Новое в международных стандартах аудита: аудиторское заключение (Е.Л. Сквирская, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 9, сентябрь 2006 г.)

Новое в международных стандартах аудита: аудиторское заключение

С 31 декабря 2006 г. вступает в действие новая версия Международного стандарта аудита 700 (МСА 700) - MCA 700R "Независимый аудиторский отчет по проверке полного комплекта финансовой отчетности общего назначения"*(1). Этот стандарт содержит ряд принципиальных отличий от действующего МСА 700*(2) и соответствующего ему ПСАД N 6*(3). Различия вызваны рядом внесенных положений, отражающих изменения МСА в связи с вводом в действие новых и пересмотром действующих стандартов в период 2004-2006 гг.

Стандарт МСА 700R в отличие от МСА 700 и ПСАД N 6 посвящен исключительно формированию безоговорочно положительного аудиторского заключения. Все вопросы, связанные с модификацией аудиторского заключения, вынесены в новый стандарт МСА 701 "Изменения к независимому аудиторскому отчету" (время введения в действие этого документа пока окончательно не установлено), в котором содержатся положения по внесению модификаций в заключение в соответствии с результатами аудиторской проверки, а именно для выражения аудитором мнения с оговоркой или отрицательного мнения и для отказа от выражения мнения.

Поскольку требования ПСАД N 6 в отношении правил формирования и формы аудиторского заключения практически полностью соответствовали требованиям МСА 700, далее рассмотрим различия требований МСА 700R и ПСАД N 6. Проанализируем, чем аудиторское заключение, которое должно выдаваться по итогам аудита в соответствии с законодательством РФ, отличается от заключения, которое должно выдаваться по итогам аудита согласно МСА, для финансовой отчетности за 2006 г.

Наиболее существенные требования, сформулированные в МСА 700R, относятся к следующим элементам аудиторского заключения:

названию;

содержанию вводной части;

формулированию ответственности руководства аудируемого лица и аудитора;

указанию на применяемые стандарты и соблюдению этических принципов;

описанию аудиторской проверки;

датированию.

В соответствии с п. 17 МСА 700R к элементам аудиторского заключения относятся: наименование;

адресат; вводный параграф; ответственность руководства за представленную финансовую отчетность; ответственность аудитора; мнение аудитора; прочая ответственность по подготовке отчетов; подпись аудитора; дата аудиторского заключения (отчета); адрес аудитора.

Данный перечень, по сути, отличается от требований п. 4 ПСАД N 6 к составу аудиторского заключения только требованием о включении (в случае применимости) указания на прочую ответственность аудитора по подготовке заключений. Под прочей ответственностью в соответствии с п. 46-48 МСА 700R понимается следующее: на аудитора может возлагаться дополнительная ответственность помимо выражения мнения по финансовой отчетности. Так, может потребоваться заключение по определенным вопросам, которые в ходе аудита оказались в фокусе внимания аудитора, в частности выражение мнения об адекватности учетных записей или эффективности системы внутреннего контроля аудируемого лица.

Таким образом, стандарт требует: если в рамках аудиторского заключения по финансовой отчетности аудитор выражает мнение по вопросам, лежащим в сфере другой отчетной ответственности, он должен раскрыть диапазон этой ответственности в отдельном разделе заключения, следующем за параграфом, в котором выражается мнение.

Название аудиторского заключения (отчета)

Требования к названию аудиторского заключения в MCA 700R изменены: в названии должно содержаться четкое указание, что заключение подготовлено независимым аудитором, например "Независимое аудиторское заключение (отчет)".

MCA 700R (п. 18)	ПСАД N 6 (п. 5)
Аудиторский отчет должен иметь название с четким указанием того, что это отчет неза- висимого аудитора	Аудиторское заключение должно иметь наименование "Ауди- торское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчет- ности" для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например должностными лицами аудируемого лица, советом директо- ров

Подобное указание в соответствии с п. 19 МСА 700R служит подтверждением того, что аудитором соблюдены все надлежащие требования профессиональной этики, касающиеся независимости. Это, в свою очередь, и отличает независимое аудиторское заключение от заключений, представляемых остальными лицами.

