Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 18 апреля 2011 г. N 05АП-777/11

г. Владивосток

Дело

18 апреля 2011 г.

N А51-15193/2010

Резолютивная часть постановления оглашена 12 апреля 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 апреля 2011 года .

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего: З.Д. Бац

судей: Т.А. Солохиной, Е.Л. Сидорович

при ведении протокола секретарем судебного заседания: Е.В. Жариковой

при участии:

от КГУП "Примтеплоэнерго": представитель Кузнецова С.А., доверенность N 16/11 от 31.12.2010 сроком до 30.12.2011, представитель Рябова О.А., доверенность N 382/11 от 14.03.2011 сроком до 29.04.2011, представитель Тарасова Е.Ю., доверенность N 380/11 от 14.03.2011 сроком до 29.04.2011

от ИФНС России по Ленинскому району г.Владивостока: представитель Когай Н.В., доверенность N 10-12/555 от 17.10.2008 сроком на три года, представитель Олейник С.С., доверенность N 10-12/849 от 02.11.2009 сроком на три года, представитель Ваниковская М.В., доверенность .3 10-12/213 от 16.03.2011 сроком на три года,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы ИФНС России по Ленинскому району г.Владивостока, КГУП "Примтеплоэнерго"

апелляционные производства N 05АП-777/2011, 05АП-778/2011

на решение от 24.12.2010

судьи В.Ю. Гарбуз

по делу N А51-15193/2010 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению КГУП "Примтеплоэнерго" (ИНН 2536112729, ОГРН 1022501284970)

к ИФНС России по Ленинскому району г.Владивостока

о признании частично недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Краевое государственное унитарное предприятие "Примтеплоэнерго" (далее - Предприятие, КГУП "Примтеплоэнерго") обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее - налоговый орган, ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока) от 28.06.2010 N 39/1 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по акту выездной налоговой проверки от 21.05.2010 N 39 в части начисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 167.717.136 рублей, пени в сумме 124.475 рублей; налога на добавленную стоимость (НДС) в сумме 245.451,66 рубль, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ - 49.090 рублей; пени в сумме 158 рублей; штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ по единому социальному налогу (ЕСН) в сумме 50.060 рублей; непринятие убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 6.988.214 рублей; за 2007 год - 4.298.076,61 рублей; за 2008 год - 26.294.329,34 рублей; за 2002 год в сумме 12.703.967 рублей.

Решением суда от 24.12.2010 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока N 39/1 от 28.06.2010 о привлечении налогоплательщика Краевое государственное унитарное предприятие "Примтеплоэнерго" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения убытков за 2008 год в сумме 26.294.329 рублей, допричисления НДС за 2008 год в сумме 245.451,66 рубль, пени в сумме 158 рублей, штраф на него по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 49.090 рублей, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения от 28.06.2010 N 39/1, КГУП "Примтеплоэнерго" подало апелляционную жалобу, просит судебный акт отменить, как принятый с нарушением норм материального и процессуального права. В обоснование своих доводов заявитель жалобы указал, что суд сделал ошибочный вывод о неправомерным включении в расходы при исчислении налога на прибыль расходов, связанных с проведением капитального ремонта здания цеха N 42 Дальзавода. Судом не исследован договор N 5/06 от 21.03.2006, заключенный с ЗАО "Примстройкомплекс" на капитальный ремонт цеха N 42 Дальзавода. В целях проведения капитального ремонта арендуемых помещений предприятием был заключен договор б/н от 30.12.2005 с ООО "ДИЗ-КОН" на выполнение рабочего проекта по объекту "Капитальный ремонт 3-го этажа цеха N 42 Дальзавода в г. Владивостоке", в соответствии с государственным стандартом, сроком действия до 22.08.2007 года. Таким образом, уже на стадии создания рабочего проекта в соответствии с требованиями строительных норм специалистами выполняемые работы были разделены на работы по реконструкции и работы по капитальному ремонту. Заявитель жалобы считает, что в рассматриваемом случае подрядчик одновременно выполнял работы по ремонту и реконструкции на одном объекте. По мнению предприятия, действующее законодательство и судебная практика не исключает одновременное осуществление на одном объекте работ по капитальному строительству и работ по реконструкции. При этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта, его перепланировка, не вызывающие изменения основных технико-экономических показателей здания. Согласно техническим паспортам на здание 2003 и 2007 годов на 2 и 3 этажах здания не поменялись несущие конструкции, а также назначение помещений. Фактически увеличение количества кабинетов произошло в результате установки перегородок из легкого материала. В связи с чем, заявитель жалобы считает, что предприятием правомерно были разделены реконструкция 4 этажа здания и капитальный ремонт 2 и 3 этажа того же здания, и велся раздельный бухгалтерский учет.

