Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 ноября 2009 г. N 13АП-11649/2009

г. Санкт-Петербург

10 ноября 2009 года

Дело N А56-18352/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 03 ноября 2009 года

Постановление изготовлено в полном объеме 10 ноября 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Загараевой Л.П., Сериковой И.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-11649/2009) ООО "НРК"

на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.07.2009

по делу N А56-18352/2009 (судья Мирошниченко В.В.),

принятое по иску (заявлению) ООО "НРК"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N11 по Санкт-Петербургу

3-е лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Варкентин Д.Ю. по доверенности от 08.07.2009 N 23;

от ответчика: Деева О.В. по доверенности от 04.03.2009 N 05-06/05412; Кадукова О.Н. по доверенности от 14.07.2009 N 05-06/19249;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "НРК" (далее - Общество, заявитель) обратилось с заявлением в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к Межрайонной ИФНС России N 11 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными: Решения от 08.10.2008 N 19-04/24394 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов Инспекции о занижении налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом; Требования об уплате налога, пеней, штрафа от 17.12.2008 N 706; Решения от 27.02.2009 N 911 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках; Решения от 27.02.2009 N 2053, N 2054 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и обязании налоговую инспекцию вернуть из бюджета 561 684,49 руб.

Решением от 16.07.2009 в удовлетворении требований отказано.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, направило апелляционную жалобу, в которой просило судебный акт отменить, требования удовлетворить в полном объеме.

По мнению подателя жалобы, судом не учтено, что Обществом были представлены для проверки в налоговый орган все необходимые документы, подтверждающие как правомерность применения пониженной ставки налога, так и правомерность не удержания налога.

Апелляционным судом данный отказ принят, производство по делу в указанной части прекращено.

В остальной части представитель Общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении в полном объеме.

Представитель Инспекции в удовлетворении апелляционной жалобы просил отказать по мотивам, изложенным в отзыве, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, о чем составлен Акт от 27.08.2008 N58/19.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика на Акт Инспекция вынесла Решение от 08.10.2008 N19-04/24394 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому, Обществу предложено уплатить недоимку по налогу с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом в сумме 1 153 603 руб., начислены пени в сумме 330 963,49 руб. и штрафные санкции, предусмотренные п.1 ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 230 721 руб.

На основании принятого Решения Инспекцией налогоплательщику выставлено Требование об уплате налога, пеней, штрафа от 17.12.2008 N706.

Поскольку, Общество добровольно Требование не исполнило, налоговая инспекция приняла Решение от 27.02.2009 N911 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках, а также Решения от 27.02.2009 N2053, N2054 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке.

Решением Управления ФНС России по Санкт-Петербургу от 09.12.2008 N16-13/32777, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, Решение налоговой Инспекции от 08.10.2008 N19-04/24394 изменено путем отмены в части предложения уплатить недоимку налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом.

Основанием для принятия Решения от 08.10.2008 N19-04/24394 послужили выводы налоговой инспекции о том, что Общество не выполнило обязанности налогового агента в отношении выплаченных иностранным партнерам сумм доходов, поскольку не доказало, что компания "Баронесса Трейдинг Лимитед" является резидентом Республики Кипр, а компания "Kolme-Tack Holding AG" - резидентом Швейцарии. Кроме того, Обществом не исчислен налог с доходов, полученных компанией "Kolme-Tack Holding AG" от источников в Российской Федерации, удерживаемый налоговым агентом и не представлен в налоговый орган налоговый расчет (информация) о суммах выплаченных указанной компании доходов и удержанных налогов.

Налогоплательщик, не согласившись с выводами налогового органа, обратился с заявлением в Арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ, в валюте выплаты дохода.

В подпункте 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исключение сделано в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Исходя из названной нормы, при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, этот доход освобождается от удержания налога у источника выплаты.

Следовательно, несоблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 312 НК РФ, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет.

В этом случае согласно пункту 2 статьи 312 НК РФ при последующем подтверждении местонахождения иностранного юридического лица производится возврат ранее удержанного налога.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу, что Обществом не соблюдены требования ст.310 НК РФ, в связи, с чем доначисление пени и штрафных санкций по ст.123 НК РФ в отношении Общества правомерно.

Апелляционный суд считает данный вывод ошибочным по следующим основаниям.

Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налога. Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом налога с доходов, выплачиваемых иностранной организации, урегулирован гл.25 НК РФ.

При этом объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст.309 НК РФ. Согласно пп.1, 3 п.1 ст.309 Кодекса к таким доходам относятся дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций и процентный доход от долговых обязательств российских организаций.