Независимость от аудируемого лица - обязанность аудитора как представителя общественно значимой профессии (см. п. 290.1 Кодекса этики профессиональных бухгалтеров Международной федерации бухгалтеров*(4)). Соблюдению требований по обеспечению независимости посвящены также положения МСА 220 "Контроль качества для аудитов исторической финансовой информации"*(5) и МСКК 1 "Контроль качества для фирм, которые проводят аудиты и обзорные проверки исторической финансовой информации, а также другие задания, обеспечивающие уверенность и связанные с сопутствующими услугами"*(6).

Вводная часть

По сравнению с ПСАД N 6 новым здесь является включение учетной политики в состав финансовой отчетности, рассматриваемой аудитором. Данное положение соответствует требованиям к составу финансовой отчетности, подготовленной согласно требованиям Международных стандартов финансовой отчетности (см. МСФО 1 "Представление финансовой отчетности").

MCA 700R (п. 22)

ПСАД N 6 (п. 7)

В вводном параграфе аудиторского отчета должны со- держаться наименование субъекта, финансовая отчет- ность которого была проаудирована, и указание на проаудированную финансовую отчетность. В вводном параграфе должны также присутствовать: название каждого финансового отчета, входящего в полный комплект финансовой отчетности; ссылка на обзор учетной политики и прочих пояс- нительных за писок; и указание даты и отчетного периода, за который представляется финансовая отчетность

Аудиторское заключение должно содержать пере- чень проверенной финансовой (бухгалтерской) от- четности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава

Как указывает MCA 700R, соблюдение требования п. 22 стандарта достигается за счет внесения в заключение фразы о том, что аудитором был проаудирован полный комплект финансовой отчетности, составленный в соответствии с требованиями применяемых основных принципов подготовки отчетности, в который также входят обзор учетной политики и прочие пояснительные записки.

Если аудитору известно, что финансовая отчетность будет включена в документ, содержащий и некую другую информацию (например, в годовой отчет акционерного общества общему собранию акционеров), то аудитор имеет право дать ссылку на соответствующие страницы этого документа, что позволит пользователям легко найти финансовую отчетность, по которой выдан отчет (п. 23 MCA 700R).

Ответственность руководства и ответственность аудитора

Если требования MCA 700R в части формулирования ответственности аудитора соответствуют положениям ПСАД N 6 (ответственность аудитора - это выражение им мнения о финансовой отчетности аудируемого лица), то требования к формулировке ответственности руководства аудируемого лица за финансовую отчетность сильно расширены. В частности, указывается, что руководство отвечает за создание и поддержание системы внутреннего контроля, отвечающей требованиям подготовки достоверной финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений, возникающих в результате как мошенничества, так и ошибки.

MCA 700R (п. 28, 32)

ПСАД N 6 (п. 8)

В аудиторском отчете должно содержаться указание на то, что ответственность за подготовку и справедливое представление финансовой отчетности в соответствии с применяемыми основными принципами формирования финансовой отчетности лежит на руководстве субъекта и что эта ответственность подразумевает: разработку, внедрение и реализацию системы внутреннего контроля, отвечающей потребностям подготовки и справедливого представления финансовой отчетности, не содержащей в себе никаких существенных искажений вне зависимости от возможных причин их появления - мошенничества либо ошибки; выбор и применение надлежащей учетной политики; и разработку оценочных значений, соответствую- щих конкретным условиям В аудиторском отчете должно содержаться указание, что ответственность аудитора заключается в выражении мнения по финансовой отчетности, основанного на результатах проведенной аудиторской проверки

Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации

Эти изменения учитывают требования к ответственности руководства, содержащиеся в МСА 240 "Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества при аудите финансовой отчетности" (п. 13-16) и МСА 580 "Заявления руководства" (п. 3, 5а)*(7).

Термин "руководство" используется в MCA 700R в отношении лиц, ответственных за подготовку и объективное представление финансовой отчетности.

