Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 16 января 2008 г. N 01АП-4371/07

г. Владимир

"16" января 2008 г.

Дело N А38-1871/2007-12-108

Резолютивная часть постановления объявлена 09.01.2008.

Полный текст постановления изготовлен 16.01.2008.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Москвичевой Т.В.,

судей Белышковой М.Б., Кирилловой М.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гавриловой Е.В., рассмотрел апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Марий Эл по на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 12.10.2007 по делу N А38-1871/2007-12-108, принятое судьей Вопиловским Ю.А., по заявлению закрытого акционерного общества "Марийсктрактороцентр" о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N1 по Республике Марий Эл от 16.04.2007 N7.

В судебном заседании приняли представители:

МИФНС N 1 по Республики Марий Эл - Ильменев А.Г. - по доверенности от 19.01.2007 N 03-11/413;

УФНС по Республике Марий Эл - Дыдычкин Д.А. - по доверенности от 27.12.2007 N 07- по доверенности от 27.12.2007 N 07-05/7913;

ЗАО "Марийсктракторцентр" - Сперанская Н.А. - по доверенности от 09.01.2008, Арсентьев В.П. - по доверенности от 26.03.2007 N 07-15.

УПФ РВ в Медведевском районе, извещенное надлежащим образом о месте и времени судебного заседания (почтовое уведомление N 24761), представителя не направило.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

На основании решения руководителя межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Марий Эл (далее по тексту - Инспекция) от 18.09.2006 N22 проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества "Марийсктрактороцентр" (далее по тексту - Общество) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 (т.2, л.д.57,58). По итогам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 14.03.2007 N5 Общества (т.2, л.д.65-93).

Обществом в Инспекцию представлены возражения от 30.03.2007 по акту выездной налоговой проверки, в которых налогоплательщик оспаривал исчисление проверяющими единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование расчетным путем с использованием данных об открытом акционерном обществе "Транссервис" (далее по тексту - ОАО "Транссервис") и открытого акционерного общества "Медведевское РТП" (далее по тексту - ОАО "Медведевское РТП") (т.2, л.д.97-104).

Руководитель Инспекции, рассмотрев материалы проверки, вынес решение от 16.04.2007 N 7 о привлечении юридического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.71-104, т.2, л.д.139-172).

Общество обжаловало решение налогового органа в Управление Федеральной налоговой службы Республики Марий Эл (далее по тексту - Управление) (т.1, л.д.105-109).

По результатам рассмотрения жалобы Общества руководителем Управления вынесено решение от 28.05.2007 N 35 об отказе в удовлетворении жалобы (т.1, л.д. 111-117).

Не согласившись с принятым решением налогового органа, Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 16.04.2007 N 7 в части взыскания единого социального налога (далее по тексту - ЕСН), зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 83 545 руб., пеней по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 35 828 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 16 709 руб. за неуплату ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, ЕСН, зачисляемого в Фонд социального страхования (далее по тексту - ФСС), в сумме 11 935 руб., пеней по ЕСН, зачисляемому в ФСС, в сумме 2026 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 2 387 руб. за неуплату ЕСН, зачисляемого в ФСС, ЕСН, зачисляемого в ФФОМС, в сумме 597 руб., пеней по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС, в сумме 231 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 119 руб. за неуплату ЕСН, зачисляемого в ФФОМС, ЕСН, зачисляемого в ТФОМС, в сумме 10 145 руб., пеней по ЕСН, зачисляемому в ТФОМС, в сумме 4 078 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 2 029 руб. за неуплату ЕСН, зачисляемого в ТФОМС, взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 63 140 руб., пеней по взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 8661 руб., штрафа по пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.01.2001 N167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" в сумме 12 628 руб. за неуплату взносов на обязательное пенсионное страхование (т.1, л.д.4-11).

Решением от 12.10.2007 суд первой инстанции удовлетворил заявление Общества.

В апелляционной жалобе Инспекция ссылается на несоответствие выводов суда, обстоятельствам дела.

Инспекция считает, что предусмотренные подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации основания определения суммы ЕСН за 2003 г., расчетным путем с использованием данных об аналогичных налогоплательщиках со стороны Инспекции в ходе судебного разбирательства были доказаны.

Налоговый орган ссылается на наличие второй ведомости за октябрь месяц 2003 г. с начисленными суммами заработной платы, данные которой об окладах работников существенно (в 2 раза) отличаются от первой ведомости. Все ведомости по начислению заработной платы за период с января по октябрь месяцы 2003 г. не содержат подписи составителя ведомости, главного бухгалтера, в результате чего невозможно определить, какая из ведомостей является оригиналом, а какая - черновиком. Отсутствие таких документов, как расчетно-платежные, расчетные и платежные ведомости или наличие дублирующих, с отличающимися в них данными, является обстоятельством, делающим невозможным достоверным образом определить суммы подлежащего уплате в бюджет налога.

