Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 9 июля 2008 г. N 01АП-2037/08

г. Владимир

"09" июля 2008 г.

Дело N А38-1907/2007-12-110

(12/3 - 08)

Резолютивная часть постановления объявлена 02.07.2008.

Постановление в полном объеме изготовлено 09.07.2008.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Москвичевой Т.В.,

судей Рубис Е.А., Гущиной А.М.,

при ведении протокола судебного секретарем судебного заседания Гавриловой Е.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 29.04.2008 по делу N А38-1907/2007-12-110 (12/3-08), принятое судьей Толмачевым А.А., по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Пеленг" о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле от 18.04.2007 N15-06/103 о привлечении к налоговой ответственности.

В судебном заседании приняли участие представители:

ИФНС по г. Йошкар-Оле - Скочилов Д.Н. по доверенности от 09.01.2008 N 03-06/13, Фадеева Л.И. по доверенности от 30.06.2008 N 03-06/33945;

УФНС по Республики Марий Эл - Челпанова Л.А. по доверенности от 11.01.2008 N 07-05/0081, Привалов А.И. по доверенности от 10.01.2008 N 07-05/0043 (т.23 л.д.108);

ООО "Пеленг" - Волкова С.И. по доверенности от 30.06.2008, Бакланова Е.И. по доверенности от 30.06.2008, Фоминых Н.С. по доверенности от 30.06.2008.

Изучив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

На основании решения заместителя руководителя инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Йошкар-Оле (далее - Инспекция) N 268 от 26.06.2006г. в отношении общества с ограниченной ответственностью "Пеленг" (далее - Общество) проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 (т.6, л.д.134). По ее результатам составлен акт N 115 от 19.12.2006 (т.1, л.д.91-129).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, разногласий налогоплательщика, дополнительных мероприятий налогового контроля заместителем руководителя инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Йошкар-Оле вынесено решение N 15-06/103 от 18.04.2007 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2, л.д. 1-59, т.5, л.д.1-117).

Общество обжаловало решение налогового органа в Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Марий Эл.

По результатам рассмотрения жалобы руководителем Управления ФНС России по Республике Марий Эл вынесено решение N 43 от 18.06.2007 об изменении решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2, л.д. 112-118).

В решении налогового органа (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Марий Эл от 18.06.2007 N 43) сделаны выводы о том, что Обществом неправомерно не включена в состав внереализационных доходов за 2005 сумма 41 073 214 руб. экономии долевых средств по строительству Торговый комплекс "XXI век", рассчитанная по каждому дольщику; не исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 6 893 758 руб. за ноябрь, декабрь 2005 с налоговой базы в виде экономии долевых средств; неправомерно принят к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 62 636 руб. за 1,3 кварталы 2004, уплата которого Обществом, как налоговым агентом, не подтверждена надлежащими документами.

Оспаривая отказ налогового органа в возмещении налога на добавленную стоимость за 1, 3 кварталы 2004 г. в сумме 62636 рубля, Общество ссылается на уплату данных сумм в бюджет с сумм арендной платы по договору аренды муниципального имущества.

Не согласившись с решением налогового органа (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Марий Эл от 18.06.2007 N 43) в части доначисления недоимок, пеней, штрафов по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль, Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании его недействительным.

Решением от 29.04.2008 заявленное требование удовлетворено, решение налогового органа признано недействительным в оспариваемой части.

В апелляционной жалобе Инспекция ссылается на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права.

По мнению Инспекции, полученные от инвесторов денежные средства на финансирование капитальных вложений являются целевыми в рамках каждого заключенного договора. Застройщик-заказчик несет ответственность за целевое использование ресурсов инвестора. Под целевым использованием средств необходимо понимать использование полученных средств только на инвестирование строительства в соответствии с назначением, определенном в договоре с инвестором. В данном случае целевые средства, использованные не по целевому назначению, представляют собой суммы превышения средств дольщиков над расходами по строительству переданной им доли.

Инспекция не согласна с выводом суда первой инстанции о том, что расчет суммы экономии заказчика - застройщика, полученной в виде разницы между суммой целевых взносов дольщиков и фактической себестоимостью всего объекта строительства в целом, примененный организацией, является неправильным. Кроме того, Инспекция считает, что методика расчета, примененная налогоплательщиком, законодательно не установлена.

