Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июля 2008 г. N 17АП-4116/08

г. Пермь

09 июля 2008 г.

Дело N А71-8090/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июля 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 09 июля 2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Грибиниченко О.Г.,

судей Богдановой Р.А., Григорьевой Н.П.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шатовой О.С.

при участии:

от заявителя ОАО "Удмуртнефтепродукт" Бушмелева Е.Ю. (паспорт 9404 495532, доверенность N 101 от 23.06.2008 г.), Байдуганова Е.Г. (паспорт 9402 605144, доверенность N 29 от 29.12.2008 г.),

от ответчика Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской республике Мошков И.А. (удостоверение УР N 243394, доверенность от 28.04.2008 г.), Андреевских Е.Н. (удостоверение УР N 243068, доверенность от 16.10.2007 г.),

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ответчика Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской республике

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 29.04.2008 года

по делу N А71-8090/2007,

принятое судьей Бушуевой Е.А.,

по заявлению ОАО "Удмуртнефтепродукт"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской республике

о признании недействительным решения

установил:

ОАО "Удмуртнефтепродукт" (далее общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании частично незаконным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее инспекция, налоговый орган) от 28.06.2007г. N 11-55/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда УР от 29.04.2008 г. заявленные требования удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворения требований заявителя при нарушении судом норм материального права и неполном выяснении обстоятельств дела.

Налогоплательщиком представлен письменный отзыв на жалобу, согласно которому решение суда считает законным и обоснованным, оснований к отмене не усматривает.

В судебном заседании представителями инспекции доводы апелляционной жалобы поддержаны в полном объеме, указано на неоспаривание решения суда первой инстанции в части признания оспариваемого решения незаконным в части привлечения к ответственности по ст.126 НК РФ и доначисления транспортного налога.

Представителями общества поддержаны доводы отзыва, доводы апелляционной жалобы считают необоснованными.

Законность и обоснованность оспариваемого судебного акта проверены в порядке ст.266 АПК РФ, в пределах апелляционной жалобы в соответствии с п.5 ст. 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка ОАО "Удмурт-нефтепродукт" за 2004-2005 гг. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 28.05.2007г. N 7 и принято решение от 28.06.2007г. N 11-55/6, которым заявителю доначислено 29 292 566 руб.02коп. налогов, 2 375 214 руб. 70 коп. пени, заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 3 9783 08 руб. 38 коп.

Оспариваемым решением заявителю доначислены: налог на прибыль организаций в сумме 1 267 306руб. за 2004 г. и 1 450 364руб. за 2005 г., соответствующие пени и налоговые санкции в связи с выводами налогового органа о неправомерном включении заявителем в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат в сумме 5 280 440 руб. в 2004 г. и 6 043 185 руб. в 2005 г. на оплату вознаграждение ООО "Удмуртская топливно-энергетическая компания" за исполнение полномочий единоличного исполнительного органа, НДС в сумме 2 044 459 руб. за 2004-2005 гг., соответствующие пени и налоговые санкции в связи с выводами налогового органа о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по НДС в указанной сумме, уплаченных в составе вознаграждения ООО "Удмуртскмя топливно-энергетическая компания" за исполнение полномочий единоличного исполнительного органа.

Арбитражный суд УР, удовлетворяя заявленные требования, исходил из обоснованности расходов на приобретение услуг по управлению организацией и на оплату услуг агентов и права на налоговые вычеты, правомерности включения в состав расходов затрат на ремонтные работы зданий АЗС и права на налоговые вычеты по НДС, расходов на оплату вознаграждения за предоставление банковских гарантий, отнесения на внереализационные расходы затрат по договору займа и уступки права требования, документально неподтвержденной дебиторской задолженности, правомерности не списания дебиторской задолженности в связи с неистечением срока исковой давности, обоснованности права на налоговые вычеты по приобретенным нефтепродуктам, обоснованного применения льготы, предусмотренной пп.15 п.3 ст. 149 НК РФ, ошибочности выводов инспекции о необходимости уплаты налога на имущество со стоимости реконструкции объектов основных средств, налога на рекламу со стоимости рекламной продукции, НДФЛ с оплаты стоимости питания участникам соревнований и с оплаты стоимости обучения.

Оценив в совокупности собранные по делу доказательства и проанализировав нормы материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отмене решения суда первой инстанции в части.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно положениям которой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходы налогоплательщика на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями, понесенные им, могут уменьшать полученные организацией доходы при условии, что данные расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.

Расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица.

Материалами дела подтверждается, что на основании решения Общего собрания акционеров ОАО "Удмуртнефтепродукт" от 26.02.2003г. (т.4 л.113) в соответствии с договором от 05.06.2003г. N 03/2 (т.4 л.114-117) заключенным обществом с ООО " Удмуртская топливно-энергетическая компания", последнему переданы полномочия единоличного исполнительного органа.

Избранный обществом метод управления не противоречит действующему законодательству, в том числе налоговому.

