МСФО 16: оценка основных средств (Л.И. Куликова, Л.А. Тараканова, "Международный бухгалтерский учет", N 7, июль 2006 г.)

МСФО 16: оценка основных средств

МСФО 16 "Основные средства" предусматривает применение различных видов оценок основных средств: первоначальную, балансовую, ликвидационную, амортизируемую, справедливую стоимость, а также возмещаемую сумму.

Первоначальная стоимость

Первоначальная стоимость основных средств определяется в момент их приобретения или сооружения. Первоначальная стоимость представляет собой сумму уплаченных денежных средств или их эквивалентов либо справедливую стоимость другого встречного предоставления, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения.

В первоначальную стоимость объекта основных средств включаются следующие:

покупная цена, включая импортные пошлины и невозмещаемый налог на покупку за вычетом торговых скидок и возвратов; любые затраты, прямо относимые на доставку актива в нужное место и приведение в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства организации; затраты на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке. К затратам, прямо относимым на доставку актива в нужное место и приведение в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства организации, относятся следующие:

затраты на выплату вознаграждений работникам, возникающие непосредственно в связи с сооружением или приобретением объекта основных средств; затраты на подготовку площадки; первичные затраты на доставку и разгрузку; затраты на установку и сборку; затраты на проверку надлежащей работы объекта основных средств, после вычета чистой выручки от продажи любых объектов, произведенных в процессе доставки основного средства в нужное место и приведения его в нужное состояние (например, полученных при испытании оборудования); стоимость профессиональных услуг. Некоторые операции осуществляются до начала или в процессе работ по сооружению или развитию объекта основных средств. Например, строительную площадку до начала строительства можно использовать в качестве автостоянки и получать от этого доход. Поскольку сопутствующие операции не являются необходимыми для доставки данного объекта в нужное место и приведения в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства организации, то доход и соответствующие расходы на такие операции подлежат признанию в качестве прибыли или убытка.

Если объект основных средств доставлен в нужное место и приведен в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства организации, включение затрат в первоначальную стоимость основных средств прекращается. К таким затратам относятся затраты, понесенные в процессе использования или передислокации объекта основных средств, например:

затраты, понесенные в период, когда объект, способный функционировать в соответствии с намерениями руководства организации, еще не используется или функционирует не на полную мощность; первоначальные операционные убытки, понесенные в процессе роста спроса на продукцию, производимую данным объектом; затраты на частичную или полную передислокацию или реорганизацию деятельности компании.

Кроме того, в первоначальную стоимость объектов основных средств не включаются следующие затраты:

на открытие нового производственного или технического сооружения; на внедрение нового продукта или услуги (включая затраты на рекламу и продвижение продукции);

на ведение хозяйственной деятельности на новом месте или с новой категорией клиентов (включая затраты на подготовку и обучение персонала);

административные и другие общие накладные затраты.

В первоначальную стоимость объектов основных средств не включаются затраты на повседневное обслуживание данных объектов (затраты на рабочую силу и расходные материалы, на приобретение комплектующих изделий). Эти затраты учитываются как затраты на ремонт и текущее обслуживание и признаются в Отчете о прибылях и убытках по мере их осуществления.

Пример. Организация приобрела оборудование. При приобретении оборудования организация понесла затраты, состав которых представлен в табл. 1.

Таблица 1

Затраты на приобретение оборудования

Затраты	Сумма, дол.
Покупная цена оборудования по прейскуранту поставщика	10 000
Торговая скидка, оговоренная в договоре	500
Затраты на доставку оборудования	300
Затраты на установку оборудования	200
Затраты на проверку надлежащей работы оборудования	400
Затраты на консультирование по настройке оборудования, оказанное поставщиком	200
Затраты на обслуживание оборудования	500

Первоначальная стоимость оборудования составит $10 400 [(10 000 - 500) + 300 + 200 + 40О)].

В первоначальную стоимость основных средств могут быть включены затраты на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке. Эти затраты включаются в том случае, если организация берет на себя соответствующие обязательства. Эти обязательства могут возникать либо на момент приобретения данного объекта основных средств, либо вследствие его эксплуатации на протяжении определенного периода времени, за исключением случаев использования объектов основных средств для производства запасов в течение этого периода.