Кроме того, Инспекция не согласна с выводом суда о том, что волеизъявление Общества на перечисление платежными поручениями, указанными в решении суда первой инстанции в бюджет налога на добавленную стоимость, в том числе в качестве налогового агента, выражено при подаче уточненных деклараций по налогу на добавленную стоимость за 1 и 3 кварталы 2004 года, поскольку сам факт подачи уточненных деклараций не связан с указанными платежными поручениями, то есть, по мнению инспекции уплата спорных сумм налога на добавленную стоимость как налоговым агентом не подтверждена.

Инспекция не согласна с определением суда от 26.11.2007 г. о проведении экспертизы и считает, что в проведении экспертизы не было необходимости, поскольку выводы эксперта не легли в основание судебного решения, а всего лишь продублировали уже имеющиеся данные, представленные Обществом.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу ее доводы поддержало.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение в силе.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзывах на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится, в частности, имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Статьей 1 Федерального закона N 39-ФЗ от 25.02.1999 "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) установлено, что под инвестиционной деятельностью понимается вложение инвестиций, осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Согласно части 2 статьи 4 Закона N 39-ФЗ инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности, не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности.

Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 4 Закона N 39-ФЗ субъектами инвестиционной деятельности являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемым между ними в соответствии со статьей 8 Закона N 39-ФЗ.

Статьей 8 Закона N 39-ФЗ предусмотрено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора, заключаемого между ними в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, 08.09.2003 Обществом получено разрешение N 31/03 на строительство объекта "Пристрой магазина к универмагу "Восход" по ул. Коммунистической в г. Йошкар-Ола (т.6, л.д. 120).

В качестве заказчика (застройщика) Общество заключило с Администрацией г. Йошкар-Ола договор аренды земельного участка для строительства пристроя к универмагу "Восход" (т.6, л.д.113-119), с дольщиками (инвесторами) договоры на долевое участие в строительстве объекта "Пристрой с западной стороны универмага "Восход" по ул. Коммунистической в г. Йошкар-Оле".

По условиям договоров на долевое участие в строительстве заказчик (застройщик) обязан принять от дольщика инвестиции на долевое участие в строительстве пристроя, после окончания строительства и сдачи объекта в эксплуатацию передать дольщику в собственность торговое помещение, долю в общей долевой собственности на общие помещения. Дольщик обязан в срок до окончания строительства и получения документов, необходимых для государственной регистрации права собственности на недвижимость, оплатить стоимость доли в строительстве.

После окончания в 2005 году строительства и введения в эксплуатацию пристроя магазина к универмагу "Восход" Общество, выступавшее в роли заказчика (застройщика), определило сумму превышения общей суммы средств, полученных от дольщиков в виде инвестиций на долевое строительство, над затратами по строительству объекта в целом - 3 166 768 руб. (146 716 682 - 143 549 914). Посчитав сумму 3 166 768 руб. дополнительным вознаграждением, оставшимся в распоряжении заказчика (застройщика), Общество в соответствии с подпунктом .2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации включило данную сумму в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2005, исчислило и уплатило налог на добавленную стоимость в сумме 483 066 руб.

Кроме того, налогоплательщик включил в состав доходов по налогу на прибыль за 2005 сумму 2 683 702 руб. (3 166 768-483 066) экономии, оставшейся в распоряжении заказчика (застройщика) после сдачи объекта строительства дольщикам.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 146 и подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

Характер полученных от дольщиков денежных средств, как инвестиционных, налоговым органом не оспаривается, однако, Инспекция считает, что раздельный учет целевых поступлений и расходов, производимых за счет этих поступлений должен производиться налогоплательщиком по каждому дольщику - источнику целевого финансирования. В связи с тем, что раздельный учет доходов и расходов велся Обществом по объекту строительства в целом без разделения на отдельных дольщиков, налоговый орган на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации произвел расчет экономии долевых средств по каждому дольщику.

При этом, используя данные об общей сумме расходов на строительство -143 549 914 руб., об общей площади здания Торговый комплекс "XXI век" -13 040,5 кв. м., налоговый орган определил стоимость 1 кв. м. площади здания - 11 008 руб. (143 549 914/13 040,5). Посредством умножения полученной арифметической величины на площадь торговых помещений, указанную в договорах, была исчислена стоимость торговых помещений, переданных каждому дольщику.

Умножением площади помещений, переданных в общую долевую собственность дольщиков (4 008 кв. м.), и долей дольщиков в праве общей долевой собственности, указанных в договорах, получена площадь, соответствующая доле каждого дольщика в праве собственности на общие помещения. С использованием величин площади, соответствующей доле дольщика в праве общей долевой собственности, и стоимости 1 кв. м. площади здания (11008 руб.) налоговый орган определил стоимость доли каждого дольщика в праве собственности на общие помещения.