В ст. 310 НК РФ установлены особенности исчисления и уплаты налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, и удерживаемого налоговым агентом.

В соответствии с п.2 ст.310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производится по всем видам доходов, указанных в п.1 ст.309 названного Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п.1 ст.312 названного Кодекса (пп.4 п.2 ст.310 НК РФ).

В силу п.3 ст.310 НК РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п.1 ст.312 НК РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исключение составляют выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, установленного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Пунктом 1 той же статьи предусмотрено, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русском языке.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в пункте 1 настоящей статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Как следует из материалов дела, Общество с дохода (дивидендов), выплаченного компании "Баронесса Трейдинг Лимитед" (Кипр) во втором, третьем квартале 2006 года удержало налог по пониженным ставкам (5%).

В подтверждение постоянного местопребывания указанного иностранного предприятия по Кипру, Обществом в налоговый орган предствлены следующие документы: Свидетельство о регистрации, из которого следует, что Компания с ограниченной ответственностью "Баронесса Трейдинг Лимитед" 26.10.2000 зарегистрирована в соответствии с главой 113 Закона о Компаниях, и имеет регистрационный номер 115597 (т.1 л.д.110-114); Сертификат Министерства торговли, промышленности и туризма Отдела Регистратора Компаний и Официального Сборщика Налогов Никосия от 23.09.2007, который удостоверяет, что в соответствии с записями, хранящимися в архиве данного отдела, Компания "Баронесса Трейдинг Лимитед" зарегистрирована 26.10.2000, и все еще состоит на регистрационном учете (т.1 л.д.106-109). Указанные документы имеют отметку апостиля.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр заключено Соглашение от 05.12.98 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал", согласно пп."а" п.2 ст.10 которого с сумм выплаченных дивидендов взимаемый налог не должен превышать 5 процентов от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал компании сумму, эквивалентную не менее 100000 долларов США, в то время как в соответствии с пп.2 п.3 ст.284 НК РФ по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, применяется ставка налога в размере 15 процентов.

При таких обстоятельствах Общество правомерно применяло пониженную ставку в размере 5% в отношении выплачиваемых доходов Компании с ограниченной ответственностью "Баронесса Трейдинг Лимитед".

Также судами установлено, что Обществом с дохода (проценты с суммы займа по договору от 17.08.2006), выплаченного компании "Kolme-Tack Holding AG" (Швейцария) в первом квартале 2007 года, налог не удержан и не перечислен в бюджет со ссылкой на наличие между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией Соглашений об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы.

В отношениях между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.1995 (далее - Соглашение).

На основании п.1 ст.11 Соглашения проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогами в этом другом Государстве.

В то же время п.2 указанной статьи Соглашения установлено, что такие проценты могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, в соответствии с законами этого Государства, но если получатель является фактическим владельцем процентов, то взимаемый таким образом налог не должен превышать 10 процентов от общей суммы процентов. В то время как указанные доходы согласно п.2 ст.284 НК РФ и п.1 ст.310 НК РФ облагаются по ставке 20 процентов.

Таким образом, установленное п.2 ст.11 Соглашения ограничение возможности налогообложения процентов означает, что в государстве источника дохода (в данном случае - в России) ограничивается право применять его национальное законодательство, то есть, в частности, ограничивается право применять ставку 20 процентов при налогообложении доходов иностранных организаций в виде процентов по договору займа, установленную законодательством Российской Федерации для реализации налогообложения доходов иностранных организаций в отношении источника выплаты.

При этом право налогообложения ограничивается путем понижения ставки с установленной законодательством Российской Федерации до ставки 10 процентов, предусмотренной Соглашением.

Следовательно, в случае выплаты иностранной организации - резиденту Швейцарии процентных доходов по договору займа российская организация - налоговый агент обязана исчислить и удержать налог по ставке, установленной п.2 ст.11 Соглашения, то есть ставка не должна превышать 10 процентов от общей суммы процентов.

В качестве условия, необходимого для реализации указанных выше норм Соглашений, п.3 ст.310 и п.1 ст.312 НК РФ устанавливают предоставление иностранной организацией налоговому агенту документа, подтверждающего ее постоянное местопребывание в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, заверенного компетентным органом соответствующего иностранного государства.

В подтверждение постоянного местопребывания указанной иностранной компании Общество представило в Инспекцию выписку из Торгового реестра Кантона Санкт-Галлена Швейцарии заверенную 03.10.2007 апостилем, которая удостоверяет, что компания "Kolme-Tack Holding AG" внесена 16.07.2004 в торговый реестр Кантона Санкт-Галлена Швейцарии (т.1 л.д.134-141).