Следует отметить, что отдельные объекты основных средств требуют значительных затрат по выводу их из эксплуатации и восстановлению окружающей среды (например, затраты на рекультивацию земли по окончании разработки карьера, затраты на демонтаж нефтяной скважины в конце срока ее использования и т.п.). В том случае, если в момент ввода объектов основных средств у организации возникает обязательство по выводу из эксплуатации этих объектов, организация формирует резерв в соответствии с МСФО 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы".

Согласно МСФО 37 резерв должен признаваться тогда и только тогда, когда: компания имеет текущее обязательство (юридическое или вытекающее из практики) в результате прошлых событий; существует вероятность, что выбытие ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, потребляются для погашения обязательств; может быть сделана надежная оценка суммы обязательства.

При формировании резерва по выводу их из эксплуатации и восстановлению окружающей среды увеличивается первоначальная стоимость объекта основных средств.

Если указанные резервы создаются по обязательствам, которые будут погашены в отдаленном будущем, при оценке величины резерва необходимо учитывать изменение стоимости денег с течением времени. В связи с этим сумму резерва необходимо определять по дисконтированной стоимости будущего оттока денежных средств, необходимых для погашения обязательства. Дисконтированная стоимость определяется по формуле:

                       n

     PV = FV х 1(1 + i) ,

где PV - дисконтированная стоимость (сумма резерва);

FV - сумма предполагаемого погашения обязательства;

i - годовая ставка дисконтирования;

n - период дисконтирования, равный сроку полезного использования объекта основных средств.

Пример. Организация осуществляет добычу гранита из принадлежащего ей карьера. Лицензионным соглашением предусмотрена рекультивация земельного участка после окончания разработки карьера. Для осуществления операций добычи гранита в декабре 2005 г. приобретено оборудование стоимостью $30 000. Срок полезного использования оборудования равен пяти годам. Оценочная сумма расходов на рекультивацию карьера составляет $10 000. Ставка дисконтирования для расчета величины резерва на дату признания установлена в размере 4%. Расчет первоначальной стоимости оборудования для добычи гранита представлен в табл. 2.

Таблица 2

Первоначальная стоимость оборудования

Показатель	Сумма, дол.	Расчет
Прямые затраты на приобретение	30 000
Резерв расходов по рекультивации земельного участка по дисконтированной стоимости	8 220	5 10 000 х 1/(1 + 0,04)
Первоначальная стоимость оборудования	38 220	30 000 + 8 220

Объекты основных средств могут быть созданы организацией своими силами. В этом случае первоначальная стоимость основных средств определяется на основе тех же принципов, что и стоимость приобретенного актива. При приобретении или создании объектов за счет заемных средств необходимо выполнять требования, установленные МСФО 23 "Затраты по займам", который предусматривает два варианта признания в учете затрат по займам. При основном порядке учета затраты по займам признаются в качестве расходов того периода, в котором они произведены. При допустимом альтернативном порядке учета затраты по займам капитализируются путем включения в стоимость актива. Капитализация затрат по займам производится в том случае, если эти затраты относятся непосредственно к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод, и, если при этом затраты могут быть надежно измерены. К квалифицируемым активам относятся те активы, подготовка которых к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени.

Капитализация затрат по использованию заемных средств как части первоначальной стоимости квалифицируемого актива должна начинаться в следующих случаях:

- когда возникли расходы по данному активу;

- когда возникли затраты по займам;

- когда началась работа, необходимая для подготовки актива для использования по назначению или к продаже.

Пример. Организация предполагает строительство здания офиса. 24 февраля 2006 г. приобретен земельный участок для строительства, 24 марта 2006 г получен заем на год под 12% годовых с ежемесячной выплатой процентов, 25 апреля 2006 г. начаты землеустроительные работы для строительства, 20 мая 2006 г. начато строительство здания офиса. В соответствии с допустимым альтернативным подходом, предусмотренным МСФО 23, организация капитализирует проценты по займу и включает их в стоимость здания. В этих обстоятельствах дата начала капитализации затрат - 25 апреля 2006 г.

Капитализация затрат по займам должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива по назначению или продаже.

Основные средства могут быть приобретены на условиях отсрочки платежа на период, превышающий обычные условия кредитования. В этом случае первоначальной стоимостью объекта основных средств является его цена в эквиваленте денежных средств на дату признания. Разница между первоначальной стоимостью и общей суммой платежа признается как расходы на выплату процентов за период кредитования.

