Вопрос: Следует ли оздоровительному комплексу для применения льготы по налогу на имущество проводить переклассификацию основных фондов с присвоением, к примеру, кода 114528252 "Корпус спальный для санаториев и пансионатов с лечением", а также переклассификацию другого имущества? Не будет ли препятствием для получения льготы по налогу на имущество то, что в Положении филиала в качестве основной деятельности указано "Организация оздоровительно-профилактического отдыха работников компании и членов их семей", но одновременно с оздоровлением работников организация реализует путевки на сторону? ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 22, ноябрь 2004 г.)

Филиал ЗАО-оздоровительный комплекс "П" ведет деятельность на основании утвержденного ЗАО Положения от 10 сентября 2003 г. N 115.

Согласно ст. 2 данного Положения основная цель филиала - организация оздоровительно-профилактического отдыха и медицинского обслуживания своих работников и членов их семей. На право заниматься медицинской деятельностью у оздоровительного комплекса "П" имеется лицензия.

В соответствии с информационным письмом городского отдела государственной статистики от 15 декабря 2003 г. N 04/02-1607 филиалу присвоен код по виду деятельности - "Деятельность пансионатов, домов отдыха и т.д.", относящийся к разделу "Гостиницы и рестораны".

По данным отчета 000 "Н", которое проводило классификацию основных фондов оздоровительного комплекса в соответствии с договором от 1 марта 2001 г, N 38, спальному корпусу присвоен код по классификатору основных фондов ОКОФ 114528282 "Корпус спальный для дома и пансионата отдыха", подпадающий под раздел "Здания оздоровительных учреждений".

Кроме того, оздоровительному комплексу был изменен код по ОКВЭД и присвоен код 85.11.2 "Деятельность санаторно-курортных учреждений", относящийся к разделу "Здравоохранение и предоставление социальных услуг".

1. Следует ли оздоровительному комплексу для применения льготы по налогу на имущество по п. 7 ст. 381 НК РФ проводить переклассификацию основных фондов с присвоением, к примеру, кода 114528252 "Корпус спальный для санаториев и пансионатов с лечением", а также переклассификацию другого имущества?

2. В каком порядке производится переклассификация основных фондов, каким документом оформляется и кем - структурным подразделением либо юридическим лицом?

3. Существует ли взаимоувязка кодов по ОКВЭД и кодов по ОКОФ?

4. Не будет ли препятствием для получения льготы по налогу на имущество то, что в Положении филиала в качестве основной деятельности указано "Организация оздоровительно-профилактического отдыха работников компании и членов их семей", но одновременно с оздоровлением работников организация реализует путевки на сторону?

5. Что необходимо оздоровительному комплексу для получения льготы по налогу на имущество в соответствии с п. 7 ст. 381 НК РФ?

1. Согласно п. 7 ст. 381 НК РФ от обложения налогом на имущество освобождаются организации в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

Для того чтобы правомерно пользоваться льготой по налогу на имущество, необходимо одновременно выполнить следующие требования Налогового кодекса Российской Федерации: льготируемые объекты должны признаваться объектами социально-культурной сферы, использоваться для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

В соответствии со ст. 5 Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-I "О налоге на имущество предприятий", который действовал до 1 января 2004 г., стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей обложения налогом на имущество, уменьшалась на балансовую (нормативную) стоимость объектов социально-культурной сферы (полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика).

Таким образом, одно из условий правомерного применения рассматриваемой льготы организациями как до, так и после вступления в силу главы 30 НК РФ - необходимость подтвердить, что льготируемые объекты признаются объектами социально-культурной сферы.

При этом ни в Законе о налоге на имущество предприятий, ни в Налоговом кодексе Российской Федерации не приведены основания для отнесения объектов к социально-культурной сфере. Однако арбитражные суды уже выработали определенную позицию по данному вопросу.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 23 марта 2000 г. по делу N А72-4071/99-юш339 суд при определении сферы, к которой относится туристская база, руководствовался Классификатором отраслей народного хозяйства (ОКОНХ), утвержденным Госкомстатом СССР и Госпланом СССР 1 января 1976 г., и признал ее подпадающей под льготу по налогу на имущество.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23 октября 2003 г. по делу N А56-10606/03 суд, решая, относится ли кинотеатр к объектам социально-культурной сферы, также руководствовался ОКОНХ (код 93612).

Однако в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 20 августа 2003 г. по делу N Ф04/4133-1199/А46-2003 суд указал, что ссылка на ОКОНХ неправомерна, поскольку вопросы налогообложения данный документ не регулирует.