Также Инспекция также полагает, что отсутствие у Общества в 2003 г. главной книги не позволило сопоставить и подтвердить в полной мере достоверность данных анализа счета 70 "Расчеты с персоналом на оплату труда" и суммы начисленной заработной платы по данным главной книги: невозможность определить соответствие сумм ЕСН и пенсионных взносов на счетах бухгалтерского учета и в регистрах (главной книге).

Налоговый орган считает, что исходя из свидетельских показаний возможно оценить достоверность доказательств, содержащихся в показаниях свидетелей, сделать однозначный вывод о размере заработной платы, выданной свидетелям, получении свидетелями заработной платы в сумме большей, чем указано в бухгалтерских и налоговых регистрах и первичных документах налогоплательщика.

В отзыве не апелляционную жалобу Общество просит оставить решение без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда первой инстанции отменить в части и принять по делу новый судебный акт.

Управление Пенсионного Фонда Российской Федерации в Медведевском районе отзыв на апелляционную жалобу не представило.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзывах на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В подпункте 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов.

Согласно определения Конституционного Суда РФ от 05.07.2005 N 301-0 "По жалобе гражданина Кукушкина Николая Викторовича на нарушение его конституционных прав положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации" допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Условные методы расчета налоговой базы применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Возникающие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который принимает решение исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи З Налогового кодекса Российской Федерации).

С учетом правовой позиции Конституционного Суда РФ положения п.п.7 п.1 ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации предполагают, что основанием для применения налоговым органом расчетного метода исчисления налога, установленного п.п.7 п.1 ст.31 Налогового кодекса Российской Федерации, является не любое, а такое нарушение порядка ведения учета объекта налогообложения, которое приводит к невозможности достоверно на основании данных первичных и иных документов восстановить бухгалтерский и налоговый учет показателей, неправильный учет которых влечет занижение налоговой базы; к невозможности исчислить налог на основании информации о налоговой базе налогоплательщика, сообщенной налогоплательщиком, или полученной из других источников. Использование при расчете данных об иных аналогичных налогоплательщиках допустимо только в случае невозможности определить налоговую базу на основании имеющейся информации о самом налогоплательщике.

Данное толкование подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Обязанность доказывания наличия обстоятельств, являющихся основанием для применения условного метода расчета налоговой базы и налога, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налоговый орган.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, Обществом в материалы дела представлены расчетные ведомости за ноябрь, декабрь 2003, составленные в электронном виде (т.1, л.д.145-147, т.2, л.д.33,34), индивидуальные карточки работников по ЕСН за 2003 (т.8, л.д.112-150, т.9, л.д.1-21), помесячные расчеты налоговой базы по ЕСН за 2003 (т.9, л.д.22-33), налоговые карточки по налогу на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) за 2003 (т.9, л.д.34-37, 54-67), приказы об учетной политике за 2003 (т.9, л.д.38-47), за 2005 (т.9, л.д.49-52), штатные расписания Общества (т.9, л.д.68-82). Непредставление указанных документов в ходе налоговой проверки налогоплательщик мотивировал тем, что Инспекцией они не запрашивались, в требовании от 20.11.2006 N 09-15/10654 о предоставлении документов не указаны (т.2, л.д.59,60).

В силу позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 12.07.2006 N 267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны принять и исследовать документы, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и начислении налога.

Из материалов дела следует что, в соответствии с определением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 14.09.2007 (т. 10, л.д.50-52) Обществом и Инспекцией проведена выверка в отношении данных, указанных в индивидуальных карточках по ЕСН за 2003 г., в ведомостях по начислению заработной платы за 2003, в налоговой декларации по ЕСН за 2003 г., по результатам которой составлена справка, подписанная представителями сторон.

Из указанной справки следует, что налоговая база составила по индивидуальным налоговым карточкам по ЕСН - 242 448 руб., по налоговой декларации - 244 568 руб., по ведомостям по начислению заработной платы - 227731руб.