Указание на применяемые стандарты и соблюдение этических принципов

Здесь основные изменения связаны с внесением в текст заключения указания на соблюдение аудитором этических норм, установленных Кодексом этики профессиональных бухгалтеров. Данное требование следует рассматривать в контексте обязанности соблюдения аудиторами при проведении аудита по МСА положений этого Кодекса (см. п. 4, 5 МСА 200 "Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности"*(8) и п. 8, 9 МСА 220 "Контроль качества для аудита исторической финансовой информации").

МСА 700R также подробно регламентирует порядок указания аудитором тех стандартов, которыми он руководствовался в ходе аудита. Прежде всего это сами Международные стандарты аудита. Рассмотрим подробнее, когда аудитор правомочен заявлять, что им проведен аудит в соответствии с МСА.

МСА 700R (п. 34)	ПСАД N 6 (п. 10, 11)
Аудиторский отчет должен содержать указание на то, что аудиторская проверка была проведена в соответствии с Международными стандартами аудита. Также в нем должно быть пояснение того, что согласно этим стандартам аудитор обязан соблю- дать этические требования и что цель планиро- вания и проведения аудиторской проверки заклю- чается в получении достаточной степени уверен- ности относительно наличия либо отсутствия су- щественных искажений в финансовой отчетности	Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами
	Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений

В соответствии с п. 14 МСА 200, действующего с 15 декабря 2005 г., аудитор вправе описать аудиторскую проверку как проведенную в соответствии с МСА, только если он полностью соблюдал требования всех стандартов, применимых к этой проверке.

Для случая, когда аудитор использует также национальные стандарты аудита, в п. 61-65 МСА 700R сформулированы правила описания применения аудитором таких стандартов наряду с МСА. В аудиторском заключении следует указать название юрисдикции либо страны происхождения данных национальных стандартов аудита.

В пункте 65 МСА 700R сформулированы правила описания применения аудитором структуры и терминологии, установленных в законодательном или нормативном акте либо в национальных стандартах аудита конкретной юрисдикции. В этом случае в заключении дается указание на то, что аудиторская проверка была проведена в соответствии с МСА и национальными стандартами аудита конкретной юрисдикции либо страны, только если в самом заключении содержатся хотя бы в минимальном объеме все перечисленные ниже элементы:

название;

надлежащий адресат по данному аудиторскому заданию;

вводный параграф, указывающий на проаудированную финансовую отчетность;

описание ответственности руководства компании за подготовку и объективное представление финансовой отчетности;

описание ответственности аудитора за выражение мнения по финансовой отчетности и объем аудиторской проверки, состоящее:

- из ссылки на МСА и национальные стандарты аудита конкретной юрисдикции либо страны, и

- описания работы, проведенной аудитором в ходе аудиторской проверки;

параграф, выражающий мнение по финансовой отчетности и содержащий ссылку на основные принципы, используемые при составлении данной отчетности, включая указание названия страны происхождения основных принципов формирования финансовой отчетности в случае, если МСФО либо Международные стандарты финансовой отчетности в государственном секторе не были использованы;

подпись аудитора;

дата аудиторского отчета;

адрес аудитора.

Описание аудиторской проверки

Требования МСА 700R к описанию объемов аудиторской проверки основываются на применении понятий и требований, содержащихся в МСА 315 "Понимание хозяйствующего субъекта и его окружения и оценка рисков существенного искажения" и МСА 330 "Аудиторские процедуры по оцененным рискам"*(9). Аудитор в ходе планирования аудита проводит оценку риска существенного искажения отчетности, являющегося следствием мошенничества или ошибки. Эта оценка, в свою очередь, основывается на изучении системы внутреннего контроля аудируемого лица и является базой для разработки последующих аудиторских процедур в отношении выявленных рисков.