Кроме того, предприятие считает, что отражение в решении налогового органа N 39/1 убытков за 2002 год, не отраженных в резолютивной части решения 2002 года, нарушают права КГУП "Примтеплоэнерго" на возможность уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка прошлых лет или на часть этой суммы, с учетом того, что налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Также, заявитель жалобы считает, что предприятию неправомерно начислен штраф по ЕСН в сумме 50.0602 рублей в связи с тем, что сумма недоимки была погашена до вынесения решения N 39/1.

Инспекция ФНС России по Ленинскому району г. Владивостока, не согласившись с решением суда в части признания недействительным решения налогового органа в части уменьшения убытков за 2008 год в сумме 26.294.329 рублей, допричисления НДС за 2008 год в сумме 245.451,66 рублей, пени в сумме 158 рублей, штраф на него по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 49.090 рублей, подала апелляционную жалобу, просит судебный акт отменить, как принятый с нарушением норм материального права. В обоснование своих доводов налоговый орган указал, что филиалом "Партизанский" КГУП "Примтеплоэнерго" необоснованно отнесены на расходы стоимость проектных работ, выполненных ООО "Г.Б.", поскольку предприятием произведены капительные вложения в виде реконструкции в арендованное муниципальное имущество. Капитальное вложение в виде реконструкции могут быть списаны на расходы не единовременно, а через амортизацию, которая начисляется только собственником имущества. При этом, ссылаясь на положения статей 252, 257 НК РФ, заявитель жалобы указал, что если арендатор произвел улучшения с разрешения арендодателя без последующей компенсации, их можно амортизировать в налоговом учете арендатора в течение срока действия договора аренды в пределах сроков, установленных для соответствующей амортизационной группы. В таком случае затраты на реконструкцию арендованной котельной у филиала - арендатора должны учитываться на счете 08 "Вложение во внеоборотные активы", а по окончании работы списаться с кредета счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства". В связи с чем, налоговый орган считает, что затраты на разработку проектной документации в сумме 1.363.620,34 рублей неправомерно отнесены на расходы, данные затраты следовало отражать на 08 счете "Вложения по внеоборотные активы", с последующим отнесением на счет 01 "Основные средства". В то же время, инспекция считает, что предприятие неправомерно отнесло на вычет по НДС 245.452 рубля за сентябрь 2008 года по счету-фактуре от 24.07.2008 N 14В, выставленному ООО "Г.Б." за выполнение проектных работ, поскольку данные работы произведены для реконструкции котельной N 3 г. Партизанска и увеличивают первоначальную стоимость здания котельной.

Налоговый орган считает, что предприятие в нарушение подпункта 2 пункт 1 статьи 253, пункта 2 статьи 257 НК РФ включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией и учитываемых при исчислении налога на прибыль расходы на ремонт основных средств в сумме 4.930.709 рублей, поскольку при выполнении работ фактически были сооружены и введены в эксплуатацию новые основные средств в виде линий электропередач. Кроме того, полученную единовременную помощь в сумме 20 млн. рублей от администрации Приморского края в нарушение п.8 ст. 250, п.п. 2 п.4 ст. 271 НК РФ не учитывало в целях исчисления налога на прибыль за 2008, 2009 годы.

Представители КГУП "Примтеплоэнерго" в судебном заседании доводы жалобы поддержали в полном объеме, против доводов жалобы налогового органа возразили, представлен письменный отзыв.

В судебном заседании представители налогового органа с доводами жалобы предприятия не согласились в полном объеме, считает решение суда в обжалуемой предприятием части законным и обоснованным, представили письменный отзыв. Доводы своей апелляционной жалобы поддержали в полном объеме.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального Кодекса РФ правильность применения норм материального и процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что решение не подлежит отмене по следующим основаниям

Согласно свидетельству серии 25 N 01303289 КГУП "Примтеплоэнерго" зарегистрировано в качестве юридического лица.

Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Владивостока основании решения от 29.12.2009 N 138/1 -2222 проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2008. о чем составлен акт проверки N 39 от 21.05.2010.