Согласно условиям названного договора к компетенции управляющей организации отнесены вопросы руководства текущей деятельностью общества (п. 3.1. договора). Выплата вознаграждения и компенсация расходов управляющей компании производились ежемесячно на основании актов приемки выполненных работ, подписанных сторонами договора, документов об оплате вознаграждения (т.4 л.д. 119-150, т.5 л.д. 1-50). Факт оплаты заявителем вознаграждения налоговым органом не оспаривается.

В подтверждение фактического осуществления ООО "УТЭК" полномочий единоличного исполнительного органа представителем общества указано на заключение договоров, выдачу доверенностей, представление интересов общества с другими юридическими лицами, государственными органами, определение объектов инвестирования, принятие решений об эмиссии ценных бумаг и др.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о представлении налогоплательщиком документов в подтверждение произведенных в 2004-2005 гг. расходов на приобретение услуг по управлению организацией.

Налоговым органом в нарушение названных положений не представлены доказательства того, что указанные расходы не являлись для общества обоснованными и экономически оправданными.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 04.06.07 N 320-О-П налоговое законодательство не использует понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2004 - 2005 г.г., соответствующих пени и штрафных санкций по операции с ООО "Удмуртская топливно - энергетическая компания" правомерно признано незаконным.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представителем налогового органа указано на обжалование решения суда первой инстанции в пределах доводов апелляционной жалобы, в связи с чем решение суда в части неправомерности доначисления НДС, пени и санкций по указанной операции не обжалуется.

Оспариваемым решением обществу доначислены налог на прибыль и НДС за 2004 - 2005 г.г., пени и штрафы по хозяйственным операциям с агентами ООО "Ижнефтьторг", ООО "Престиж", ООО "Элитстрой", ООО "ГрандДелон", ООО "Максимус", ООО "СтройРесурсГрупп", ООО "Атланта".

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся комиссионные сборы, иные подобные расходы за выполненные сторонними организациями работы, предоставленные услуги.

В 2004-2005 гг. заявителем включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты в сумме 2 712 575руб. в 2004 г. и 5 954 718 руб. в 2005 г. на оплату вознаграждения агентам, оказывающим услуги по заключении договоров и дополнительных соглашений поставки нефтепродуктов.

В подтверждение произведенных расходов в указанной сумме заявителем в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены агентские договоры; счета-фактуры агентов, отчеты агентов и документы об оплате агентского вознаграждения (т.5 л.59-152, т.6, т.7 л. 1-12). Факт оплаты заявителем сумм агентского вознаграждения налоговым органом не оспаривается.

Доводы инспекции о том, что заявитель занизил налог на прибыль, включив в расходы по выплате вознаграждения по агентским договорам в налогооблагаемую прибыль, признаны судом необоснованными.

Вознаграждение агентов подлежит включению в состав затрат, учитываемых для целей налогообложения, в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ. Согласно данной статье в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы, предоставление услуг.

Оценив представленные сторонами доказательства: договоры, отчеты, документы об оплате и другие, суд пришел к выводу, что обществом выполнены условия, предусмотренные ст. 252 НК РФ, расходы по оплате услуг поверенных являются для него экономически целесообразными, направленными на получение доходов.

Наличие у организации штатных сотрудников, выполняющих функции аналогичные предусмотренным в агентских договорах, не может являться основанием для непринятия таких расходов при наличии у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с требованиями налогового законодательства, подтверждающих реальность произведенных затрат.

Налоговым кодексом не предоставлено права налоговым органам решать вопросы целесообразности привлечения либо непривлечения специализированных сбытовых организаций для реализации продукции.

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

На основании ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Налоговым органом отказано в предоставлении налогоплательщику вычетов по НДС за 2004-2005 г. в сумме 1 171 411руб. с указанием такого основания как установление факта экономической нецелесообразности заключения агентских договоров.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что экономическая целесообразность заключения договора и экономическая оправданность расходов не являются в соответствии со ст.21 НК РФ условием применения налоговых вычетов по НДС.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о неправомерности доначисления обществу налога на прибыль в сумме 42 204 руб. за 2004 г., соответствующих пени и штрафных санкций.

Из материалов дела следует, что инспекция не оспаривает право общества на уменьшение налогооблагаемой базы на сумму расходов по уплате вознаграждения агенту ООО "ТрейдСТ" по договору N 169/03 от 03.03.2003 г. (т.6 л.д. 38-39) за услуги по поиску потенциальных заказчиков на территории Республики Татарстан. По существу, спор касается периода, в котором эти затраты должны быть учтены.

Инспекцией указано, что заявитель необоснованно включил в состав расходов 2004 г. расходы, относящиеся к 2003 г., поскольку договор поставки между заявителем и ОАО "Камаз", который был заключен в результате оказанной агентом ООО "ТрейдСТ" услуги по поиску покупателя, был заключен в июне 2003 г.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что поскольку отчет агента поступил к заявителю в 2004 г. (т.6 л.40), счет-фактура выставлена в 2004 г. (т.6 л.41) и оплата по ней произведена также в 2004 г. (т.6 л.42), заявитель правомерно отнес затраты по указанному счету-фактуре в расходы при исчислении налога на прибыль за 2004 г. Нарушений ст.272 НК РФ заявителем не допущено.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

При этом абзацем 2 п. 1 ст. 272 НК РФ установлено, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

По условиям договора от 03.03.2003 N 169/03 принципал обязуется оплатить агенту причитающееся ему вознаграждение в течение десяти банковских дней после полной оплаты заказчиком счетов за поставленную принципалом продукцию, при условии предоставления агентом отчета.