При решении вопроса о включении объекта в облагаемую базу по налогу на имущество ФАС Волго-Вятского округа указал, что объект используется в здравоохранении и в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. N 301, имеет код 94 4240 2 "Приборы офтальмологические", в связи с чем организация может воспользоваться льготой по налогу на имущество (см. Постановление от 7 октября 2003 г. по делу А79-3299/2003-СК1-315). Таким образом, для решения вопроса о льготе суд применяет не ОКОНХ, а другой классификатор - ОКПО.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 1 сентября 2003 г. по делу N Ф08-3241/2003-1220А суд привел такой аргумент: поскольку база отдыха имеет лицензию на право заниматься в проверяемом периоде медицинской деятельностью, сертификаты соответствия на оказываемые ею услуги по предоставлению мест проживания и питания в столовой, изготовление путевок, вывесок, меню, она является объектом социально- культурной сферы.

На основании изложенного можно сделать вывод о том, что не существует единого мнения относительно порядка определения сферы, к которой относится объект основных средств, и суды руководствуются всей совокупностью обстоятельств в каждом конкретном случае. В качестве доказательства права на льготу может выступать наличие лицензии на определенный вид деятельности, а также отнесение организации к соответствующей позиции по классификатору.

Оздоровительный комплекс оказывает оздоровительно-профилактические и медицинские услуги на основании лицензии.

Согласно а 2.1 Положения о филиале ЗАО основная цель оздоровительного комплекса "П" - организация оздоровительно-профилактического отдыха и медицинского обслуживания работников организации и членов их семей для улучшения их здоровья, повышения работоспособности и культурного уровня. Значит, деятельность организации напрямую связана с социально-культурной сферой.

Оздоровительному комплексу был присвоен код 85.11.2 по ОКВЭД "Деятельность санаторно-курортных учреждений", относящийся к разделу "Здравоохранение и предоставление социальных услуг". Этот Классификатор применяется в настоящее время вместо Классификатора отраслей народного хозяйства, который был утвержден Госкомстатом СССР и Госпланом СССР 1 января 1976 г. (ОКОНХ), наиболее часто использовавшегося судами для подтверждения того, что объект относится к социально-культурной сфере. Постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 г. N 454-ст ОКОНХ был отменен с 1 января 2003 г.

Следовательно, код деятельности оздоровительного комплекса по ОКВЭД является дополнительным доказательством того, что деятельность комплекса и принадлежащие ему основные средства относятся к социально-культурной сфере.

Другими словами, оздоровительный комплекс имеет все основания для отнесения к объектам социально-культурной сферы.

Помимо судебной практики существуют дополнительные критерии для предоставления льготы, на которых настаивают финансовые органы.

В письме департамента налоговой политики Минфина России от 6 апреля 2004 г. N 04-05-06/36 поясняется, что важным условием для уменьшения балансовой стоимости имущества организации на стоимость объекта социально-культурной сферы, используемого для нужд здравоохранения, является сам факт его использования балансодержателем по целевому назначению. При этом, по мнению Минфина России, организация в целях правильного исчисления налога на имущество должна обеспечить раздельный бухгалтерский учет льготируемого и нельготируемого имущества.

Однако такой нормы в Налоговом кодексе Российской Федерации нет. Не было ее и в Законе о налоге на имущество предприятий, поэтому суды признавали данное требование неправомерным. Так, в Постановлении от 12 января 2004 г. по делу N Ф04/194-1983/А46-2003 ФАС Западно-Сибирского округа отклонил доводы налогового органа о применении льготы лишь при условии раздельного учета льготируемого и нельготируемого имущества.

Принимая во внимание обстоятельство, что при решении вопроса о предоставлении льготы судами рассматривался вопрос о виде деятельности организации, а не о составе ее основных фондов, можно говорить о том, что состав основных фондов в данном случае не имеет принципиального значения.

Ни в Налоговом кодексе Российской Федерации, ни в разъяснениях департамента налоговой политики Минфина России не указано, что для определения непосредственного использования имущества для нужд культуры, физической культуры, здравоохранения и социального обеспечения необходимо руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359. Поэтому налогоплательщик вправе самостоятельно, исходя из практики своей деятельности, решать в отношении каждого объекта основных средств, используется ли он для указанных в п. 7 ст. 381 НК РФ целей. Техническое предназначение объекта основных средств при этом не играет существенной роли.