Пример. Организация может приобрести оборудование за $10 000 при условии единовременной оплаты или купить его на условиях отсрочки платежа сроком на 2 года за $12 000. При условии приобретения оборудования в рассрочку разница в $2 000 признается как расходы. Первоначальная стоимость оборудования составит $10 000.

Вместе с тем альтернативный порядок учета, предусмотренный МСФО 23 "Затраты по займам", позволяет капитализировать проценты и включать их в первоначальную стоимость приобретенного объекта основных средств.

Если организация создает аналогичные активы для продажи в ходе своей деятельности, первоначальная стоимость актива, как правило, равна стоимости производства актива для продажи и определяется в соответствии с МСФО 2 "Запасы". Таким образом, любая внутренняя прибыль при расчете таких затрат элиминируется. Точно так же сверхнормативные затраты сырья, труда или других ресурсов, имевшие место при создании актива своими силами, не включаются в его первоначальную стоимость.

Объекты основных средств могут быть приобретены путем обмена на другой или другие неденежные активы либо на сочетание денежных и неденежных активов. Первоначальная стоимость объекта основных средств, приобретенного путем обмена, определяется по справедливой стоимости. Оценка по справедливой стоимости производится тогда, когда организация определяет наличие в операции обмена коммерческого содержания по степени ожидаемого изменения своих будущих потоков денежных средств в результате совершения данной операции.

Если организация способна достоверно определить справедливую стоимость либо полученного, либо переданного актива, то для определения первоначальной стоимости полученного актива используется справедливая стоимость переданного актива. Исключения составляют случаи, когда справедливая стоимость полученного актива представляется более очевидной.

Пример. Организация обменивает $10 000 и станок на здание. Справедливая стоимость переданного станка составляет $40 000, а полученного здания $50 000. Первоначальная стоимость здания, полученного в обмен, составит $50 000.

Оценка по справедливой стоимости полученного актива не может быть произведена, когда операция обмена не имеет коммерческого содержания, или справедливая стоимость ни полученного, ни переданного актива не поддается достоверной оценке. Если приобретенный объект не оценивается по справедливой стоимости, то его первоначальная стоимость оценивается по балансовой стоимости переданного актива.

Балансовая стоимость

Балансовая стоимость актива представляет собой сумму, по которой актив отражается в балансе организации. Она рассчитывается как разница между первоначальной или переоцененной стоимостью актива и суммой накопленной амортизации. В том случае, если признается убыток от обесценения актива в соответствии с МСФО 36 "Обесценение активов", то балансовая стоимость представляет собой разницу между первоначальной стоимостью и суммой накопленного убытка от обесценения.

Балансовая стоимость основных средств может быть уменьшена на сумму полученных правительственных субсидий в соответствии с МСФО 20 "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи".

Следует отметить, что МСФО 20 предусматривает два варианта отражения в учете и отчетности государственных субсидий, относящихся к объектам основных средств:

путем отражений субсидий в качестве доходов будущих периодов, которые признаются доходами на систематической и рациональной основе в течение срока полезного использования объекта основных средств; путем ее вычитания для получения балансовой стоимости основных средств. Доход учитывается в течение срока полезного использования основных средств путем уменьшения величины начисляемой амортизации.

Таблица 3

Оборудование	31.12.2005	31.12.2006	31.12.2007
Балансовая стои- мость, дол.	2 400 00 (360 000 - 120 000)	120 000 (360 000 - 240 000)	0 (360 000 - 360 000)

Пример. Организация получила государственную субсидию в размере $100 000 для осуществления инвестиционного проекта по приобретению оборудования. Оборудование приобретено на сумму $460 000 в декабре 2004 г. Срок полезного использования оборудования составляет три года. Амортизация рассчитывается по методу равномерного начисления. Организация учитывает государственную субсидию путем вычета из балансовой стоимости активов. В этом случае первоначальная стоимость оборудования составит $360 000 (460 000 - 100 000). Ежегодная сумма амортизационных отчислений по оборудованию составляет $120 000 (360 000 : 3). Балансовая стоимость оборудования в отчетности по состоянию на 31 декабря 2005, 2006 и 2007 гг. представлена в табл. 3.