По результатам рассмотрения акта и представленных на него возражений 28.06.2010 инспекцией принято решение N 39/1 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприятию доначислены налог на прибыль за 2006 год в сумме 1.711.553 рубля, пени в сумме 125.604 рублей, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ не применен в связи с истечением трёхлетнего срока, установленного ст. 113 НК РФ; налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 3.540.225 рублей, в том числе за 2006 год - 2.521.121 рублей, пени за март, апрель в сумме 773.652 рубля; за 3 квартал 2008 года - 245.452 рублей; штраф по п.1 ст. 122 НК РФ - 49.090 рублей (только за третий квартал 2008 года), пени - 355.472 рублей; по единому социальному налогу штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 50.060 рублей (от суммы ЕСН 250 302 рублей - которая была уплачена налогоплательщиком после окончания проверки, но до принятия решения) ЕСН - 52.234 рублей; пени по ЕСН - 11.217 рублей; пени по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) - 853.459 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Приморскому краю от 19.08.2010 N 13-11/525 по апелляционной жалобе КГУП "Примтеплоэнерго" решение ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока было изменено в части признания правомерным включения Филиалом "Спасский" КГУП "Примтеплоэнерго" во внереализационные расходы 2006 года при исчислении налога на прибыль оплаты услуг в размере 38.749,58 рублей, сумма налога 9 299,90 рублей; признания правомерным включения Дирекцией КГУП "Примтеплоэнерго" в состав налоговых вычетов суммы НДС в размере 3.289.409 рублей (за 2006 год - 2.515.757 рублей, за 2007 год 773.652 рублей уплаченного при приобретении материалов; признания не подлежащей дополнительному взысканию начисленной по Филиалу "Арсеньевский" КГУП "Примтеплоэнерго" суммы ЕСН за 2006 год в размере 52.234 рублей, уплаченной на дату принятия оспариваемого решения; необоснованно начисленного налога на прибыль за 2006 год в сумме 9.299,90 рублей, а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций; необоснованно начисленного налога на добавленную стоимость за 2006 год в сумме 2.515.757 рублей за 2007 год в сумме 773.652 рублей, а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций; необоснованного предложения уплатить сумму ЕСН за 2006 год в размере 52.234 рубля. В остальной части решение ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока от 28.06.2010 N 39/1 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа N 39/1 от 28.06.2010 в обжалуемой части, КГУП "Примтеплоэнерго" обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

Как следует из материалов дела, предприятие осуществляет производство, транспортировку и распределение тепловой энергии в виде горячей воды и пара для отопления и горячего водоснабжения жилых зданий, объектов соцкультбыта в населённых пунктах ПК и других потребителей, подключённых к тепловым сетям, находящимся в эксплуатации КГУП "Примтеплоэнерго" и обслуживаемых им согласно заключённым договорам; приём, хранение топлива для обеспечения производства теплоэнергии и для продажи его населению и другим потребителям. В структуре Предприятия имеются 9 филиалов на территории Приморского края.

Дирекция КГУП "Примтеплоэнерго" находится в г. Владивостоке и в соответствии с учредительными документами местом осуществления его деятельность в проверяемом периоде являллсь г. Владивосток, Дальзаводская, 2.

По указанному адресу предприятие арендовало помещения на основании следующих договоров:

- б/н от 10.01.2006, заключенный с ООО "Эваз", согласно которому предприятие арендовало в трёхэтажном здании у собственника здания ООО "Эваз" третий этаж нежилых помещений площадью - 689,90 квадратных метров;

- договора субаренды N 10/06-Д от 10.01.2006, заключенный с ООО "Син-ДВ", согласно которому предприятие арендовало в трёхэтажном здании второй этаж площадью - 257,93 квадратных метра;

- договора субаренды от 27.10.2008 N 48/08-Д, заключенного с ООО "Син-ДВ", по которому предприятие арендовало второй и четвертый этаж

В помещениях, арендованных по указанному адресу, на основании договоров аренды и субаренды Дирекция КГУП "Примтеплоэнерго" осуществляла работы по капитальному строительству, реконструкции и капитальному ремонту согласно договорам подряда на реконструкции и новое строительство от 21.03.2006 N 4/06 и подряда на капитальный ремонт от 21.03.2006 N 5/06, заключенным с ЗАО "Примстройкомплекс".

При вынесении решения налоговый орган пришел к выводу о том, что предприятием фактически осуществлена реконструкция объекта - цеха N 42 Дальзавод, в целом, в связи с чем из затрат была исключена стоимость этих работ и за 2006 год уменьшены убытки КГУП "Примтеплоэнерго" на 6.988.214 рублей и доначислен налог на прибыль в сумме 1.677.214 рублей; уменьшены убытки за 2007 год в сумме 4.298.076 рублей. Доначисление налога на прибыль за 2007 год не производилось, так как предприятие, несмотря на уменьшение размера убытка, имело окончательный результат - убыток.

Согласно статье 252 НК РФ для целей налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии включаются в расходы, связанные с производством и реализацией.

Пунктом 1 статьи 260 НК РФ установлено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Согласно подпункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

В соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 1.1 статьи 259 настоящей главы.

Исходя из положений вышеуказанных норм права, следует, что в целях налогообложения на прибыль отнесению на расходы подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, арендованное предприятием здание по ул. Дальзаводская, 2 в г. Владивостоке, принадлежит на праве собственности ООО "Эваз", о чем выдано свидетельство о государственной регистрации серии 25АА N 682549. Данное здание состоит из трех этажей, общей площадью 2097,70 квадратных метра.