В силу пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов в виде сумм комиссионных сборов; расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги); арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество и в виде иных подобных расходов.

Из материалов дела следует, что отчет агента поступил к заявителю в 2004 г., счет - фактура выставлена в 2004 г., оплата произведена в 2004 г. (т.6 л.д. 40-42).

Таким образом, расходы на оплату вознаграждения за предоставление услуг общество правомерно учитывало по дате предъявления ему счета на оплату, то есть в полном соответствии с положениями подпункта 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда о том, что общество правомерно относило спорные расходы в полном объеме к тому отчетному (налоговому) периоду, в котором оно фактически несло эти расходы в соответствии с условиями договора - после получения счета на оплату за предоставленные услуги. До указанного момента по условиям сделки у налогоплательщика не возникало обязанности по перечислению соответствующих платежей.

При таких обстоятельствах следует признать, что суд обоснованно признал недействительными ненормативные акты налогового органа в данной части.

Судом апелляционной инстанции признаны ошибочными выводы суда первой инстанции о неправомерности доначисления инспекцией налога на прибыль в сумме 1 168 072 руб. за 2004 г. и 377 454 руб. за 2005 г., соответствующих пеней и штрафных санкций в связи с неправомерным включением в состав расходов затрат на ремонтные работы зданий АЗС, доначисления НДС в сумме 1 159 144 руб. за 2004-2005 г.г., соответствующих пени и штрафов в связи с неправомерным применением налоговых вычетов по НДС.

Согласно п.1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В соответствии с п.2 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. В целях налогообложения к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Таким образом, из приведенных норм права видно, что включению в расходы подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.

В подтверждение произведенных расходов в указанной сумме заявителем в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены договоры строительного подряда, счета-фактуры, акты приемки выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, дефектные ведомости, технические паспорта и документы об оплате выполненных работ (т.7 л.28-154, т.8 л.1-132). Факт оплаты заявителем спорных расходов налоговым органом не оспаривается.

Судом апелляционной инстанции на основании актов приемки выполненных работ установлено, подтверждено налоговым органом при сравнительном анализе технических паспортов зданий АЗС до проведения работ и после их проведения, что в составе выполненных на АЗС N 19,20,87 Можгинской нефтебазы и N 52 Увинской нефтебазы работ было произведено изменение планировки здания и изменение назначения и площади помещений (комнат). Так, установлено, что увеличилась площадь зданий АЗС, произведена перепланировка, изменилось количество комнат и их назначение, в зданиях проведены канализация, водопровод, вентиляция, появились залы и туалет для посетителей, установлены наружные дверные проемы либо произошло изменение положений дверных и оконных проемов, на заправке N 20 осуществлен монтаж резервуаров для нефтепродуктов.

Кроме того, в экспертном заключении от 07.02.2008г., выполненном на основании определения суда от 20.12.2007г. о назначении экспертизы по делу N А71-8090/2007 Автономной некоммерческой организацией "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве" (т.26 л.60-66), судом апелляционной инстанции установлено отражение выводов о том, что выполненные в 2004-2005 гг. строительные работы на АЗС NN 19, 20, 52, 87 являются реконструкцией указанных объектов.

В соответствии с представленными документами, исследованными судом с учетом требований законодательства, применяя выводы эксперта, сделанные на основании данных документов, установлено, что в результате произведенных работ изменилось качество инженерно-технического обеспечения объектов, осуществлена перепланировка внутренних помещений зданий АЗС с изменением их площади, кроме того, в соответствии с увеличением количества емкостей нефтепродуктов произошло увеличение производственной мощности объекта. Следовательно, на данных объектах проведена реконструкция.

Таким образом, из материалов дела следует, что в отношении АЗС выполнялись работы, проводимые с целью совершенствования производства и создания современных автозаправочных комплексов по современному образцу.

Следовательно, вывод налогового органа о том, что обществом произведена реконструкция АЗС подтверждается совокупностью имеющихся в материалах дела доказательств.

Данный вывод соответствует и положениям статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации, согласно которой реконструкцией признается изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения.

По мнению инспекции, налогоплательщиком не была увеличена первоначальная стоимость объектов основных средств на суммы расходов, связанных с модернизацией, реконструкцией, монтажом основных средств, что привело к занижению обществом налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

В силу п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учет (за исключением объектов, указанных в п. 4 данной статьи Кодекса).

Согласно ст. 375 НК РФ, налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" стоимость основных средств, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Таким образом, налогоплательщиком не произведено увеличение стоимости объектов основных средств, что привело к занижению их первоначальной стоимости, инспекцией правомерно доначислен налог на имущество, соответствующие пени и штрафы.

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанные в п. 6 ст. 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Данный порядок не может быть распространен на рассматриваемую ситуацию, поскольку на принадлежащих обществу АЗС проведена реконструкция.

При таких обстоятельствах судом апелляционной инстанций сделан вывод об обоснованном доначислении обществу по данному эпизоду налогов на прибыль, на имущество и на добавленную стоимость. В указанной части решение суда подлежит отмене.