Ликвидационная стоимость

Показатель ликвидационной стоимости является расчетной величиной, его значение определяется на основании приближенных расчетов. При определении ликвидационной стоимости определяют сумму, которую организация получила бы на текущий момент от реализации актива за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, если бы данный актив уже достиг того возраста и состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезной службы Ликвидационная стоимость определяется в начале срока полезной службы актива на основе экономически обоснованного решения.

Пример. Организация приобрела новый автомобиль стоимостью $40 000. В соответствии с расчетной оценкой установлен срок полезного использования автомобиля, равный четырем годам. Текущая рыночная цена на аналогичный автомобиль, бывший в эксплуатации в течение четырех лет, составляет $6 000. Предполагаемые расходы на продажу автомобиля составляют $1 000. Расчет ликвидационной стоимости автомобиля представлен в табл. 4.

Таблица 4

Ликвидационная стоимость автомобиля

Показатели	Сумма, дол
Текущая рыночная цена на аналогичный автомобиль, бывший в эксплуатации в течение четырех лет	6 000
Предполагаемые расходы на продажу	1000
Ликвидационная стоимость	5 000 (6 000 - 1 000)

Амортизируемая стоимость

Амортизируемая стоимость актива является основой при начислении амортизации объектов основных средств. Амортизируемая стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью актива (или другой суммой, отраженной вместо первоначальной стоимости) и ликвидационной стоимостью актива.

Пример. Организация приобрела новый автомобиль стоимостью $40 000. В соответствии с расчетной оценкой установлен срок полезного использования автомобиля, равный четырем годам. Ликвидационная стоимость автомобиля составляет $5 000. Расчет амортизируемой стоимости и годовой суммы амортизации автомобиля приведен в табл. 5.

Таблица 5

Амортизируемая стоимость автомобиля

Показатели	Сумма, дол
Первоначальная стоимость	40 000
Ликвидационная стоимость	5 000
Амортизируемая стоимость	35 000 (40 000 - 5 000)
Срок полезного использования, лет	4
Годовая сумма амортизационных отчислений	8 750 (35 000 : 4)

Амортизируемая стоимость объекта основных средств должна распределяться на его срок полезной службы на систематической основе. Амортизируемая стоимость представляет собой разницу между первоначальной стоимостью актива (или другой суммой, отраженной вместо первоначальной стоимости) и ликвидационной стоимостью актива.

В некоторых случаях ликвидационная стоимость актива бывает незначительной и поэтому не играет существенной роли при вычислении амортизируемой стоимости. Ликвидационная стоимость актива может стать равной или превышающей его балансовую стоимость. В этом случае амортизационные отчисления по данному активу равны нулю.

Пример. Организация приобрела новый автомобиль стоимостью $40 000. В соответствии с расчетной оценкой установлен срок полезного использования автомобиля, равный четырем годам. Текущая рыночная цена на аналогичный автомобиль, бывший в эксплуатации в течение четырех лет, ввиду увеличения цен на подержанные автомобили составляет $45 000. В этом случае амортизационные отчисления на автомобиль не производятся.

Если в последующем ликвидационная стоимость становится ниже балансовой стоимости актива, начисление амортизации будет производиться.

Ликвидационная стоимость и срок полезной службы актива в обязательном порядке должны пересматриваться, по крайней мере, в конце каждого финансового года. Если текущие ожидания отличаются от предыдущих оценок, эти изменения в обязательном порядке должны отражаться как изменение в расчетной оценке в соответствии с IAS 8 "Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки".

Пример. Первоначальная стоимость объекта основных средств со сроком полезной службы пять лет составляет $12 000, а его ликвидационная стоимость равна $2 000. Через два года использования объекта пересмотрены его ликвидационная стоимость (она составляет $1000) и оставшийся срок полезной службы (был признан равным четырем годам). Порядок пересчета ликвидационной стоимости объекта основных средств представлен в табл. 6.

Амортизация начисляется даже тогда, когда справедливая стоимость актива превышает его балансовую стоимость, но при условии, что ликвидационная стоимость актива не превышает его балансовой стоимости.