В пояснении к результатам выверки Общество указало, что разница в сумме 2 120 руб. (244 568-242 448) образовалась в связи с тем, что в составе суммы 242 448 руб. не учтена сумма 1 610 руб. по индивидуальной карточке Шабалиной А.И. (т.9, л.д.21), в составе суммы 244 568 руб. ошибочно учтена компенсационная выплата за неиспользованный отпуск работника Буркова А.Л. в сумме 510 руб., указанная в его индивидуальной карточке (т.8, л.д. 113). По данным налогоплательщика, с учетом данных ведомостей по начислению заработной платы за 2003 г., индивидуальных карточек по ЕСН за 2003 г., налоговых карточек по НДФЛ за 2003 г. налоговая база Общества по ЕСН за 2003 г. составляла 244 058 руб. (242 448+1 610 или 244 568-510). Расхождение между данной суммой и суммой 227 733 руб., определенной по ведомостям по начислению заработной платы, заявитель объяснил отсутствием в составе 227 733 руб. начислений по Шабалиной А.И. - 1 610 руб., необходимостью увеличения налоговой базы на 14 715 руб., составляющие очередные и ученические отпускные, другие выплаты, подлежащие налогообложению ЕСН (244 058 = 227 733 + I 610 + 14 715).

Налоговый орган, не оспаривая по существу объяснения Общества о причинах расхождений, ссылался на то, что несоответствие данных о налоговой базе в индивидуальных карточках по ЕСН за 2003 г., в ведомостях по начислению заработной платы за 2003 г., и налоговой декларации по ЕСН за 2003 г., свидетельствует о нарушении порядка учета объекта налогообложения по ЕСН, наличие которого влечет применение расчетного метода исчисления налога, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил указанный довод Инспекции, поскольку формальный подход к проверке документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение правильности расчета налоговой базы, не допускается, так как конечной целью этой проверки является оценка данных документов на предмет достоверности, полноты содержащихся в них сведений, а также на предмет того, подтверждают ли данные документы размер налоговой базы, указанный налогоплательщиком, и позволяют ли исчислить налог без применения условного метода расчета, установленного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оценив по правилам статей 65, 71, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, арбитражный суд первой инстанции правомерно признал, что Инспекцией не доказано отсутствие в Обществе учета начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. Сводный документ о начисленной заработной плате за 2003 г. по каждому работнику представлен Обществом в материалы дела (т.2, л.д.22,23), подтвержден справкой по результатам сверки расчетов от 03.10.2007, составленной представителями Общества и Инспекции. Имеющиеся расхождения в данных налогового и бухгалтерского учета объяснены налогоплательщиком, могут быть устранены путем корректировки налоговой базы, указанной в налоговой декларации, не приводят к невозможности исчислить налог.

В акте проверки Инспекцией указано, что налоговая база по ведомости на выплату заработной платы за октябрь 2003 г. (т.1,-л.д.142,143, т.3, л.д.122,123) составляет 22 542 руб., что соответствует данным, указанным в налоговых карточках по НДФЛ по каждому работнику. Однако, в материалы, представленные налогоплательщиком для проверки, подшита вторая ведомость на выплату заработной платы за октябрь 2003 г. (т.1, л.д.122,123, т.3, л.д.124,125), данные которой в два раза отличаются от первой ведомости.

В ходе сверки расчетов установлено, что при исчислении налоговой базы по ЕСН за 2003 г., указанной в налоговой декларации, налогоплательщиком учитывалась сумма 42 878 руб., в том числе заработная плата - 25 793 руб., больничные -15 070 руб., компенсации - 817 руб., отпускные - 1 198 руб., содержащаяся в ведомости по начислению заработной платы за октябрь 2003 г. (т.1, л.д.142,143, т.3, л.д.122,123). Указанная сумма подтверждена данными налоговых карточек по НДФЛ, что установлено актом проверки, данными индивидуальных карточек по ЕСН, что установлено результатами сверки расчетов.

Вторая ведомость за октябрь 2003 (т.1, л.д.122,123, т.3, л.д.124,125) Обществом при расчете налоговой базы не учитывалась, представитель Общества в судебном заседании в суде первой инстанции пояснил, что данная ведомость является черновиком, в налоговый орган в ходе проверки представлена ошибочно.

Вопреки требованиям статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Инспекцией не доказано, что расчетная ведомость по начислению заработной платы за октябрь 2003 г. (т.1. л.д.122,123, т.3, л.д.124,125), которую налогоплательщик считает черновиком, содержит достоверную информацию о начисленной работникам заработной плате и использована Обществом при расчете налоговой базы по ЕСН за 2003 г. в сумме 244 568 руб., указанной в налоговой декларации (т.4, л.д.9-13). Документов, подтверждающих получение работниками заработной платы в размерах, установленных данной ведомостью, в материалах дела не имеется. Подробная расшифровка налоговой базы по ЕСН за 2003 по месяцам и конкретным работникам сделана только по результатам сверки, произведенной на основании определения арбитражного суда от 14.09.2007 (т. 10, л.д.50-52), в ходе налоговой проверки не делалась. Поэтому доказательства того, что черновая ведомость по начислению заработной платы за октябрь 2003 г. (т.1, л.д.122,123, т.3, л.д.124,125), имеет отношение к определению объекта налогообложения и налоговой базы по ЕСН за 2003 г. у Инспекции отсутствуют.