Согласно техническому паспорту по состоянию на 10.03.2003, выданному филиалом ФГУП "Ростехинвентаризация" по г.Владивостоку, здание - электромонтажный цех по ул. Дальзаводская, 2 г. Владивостока принадлежал ОАО "Холдинговая компания Дальзавод" с использованием по назначению, является цехом N 42 трёхэтажной постройки.

Из экспликации по поэтажному плану строения следует, что на первом этаже здания использовались четыре цеха, гараж, кладовая, мастерская, общей площадью - 718,3 квадратных метра; на втором этаже - слесарный отдел, пять подсобных помещений, обмоточный отдел, лаборатория, 8 кабинетов, раздевалка, две душевых, туалеты, умывальник, общей полезной площадью 639,3 квадратных метра; на третьем этаже - конструкторское бюро, 14 кабинетов, архив, три лаборатории, подсобные помещения с общей полезной площадью 689,9 квадратных метра.

10.01.2006 ООО "Эваз" по договору аренды б/н предоставляет КГУП "Примтеплоэнерго" за плату во временное пользование третий этаж площадью 689,9 квадратных метра в трёхэтажном здании по ул. Дальзаводская, 2 согласно экспликации к поэтажному плану строения. Между сторонами составлен акт приёма-передачи арендуемой площади.

Кроме того, ГКУП "Примтеплоэнерго" арендовало помещения у ООО "Син-ДВ" по договору субаренды N 10/06-Д от 01.10.2006 - второй этаж (частично) и четвёртый этаж здания по ул. Дальзаводская, 2 общей площадью 947,83 квадратных метра согласно эксплуатации (п. 1.1 договора).

На основании пункта 1.3. договора имущество (здание) принадлежит арендатору (ООО "Син-ДВ") согласно договору аренды N 24 от 01.01.2006, заключённому с ООО "Эваз" (арендодатель).

Дополнительным соглашением N 3 от 20.06.2007 ООО "Син-ДВ" передаёт в субаренду КГУП "Примтеплоэнерго" два кабинета, общей площадью 36,7 квадратных метра и помещение площадью 199,7 квадратных метра, расположенных на первом этаже четырёхэтажного здания по ул. Дальзаводская, 2.

В соответствии с п. 2.2.4 договора с ООО "Эваз" КГУП "Примтеплоэнерго" обязан поддерживать имущество, переданное по акту приёма-передачи, в исправном техническом состоянии, нести все расходы по его содержанию, текущему ремонту, а также капитальному ремонту основных фондов.

Пунктом 2.3 договора предусмотрено право арендатора (КГУП) по согласованию с Арендодателем осуществлять реконструкцию имущества. Арендодатель возмещает расходы, связанные с реконструкцией по предоставлению подтверждающих документов или проводит зачёт произведённых расходов в счёт арендных платежей.

В случае, если Арендатор произвёл значительные улучшения арендованного имущества, что влечёт за собой существенное изменение имущества и в результате этого создаётся новый объект недвижимости, то право собственности на новый объект недвижимости должен быть зарегистрирован в Едином государственном реестре и собственником его является Арендодатель (п. 2.3 договора).

Письмом N 59/0024 от 13.01.2006 КГУП "Примтеплоэнерго" обратилось к директору ООО "Эваз" с просьбой дать разрешение на проведение реконструкции здания цеха N 42 Дальзавода, на которое ООО "Эвас" ответил положительно.

27.02.2006 КГУП "Примтеплоэнерго" заключает с ООО "ДИЗ-КОН" договор на выполнение Обществом рабочего проекта по объекту "Реконструкция здания цеха N 42" Дальзавода в г. Владивостоке.

21.03.2006 КГУП "Примтеплоэнерго" заключает с ЗАО "Примстройкомплект" договор подряда N 4/06 на реконструкцию и новое строительство, по условиям которого подрядчик (ЗАО "Примстройкомплекс") обязуется по заданию Заказчика (КГУП "Примтеплоэнерго") выполнить работы по реконструкции и строительству здания цеха N 42 "Дальзавод" под офисное помещение в г. Владивостоке.

17.04.2006 КГУП "Примтеплоэнерго" заключило договор N 25 с ООО "Инженерно-изыскательская фирма ВИОР" на выполнение инженерно-геодезических работ по объекту "Офисные помещения" ФГУП "Примтеплоэнерго" в г. Владивостоке по ул. Дальзаводская, 2 (с учётом протокола разногласий), результатом которого является выпуск топографического плана масштаба 1:500" (п. 1.3 договора).