Судом апелляционной инстанции поддержаны выводы суда первой инстанции в части неправомерности доначисления обществу налога на прибыль в сумме 2 880 000 руб. за 2004 г. и 5 040 000 руб. за 2005 г., соответствующих пени и налоговых санкций.

Заявителем включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты на оплату вознаграждения за предоставление банковских гарантий в сумме 12 000 000 руб. в 2004 г. и в сумме 21 000 000 руб. в 2005 г. ООО КБ "Макпромбанк" и ОАО "Первый Республиканский банк".

В подтверждение произведенных расходов в указанных суммах заявителе в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены соглашения о кредитовании, договоры банковской гарантии, договоры залога, документы об оплате банковских гарантий (т.8 л. 133-150, т.9 л. 1-74, т. 10 л.62-151 т. 11 л. 1-68). Факт оплаты заявителем спорных расходов налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие произведенные им в 2004-2005 г.г. расходы на оплату полученных банковских гарантий.

Судом апелляционной инстанции отклонены доводы апелляционной жалобы об отсутствии экономической обоснованности заключения договоров по предоставлению банковской гарантии, поскольку судом установлено увеличение объемов кредитования в 2004 г. по сравнению с 2003 г., снижены ставки кредитования, увеличение размеров кредитной линии ввиду невозможности предоставления твердого залога.

Так, на запрос налогового органа от 23.11.2006г. исх. N 11-35/14777 ОАО "Альфа-Банк" в письме от 04.12.2006г. N 169.1/1574 сообщил, что "предоставление ОАО "Удмуртнефтепродукт" банковских гарантий ООО КБ "Макпромбанк" в качестве обеспечения кредитного продукта было обусловлено созданием более комфортных условий (дополнительное обеспечение) кредитования заемщика, а также последующим увеличением лимита кредитования заемщика и предоставлением кредитных продуктов на более выгодных для ОАО "Удмуртнефтепродукт" ценовых условиях" (т.9 л.58). На запрос налогового органа от 25.10.2006г. исх. N 11-35/13543 ОАО "Альфа-Банк" в письме от 31.10.2006г. N 169.1/1396 сообщил, что "предоставление ОАО "Удмуртнефтепродукт" банковских гарантий ОАО "Первый Республиканский Банк" в качестве обеспечения рассматриваемых кредитных продуктов было обусловлено увеличением лимита кредитования заемщика и предоставлением кредитных продуктов на более выгодных для ОАО "Удмуртнефтепродукт" условиях" (т.9 л.70). В ответ на запрос налогового органа ОАО "УралСиб" письмом от 02.11.2006г. N 1-140/2963 также подтвердил необходимость предоставления банковской гарантии ОАО "Первый Республиканский Банк": "во исполнение рекомендации Кредитного комитета Финансовой Корпорации "УралСиб" неоднократно проводились переговоры руководства Банка и ОАО "Удмуртнефтепродукт", где обсуждался вопрос об укреплении позиций Заемщика. Так как предприятие не имеет возможности предоставить в Банк "твердый" залог, был проработан вопрос о предоставлении банковской гарантии. Ввиду чего, Банком была принята гарантия ОАО "Первый Республиканский Банк" (т. 11 л.65-66).

Отсутствие связи спорных расходов с осуществляемой заявителем предпринимательской деятельностью и направленности таких расходов на получение прибыли выездкой налоговой проверкой не установлено, Из письма ОАО "Альфа-Банк" от 20.11.2006г. N 169.17/1520, полученного в ходе налоговой проверки, следует, что "на конец 2003 года с ОАО "Удмуртнефтепродукт" быпо заключено соглашений о кредитовании на общую сумму 180 000 000 руб. В течение 2004 года было заключено соглашений о кредитовании на общую сумму 450 000 000 руб. Таким образом, увеличение объемов возможного кредитования ОАО "Удмуртнефтепродукт" произошло более чем в 2 раза. При этом ценовые условия предоставляемых кредитных продуктов улучшились, учитывая увеличение сроков предоставляемых траншей (т.9 л.71). Проведенной налоговым органом проверкой не установлены факты использования заявителем кредитных ресурсов не в целях предпринимательской деятельности и не в целях получения прибыли.

Доводы апелляционной жалобы в указанной части отклонены.

Также подлежат отклонению доводы налогового органа о необоснованном включении в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, суммы безнадежного долга ГУП Совхоз "Кигбаевский" в размере 1 328 543 руб. непогашенного займа по договору займа N 449/04 от 23.12.2004 г. и 25 411 127 руб. задолженности перед ЗАО "Сарапульская птицефабрика", переуступленной ОАО "Удмуртнефтепродукт" по договору уступки права требования от 23.08.2004 г.

В соответствии с подп.2 п.2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов.

Согласно п.2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики 16.09.2003 г. по делу N А71-46/2001-Г21 ГУП совхоз "Кигбаевский" признан несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

Ликвидировано данное предприятие на основании определения Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.10.2005г. о завершении конкурсного производства 22.12.2005 г., что подтверждено Выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц (т.9 л.д. 76).