Таким образом, Арбитражный суд Республики Марий Эл обоснованно признал довод налогоплательщика о том, что бухгалтерским документом, относящимся к учету объекта налогообложения по ЕСН за 2003 г., является расчетная ведомость по начислению заработной платы за октябрь 2003 г. на сумму 42 878 руб. (т.1, л.д.142,143, т.З. л.д.122,123), а наличие черновой ведомости за октябрь 2003 (т.1, л.д.122,123, т.З. л.д.124,125) не влияет на правильность порядка учета и выводы о его нарушении, поскольку данные этой ведомости в расчете не используются.

В соответствии с частями 1,4 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Оценив имеющиеся в деле доказательства, суд первой инстанции установил, что в соответствии с приказом Общества от 30.10.2003 N 44 "Дополнение к учетной политике на 2003 г. для целей бухгалтерского учета и налогообложения" с 03.11.2003 в организации осуществлялся переход ведения бухгалтерского и налогового учета на метод с использованием автоматизированной системы учета на базе 1:С Бухгалтерия (т.9, л.д.47). В материалы дела Обществом были представлены расчетные ведомости, составленные в электронном виде, за ноябрь 2003 г. на сумму 26 332 руб. 23 коп., в том числе N 000019 на сумму 8 921 руб. 05 коп., N 000020 на сумму 3 615 руб. 79 коп., N 000021 на сумму 9 345 руб. 39 коп. (т.1, л.д.146, т.2, л.д.33), N 000028 на сумму 4 450 руб. (т.1, л.д.145), за декабрь 2003 г. на сумму 40 928 руб. 29 коп., в том числе N 000022 на сумму 9 300 руб., N 000023 на сумму 3 327 руб. 27 коп., N 000024 на сумму 19 578 руб. 40 коп., N 000025 на сумму 4 272 руб. 62 коп. (т.1, л.д.147, т.2, л.д.34), N 000029 на сумму 4 450 руб. (т.1, л.д.145). Суммы 26 332 руб., 40 928 руб., указанные в расчетных ведомостях, совпадают с данными за ноябрь, декабрь 2003 г., указанными в справке от 03.10.2007 по результатам сверки расчетов. В оспариваемом решении налоговый орган ссылался на расчетные ведомости N 000019 - 000029, обосновывая несоответствие данных этих ведомостей второй ведомости за октябрь 2003 г. (т.1,л.д.122,123,т.3,л.д.124,125).

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что черновая ведомость за октябрь 2003 г. (т.1, л.д.122,123, т.3, л.д.124,125) не является документом, содержащим данные за октябрь, ноябрь, декабрь 2003 г.

В подтверждение недостоверности ведения Обществом учета объекта налогообложения по ЕСН за 2003 г., Инспекция ссылалась на свидетельские показания Жировой Л.М. (т.3, л.д.21,22), Исаева Л.Н. (т.3, л.д.29,30), Буркова A.Л. (т.3, л.д.35,36), Сальникова А.Ю. (т.3, л.д.41,42), Герасимовой Л.И. (т.3, л.д.47,48). Мальцева В.М. (т.3, л.д.14, 16, 53,54), Копановой З.П. (т.3, л.д.58,59), Есипова С.А. (т.3, л.д. 18, 64,65), Сушенцова А.Н. (т.3, л.д.71,72), Видякина Н.Д. (т.3, л.д.80,81), Малышевой С.О. (т.3, л.д.86,87), Шабалиной А.И. (т.3, л.д.91,92), Мосуновой Н.Г. (т.3, л.д.97,98) о фактически выплаченных им суммах заработной платы в 2003 году.

Арбитражный суд первой инстанции, оценив показания свидетелей Жировой Л.М., Исаева Л.Н., Буркова А.Л., Сальникова А.Ю., Мальцева В.М., Копановой З.П., Есипова С.А., Сушенцова А.Н., Видякина Н.Д., Малышевой CO., Шабалиной А.И.. Мосуновой Н.Г. во взаимной связи и совокупности с другими доказательствами по делу, пришел к обоснованному выводу о том, что они определенно и однозначно не подтверждают нарушение Обществом порядка учета объекта налогообложения по ЕСН, нуждаются в проверке и подтверждении другими доказательствами.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие - либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

В силу статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

В качестве свидетелей в суде первой инстанции Инспекцией допрошены работники Общества: Жирова Л.М., Исаев Л.Н., Бурков А.Л., Сальников А.Ю., Герасимова Л.И., Мальцев Н.М., Копанова З.П., Есипов С.А., Сушенцов А.Н., Видякин Н.Д., Малышева C.O., Шабалина А.И., Мосунова Н.Г., работавшие в организации в 2003 году (список работников, вызванных для дачи показаний - т.2, л.д.25).