MCA 700R (п. 37)

ПСАД N 6 (п. 12)

Аудиторский отчет должен описывать аудиторскую проверку следующим образом: в ходе проверки были проведены процедуры сбора аудиторских доказательств по суммам и раскрытиям, данным в финансовой отчетности; процедуры отбирались на основании аудиторского суждения, включающего оценку риска существенного искажения финансовой отчетности, возникающего в результате мошенничества либо ошибки. При оценке риска аудитором рассматривается действие системы внутреннего контроля при подготовке и объективном представлении финансовой отчетности с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным условиям проверки, но не с целью выражения мнения относительно эффективности работы самой системы внутреннего контроля субъекта. Если аудитор обязан выразить мнение и по эффективности системы внутреннего контроля в связи с аудитом финансовой отчетности, тогда он опускает часть фразы о том, что изучение системы внутреннего контроля субъекта проводилось не с целью выражения мнения по эффективности работы самой системы внутреннего контроля; и также в ходе аудита была проведена оценка правомерности используемой учетной политики, обоснованности оценочных значений, сделанных руководством, и общего представления финансовой отчетности

В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в себя: изучение на основе тестирования доказа- тельств, подтверждающих числовые показатели и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчет- ности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица; оценку формы соблюдения принципов и пра- вил бухгалтерского учета, применяемых при под- готовке финансовой (бухгалтерской) отчетности; рассмотрение основных оценочных показате- лей, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) от- четности; оценку представления финансовой (бухгал- терской) отчетности

Датирование аудиторского заключения

Требования к датированию аудиторского заключения в MCA 700R содержат определение получаемых достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, необходимых для выражения мнения по финансовой отчетности. Это увязывается с порядком определения даты утверждения отчетности и даты аудиторского заключения, основанном на положениях МСА 560 "Последующие события"*(10).

MCA 700R (п. 52)	ПС АД N 6 (п. 20, 21)
Аудитор должен датировать отчет по финансо- вой отчетности не ранее числа, когда ауди- тором были получены надлежащие аудиторские доказательства, достаточные для вынесения мнения по финансовой отчетности. Аудиторс- кие доказательства являются достаточными и надлежащими, если в них содержится свиде- тельство того, что был подготовлен полный комплект финансовой отчетности субъекта, ответственность за предоставление которого была взята на себя соответствующими уполно- моченными лицами	Аудитор должен датировать аудиторское заключение чис- лом, когда был завершен аудит, так как данное обстоя- тельство предоставляет пользователю основания пола- гать, что аудитор учел влияние, которое оказали на фи- нансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское зак- лючение события и операции, известные аудитору и воз- никшие до этой даты
	Поскольку аудитор должен составить аудиторское заклю- чение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подго- товленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финан- совой (бухгалтерской) отчетности руководством аудируе- мого лица

В соответствии с п. 4 МСА 560 для финансовой отчетности аудируемого лица установлены:

дата утверждения финансовой отчетности - дата заявления наделенных соответствующими полномочиями лиц о том, что ими был подготовлен полный комплект финансовой отчетности субъекта, включая примечания к ней, и что они несут ответственность за подготовленную отчетность;

дата аудиторского заключения - момент датирования аудитором отчета по финансовой отчетности. Аудиторский отчет не может быть датирован ранее даты, на которую аудитором были собраны достаточные надлежащие аудиторские доказательства, впоследствии ставшие основой формирования аудиторского мнения по финансовой отчетности. Они включают в себя доказательства того, что был подготовлен полный комплект финансовой отчетности субъекта и что лица, наделенные соответствующими полномочиями, взяли на себя ответственность за ее подготовку и представленную в ней информацию.

В соответствии с МСА 560 датой утверждения финансовой отчетности является самая ранняя дата, на которую соответствующими уполномоченными лицами было заявлено, что составлен полный пакет отчетности.

Как указано в п. 53-56 МСА 700R, на основании даты аудиторского заключения пользователь приходит к выводу, что аудитор учел влияние, которое на финансовую отчетность оказали события и операции, известные ему и происшедшие до этой даты. Вопрос ответственности аудитора в отношении событий и операций, происшедших после даты аудиторского заключения, рассматривается в МСА 560 отдельно.

