквальный смысл абзаца второго пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Аналогичная позиция изложена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлениях Президиума от 18.10.2005 г. N 4047/05, от 01.11.2005 г. N 9660/05, от 01.11.2005 г. N 7131/05, от 25.10.2005 г. N 4553/05.

Поскольку уплата сумм налога на добавленную стоимость поставщику при расчете за приобретенные товары является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 1 и пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Как установлено пунктом 1 статьи Федерального закона "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 4 той же статьи установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Пунктом 2 указанной нормы права и пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России N 34н от 29.07.1998 г. (в соответствующей редакции), установлено, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечень которых определен названными нормами.

Постановлением Госкомстата России от 29.05.1998 г. N 574, Минфина России от 01.06.1998 г. N 27Н утвержден Порядок поэтапного введения в организациях независимо от форм собственности, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации, унифицированных форм первичной учетной документации, согласно которому с 01.01.1999 г. первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным Госкомстатом России по согласованию с Минфином России, Минэкономики России и другими заинтересованными федеральными органами исполнительной власти, по разделам учета, в том числе по учету сельскохозяйственной продукции и сырья.

В соответствии с Федеральным законом от 05.12.1998 г. N 183-ФЗ "О государственном контроле за качеством и рациональным использованием зерна и продуктов его переработки", Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.03.1999 г. N 328 "О специально уполномоченном государственном органе в области государственного контроля за качеством и рациональным использованием зерна и продуктов его переработки", Положением о Государственной хлебной инспекции при Правительстве Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.03. 2001 г. N 191, Положением о территориальном подразделении Государственной хлебной инспекции при Правительстве Российской Федерации от 14.05.2001 г. N 22, Приказом государственной хлебной инспекции при Правительстве Российской Федерации от 08.04.2002 г. N 29 утвержден альбом отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки.

Пунктом 10 рекомендаций по заполнению отраслевых форм учета зерна и продуктов его переработки, утвержденных Приказом Государственной хлебной инспекции от 04.04.2003 г. N 20, разъяснено, что для регистрации приемки однородных по качеству партий зерна и масличных культур с определением качества по среднесуточной пробе, поступивших в течение суток от одного поставщика и направляемых в одно или несколько мест хранения, которые находятся в ведении одного материально ответственного лица, применяется реестр по форме N ЗПП-3. Реестр по форме NЗПП-3 составляется ежедневно на каждую культуру бухгалтерией юридического лица или индивидуальным предпринимателем в двух экземплярах на основании товарно-транспортных накладных по форме N СП-31, применяемых для учета хозяйственных операций по перевозке зерна и продуктов его переработки (пункт 67 рекомендаций).

В подтверждение передачи зерна от общества Торговый Дом "Геркулес" акционерному обществу "Геркулес", акционерное общество представило в материалы дела товарные накладные N 86 от 01.04.2006 г. на сумму 408738 руб. 09 коп., N 87 от 02.04.2006 г. на сумму 92124 руб. 62 коп., N 88 от 03.04.2006 г. на сумму 287501 руб. 02 коп., N 89 от 04.04.2006 г. на сумму 539524 руб. 85 коп., N 90 от 05.04.2006 г. на сумму 681957 руб. 35 коп., N 91 от 06.04.2006 г. на сумму 323764 руб. 21 коп., N 92 от 08.04.2006 г. на сумму 628971 руб. 53 коп., N 93 от 09.04.2006 г. на сумму 204580 руб. 30 коп., N 94 от 10.04.2006 г. на сумму 3431267 руб. 66 коп., N 95 от 15.04.2006 г. на сумму 6059109 руб. 92 коп., N 96 от 19.04.2006 г. на сумму 525230 руб. 14 коп., N 97 от 21.04.2006 г. на сумму 295697 руб. 13 коп., N 98 от 22.04.2006 г. на сумму 64190 руб. 39 коп., N 98/1 от 23.04.2006 г. на сумму 2376000 руб., N 99 от 24.04.2006 г. на сумму 64432 руб. 72 коп., N 100 от 27.04.2006 г. на сумму 160801 руб. 35 коп., N 101 от 28.04.2006 г. на сумму 64486 руб. 45 коп., составленные по форме N ТОРГ-12, в которых в графах "Грузоотправитель" и "Поставщик" указано общество Торговый Дом "Геркулес", г. Бобров, ул. Гоголя, д. 53, в графах "Грузополучатель" и "Покупатель" - акционерное общество "Геркулес", г. Бобров, ул. Гоголя, д. 53.