В связи с ликвидацией совхоза долги последнего признаны безнадежными (нереальными к взысканию) и обоснованно включены в состав внереализационных расходов. В подтверждение расходов в материалы дела представлены договоры займа и уступки права требования, платежные документы, акты приема-передачи векселей, акты сверок и другие документы (т.9 л.196-148, т.10 л.1-37, т.20 л.41-56).

Судом подлежат отклонению доводы инспекции об отсутствии экономического эффекта от сделки, так как в результате анализа представленных документов установлено получение экономической выгоды и реального результата по заключенным сделкам.

Поскольку обязательства по сделкам являлись текущими, требования заявителя подлежали удовлетворению вне очереди из конкурсной массы, кроме того, по иным заключенным с совхозом договорам займа, поставки, купли - продажи задолженность отсутствовала, что свидетельствует о наличии постоянных отношений с контрагентом, в соответствии с представленными отчетами конкурсного управляющего полученные в том числе и по договорам займа денежные средства были использованы на увеличение поголовья скота, покупку кормов, ремонт производственных помещений, оплату коммунальных услуг и пр., что позволило сохранить производственную базу и поголовье скота совхоза, так как имущественный комплекс ГУП совхоз "Кигбаевский" был приобретен дочерним обществом заявителя - ООО "Кигбаевский бекон" на основании решения от 14.01.2005 г. и договоров купли - продажи N 1/02, 2/02 от 09.02.2005 г.

Решение суда первой инстанции в указанной части признано правомерным.

Оспариваемым решением заявителю доначислен налог на прибыль в сумме 591 843 руб. за 2005 г., соответствующие пени и налоговые санкции в связи с выводами налогового органа о завышении заявителем внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, в сумме 2 446 011 руб. в результате списания документально неподтвержденной дебиторской задолженности ООО ТД "Акцент", ООО "Газ-Инвест", ГП "Глазовский комбикормов завод", Управления благоустройства и транспорта Администрации г.Ижевс (пункт 1.7.3 решения).

Судом первой инстанции при рассмотрении дела указано на то, что положения пп. 2 п. 2 ст.265 НК РФ, п. 2 ст.266 НК РФ устанавливают истечение срока исковой давности в качестве самостоятельного основания для списания дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов, и признал оспариваемое решение налогового органа в этой части недействительным.

Судом указано, что в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Законодательство не ставит списание дебиторской задолженности в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора.

Условием такого списания является безнадежность долга, нереальность его взыскания.

Исходя из этого налогоплательщик вправе по истечении срока исковой давности отнести просроченную дебиторскую задолженность на убытки как долги, нереальные ко взысканию, в случае если организацией не создан резерв по сомнительным долгам.

Факт истечения срока исковой давности при документальном подтверждении является основанием для признания задолженности безнадежной и списания ее в убыток, приравненный для целей налогообложения прибыли к внереализационным расходам.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Факт возникновения долга и истечения трехлетнего срока для его взыскания подтверждаются представленными в материалы дела договорами купли - продажи, поставки, уступки права требования, цессии, актами приема - передачи векселей, счет - фактурами, актами сверки, журналом проводок (т.10 л.д. 18-61, т.20 л.д. 59-78).

На основании материалов дела судом установлено, что для взыскания спорных сумм дебиторской задолженности истек трехгодичный срок исковой давности, необходимые документы для списания этой задолженности оформлены надлежащим образом. Таким образом, общество правомерно и в соответствии с нормами действующего законодательства Российской Федерации отнесло суммы дебиторской задолженности на внереализационные расходы.

Доводам апелляционной жалобы о перерыве срока исковой давности в связи с зачетом аванса в погашение задолженности за реализованную продукцию дана надлежащая оценка судом первой инстанции, выводы инспекции признаны ошибочными, не соответствующими действующему законодательству.

Налоговым органом в решении N 11-55/6 указано на занижение налоговой базы по НДС и неуплату НДС в сумме 242 959 руб. за 2004 г. в результате неправомерного несписания дебиторской задолженности ООО "Пермское финансовое агентство". В ходе проверки установлено, что в нарушение пп.2 п.5 ст. 167 НК РФ общество не исчислило НДС с сумм списанной дебиторской задолженности в 2004 г., налогоплательщиком представлены документы в подтверждение правомерности списания дебиторской задолженности в 2005 г.

Судом выводы заявителя признаны правомерными при отсутствии истечения в 2004 г. срока исковой давности по указанной задолженности в связи с прерыванием исковой давности в соответствии со ст.203 ГК РФ при подаче иска в суд 11.06.2002 г. (решение Арбитражного суда УР от 12.07.2002 г. по делу N А71-168/2002-Г27.

В связи с отсутствием истечения срока исковой давности в ноябре 2004 г. у заявителя отсутствовали основания для списания дебиторской задолженности и соответственно исчисления НДС.

Судом апелляционной инстанции установлена правильность выводов суда первой инстанции в части необоснованного доначисления НДС, соответствующих пени и штрафных санкций за 2004 г. по контрагентам ООО "Астрокомп", ООО "МашИнтерСтрой", ООО "Л-Стандарт" в силу следующего.