Например, в письме департамента налоговой политики Минфина России от 6 апреля 2004 г. N 04-05-06/36 поясняется, что к льготируемым объектам клинического диагностического центра в соответствии с п. 7 ст. 381 НК РФ могут быть отнесены административные помещения, а также расположенные в них компьютеры и другая оргтехника, которые используются аппаратом управления и находятся в неразрывной связи как по своему назначению, так и по выполняемым функциям с льготируемыми объектами и непосредственно участвуют в процессе создания и оказания услуг в области здравоохранения.

В то же время в письме департамента налоговой политики Минфина России от 19 апреля 2004 г. N 04-05-06/23 указано следующее. Несмотря на то что, на объекты лечебно-профилактических и санаторно-курортных учреждений распространяется льгота, установленная п. 7 ст. 381 НК РФ, объекты, которые обеспечивают непрерывный рабочий процесс таких учреждений (например, жилые поселки и подсобные сельскохозяйственные производства), не относятся к объектам социально-культурной сферы, так как считаются объектами жилищного фонда и объектами, используемыми для производства сельскохозяйственной продукции, и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Суды в данной ситуации обычно придерживаются мнения, что к объектам социально-культурной сферы относятся не только непосредственно используемые для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения объекты, но и другие обслуживающие перечисленные объекты основные средства. Как указывалось выше, суды исходят из направления деятельности, а не из состава имущества. Хотя суды и признают, что в процессе деятельности может использоваться имущество, которое имеет к данной отрасли только косвенное отношение, это еще не повод для исключения подобного рода имущества из состава льготируемых объектов.

Такой вывод подтверждается Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 20 марта 2002 г. по делу N Ф04/969-23/АОЗ-2002, предметом рассмотрения которого стало то, что налоговый орган признал неправомерным использование льготы по налогу на имущество, поскольку объекты базы отдыха (кафе, летняя кухня, административное здание, веранда, культовое здание) не относятся к объектам жилищно-коммунальной или социально-культурной сферы. Суд установил, что согласно Общесоюзному классификатору отраслей народного хозяйства, утвержденному Госкомстатом СССР и Госпланом СССР, на применение которого имеется ссылка в п. 6 Инструкции Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", база отдыха относится к отраслям непроизводственной сферы деятельности (раздел "Здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение", код 91 000), и признал недействительным решение о привлечении налогоплательщика к ответственности. Ведь база отдыха не может оказывать услуги по своему назначению и в соответствии с принятыми стандартами без организации отдыха, физкультуры, питания отдыхающих, не используя указанные выше объекты.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 20 августа 2003 г. по делу N Ф04/4133-1199/А46-2003 суд признал правомерным применение льготы по налогу на имущество по объекту учета "благоустройство территории поликлиники", так как этот объект непосредственно участвует в деятельности больницы, а следовательно, относится к объектам социально-культурной сферы.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 11 сентября 2003 г. по делу N АЗЗ-18259/02-СЗн-Ф02-2827/03-С1 согласился с тем, что организация может пользоваться льготой по налогу на имущество в отношении моторных лодок, катеров, теплоходов, если они принадлежат туристическим базам и необходимы для организации отдыха и проведения досуга работников заявителя.

По мнению ФАС Северо-Кавказского округа, здания мастерских, столовые, продуктовые склады, овощехранилише, продукты питания, оборудование столовых и товарно-материальные ценности базы отдыха находятся в неразрывной технологической связи с ней и ее подразделениями (пансионатами, санаторно-оздоровительным лагерем, ремонтно-строительным участком, котельной) и непосредственно участвуют в процессе создания и оказания услуг в области здравоохранения. Следовательно, налогоплательщик вправе воспользоваться налоговой льготой по налогу на имущество (см. Постановление от 1 сентября 2003 г. по делу N Ф08-3241/2003-1220А). Суд специально отметил, что разделять организацию, относящуюся к отрасли "Здравоохранение, физическая культура и социальное обеспеченье", на отдельные имущественные составляющие в целях исключения применения льготы по налогу на имущество противоречит подп. "а" ст. 5 Закона о налоге на имущество предприятий, ст. 132 Гражданского кодекса Российской Федерации и ОКОНХ.

Таким образом, оздоровительный комплекс, являясь объектом социально-культурной сферы, вправе самостоятельно составить перечень льготируемого имущества в зависимости от его использования для нужд, которые перечислены в п. 7 ст. 381 НК РФ.

От налогообложения могут быть освобождены все объекты, которые прямо или косвенно используются комплексом в процессе деятельности.