Выражение мнения

Определение оснований для выражения аудитором безоговорочно положительного мнения в МСА 700R практически тождественно тем требованиям, которые содержатся в ПСАД N 6.

МСА 700R (п. 39, 40)	ПСАД N 6 (п. 24, 25)
Безоговорочно положительное мнение выдается, если аудитор приходит к выводу, что финансовая отчет- ность дает достоверный и справедливый взгляд либо справедливое представление во всех существенных отношениях в соответствии с установленными основ- ными принципами формирования финансовой отчетнос- ти	Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заклю- чению о том, что финансовая (бухгалтерская) от- четность дает достоверное представление о финан- совом положении и результатах финансово-хозяйст- венной деятельности аудируемого лица в соответс- твии с установленными принципами и методами ве- дения бухгалтерского учета и подготовки финансо- вой (бухгалтерской) отчетности в Российской Фе- дерации
При выражении безоговорочно положительного мнения параграф, содержащий аудиторское мнение, должен указывать, что, по мнению аудитора, финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд либо справедливо представляет во всех существен- ных отношениях положение дел в соответствии с ус- тановленными основными принципам формирования фи- нансовой отчетности (если только в законодатель- ном либо нормативном акте не предписана другая формулировка выражения аудиторского мнения, кото- рую и надлежит использовать в подобном случае)	Пример заключения: "По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" от- ражает достоверно во всех существенных отношени- ях финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятель- ности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и (или) указать документы, определяющие требо- вания, предъявляемые к порядку подготовки финан- совой (бухгалтерской) отчетности)"

Дополнительная информация

Отдельно в стандарте рассмотрены вопросы, связанные с дополнительной информацией, представляемой помимо аудируемой вместе с финансовой отчетностью аудируемого лица.

Если аудитору становится известно, что в финансовую отчетность будет включен содержащий прочую информацию документ, аудитор может (если форма представления позволяет) рассмотреть вопрос об указании в отчете номеров страниц, на которых дана проаудированная финансовая отчетность (параграф 23 MCA 700R). Это позволит пользователю разграничить финансовую отчетность и прочую информацию, на которую не распространяется аудиторское мнение.

Считается, что аудиторское мнение распространяется на дополнительную информацию, если она не может быть четко отделена от финансовой отчетности в силу своей природы и порядка представления. Если в законодательных либо нормативных актах не содержится требование относительно аудита дополнительной информации, то руководство аудируемого лица вправе не требовать от аудитора включения такой информации в объем аудита финансовой отчетности.

Когда аудит дополнительной информации не проводится, аудитор рассматривает форму представления данной информации: если порядок допускает ее толкование в качестве информации, на которую также распространяется аудиторское мнение, то аудитор должен обратиться к руководству субъекта с просьбой об изменении формы подачи дополнительной информации. Например, возможно наличие четких пометок "неаудируемая информация".

В соответствии с п. 67-71 MCA 700R должны выполняться следующие условия:

у аудитора должна быть полная уверенность относительно того, что любая дополнительная информация, которая представляется вместе с финансовой отчетностью и на которую не распространяется аудиторское мнение, четко отделена от аудируемой финансовой отчетности;

если аудитор приходит к выводу, что форма представления субъектом неаудируемой информации не обеспечивает достаточного отделения ее от аудируемой отчетности, аудитор должен дать пояснение в заключении, что данная информация не была проаудирована.

Необходимо учитывать: сам факт, что дополнительная информация не подлежит аудиту, не освобождает аудитора от обязанности прочитать эту информацию в целях установления наличия в ней существенных несоответствий с аудируемой финансовой отчетностью. Ответственность аудитора в отношении неаудируемой информации совпадает с ответственностью, установленной в п. 6-8 МСА 720 "Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую отчетность"*(11), а именно:

аудитору следует рассмотреть прочую информацию при составлении аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности, так как достоверность проаудированной отчетности может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствий между ею и прочей информацией;

если в соответствии с требованиями законодательства у аудитора существует обязательство по составлению отчета (заключения) о прочей информации, то обязанности аудитора определяются характером задания, применимым в данном случае законодательством и профессиональными стандартами;

если обязанности аудитора включают обзорную проверку прочей информации, аудитор должен следовать требованиям соответствующих стандартов аудита, касающихся заданий по обзорным проверкам.