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

На основании ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В подтверждение заявленных вычетов по НДС за 2004 г. в сумме 1 807 904 руб. в составе цены за приобретенные нефтепродукты от ООО "Астрокомп", ООО "МашИнтерСтрой", ООО "Л-Стандарт" заявителем в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены счета-фактуры, платежные документы, первичные документы о приобретении нефтепродуктов, документы, подтверждающие факт принятия нефтепродуктов к учету (т.11 л.69-168, т. 12 л. 1-28).

В апелляционной жалобе ответчиком указано на неподтверждение заявителем факта оплаты в адрес контрагентов, поскольку оплата произведена путем передачи векселя неустановленному физическому лицу - менеджеру Пономареву А.Ю. Налоговым органом в материалы дела представлена информация СКМ Советского РУВД г. Уфы МВД РБ о краже в 2002 г. у Пономарева А.Ю. документов, в том числе паспорта, и его нахождение в период 2002 - 2004 г. в больнице (т.24 л.д. 34-36).

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно ст.68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Судом апелляционной инстанции справка ОБЭП Советского РУВД г. Уфы не признана надлежащим доказательством по делу, поскольку протокол допроса свидетеля Пономарева А.Ю. не составлялся, указанный свидетель не предупрежден об ответственности за дачу ложных показаний, опрос произведен по телефону. Что исключает принятие доказательства в качестве допустимого.

Также налоговым органом не проведена встречная проверка контрагентов налогоплательщика на предмет проверки предоставленной заявителем информации и реального осуществления сделок.

В материалы дела представлены доверенности ООО "Л-Стандарт" (т.23 л.д. 160) и ООО "Астрокомп" (т.23 л.д. 177), выданные Пономареву А.Ю. на представление интересов компании, в том числе на прием и передачу денежных средств и векселей.

В ходе проведения проверки налоговым органом не установлено отсутствие соответствующих полномочий на подписание актов приема - передачи векселей у менеджера Пономарева А.Ю., представителя ООО "Астрокомп". В решении налоговым органом вопрос о подписании документов неуполномоченными должностными лицами не исследован. Подписание документов лицами, указанными в оспариваемых актах приема - передачи векселей само по себе не может положено в обоснование отсутствия у подписавшего документы лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано.

Также судом апелляционной инстанции отклонены доводы налогового органа о несоответствии и расхождении подписей Пономарева А.Ю. на представленных при проведении проверки документах (доверенностях на получение векселей и актах приема - передачи векселей), поскольку заключение эксперта по данному вопросу отсутствует, однозначный вывод о подписании документов различными лицами не сделан.

По данному вопросу судом первой инстанции на основании письменных пояснений Пономарева Алексея Юрьевича от 07.08.2007 г., установлено, что несоответствие подписей связано с нарушением координации руки вследствие серьезной травмы головного мозга, полученной при нападении в 2002 году.

В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Инспекцией доказательства недобросовестности общества не представлены, согласованность действий и взаимозависимость налогоплательщика и его контрагентов не исследована.

По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ и в соответствии с позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 25.07.01 N 138-О, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, что означает, что, пока налоговый орган не докажет обратное, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности.

В силу указанной презумпции бремя доказывания недобросовестности налогоплательщика возлагается на налоговый орган.

Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика по уплате НДС контрагентам или злоупотребления правом при применении налоговых вычетов.

В данном случае налоговый орган не доказал, что совокупность обстоятельств, которые установлены при проведении проверки и на которые он ссылается в апелляционной жалобе, связана с наличием у общества умысла, направленного на незаконное применение налоговых вычетов, а также на не исчисление и неуплату налога.

В то же время судом апелляционной инстанции признаны ошибочными выводы суда первой инстанции по контрагенту ООО "Юта-Ойл".

Согласно ст. 169, 171, 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить НДС на установленные налоговые вычеты, которые производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре указываются, в частности, идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

В силу п. 2 той же статьи счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, отсутствие счетов-фактур либо оформление их с нарушением установленного порядка исключает возможность применения налогоплательщиком налоговых вычетов.

Налоговым органом при проведении проверки установлено, что в нарушение п. 2 ст.169 НК РФ налогоплательщиком в 2004 г. неправомерно принят к вычету налог по счетам-фактурам, составленным с нарушением порядка, установленного пунктом 5 названной статьи (в представленных копиях счетов - фактур, полученных по факсу, отсутствует ИНН продавца), что свидетельствует об отсутствии оснований для принятия налога к вычету.

Указанные нарушения зафиксированы в оспариваемом решении налогового органа (стр. 284 решения N 11-55/6), обществу доначислен НДС, соответствующие пени и штрафные санкции по п.1 ст.122 НК РФ.

Поскольку действительный ИНН поставщика в счетах-фактурах не указан, постольку нарушен порядок оформления счетов-фактур и отказ инспекции в применении налоговых вычетов правомерен.

Вместе с тем законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на внесение изменений в счет-фактуру либо замену неправильно оформленного счета-фактуры на оформленный в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ.

Поскольку налогоплательщиком исправленные счет - фактуры не представлены, право на заявленные налоговые вычеты не подтверждено, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, доводы апелляционной жалобы удовлетворены.