В показаниях свидетелей Жировой Л.М., Исаева Л.Н., Буркова А.Л., Сальникова А.Ю., Копановой З.П., Малышевой CO., Мосуновой Н.Г., применительно к сумме выданной заработной платы употребляются слова "в среднем" (т.3, л.д.29,30, 41,42, 85,86), "примерно" (т.3, л.д.21,22, 35,36, 58,59, 97,98).

Свидетели Жирова Л.М. (т.3, л.д.21,22), Исаев Л.Н. (т.3, л.д.29,30), Бурков А.Л. (т.3, л.д.35,36) пояснили, что получали "каждую пятницу" ("по пятницам") по 500 руб., свидетель Видякин Н.Д. (т.3, л.д.80,81) - по 1 000 руб., свидетель Малышева СО. (т.3, л.д.85,86) - по 300 руб., свидетель Мосунова Н.Г. (т.3, л.д.97,98) - по 250 руб., о чем расписывались в соответствующих документах. Свидетели Сальников А.Ю. (т.3, л.д.41,42), Копанова З.П. (т.3, л.д.58,59), Сушенцов А.Н. (т.3, л.д.71,72), Шабалина А.И. (т.3, л.д.91,92) пояснили, что их заработная плата за месяц составляла соответственно 3 000 руб., 1 500 руб., 3 000 руб., 1 200 руб.

При этом, свидетелями не были названы конкретные даты получения заработной платы, месяцы, за которые она выплачивалась, реквизиты документов, в которых свидетели расписывались. Достоверность данных, изложенных в показаниях свидетелей, налоговый орган не может подтвердить иными документами.

Обществом в материалы дела представлены сведения о суммах и датах выплаты заработной платы работникам, допрошенным в качестве свидетелей. в которых указаны реквизиты расходных документов (т.6, л.д.58-69).

В судебном заседании в суде первой инстанции представитель Инспекции признал, что суммы выплаченной заработной платы в Обществе в 2003, 2005гг. совпадают с суммами, начисленными в ведомостях на выплату заработной платы (приложение N 5 к протоколу судебного заседания от 14.09.2007 -т. 10, л.д.49).

Показания свидетелей в силу отсутствия конкретных достаточных сведений по вопросам, отраженным в выборке, составленной заявителем (т.6, л.д.58-69), отсутствия подтверждения свидетельских показаний другими доказательствами, примерных предположительных формулировок отдельных показаний не опровергают сведения о произведенных выплатах, представленные Обществом, которые подтверждены штатными расписаниями, ведомостями по начислению заработной платы, налоговыми карточками.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции в качестве свидетелей были допрошены Есипов С.А., работавший с марта 2003 г. по апрель 2006 г. директором Общества, Мальцев В.М., работавший в 2003 г. начальником производства Общества. Есипов С.А. пояснил, что изложенные в показаниях, данных им при проведении проверки, сведения о том, что его заработная плата составляла 1 200 руб. в неделю, не соответствуют действительности, других выплат, помимо указанной в трудовом договоре суммы заработной платы, он не получал (приложение N 4 к протоколу судебного заседания от 07.09.2007 - т. 10, л.д.40-47). Мальцев В.М. пояснил, что размер заработной платы в организации точно не помнит, в период с ноября 2003 г. по май 2004 г. находился на больничном и получал 1 050 руб. ежемесячно. Размер заработной платы за период с января 2003 г. по октябрь 2003 г. не помнит (приложение N 3 к протоколу судебного заседания от 07.09.2007 -т.10,л.д.32-39).

Таким образом, не представляется возможным оценить достоверность доказательств, содержащихся в показаниях свидетелей, сделать однозначный вывод о конкретном размере зарплаты, выданной свидетелям, получении свидетелями заработной платы в сумме большей, чем указано в бухгалтерских и налоговых регистрах и первичных документах налогоплательщика.

Изложенная в оспариваемом решении информация о фактически выплаченной заработной плате, построенная на показаниях свидетелей, не учитывает фактически отработанное ими время, режим работы, сроки отпусков, в том числе без сохранения заработной платы, и время нахождения на больничном листе, которые налоговым органом не выяснялись. Поэтому данные налогового органа о том, что такие выплаты за 2003 составили именно 206 050 руб., нуждаются в проверке и подтверждении дополнительными доказательствами, вопреки части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Инспекция соответствующих документов не представила, следовательно, не обосновала размер начисленных налоговых и иных обязательных платежей.