Примеры формулировок некоторых элементов заключения

В пункте 60 MCA 700R предлагается использовать следующие образцы формулирования ответственности руководства и аудитора, описания объемов аудита и аудиторского мнения.

Ответственность руководства за представленную финансовую отчетность: "Ответственность за подготовку и объективное представление этой финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности несет руководство компании. Данная ответственность руководства компании заключается в разработке, внедрении и поддержании системы внутреннего контроля, должным образом обеспечивающей подготовку и объективное представление финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений, вызванных мошенничеством либо ошибкой, а также в выборе и применении соответствующей учетной политики и определении оценочных значений, адекватных текущим обстоятельствам".

Ответственность аудитора и описание объемов аудита: "В наши обязанности входит выражение мнения об этой финансовой отчетности на основе проведенного нами аудита. Мы провели наш аудит в соответствии с Международными стандартами аудита. Эти стандарты обязывают нас планировать и проводить аудит с учетом профессиональных этических требований и таким образом, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включает в себя проведение процедур сбора аудиторских доказательств по суммам и раскрытиям, представленным в финансовой отчетности. Отбор процедур проводился на основании суждений аудитора, включающих оценку риска наличия существенных искажений в финансовой отчетности, вне зависимости от причин их образования, как-то: мошенничество либо ошибка. При оценке данного риска аудитором рассматривалась работа системы внутреннего контроля, отвечающей за подготовку и объективное представление финансовой отчетности компании, в целях разработки соответствующих данным обстоятельствам аудиторских процедур, но не для выражения мнения относительно эффективности работы самой системы внутреннего контроля компании. Аудит также включал в себя оценку пригодности используемой учетной политики, разумности (справедливости) оценочных значений, определяемых руководством компании, и общего представления финансовой отчетности.

Мы считаем, что проведенный нами аудит предоставляет разумные основания для выражения нашего мнения".

Мнение: "По нашему мнению, финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд (или: "представляет справедливо во всех существенных отношениях") на финансовое положение компании ABC на 31 декабря 20...г., результаты ее хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности".

Е.Л. Сквирская,

директор департамента методологии аудита компании "ФБК"

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 9, сентябрь 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ISA 700R. The Independent Auditor's Report on a Complete Set of General Purpose Financial Statements, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 677-694.

*(2) MCA 700 "Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности" в кн. Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и Международные стандарты аудита, 2001 год. - Москва, МЦРСБУ, 2002. - С. 420-448.

*(3) Правило (стандарт) аудиторской деятельности N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696.

*(4) Code of Ethics for Professional Accountants (Effective June 30, 2006), Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 109-218.

*(5) ISA 220R. Quality Control for Audits of Historical Financial Information, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 256-268.

*(6) ISQC 1. Quality Control for Firms that Perform Audits and Reviews of Historical Financial Information, and other Assurance and Related Services Engagements , Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2005 Edition, New York: IFAC, 2005. - P. 148-174.

*(7) ISA 240. The Auditor's Responsibility to Consider Fraud in an Audit of Financial Statements; ISA 580. Management Repre sentations, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 363-409, 642-648.

*(8) ISA 200. Objective and General Principles Governing an Audit of Financial Statements, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 304-320.

*(9) ISA 315. Understanding the Entity and Its Environment and Assessing the Risks of Material Misstatement, ISA 330. The Auditor's Procedures in Response to Assessed Risks, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2005 Edition, New York: IFAC, 2005. - P. 349-397, 403-424.

*(10) Conforming Amendments to ISA 560 as a Result of ISA 700 (Revised) - Effective for Auditor's Reports Dated On or After December 31, 2006, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 624-629.

*(11) ISA 720. Other Information in Documents Containing Audited Financial Statements, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 717-721.