Налоговым органом произведено доначисление НДС за 2004-2005 г.г. в размере 212 089 руб., в связи с выводами налогового органа о занижении заявителем налоговой базы по НДС в результате неправильного применения льготы, предусмотренной подп.15 п.3 ст. 149 НК РФ.

Согласно подп.15 п.3 ст. 149 НК РФ налогом на добавленную стоимость не облагаются финансовые услуги по предоставлению займа в денежной форме.

Налоговым органом в оспариваемом решении указано, что налогоплательщиком необоснованно не исчислен в полном объеме НДС с оказанных финансовых услуг по предоставлению займов векселями ООО "Глазовский комбикормовый завод", ГУП совхоз "Кигбаевский", ОАО "Каракулино-молоко", ООО "Долговой центр", ООО "Нефтехимсервис-Трейд", ООО "Торговый дом "Удмуртнефтепродукт", ООО "Трейдинговая компания "Удмуртнефтепродукт". Поскольку налогоплательщиком займы предоставлялись векселями, т.е. в неденежной форме, он обязан был исчислить НДС с указанных операций.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представителем инспекции указано на неоспаривание решения суда первой инстанции по контрагенту ООО "Нефтехимсервис-Трейд".

Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела документы, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что заключенные обществом и контрагентами договоры не отвечают признакам договора займа, предусмотренным п. 1 ст.807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Судом установлено, что по договорам общество передавало векселя, а взамен получило денежные средства, то есть фактически имела место реализация ценной бумаги - векселя.

Реализация ценных бумаг в соответствии с подпунктом 12 п. 2 ст. 149 НК РФ не облагается НДС.

Таким образом, судом сделан правильный вывод о том, что налоговый орган не доказал возникновение у заявителя объекта обложения НДС и необоснованно доначислил налог с выручки от реализации ценной бумаги.

Кроме того, в судебном заседании представителем налогового органа не оспорен факт неправомерного доначисления налога по контрагенту ООО "Нефтехимсервис - Трейд", поскольку договоры N 265/05 от 20.07.2005 г., N 305/05 от 10.08.2005 г., N 253/05 от 01.07.2005 г. изначально заключались как договоры купли - продажи векселей, а не займа.

При неоспаривании инспекцией неправомерности доначисления налога по контрагенту ООО "Нефтехимсервис - Трейд" налоговым органом не представлен уточненный расчет взыскиваемого налога при необходимости его конкретного определения.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в данной части признано обоснованным.

Налоговым органом произведено доначисление заявителю налога на рекламу за 2004 г. в сумме 8 067 руб., соответствующие пени и штрафные санкции.

Согласно подп. "з" п.1 ст.21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ" к местным налогам относится налог на рекламу. Налог уплачивают юридические и физические лица, рекламирующие свою продукцию, по ставке, не превышающей 5 процентов стоимости услуг по рекламе. Налог на рекламу может устанавливаться решениями районных и городских представительных органов власти - местных Советов народных депутатов.

Решением малого Совета горсовета г.Ижевска Удмуртской Республики от 28.04.1993г N 50 утверждено Положение о порядке исчисления и уплаты налога на рекламу.

Согласно пункту 2 Положения плательщиками указанного налога признаются предприятия и организации всех организационно - правовых форм, расположенных на территории города, включая предприятия с иностранными инвестициями, а также граждане РФ, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, зарегистрированные в установх^н-ном порядке, рекламирующие свою продукцию (находящуюся в собственном или полном хозяйственном ведении) и получающие доход от размещения рекламы на рекламных носителях.

Объектом налогообложения является стоимость услуг, оплачиваемые за рекламу продукции.

Согласно п.4 указанного Положения налог на рекламу уплачивают рекламные агентства, осуществляющие работы по рекламе продукции, работ, услуг п! заявкам владельцев этой рекламной продукции.

Издательства (редакции) газет, журналов, комитеты (студии) радио и телевидения (включая кабельное), другие средства массовой информации, а также рекламные организации, независимо от форм собственности, рекламирующие свою продукцию (услуги) юридических лиц, при расчетах с ними, кроме платы за оказанные услуги взимают с заказчиков налог на рекламу по ставке, установленной пунктом 3 настоящего решения.

Рекламодатели (юридические лица) вносят налог на рекламу путем перечисления средств на счет рекламного агентства не позднее дня размещения (опубликования) рекламы на рекламных носителях.

В оспариваемом решении доначисление налога на рекламу произведено налоговым органом со стоимости рекламной продукции (календарей, буклетов, афиш, содержащих логотипы заявителя), изготовленной по заказу заявителя ООО "Пешта". В то же время, согласно п.2 Положения о налоге на рекламу в г.Ижевске объектом налогообложения является стоимость услуг, оплачиваемых за рекламу продукции

Фактически налоговый орган увеличил налогооблагаемую базу по налогу на рекламу на стоимость самой рекламной, что по существу повлекло необоснованное доначисление налога, и поэтому является неправомерным в силу положений статей 3 и 38 НК РФ.