Согласно статье 1 Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов от 05.10.1961 (далее - Конвенция), участниками которой являются как Российская Федерация, так и Кипр и Швейцария, Конвенция распространяется на официальные документы, которые были совершены на территории одного из Договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого Договаривающегося государства.

В силу статьи 3 Конвенции единственной формальностью, соблюдение которой может быть потребовано для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинности печати или штампа, которым скреплен этот документ, является проставление предусмотренного статьей 4 Конвенции апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.

Поскольку Конвенция распространяется на официальные документы, в том числе исходящие от органа или должностного лица, подчиняющегося юрисдикции государства, включая документы, исходящие из прокуратуры, секретаря суда или судебного исполнителя, такие документы должны соответствовать требованиям Конвенции, то есть содержать апостиль.

Документы, представленные налоговому агенту иностранными организациями по настоящему делу, отвечают требованиям Конвенции, предъявляемым к официальным документам, так как имеют апостиль. Вывод суда первой инстанции, что эти документы подтверждают только статус иностранных компаний в целях их регистрации в Республике Кипр и Швейцарии, ошибочен.

В соответствии с положениями пп.3 п.1 ст.309, п.1, пп.4 п.2 ст.310, п.1 ст.312 НК РФ, апелляционный суд пришел к выводу, что нормы налогового законодательства допускают для иностранной организации право выбора документа, который бы подтверждал ее постоянное местопребывание на территории иностранного государства, т.к. ни нормами НК РФ, ни иными законодательными актами о налогах и сборах не установлены конкретные органы иностранного государства, которые должны выдавать подтверждения о месте постоянного нахождения иностранной организации, а также конкретные формы и тексты такого рода документов.

Поскольку документы, представленные налоговому агенту иностранными организациями по настоящему делу, отвечают требованиям Соглашений от 15.12.1998 и от 15.11.1995, а также положениям п.1 ст.312 НК РФ, в этом случае налоговый агент был обязан произвести в полном объеме удержание и перечисление в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранным юридическим лицам.

При таких обстоятельствах доначисление пени в силу ст.75 НК РФ не правомерно, также как и привлечение Общества к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в виде штрафных санкций.

Пеней признается установленная статьей 75 НК РФ денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (пункт 1 статьи 75 НК РФ). Пунктом 7 той же статьи установлено, что указанные правила распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов.

Следовательно, поскольку у Общества отсутствовала обязанность по удержанию и перечислению указанных спорных сумм в бюджет, то неисполнение им этой обязанности не может повлечь за собой начисления пеней.

В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Поскольку судом установлено, что налогоплательщик правомерно не удерживал и не перечислял спорные суммы в бюджет, то в данном случае в действиях Общества отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренный статьей 123 НК РФ.

Кроме того, судом установлено, что налоговым органом в принудительном порядке с расчетного счета Общества взысканы денежные средства в сумме 564 221,46руб. во исполнении вышеуказанного оспариваемого заявителем решения.

Данный факт налоговый орган не оспаривает и при сверке расчетов установлено, что именно сумма 564 221,46 руб. списана с расчетного счета Общества.

Учитывая, что апелляционным судом установлена неправомерность доначисления как пени, так и штрафных санкций, составляющих данную сумму, то требования Общества о возврате указанной суммы на расчетный счет налогоплательщика правомерны и подлежат удовлетворению. При этом суд учел отсутствие задолженности Общества перед бюджетом по другим налогам, что не оспаривается налоговым органом.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Принять отказ ООО "НРК" от требований в части признании недействительными: Решения N 2053, 2054 от 27.02.2009 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке.

Производство по делу в указанной части прекратить.

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16 июля 2009 года по делу N А56-18352/2009 отменить.

Признать недействительными:

Решение МИ ФНС России N 11 по Санкт-Петербургу от 08.10.2008 N 19-04/24394;

Решение МИ ФНС России N 11 по Санкт-Петербургу от 27.02.2009 N 911;

Требование МИ ФНС России N 11 по Санкт-Петербургу от 17.12.2008 N 706.

Обязать МИ ФНС России N 11 по Санкт-Петербургу возвратить из бюджета на расчетный счет ООО "НРК" денежные средства в сумме 561 684,49 руб.

Взыскать с МИ ФНС России N 11 ПО Санкт-Петербургу в пользу ООО "НРК" судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 13 142,22 руб.

Возвратить ООО "НРК" из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в сумме 6 071,11 руб.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

Л.П. Загараева И.А. Серикова