По данным реестров товарно-транспортных накладных на принятое зерно с определением качества по среднесуточной пробе, составленных по отраслевой форме N ЗПП-3,

за N 610 от 30.04.2006 г., N 601 от 26.04.2006 г., N 603 от 27.04.2006 г., N 590 от 21.04.2006 г., N 591 от 21.04.2006 г., N 585 от 19.04.2006 г., N 535 от 03.04.2006 г., N 545 от 08.04.2006 г., N 594 от 22.04.2006 г., N 574 от 17.04.2006 г., N 586 от 20.04.2006 г., N 592 от 21.04.2006 г., N 598 от 25.04.2006 г., N 596 от 25.04.2006 г., N 605 от 28.04.2006 г., N 604 от 28.04.2006 г., N 597 от 25.04.2006 г., N 561 от 13.04.2006 г., N 556 от 12.04.2006 г., N 557 от 12.04.2006 г., N 589 от 21.04.2006 г., N 569 от 16.04.2006 г., N 552 от 11.04.2006 г., N 553 от 11.04.2006 г., N 560 от 12.04.2006 г., N 559 от 12.04.2006 г., N 562 от 13.04.2006 г., N 566 от 14.04.2006 г., N 568 от 14.04.2006 г., N 570 от 16.04.2006 г., N 572 от 17.04.2006 г., N 577 от 18.04.2006 г., N 582 от 19.04.2006 г., N 580 от 19.04.2006 г., N 584 от 19.04.2006 г., N 581 от 19.04.2006 г., N 578 от 19.04.2006 г., N 588 от 21.04.2006 г., N 593 от 22.04.2006 г., N 599 от 26.04.2006 г., N 600 от 26.04.2006 г., N 602 от 27.04.2006 г., N 606 от 28.04.2006 г., N 607 от 29.04.2006 г., N 608 от 29.04.2006 г., N 609 от 29.04.2006 г., N 567 от 14.04.2006 г., N 595 от 24.04.2006 г., N 564 от 14.04.2006 г., N 565 от 14.04.2006 г., N 579 от 19.04.2006 г., N 583 от 19.04.2006 г., N 550 от 10.04.2006 г., N 587 от 20.04.2006 г., N 573 от 17.04.2006 г., N 546 от 09.04.2006 г., N 527 от 01.04.2006 г., N 544 от 08.04.2006 г., N 558 от 12.04.2006 г., зерно было привезено на хранение акционерному обществу "Геркулес" от общества Торговый Дом "Геркулес" на транспортных средствах, указанных в накладных (т.1, л.д. 20-159).

Аналогичные реестры N 1774 от 24.08.2005. г., N 532 от 03.04.2006 г., N 533 от 03.04.2006 г. и накладные представлены также на поступление зерна акционерному обществу "Геркулес" от КФХ Абрамовец (т.1, л.д.44-46) и от общества "Техинвестком" (т.1, л.д. 43).

В нарушение требований отраслевых нормативных актов, регулирующих порядок оформления операций учета зерна и продуктов его переработки, реестры представленных налогоплательщиком товарно-транспортных накладных по форме N ЗПП-3 не подтверждаются товарно-транспортными накладными по форме N СП-31.

Кроме того, накладные, приложенные к реестрам, не соответствуют предъявляемым требованиям к первичным документам: в них отсутствуют сведения о расшифровке подписи лица, разрешившего отпуск груза; наименовании должности, подписи, расшифровке подписи лица, произведшего отпуск груза; доверенности на получение груза.