Одновременно с заключением договора на реконструкцию КГУП "Примтеплоэнерго" 21.03.2006 заключило с ЗАО "Примстройкомплекс" договор N 5/06 подряда на капитальный ремонт здания цеха N 42 Дальзавода под офисные помещения в г. Владивостоке. Ранее (30.12.2005) Предприятие (до заключения договора на аренду) подписало договор с ООО "ДИЗ-КОН" на выполнение рабочего проекта по объекту "Капитальный ремонт третьего этажа цеха N 42 Дальзавода" в г. Владивостоке.

В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли предприятий и организаций к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры производства.

В соответствии с п. 4, п. 10 гл. 1 "Общие положения" Градостроительного Кодекса РФ от 29.12.2004 N 190-ФЗ реконструкция - это изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (количества помещений, высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения; реконструкция здания (сооружения, оборудования, коммуникаций, объектов жилищно-коммунального назначения) - это комплекс операций по переустройству действующего здания (сооружения, оборудования, коммуникаций, объектов жилищно-коммунального назначения) в целях повышения технического уровня, улучшения технико-экономических показателей, условий эксплуатации и охраны окружающей среды; комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, связанных с изменением основных технико-экономических показателей (количества и площади помещений, строительного объема и общей площади здания, вместимости или пропускной способности или его назначения).

На основании вышеизложенного, в действующих нормативных актах понятия и содержание "реконструкции" применимы исключительно к зданиям и сооружениям, но не могут быть применены к их отдельным частям (конструкциям).

Следовательно, проект реконструкции может быть составлен только на объект в целом, но не на отдельные его части (конструкции).

Как следует из материалов дела, работы в арендуемых помещениях на 2-м, 3-м, 4-м этажах произведены одновременно в период с сентября 2006 года по апрель 2007 года и являются единым комплексом работ, в результате которых создан новый объект недвижимости. Данное обстоятельство подтверждается свидетельством о государственной регистрации права ООО "Эваз" от 20.06.2007, техническим паспортом на здание по ул. Дальзаводская, 2 в г. Владивостоке по состоянию на 11.05.2007, экспликации к плану здания, согласно которой все помещения в здании, в том числе цеха, лаборатории и производственные помещения, отсутствуют, а все имеющиеся помещения имеют офисный аспект (кабинеты) и соответствующие бытовые услуги.

Из представленных заявителем актов выполненных работ КС-2, КС-3, счетов-фактур, договоров, работы выполнялись одновременно по всему зданию одним подрядчиком - ЗАО "Примстройкомплекс", а монтаж окон подрядчиком ООО "Владсити".

На основании вышеизложенного, коллегия считает, что суд первой инстанции правомерно не принял в качестве доказательств проведения капитального ремонта 2,3 этажей, рабочей документации отдельно по капитальному ремонту 2,3 этажей и реконструкции четвёртого этажа представленные заявителем проектов рабочей документации на реконструкции только четвёртого этажа как отсутствующего объекта основных средств.

Учитывая создание офисных помещений вместо производственных помещений в виде цехов и лабораторий, коллегия считает, что осуществлялась реконструкция арендуемого объекта - цеха N 42 Дальзавод, как единого комплекса, включая 2, 3 и 4 этаж, расходы по которой в соответствии со статьями 252, 253, 260 НК РФ не подлежат включению в расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Следовательно, налоговый орган правомерно пришел к выводу о завышении предприятием расходов при исчислении налога на прибыль на 13.976.428 рублей в 2006 году и в 2007 году на 4.298.076,61 рублей.

При таких обстоятельствах, решение инспекции N 39/1 от 28.06.2010 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1.677.214 рублей является законным, а доводы предприятия - необоснованными.

Коллегия соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что требования КГУП "Примтеплоэнерго" о признании недействительным оспариваемого решения в части непринятия убытков за 2002 год в сумме 12.703.967 рублей не подлежат удовлетворению, поскольку в рассматриваемом случае сумма указанного убытка (разница между данными налогового органа по решению выездной налоговой проверки от 29.10.2003 N 198/1 и отчётными данными Предприятия за 2007 год) никак не повлияла на определение размера убытков за проверяемый период по настоящему делу, так как налоговым органом выводились убытки только по текущим финансово-хозяйственным годам и таким образом не повлекли уменьшение убытков на эту сумму за проверяемый период.

В то же время, коллегия считает правильным вывод суда о правомерности привлечения предприятия к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН в сумме 50.060 рублей по следующим основаниям.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлены факты нарушения предприятием норм налогового законодательства, приведшие к к неполной уплате ЕСН в бюджет.

До принятия решения налоговым органом КГУП "Примтеплоэнерго" представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации 10.06.2010 и 18.06.2010 и суммы налога в бюджет перечислило 08.06.2010.

В соответствии с пунктом 1 части 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представлена в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Из материалов дела следует, что акт выездной налоговой проверки был вручён КГУП "Примтеплоэнерго" 24.05.2010, уточненные декларации по ЕСН представлены в налоговый орган после даты вручения акта проверки.