Свидетель Герасимова Л.И., работавшая в Обществе машинистом МК с 10.04.2003 по 02.03.2004, в ходе проверки пояснила, что вела учет выданной ей заработной платы, и что она получила 25.04.2003 - 500 руб., 08.05.2003 - 500 руб., 16.05.2003 - 300 руб., 23.05.2003 - 300 руб., 30.05.2003 - 950 руб., 06.06.2003 -500 руб., 11.06.2003 - 500 руб., 21.06.2003 - 700 руб., 04.07.2003 - 1 500 руб., 11.07.2003-700 руб., 18.07.2003 - 1 000 руб., 25.07.2005- 1 000 руб., 01.08.2003 - 500 руб., 08.08.2003 - 1 000 руб., 15.08.2003 - 500 руб., 22.08.2003 - 1 000 руб., 29.08.2003 - 1 000 руб., 05.09.2003 - 500 руб., 11.09.2003 - 500 руб., 21.09.2003 -700 руб., 03.10.2003 - 500 руб., 10.10.2003 - 500 руб., 17.10.2003 - 500 руб. 24.10.2003 -600 руб., 31.10.2003 - 500 руб., 14.11.2003 -500 руб., 21.11.2003 - 900 руб., 28.11.2003 - 700 руб., 05.12.2003 - 700 руб., 19.12.2003 - 1 500 руб., 26.12.2003 - 500 руб. (т.3, л.д.47,48).

По данным кассовых документов налогоплательщика, выплата заработной платы Герасимовой Л.И. в 2003 году производилась: 23.05.2003 - 300 руб., 30.05.2003 - 550 руб., 29.07.2003 - 1 000 руб., 11.08.2003 - 1 000 руб., 18.08.2003 - 500 руб., 25.08.2003 - 1 000 руб., 03.10.2003 - 500 руб., 10.10.2003 - 500 руб.. 25.11.2003 - 900 руб., 05.12.2003 - 700 руб., 19.12.2003 - 1 500 руб. (т.6, л.д.58-69).

Сведения налогоплательщика о суммах заработной платы, выданных свидетелю, подтверждаются кассовыми документами, ведомостями по начислению заработной платы, налоговыми карточками по НДФЛ и ЕСН, тогда как показания Герасимовой Л.И. не подтверждены иными доказательствами, кроме ее слов. При этом, положив в основу выводов о заработной плате Герасимовой Л.И. исключительно ее свидетельские показания, Инспекция не подкрепила показания объективными данными о фактически отработанном времени, режиме работы, периоде нахождения в отпуске, условиях оплаты труда свидетеля. В своих показаниях Гаврилова Л.И. ссылается на то, что получала заработную плату по ведомости, хотя из материалов дела следует, что выплаты производились по расходным кассовым ордерам.

Налоговым органом не приняты меры по установлению и опросу лиц, подписавших расходные документы на выдачу Гавриловой Л.И. заработной платы. Есипов С.А., являвшийся в 2003 году руководителем Общества, и подписывавший расходные кассовые ордера, об обстоятельствах выдачи зарплаты Гавриловой Л.И. по расходным кассовым ордерам не допрашивался.

Учитывая изложенное, Инспекцией доказательно не опровергнут довод Общества о ведении надлежащего учета начисленной заработной платы в отношении Гавриловой Л.И. Показания Гавриловой Л.И. нуждаются в дополнительной проверке и подтверждении другими доказательствами, сами по себе не устраняют обоснованные сомнения в достоверности указанных в них сумм.

В подтверждение недостоверности учета Обществом объекта налогообложения по ЕСН за 2003, Инспекция ссылалась на расходные кассовые ордера N 5 от 27.12.2003, подтверждающие выплату заработной платы, не отраженной в бухгалтерских и кассовых документах Общества, работникам Есипову С.А. - 500 руб., Звереву Э.Ю. - 500 руб. (т.2, л.д.1), Исаеву Л.Н. -2 000 руб. (т.2, л.д.9), Ежову И.Г. - 1 500 руб., Смирнову А.Г. - 2 500 руб. (т.2, л.д.8), Жировой Л.М. - 500 руб., Золотых Д.В. - 2 000 руб. (т.2, л.д.7), Кузьминых А.П. - 500 руб., Солодову Н.М. - 500 руб. (т.2, л.д.6), Красновой Л. - 300 руб., Видякину Н.Д. - 200 руб. (т.2, л.д.5), Валиевой Е.О. - 300 руб. (т.2, л.д.2).