2. В связи с тем что предназначение имущества не имеет принципиального значения для предоставления льготы, оздоровительному комплексу не обязательно производить переквалификацию основных фондов. Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает определение сферы объекта основных средств с его кодом по ОКОФ. Данную точку зрения подтверждают и судебная практика, и письма департамента налоговой политики Минфина России.

Кроме того, следует отметить, что согласно п. 9 Постановления Правительства РФ от 10 ноября 2003 г. N 677 "Об общероссийских классификаторах технико-экономической и социальной информации в социально-экономической области" код объекта классификации, относящегося к деятельности хозяйствующего субъекта, определяется по общероссийскому классификатору хозяйствующим субъектом самостоятельно исходя из наименования позиции общероссийского классификатора, за исключением случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Учитывая, что код основных средств по ОКОФ определяется налогоплательщиком самостоятельно, код объекта движимого и недвижимого имущества по ОКОФ не может служить достаточным основанием для признания объекта относящимся к социально-культурной сфере и использующимся для указанных в п. 7 ст. 381 НК РФ нужд.

Тем не менее оздоровительный комплекс вправе осуществить переклассификацию основных фондов и предъявлять коды льготируемых основных средств по ОКОФ в качестве дополнительного доказательства правомерности применения льготы.

Отметим, что порядок переклассификации основных фондов законодательно не урегулирован. Все коды являются статистическими данными.

В соответствии с п. 5,12 Положения о порядке представления статистической информации, необходимой для проведения статистических наблюдений (утверждено Постановлением Госкомстата России от 15 июля 2002 г. N 154), статистическая информация формируется в соответствии с официальной статистической методологией, и ответственными лицами за сдачу статистической отчетности являются руководители филиала или представительства.

Таким образом, переклассификация может быть произведена и в самом оздоровительном комплексе. Подобное решение может оформляться локальным актом юридического лица или филиала (например, приказом генерального директора ЗАО или генерального директора оздоровительного комплекса).

3. Коды по ОКВЭД и по ОКОФ взаимосвязаны.

Согласно абз. 3 п. 3.1 Порядка разработки общероссийских классификаторов, утвержденного Постановлением Госстандарта России от 25 декабря 2000 г. N 409-ст, в ходе создания общероссийского классификатора должна учитываться взаимосвязь разрабатываемого общероссийского классификатора с действующими общероссийскими классификаторами и его сопряжение с общероссийскими унифицированными формами документов.

При создании Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД), введенного в действие Постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 г. N 454-ст, учитывался Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденный Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359. Данный факт подтверждается тем, например, что ОКОФ выделяет основной фонд с кодом 114528252 "Корпус спальный для санаториев и пансионатов с лечением" и основной фонд

с кодом 114528282 "Для дома и пансионата с отдыхом", а ОКВЭД разделяет "деятельность санаторно-курортных учреждений" (85.11.2) и "деятельность пансионатов, домов отдыха и т.п." (55.23.2).

Следовательно, при переклассификации основных фондов изменение кода классификации оздоровительного комплекса по ОКВЭД с 55.23.2 "Деятельность пансионатов, домов отдыха и т.п." на 85.11.2 "Деятельность санаторно-курортных учреждений" правомерно (данное основание может быть указано в приказе о проведении переклассификации).

4. Тот факт, что оздоровительный комплекс наряду с организацией отдыха работников ЗАО реализует путевки на сторону, не может служить основанием для лишения его льготы по налогу на имущество, установленной п. 7 ст. 381 НК РФ, так как Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрено, что льгота предоставляется в отношении объектов социально-культурной сферы, которые используются организациями для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения, но не оговорено, что при этом удовлетворяться могут только нужды собственных работников.

5. По нашему мнению, оздоровительному комплексу для получения льготы по налогу на имущество в соответствии с п. 7 ст. 381 НК РФ необходимо предъявить следующие документы:

Положение о филиале ЗАО - оздоровительном комплексе "П";

информационное письмо о присвоении территориальным органом статистики кода 85.11.2 по ОКВЭД;

налоговую декларацию за отчетный (налоговый период), в которой стоимость имущества в целях исчисления налога на имущество уменьшена на стоимость объектов социально-культурной сферы, используемых для нужд, указанных в п. 7 ст. 381 НК РФ (по перечню, составленному оздоровительным комплексом самостоятельно, представлять данный перечень, на наш взгляд, не нужно);

лицензию на право ведения в проверяемом периоде медицинской деятельности.

О.А. Плетнева,

А.И. Сотов,

налоговые юристы компании "ФБК"

15 ноября 2004 г.

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 22, ноябрь 2004 г.