Следовательно, предприятие не может быть освобождено от налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату ЕСН в сумме 49.090 рублей за 2007-2008 годы.

Вместе с тем, коллегия не может согласиться с выводом налогового органа о необоснованном завышении филиалом предприятия расходов на 1.363.620 рублей за 2008 год по оплате выполненных работ по проектированию техперевооружения котельной в г. Партизанске. Исключая из затрат по Партизанскому филиалу сумму 1.363.620 рублей, без НДС, налоговый орган исходил из того, что данные затраты являются расходами на реконструкцию и техническое перевооружение, и в силу статьи 252 НК РФ не могут быть включены в затраты арендодателя.

Коллегия считает данный вывод инспекции ошибочным по следующим основаниям.

В целях осуществления основного вида своей деятельности - обеспечение горячего водоснабжения и теплоснабжения населения, КГУП "Примтеплоэнерго" заключены с администрацией Партизанского городского округа договоры аренды муниципального имущества согласно приложению к договору от 01.07.2006, от 01.10.2007, в том числе котельной N 3 в г. Партизанске.

По условиям договоров арендатор обязан использовать имущество по прямому назначению - функции техобслуживания в соответствии с правилами технической эксплуатации и безопасности.

Производить своими силами и средствами текущий и капитальный ремонт (п.2.2.2), осуществлять материально-техническое обеспечение в целях поддержания арендуемых основных фондов (п. 2.2.3 договора).

Возмещение произведённых расходов по капитальному и текущему ремонту договором не предусмотрено.

В июле 2006 года КГУП "Примтеплоэнерго" заключён договор N 2006-09 на разработку проектной документации по установке парового котла в котельной N 3 для сжигания угля в кипящем слое.

14.11.2007 к договору было подписано соглашение N 2, которым Подрядчик (ООО "Г.Б.") обязался выполнить по поручению Заказчика (КГУП "Примтеплоэнерго") разработку рабочего проекта по установке парового котла в котельной N 3. Стоимость работ оценена в 1.609.072 рублей, в том числе НДС - 245.451 рублей.

Факт выполнения и оплаты работ по разработке проекта по установке парового котла в котельной N 3 подтверждён материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Коллегия соглашается с выводом суда о том, что предприятием на затраты в вышеуказанной сумме были отнесены не стоимость ремонтных работ, а разработка проекта по техперевооружению котельной, используемой им в производственных целях в рамках собственной хозяйственной деятельности для оказания услуг, которые являются объектами налогообложения как по прибыли, так и по НДС.

В связи с чем, довод налогового органа о том, что расходы по проектированию относятся к реконструкции объекта и могут быть списаны на расходы не единовременно, а через амортизацию, как капитальные вложения в соответствии с положениями статьи 257 НК РФ, является необоснованным. Налоговым органом не представлены доказательства осуществления предприятием работ по реконструкции арендованного основного средства.

Кроме того, ссылка инспекции на письмо Главгосархстройнадзора РФ от 28.04.1994 N 16-14/63 "О правильном толковании терминов "новое строительство", "капитальный ремонт"_." является несостоятельной, поскольку в рассматриваемом случае имеет место разработка проекта по техперевооружению котельной, а не осуществление работ по реконструкции объекта.

Согласно статье 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией включают в себя и прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. При этом перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, установленный статьей 264 НК РФ является открытым, то есть к таким расходам могут быть отнесены любые расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подпункт 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Таким образом, предприятие правомерно отнесло на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль и НДС, затраты по разработке проекта по установке парового котла в котельной N 3, в связи с чем, решение налогового органа в части уменьшения убытков за 2008 год на сумму 1.363.620 рублей, доначислению НДС в сумме 245.451 рубль, пени в сумме 148 рублей и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 49.090 рублей.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что предприятие в нарушение пп.2 п.1 статьи 253 НК РФ и п.2 статьи 257 НК РФ неправомерно включило в 2008 году в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, связанных с производством и реализацией, расходы на ремонт основных средств в сумме 4.930.709 рублей.

Из материалов дела следует, что одним из видов деятельности КГУП "Примтеплоэнерго" является электроснабжение Тернейского района Приморского края. Функции по исполнению данной обязанности возложены на филиал "Дальнегорский" КГУП "Примтеплоэнерго".

Факт осуществления этой деятельности подтверждён материалами дела - муниципальными контрактами с администрациями сельских поселений Тернейского района с КГУП с N 31/1кэ по N 31/9 кэ от 06.11.2007 на обеспечение потребителей муниципального образования электроэнергией, а также договорами с потребителями электроэнергии и установленными департаментом по тарифам ПК тарифов на электроэнергию для потребителей филиала "Дальнегорский" КГУП "Примтеплоэнерго".