В соответствии с пунктами 14, 21 "Порядка ведения кассовых операций", утвержденного решением Совета директоров Центрального банка РФ от 22.09.1993 N 40, выдача наличных денег из касс предприятий производится по расходным кассовым ордерам. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или лицами на это уполномоченными.

Согласно приказу N 25-к от 02.06.2003 (т.6, л.д.34), должностной инструкции (т.6, л.д.35,36) с 02.06.2003 в Обществе принят на работу бухгалтер - кассир Чернова Р.И.

В расходных кассовых ордерах N 5 от 27.12.2003 подпись бухгалтера - кассира Черновой Р.И. отсутствует, но имеются подписи директора Есипова С.А., главного бухгалтера Полушиной Г.С., а также работников, получивших заработную плату.

В судебном заседании в суде первой инстанции свидетель Есипов С.А. подтвердил подлинность расходных кассовых ордеров N 5 от 27.12.2003, факт выдачи по данным ордерам заработной платы работникам, пояснил, что заработная плата выдавалась главным бухгалтером Полушиной Г.С. (приложение 4 к протоколу судебного заседания от 07.09.2007 (т.10, л.д.40-48).

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно признал доказанным факт выдачи работникам заработной платы по расходным кассовым ордерам N 5 от 27.12.2003, не отраженным в кассовых и бухгалтерских документах Общества.

Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что факт выдачи по расходным кассовым ордерам N 5 от 27.12.2003 заработной платы, не учтенной в бухгалтерских и кассовых документах, работникам Есипову С.А., Звереву Э.Ю., Исаеву Л.Н., Ежову И.Г., Смирнову А.Г., Жировой Л.М., Золотых Д.В., Кузьминых А.П., Солодову Н.М., Красновой Л., Видякину Н.Д., Валиевой Е.О.- является недостаточным основанием для применения расчетного метода исчисления налоговой базы по ЕСН путем использования данных по аналогичным налогоплательщикам, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации. В данном случае Инспекция имела возможность исчислить ЕСН за 2003 г., включив в налоговую базу суммы заработной платы, указанные в расходных кассовых ордерах N 5 от 27.12.2003г., необходимости производить расчет суммы налогов на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках при наличии документов у налогового органа не было.

Общество, оспаривая основания применения Инспекцией расчетного метода исчисления взносов на обязательное пенсионное страхование (далее по тексту - ОПС), ссылалось на недоказанность налоговым органом фактов двойного учета и выплаты Обществом в 2005 году неучтенной заработной платы работникам, а также на отсутствие факта невозможности исчислить страховые взносы на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике.

Оценив по правилам статей 65, 71, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд первой установил, что предусмотренные подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации основания определения суммы страховых взносов на ОПС за 2005 г. расчетным путем с использованием данных об иных аналогичных налогоплательщиках ответчиком не доказаны, поэтому начисление сумм недоимки, пеней и штрафов по страховым взносам за 2005 г. с применением расчетного метода является незаконным.

Согласно статье 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям.

Статьей 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" установлено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу.

Из приведенных норм права следует, что под объект налогообложения по страховым взносам подпадает заработная плата (фактически выплаченная или начисленная), при этом существенное значение имеет установление размера указанных выплат.

Превышение величины прожиточного минимума, установленного Правительством Республики Марий Эл, среднемесячной заработной платы за 2005 год по виду деятельности 50.2 "Техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств" по Республике Марий Эл, г. Йошкар-Оле над средней заработной платой работников Общества, начисленной в 2005 году, соответствующей ФЗ "О минимальном размере оплаты труда", не имеет правового значения при оценке наличия нарушения порядка учета объекта налогообложения по страховым взносам на ОПС, повлекшего невозможность исчислить налог, которое предусмотрено подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве основания для применения расчетного метода.

В показаниях свидетеля Жировой Л.М. применительно к сумме выданной заработной платы употребляются слова "примерно" (т.3, л.д.21,22).

Свидетели Жирова Л.М. (т.3, л.д.21,22), Долгова Е.А. (т.3, л.д.5,6) в суде первой инстанции пояснили, что получали "каждую пятницу" ("по пятницам") по 500 руб., свидетель Видякин Н.Д. (т.3, л.д.80,81) - по 1 000 руб., свидетель Белоус A.C. (т.3, л.д.9,10) - по 500 -700 руб., о чем расписывались в соответствующих документах.

При этом, свидетелями не названы конкретные даты получения заработной платы, месяцы, за которые она выплачивалась, реквизиты документов, в которых свидетели расписывались. Достоверность данных, изложенных в показаниях свидетелей, налоговый орган не может подтвердить иными документами.