Из показаний допрошенных в качестве свидетелей работников акционерного общества "Геркулес" и общества Торговый Дом "Геркулес" (т.2, л.д.39-54) следует, что поступление зерна акционерному обществу "Геркулес" на элеватор оформлялось накладными от имени общества Торговый Дом "Геркулес", в то время как фактически товар поставлялся автотранспортными средствами, принадлежащими различным лицам, в том числе физическим лицам, однако, сопроводительные документы ни на получение товара обществом Торговый Дом "Геркулес" от общества "Техинвестком", ни на получение товара акционерным обществом "Геркулес" от общества Торговый Дом "Геркулес" или от общества "Техинвестком" не составлялись.

Показания свидетелей соответствуют данным представленных налогоплательщиком документов.

Сам налогоплательщик также не утверждает, что зерно акционерному обществу "Геркулес" привозило общество Торговый Дом "Геркулес".

В результате выборочной проверки сведений об автомобилях, указанных в представленных налогоплательщиком накладных, в базе данных Лискинского МРО ГИБДД (письмо N 16401 от 25.12.2006 г.) установлено, что:

автомобиль с регистрационным N А 607 ММ 36 КАМАЗ-53212 принадлежит Шаповаловой В.А., г. Бобров, ул. Мира, 80;

автомобиль с регистрационным N Х456 АК 36 КАМАЗ-5320 принадлежит Ерошину А.В., г. Бобров, ул. Гагарина, 434;

автомобиль с регистрационным N Е 871 ЕА принадлежит Карташову B.C., г. Бобров, ул. Винивитина, 144;

автомобиль с регистрационным N У 338 КТ 36 принадлежит Белых А.Т., г. Лиски, ул. 40 лет Октября, д. 19, кв.77;

автомобиль с регистрационным N У 669 КА 36 КАМАЗ-5511 принадлежит МУП Владимировское, Лискинский район;

автомобиль с регистрационным N О 595 КЕ 36 КАМАЗ-53212 принадлежит Перегудовой С.Н., г. Лиски, ул. Краснознаменная, 64;

автомобиль с регистрационным N М 116 ЕО 36 МАЗ-53371 принадлежит Цымбалову С.А., г. Лиски, ул. Советская, 34;

автомобиль с регистрационным N С 4925 КМ 36 КАМАЗ-532 принадлежит Симонову А.Ю., г. Лиски, ул. Тулибердиева, 12/1;

автомобиль с регистрационным N М 030 КЕ 36 КАМАЗ-5321 принадлежит Косинову E.Г., г. Лиски, ул. Науменко, 12/22.

Из показаний водителей перечисленных транспортных средств (т.2, л.д. 65-83) следует, что зерно привозилось ими на элеватор для акционерного общества "Геркулес" из разных районов Воронежской области; сопроводительные документы водители получали от неустановленных лиц, которые оплачивали дизтопливо и давали указания по выгрузке зерна; с представителями общества "Техинвестком" водители не знакомы.

Таким образом, данные представленных налогоплательщиком накладных о передаче ему зерна непосредственно от общества Торговый Дом "Геркулес", являются недостоверными. Иных доказательств оприходования зерна, поступившего по агентскому договору, налогоплательщиком не представлено.

При этом, ссылка налогоплательщика на то, что в данном случае имел место переход права собственности на зерно от общества Торговый Дом "Геркулес" через элеватор является несостоятельной, т.к. не находит подтверждения в материалах дела

Следовательно, представленные налогоплательщиком документы не могут определенно свидетельствовать о принятии и оприходовании товара как самим налогоплательщиком, так и обществом Торговый Дом "Геркулес" в рамках договора на оказание услуг.

Допущенные акционерным обществом нарушения порядка составления накладной не могут быть признаны несущественными и свидетельствуют об отсутствии у общества оснований для принятия данных товарных накладных к учету (оприходованию) в установленном порядке.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 Налогового Кодекса, включающие порядковый номер и дату выписки счета-фактуры, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения, количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц, цену (тариф) за единицу измерения, стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога, налоговую ставку, сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога, подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением требований статьи 169 Налогового кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету. Также не может предъявляться налог к вычету по счетам-фактурам, содержащим недостоверные сведения.

Требования статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей порядок оформления счетов-фактур, имеют императивный характер, несоблюдение которых влечет за собой определенные последствия в виде отказа в принятии к налоговому вычету или возмещении сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцом.