Для выполнения производственной деятельности КГУП Примтеплоэнерго" арендовало у муниципальных учреждений сельских поселений - Кемское, Самаргинское, Единкинское, Тернейского района Приморского края основные средства на основании следующих договоров:

- договор аренды имущества от 22.07.2007 N 36 с Муниципальным учреждением "Администрация Самаргинского сельского поселения" (Арендодатель);

- договор аренды имущества от 22.10.2007 N 33 с Муниципальным учреждением "Администрация Единкинского поселения" (Арендодатель);

- договор аренды имущества от 22.10.2007 N 34 с Муниципальным учреждением "Администрация Кемского сельского поселения" (Арендодатель).

По условиям указанных договоров арендатор обязан поддерживать имущество, переданное по акту - передачи, в исправном состоянии (техническом, санитарном, противопожарном), нести все расходы по его содержанию, производить в течение срока действия договора текущий и капитальный ремонт. Возмещение затрат по произведённому капитальному ремонту Арендодателем условиями договора не предусмотрено.

Согласно указанным договорам в аренду предприятию были переданы объекты основных средств со сроком полезного использования от 7 до 10 лет, а именно линии электропередач:

- ЛЭП с. Самарга 6кВ, протяженностью 0,6 км. (опоры деревянные (8шт.), год ввода в эксплуатацию 01.01.1998 год остаточная стоимость 0 руб.);

- ЛЭП с. Самарга 0.4кВ, протяженностью 6.1 км. (опоры деревянные (139шт), год ввода в эксплуатацию 01.12.1994 год остаточная стоимость 15 тыс. руб.);

- ЛЭП с. Единка 0.4кВ, протяженностью 3.7 км. (опоры деревянные (9шт), год ввода в эксплуатацию 01.01.1998 год остаточная стоимость 0 руб.);

- ЛЭП с. Перетычиха 0.4кВ, протяженностью 13.5 км. (опоры деревянные (45шт), год ввода в эксплуатацию 01.01.1998 год остаточная стоимость 0 руб.);

- ЛЭП с. Малая Кема 0.4кВ, протяженностью 13.224 км. (опоры деревянные (196шт), год ввода в эксплуатацию 01.01.1997 год остаточная стоимость 1 тыс. руб.);

- ЛЭП с. Малая Кема 0.4кВ, протяженностью 1.976 км. (опоры деревянные (38шт), год ввода в эксплуатацию 01.01.1998 год остаточная стоимость 0 руб.);

- ЛЭП с. Малая Кема 6кВ, протяженностью 3.44 км. (опоры деревянные (61шт), год ввода в эксплуатацию 01.01 Л997 год остаточная стоимость 1тыс. руб.).

Согласно договорам аренды и актам технического состояния (приложение N 5 к договорам аренды), переданное предприятию имущество - ЛЭП требовало капитального ремонта.

11.06.2008 КГУП "Примтеплоэнерго", именуемое в дальнейшим "Заказчик", заключило с ОАО "ВМУ "Дальэлектромонтаж" договор N 12/08 на производство работ по капитальному ремонту следующих объектов:

- комплекс N 2 п.Малая Кема: ЛЭП -ЮкВ, ЛЭП - 0,4кВ;

- комплекс N 4 п.Перетычиха, п.Единка: ЛЭП 0,4кВ;

- п. Самарга: ЛЭП- 6кВ, ЛЭП- 0,4кВ.

Работы выполнены в полном объеме, что подтверждается актами выполненных работ на стоимость 4.930.709 рублей без НДС.

Согласно актам выполненных работ за октябрь, ноябрь, декабрь 2008 год по указанным выше комплексам (комплекс N 2 п.Малая Кема, комплекс N 4 п.Перетычиха, п.Единка, п. Самарга были выполнены следующие виды работ: частичный демонтаж опор, частичная установка деревянных опор, снятие и устройство ответвлений к зданиям с помощью механизмов, частичный демонтаж проводов. Из перечня работ следует, что ремонтные работы выполнены с целью повышения надежности электроснабжения потребителей и не повлекли изменение технико-экономического показателя кабельных линий.

В связи с чем, коллегия считает необоснованным довод инспекции о том, что характер произведенных работ по договору подряда свидетельствует о создании новых кабельных линий.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Частью 1 статьи 260 НК РФ предусмотрено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Частью 2 этой же

статьи установлено, что ее положения применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Таким образом, глава 25 НК РФ предоставляет право налогоплательщику-арендатору учесть понесенные им расходы в целях исчисления налога на прибыль, если указанные расходы соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и в силу договора не подлежат возмещению арендодателем.

Поскольку ремонтные работы выполнены предприятием для повышения надежности электроснабжения, то есть связаны с его производственной деятельностью, документально подтверждены и экономически оправданы, и в силу договоров аренды расходы по выполнению таких работ не подлежали возмещению арендодателем, коллегия считает, что налогоплательщиком правомерно учтены расходы в сумме 4.930.709 рублей по ремонту арендуемых основных средств филиала "Дальнегорский" при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год.