Сложением стоимости торговых помещений, переданных каждому дольщику, и стоимости доли каждого дольщика в праве собственности на общие помещения ответчиком исчислены расходы, произведенные на долевое строительство, по каждому дольщику - источнику целевого финансирования. Доходы в виде целевых поступлений по каждому дольщику определены Инспекцией на основе договоров, заключенных с дольщиками, и первичных документов налогоплательщика.

По данным налогового органа, исчисленная изложенным способом экономия целевых средств на долевое строительство по каждому дольщику составила 48 534 735 руб., в том числе за 2005 - 46 211 945 руб., за 2006 -2322790 рубля.

Налог на добавленную стоимость с налоговой базы в виде экономии долевых средств составил 7 403 604 руб., в том числе за ноябрь 2005 - 5 913 496 руб., за декабрь 2005 - 1 135 784 руб., за январь 2006 - 354 324 рубля (т.21, л.д.43-51).

Между тем, из смысла положений ФЗ N 39-ФЗ от 25.02.1999, а так же содержания договоров на долевое участие следует, что объектом инвестиционной деятельности является строительный объект в целом, а не приобретаемая дольщиком по окончании строительства доля в общей долевой собственности. Следовательно, вывод налогового органа о необходимости ведения учета инвестиционных средств по каждому дольщику не основан на нормах действующего законодательства.

При таких обстоятельствах арбитражный суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о неправомерности доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по данному эпизоду.

Согласно пункту 3 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации покупателями - налоговыми агентами.

Налог на добавленную стоимость является федеральным налогом, полностью зачисляемым в федеральный бюджет. Приложением N 2 к Федеральному закону "О бюджетной классификации Российской Федерации" утверждена классификация доходов бюджетов Российской Федерации, в соответствии с которой код 1020101 "Налог на добавленную стоимость на товары, производимые на территории Российской Федерации" предназначен для уплаты налога, как налогоплательщиками, так и налоговыми агентами.

Как следует из решения Инспекции, Обществу уменьшены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 1 и 3 кварталы 2004 года в сумме 62 636 рубля, заявленные Обществом в соответствующих уточненных налоговых декларациях, как уплаченные в качестве налогового агента (по договору аренды муниципального имущества). Налоговый орган счел, что Общество не подтвердило факт уплаты указанных сумм налога.

Вместе с тем, из материалов дела следует и налоговым органом не оспаривается, что Общество уплатило в бюджет в качестве налогоплательщика налог на добавленную стоимость в сумме 12330 руб. согласно платежному поручению N 479 от 02.02.2004 г., в сумме 43105 руб. согласно платежному поручению N 510 от 25.02.2004 г., в сумме 19 711 руб. согласно платежному поручению N 954 от 26.08.2004г.

В уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2004 г. Общество, как налоговый агент, заявило к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 49320 руб. (по платежным поручениям N 510 от 25.02.2004 г. - 20550 руб., по платежному поручению N 479 от 02.02.2004 г. - 28770 руб.).

В уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2004 г. Общество, как налоговый агент, заявило к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 13316 (по платежному поручению N 954 от 26.08.2004).

Сопоставление указанных платежных поручений с соответствующими налоговыми декларациями, размером арендной платы, позволяет сделать вывод о том, что суммы налога, уплаченного по спорным налоговым периодам, содержат в себе как суммы, уплачиваемые Обществом в качестве налогоплательщика, так и суммы, удержанные в качестве налогового агента с арендной платы.

При таких обстоятельствах, Арбитражный суд Республики Марий Эл пришел к правильному выводу о правомерном заявлении Обществом вычета по налогу на добавленную стоимость за 1 и 3 кварталы 2004 года в сумме 62636 рубля.

Довод апелляционной жалобы относительно обстоятельств назначения экспертизы судом апелляционной инстанции не принимается ввиду нижеследующего.

В соответствии с частью статьи 82 для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Как усматривается из определения Арбитражного суда Республики Марий Эл от 26.10.2007, судебная экспертиза назначена судом для разъяснения при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных познаний, что соотносится с положениями статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса РФ. То обстоятельство, что выводы экспертизы продублировали данные налогоплательщика, не свидетельствует об отсутствии необходимости в назначении экспертизы.

Таким образом, Арбитражный суд Республики Марий Эл полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине относятся на заявителя апелляционной жалобы.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 29.04.2008 по делу N А38-1907/2007-12-110 (12/3-08) оставить без изменения.

Апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Москвичева

Судьи

А.М.Гущина Е.А. Рубис