Обществом в материалы дела были представлены сведения о суммах и датах выплаты заработной платы работникам, допрошенным в качестве свидетелей, в которых указаны реквизиты расходных документов (т.6, л.д.70-78).

В судебном заседании в суде первой инстанции представитель Инспекции признал, что суммы выплаченной заработной платы в Обществе в 2003, 2005 годах совпадают с суммами, начисленными в ведомостях на выплату заработной платы (приложение N 5 к протоколу судебного заседания от 14.09.2007 (т. 10, л.д.49).

Показания свидетелей в силу отсутствия конкретных достаточных сведений по вопросам, отраженным в выборке, составленной Обществом (т.6, л.д.70-78), отсутствия подтверждения свидетельских показаний другими доказательствами, примерных предположительных формулировок отдельных показаний не опровергают сведения о размере произведенных выплат, представленные заявителем, которые подтверждены штатными расписаниями, ведомостями по начислению заработной платы, налоговыми карточками.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции в качестве свидетеля был допрошен Есипов С.А., работавший с марта 2003 по апрель 2006 директором Общества. Есипов С.А. пояснил, что изложенные в показаниях, данных им при проведении проверки, сведения о том, что его заработная плата составляла 1 200 руб. в неделю, не соответствуют действительности, других выплат, помимо указанной в трудовом договоре суммы заработной платы, он не получал (приложение N 4 к протоколу судебного заседания от 07.09.2007 - т. 10, л.д.40-47).

Таким образом, не представляется возможным оценить достоверность доказательств, содержащихся в показаниях свидетелей, сделать однозначный вывод о конкретном размере зарплаты, выданной свидетелям, получении свидетелями заработной платы в сумме большей, чем указано в бухгалтерских и налоговых регистрах и первичных документах налогоплательщика.

Изложенная в оспариваемом решении информация о фактически выплаченной заработной плате, построенная на показаниях свидетелей, не учитывает фактически отработанное ими время, режим работы, сроки отпусков, в том числе без сохранения заработной платы, и время нахождения на больничном листе, которые налоговым органом не выяснялись. Поэтому данные налогового органа о том, что такие выплаты за 2005 г. составили именно 123100 руб., нуждаются в проверке и подтверждении дополнительными доказательствами, вопреки части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Инспекция соответствующих документов не представила, следовательно, не обосновала размер начисленных налоговых и иных обязательных платежей.

Сведения ГУ РМЭ "Центр занятости населения города Йошкар-Олы" (т.7, л.д. 11,12), ГУ РМЭ "Центр занятости населения Медведевского района" (т.7, л.д.9,10) приняты налоговым органом в отношении периода 2005 года без учета изменения уровня оплаты труда с момента размещения вакансий, соответствия заявленного уровня оплаты по вакансиям фактическим условиям оплаты труда на предприятии, без проверки принятия на эти вакансии работников и уровня оплаты их труда. Инспекцией не опровергнуты доводы заявителя о том, что сведения в вакансиях носили рекламный характер, не отражали фактический уровень оплаты труда на предприятии, работники по данным вакантным должностям не принимались, то есть зарплата в суммах, указанных в информации органов занятости населения, не выплачивалась.

Поэтому сама по себе без подтверждения иными доказательствами информация органов занятости населения о зарплате по вакансиям не свидетельствует о том, что зарплата начислялась и выплачивалась именно в указанном размере.

Поскольку налоговым органом не доказано наличие нарушения Обществом порядка учета объекта налогообложения по страховым взносам на ОПС, приведшее к невозможности исчислить налог за 2005 г., начисление с применением условного метода расчета с использованием данных по аналогичным налогоплательщикам: ОАО "Транссервис", ОАО "Медведевское РТП", взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 63140 руб., пеней по взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 8661 руб., штрафа по пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.01.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в сумме 12628 руб. за неуплату взносов на обязательное пенсионное страхование, не соответствует положениям подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, определения Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О, нарушает баланс публичных и частных интересов.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал, что налоговые органы, осуществляющие контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, не наделены полномочиями по привлечению страхователей к ответственности по пункту 2 статьи 27 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", поэтому применение штрафа в сумме 12628 руб. за неуплату взносов на обязательное пенсионное страхование произведено ответчиком с превышением своих полномочий.

Таким образом, Арбитражный суд Республики Марий Эл полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине по апелляционной жалобе относятся на Инспекцию.

Руководствуясь статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 12.10.2007 по делу N А38-1871/2007-12-108 оставить без изменения.

Апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Марий Эл оставить без удовлетворения.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Марий Эл в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Москвичева

Судьи

М.Б.Белышкова М.Н.Кириллова