Кроме того, коллегия соглашается с позицией суда о том, что предприятие правомерно не отразило во внереализационных доходах сумму 20.000.000 рублей, полученную от администрации Приморского края по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения рабочей комиссии при администрации Приморского края по предупреждению и ликвидации чрезвычайных ситуаций и обеспечению пожарной безопасности от 22.08.2008 N 25 и в целях прохождения отопительного сезона Кавалеровским и Чугуевским муниципальными районами, Дальнегорским городским округом администрацией Приморского края было издано распоряжение N 528-ра от 04.09.2008 о выделении КГУП "Примтеплоэнерго" 20 млн. рублей из резервного фонда администрации Приморского края в целях оказания единовременной финансовой помощи для решения функциональных и социально-экономических вопросов его деятельности, в том числе для бесперебойного прохождения отопительного сезона 2008-2009 годов муниципальным образованием Приморского края.

Платёжным поручением N 511 от 05.09.2008 сумма 20 млн. рублей была перечислена КГУП "Примтеплоэнерго" с указанием назначения платежа - "безвозмездное перечисление единовременной финансовой помощи из резервного фонда".

При вынесении решения, налоговый орган пришел к выводу, что предприятие в нарушение п.8 ст. 250 НК РФ пп. 2.4 п.4 ст.271 НК РФ не учло данное финансирование во внереализационных доходах.

Пунктом 8 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса.

В соответствии с п.п. 26 п.1 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитывается, доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарным предприятием от собственника имущества этого Предприятия или уполномоченного им органа.

Согласно утверждённому в установленном порядке Уставу КГУП "Примтеплоэнерго" является унитарным предприятием, учредителем которого является комитет по управлению государственным имуществом Приморского края, то есть собственником Предприятия является администрация Приморского края.

Следовательно, полученная КГУП "Примтеплоэнерго" сумма 20.000.000 от собственника предприятия - администрации Приморского края в целях оказания единовременной финансовой помощи для решения функциональных и социально-экономических вопросов его деятельности в порядке пп.26 п.1 статьи 251 НК РФ не учитываются при исчислении налога на прибыль.

Ссылка налогового органа на показания свидетеля Сергиенко А.В. (бухгалтера филиала "Арсеньевский") о выделении 20 млн. рублей именно на строительство резервуара в Чугуевском топливном районе, правомерно не принята судом в качестве доказательства, поскольку противоречит распоряжению N 528-ра от 04.09.2008, согласно которому средства выделяются в целях оказания единовременной помощи для решения функциональных и социально-экономических вопросов деятельности КГУП "Примтеплоэнерго", в том числе для перебойного прохождения отопительного сезона 2008-2009 года в Кавалеровском, Чугуевском районах, г. Дальнегорске.

Как следует из материалов дела, КГУП "Примтеплоэнерго" в соответствии с распоряжением N 528-ра в департамент по ЖКХ и топливным ресурсам администрации Приморского края представлен финансовый отчёт о произведённых расходах, полученных средств, а также карточки счёта 08.3 объекты внеоборотных активов за 2008 год, 76.5 и 86 по получению и расходованию 20 млн. рублей.

Отражение финансовой помощи на счете 86 "Целевое финансирование" соответствует порядку, установленному для целей бухгалтерского учета Положению по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденному приказом Минфина РФ от 16.10.2000 N 92н.

Довод налогового органа о том, что указанная сумма не отражена в регистрах филиала, судом также не может быть принят, так как средства выделены и перечислены КГУП "Примтеплоэнерго" - юридическому лицу, а не его структурному подразделению - филиалу.

На основании вышеизложенного, коллегия считает, что КГУП "Приметплоэнерго", являясь унитарным предприятием, правомерно не отразило во внереализационных доходах полученную от администрации Приморского края сумму 20 млн. рублей в целях оказания единовременной помощи для решения функциональных и социально-экономических вопросов деятельности предприятия, и не учло данную сумму при исчислении налога на прибыль.

Учитывая вышеизложенного, коллегия считает, что решение налогового органа N 39/1 от 28.06.2010 в части уменьшения убытков за 2008 год в сумме 26.294.329 рублей, допричисления НДС за 2008 год в сумме 245.451,66 рублей, пени в сумме 158 рублей, штраф на него по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 49.090 рублей не соответствует закону и нарушает права и законные интересы предприятия.

При таких обстоятельствах, решение суда является законным и обоснованным, основания для его отмены нет.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 24.12.2010 по делу N А51-15193/2010 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий:

З.Д. Бац

Судьи

Т.А. Солохина Е.Л. Сидорович