В соответствии с Положением о налоге на рекламу в г.Ижевске сбор налога и перечисление его в бюджет возложены на рекламные агентства, выставляющие заказчику счет на оплату и оказанных услуг, и налога на рекламу. В оспариваемом решения налогового органа не указано, выставлялись ли ООО "Пешта" счета на оплату налога на рекламу заявителем. Доначисление суммы налога, пени и штрафа произведено незаконно.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о неправомерности доначисления заявителю НДФЛ в сумме 11 797 руб., соответствующих пени и налоговых санкций с сумм денежных выплат на питание юниорам, не превышающим 2 000 руб.

В соответствии со списком юниоров N 1 за 2004-2005 г.г. доходы от общества, не превышающие 2 000 руб., в виде оплаты стоимости питания получили 30 человек.

В соответствии с п.п. 28 п.1 ст.217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, не превышающие 2000 руб., полученные за налоговый период, в частности, стоимость подарков, полученных налогоплательщиком от организации, и не подлежащих обложению налогом на наследование или дарение в соответствии с действующим законодательством.

Так как в Налоговом кодексе РФ не определено понятие "подарок", в силу ст. 11 НК РФ это понятие применяется в том значении, в каком оно используется в гражданском праве. Согласно п. 1 ст. 572, ст. 128 ГК РФ деньги могут быть предметом дарения.

Таким образом, денежные выплаты на оплату питания не подлежат обложению НДФЛ, доначисление налога, пени и штрафа неправомерно.

Также судом первой инстанции сделан правильный вывод о неправомерности доначисления НДФЛ в размере 14 058 руб., соответствующих пени и штрафов. связанных с оплатой обучения Жуйковой В.Н. и Конева А.В.

В соответствии с абз. 8 п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды предусмотренных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

Условиями, необходимыми для отнесения сумм расходов, связанных с обучением (повышением квалификации), к компенсационным выплатам, являются их непосредственная связь с производственным процессом организации и наличие договоров, заключенных с образовательными учреждениями, имеющими лицензию на ведение образовательной деятельности.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что ОАО "Удмуртнефтепродукт" заключило с Государственным образовательным учреждением "Московский государственный университет экономики, статистики и информатики" и Государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования "Уфимский государственный нефтяной технический университет" договоры N 0010-2561 от 09.09.2003 г. на оказание образовательных услуг по профессиональной подготовке работника Глазовской нефтебазы Жуйковой В.А. на базе высшего профессионального образования по программе высшего профессионального образования по специального "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" с целью повышения квалификации и более эффективного использования этого специалистов в деятельности общества и договора на оказание платных образовательных услуг в сфере дополнительного профессионального образования от 08.10.2004г. N 09-356/2, в соответствии с которым ОАО "Удмуртнефтепродукт" оплачивает обучение Конева А.В. по дополнительной профессиональной образовательной программе "Экономика и управление на предприятиях ТЭК" в целях повышения профессиональных знаний специалистов, совершенствования деловых качеств, подготовки к выполнению новых трудовых функций.

В соответствии с договорами общество оплатило обучение работников за счет собственных средств. По окончании обучения работниками получены соответствующие дипломы (т.14 л.д. 60-74).

Судом подлежит отклонению довод апелляционной жалобы об отсутствии у налогоплательщика оснований для освобождения от налогообложения НДФЛ и необоснованном занижении налоговой базы при несоответствии полученного работниками образования признакам повышения квалификации.

В то же время уровень полученного образования и отсутствие либо наличие каких - либо профессиональных навыков у работника не являются основополагающим признаком для освобождения от налогообложения.

При таких обстоятельствах выплаты за обучение в данном случае относятся к компенсационным и в силу п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ.

Таким образом, на основании изложенного решение суда первой инстанции подлежит отмене в части, доводы апелляционной жалобы удовлетворены в части правомерности доначисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество за 2004-2005 г.г. по ремонтным работам на АЗС, НДС по операциям с ООО "Юта-Ойл", а также соответствующих сумм пеней и штрафа по этим налогам.

В связи с отменой решения суда первой инстанции в части и частичным удовлетворением требований ответчика, в порядке ст. 110, 271 АПК РФ, с учетом положений ст.333.21 НК РФ, с заявителя подлежит взысканию госпошлина по апелляционной жалобе в размере 200 рублей, с ответчика подлежит взысканию в доход федерального бюджета госпошлина по апелляционной жалобе в сумме 800 рублей.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270 п.1 и 2, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29.04.2008 года отменить в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в части доначисления налога на прибыль и НДС за 2004-2005 г.г., соответствующих пени и налоговых санкций по ремонтным работам на АЗС (пункты 1.2.7, 1.2.8, 1.6.7, 2.2.6, 2.2.7 мотивировочной части решения); доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и налоговых санкций по хозяйственным операциям с контрагентом ООО "Юта - Ойл"; доначисления налога на имущество за 2004-2005 г.г., соответствующих пени и налоговых санкций, произведенного пунктами 3.3 и 2.4 мотивировочной части решения.

В удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с ОАО "Удмуртнефтепродукт" госпошлину в доход федерального бюджета по апелляционной жалобе в размере 200 (двести) рублей.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике госпошлину в доход федерального бюджета апелляционной жалобе в размере 800 (восемьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

О.Г. Грибиниченко

Судьи

Р.А. Богданова Н.П. Григорьева