Особенности выставления и регистрации счетов-фактур в Книге покупок и Книге продаж при осуществлении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, определены Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. N 914 (в соответствующей редакции).

Согласно пункту 3 Правил, посредники по реализации должны от своего имени хранить счета-фактуры по товарам (работам, услугам), имущественным правам, полученным от комитента либо принципала, в журнале учета полученных счетов-фактур.

В силу пункта 8 Правил счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты (в том числе за наличный расчет) и принятия на учет приобретаемых товаров.

В соответствии с положениями статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Систематическое толкование изложенных норм позволяет сделать вывод, что в случае, если агент выставляет принципалу счет-фактуру на приобретенный в рамках агентского договора товар, суммы налога на добавленную стоимость, принимаемые к вычету, указываются в счетах-фактурах, составленных агентом для принципала на основании показателей счетов-фактур, выставленных агенту третьими лицами, и подлежат вычету у принципала при выполнении условий, предусмотренных статьями 171 и 172 Налогового кодекса, и при наличии копий первичных учетных и расчетных документов, полученных от агента.

Наличие отчета агента в качестве единственного первичного документа, представленного об исполнении обязательство по агентскому договору, без подтверждающих копий документов, как это имеет место в данном случае, признается судом недостаточным для отражения акционерным обществом - принципалом в бухгалтерском учете операций по исполнению агентского договора, т.к. не отвечает принципу последовательности и непрерывности бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 1 и пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

В соответствии с правовой позицией, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 г. N 138-О, налоговые льготы могут быть предоставлены только тем налогоплательщикам, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот.

Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения.

В данном случае материалами дела доказано, что налогоплательщик, действуя без должной осмотрительности, предъявил к вычету суммы налога на добавленную стоимость по операциям, не подтвержденным надлежащим образом оформленными первичными бухгалтерскими документами. Неправомерное бездействие акционерного общества, выразившееся в непринятии необходимых мер по проявлению достаточной осмотрительности в выборе контрагента и невыполнении требований налогового законодательства, предъявляемых к порядку оформления хозяйственных операций, лишает налогоплательщика права на применение налогового вычета

Оценив все обстоятельства дела в совокупности, суд апелляционной инстанции считает правомерным отказ налогоплательщику в признании решения инспекции недействительным, так как оспариваемое решение соответствует требованиям налогового законодательства и основано на доказательственной базе, собранной налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки.

Также правомерно налоговым органом доначислено налогоплательщику 2499 руб. налога на добавленную стоимость, включенного в налоговые вычеты и в книгу продаж без соответствующего счета-фактуры. Указанное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается ни в заявлении в суд первой инстанции, ни в апелляционной жалобе.

Одновременно суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы о процессуальных нарушениях, допущенных при получении экспертного заключения.

В силу пункта 1 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Согласно статье 82 Налогового кодекса Российской Федерации перечень форм налогового контроля не является закрытым и такой контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции, в том числе посредством налоговых проверок (камеральных и выездных), получения объяснений налогоплательщиков, в ходе которых налоговые органы вправе осуществлять обмен необходимой информацией с другими службами, в частности с органами внутренних дел.

Таким образом, из содержания указанных норм следует, что привлечение эксперта возможно при осуществлении налогового контроля в любой его форме, в том числе и при проведении инспекцией камеральной налоговой проверки. При этом статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации установлен особый порядок привлечения эксперта при проведении налоговым органом выездной налоговой проверки (пункты 3, 6 данной статьи). Поскольку в данном случае проводилась камеральная налоговая проверка, у налогового органа отсутствовала обязанность по соблюдению процедуры привлечения эксперта, установленной для выездной налоговой проверки.

Кроме того, указанный акт экспертизы, содержащий выводы, которые по существу не подтверждают позицию налогоплательщика и не опровергают возражения инспекции, является не единственным доказательством, положенным в основу решения налогового органа.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, государственная пошлина, уплаченная обществом при ее подаче, возврату не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 271, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Воронежской области от 17.09.2007 г. оставить без изменения, апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Геркулес"- без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Т.Л.Михайлова

Судьи

А.И. Протасов Н.Д. Миронцева