Пример. Справедливая стоимость актива составляет $12 000, балансовая стоимость - $8 000, ликвидационная стоимость - $2 000. В этом случае производится начисление амортизации. При этом актив может быть переоценен по справедливой стоимости при выполнении условий проведения переоценки всего класса активов.

Справедливая стоимость актива составляет $12 000, балансовая стоимость - $8 000, ликвидационная стоимость - $8 000. В этом случае амортизация не начисляется.

Справедливая стоимость

Под справедливой стоимостью объектов основных средств понимается сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

Справедливой стоимостью земельных участков и зданий, как правило, является их рыночная стоимость, определяемая профессиональными оценщиками. Справедливой стоимостью машин и оборудования обычно является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки. При отсутствии данных о рыночной стоимости по причине специфического характера объекта основных средств или редкости сделок по продаже этих объектов справедливая стоимость может быть оценена исходя из будущих доходов от использования основных средств или их амортизированной восстановительной стоимости.

Таблица 6

Пересмотр ликвидационной стоимости и срока полезной службы

Показатели	Год первый	Год второй	Год третий
Первоначальная стоимость, дол.	12 000	12 000
Балансовая стоимость на начало года, дол.	12 000	10 000	8 000
Ликвидационная стоимость, дол.	2 000	2 000	1 000
Амортизируемая стоимость, дол.	10 000	10 000	7 000
Срок полезного использования, лет	5	5	4
Годовая сумма амортизации, дол.	2 000	2 000	1 750
Сумма накопленной амортизации, дол.	2 000	4 000	5 750
Балансовая стоимость на конец года, дол.	10 000	8 000	6 250

Амортизированной восстановительной стоимостью является стоимость аналогичного объекта основных средств за вычетом амортизации, которая была бы накоплена за срок, в течение которого эксплуатировался данный объект.

Возмещаемая сумма

Использование показателя возмещаемой суммы связано с корректировкой балансовой стоимости актива. Необходимость корректировок обусловлена тем, что в течение периода использования объекта может происходить снижение его функциональной полезности в силу каких-либо факторов. Стоимость объекта должна быть возмещена в течение его срока полезного использования, поэтому объективная оценка актива должна соответствовать его возмещаемой сумме, т.е. той сумме, которую организация ожидает получить либо от продажи актива, либо от его дальнейшей эксплуатации. Для определения возмещаемой суммы необходимо рассчитать два значения: чистую продажную цену актива и ценность от его использования.

Чистая продажная цена определяется как рыночная цена за вычетом расходов на продажу. Чистая продажная цена может быть определена даже в том случае, если актив не обращается на активном рынке.

Пример. Организация имеет производственное оборудование. Активный рынок по данному виду оборудования отсутствует, поэтому для определения продажной стоимости объекта был приглашен профессиональный оценщик. По его расчетам, цена продажи может составить $108 450. Ориентировочные расходы, связанные с продажей: затраты на демонтаж - $1200, расходы на предпродажную подготовку (контрольные испытания, мелкий ремонт, покраска) - $3 000, комиссионное вознаграждение агентской фирме - $230, другие торговые расходы - $20. Расчет чистой продажной цены оборудования представлен в табл. 7.

Таблица 7

Расчет чистой продажной цены оборудования

Показатели	Сумма, дол
Цена продажи оборудования	108 450
Затраты на демонтаж	1 200
Расходы на предпродажную подготовку	3 000
Комиссионное вознаграждение	230
Другие торговые расходы	20
Чистая цена продажи оборудования	104 000 (108 450 - 1 200 - 3 000 - 230 - 20)

Ценность от использования актива - это дисконтированная стоимость будущих потоков денежных средств, получение которых ожидается от актива. Оценка ценности использования представляет собой оценку будущих поступлений и оттоков денежных средств в связи с продолжающимся использованием актива и его окончательным выбытием и применение соответствующей ставки дисконта к этим будущим потокам денежных средств.

Пример. Организация имеет в наличии производственное оборудование, приобретенное в конце 2005 г. Срок полезного использования равен четырем годам. На конец 2005 г. осуществляется расчет ценности от использования оборудования.

Таблица 8

Расчет дисконтированной стоимости будущих денежных поступлений

Период	Выручка (будущие поступления денежных средств), дол.	Издержки за выче- том амортизации (будущие оттоки денежных средств), дол.	Чистые денежные поступления, дол.	Фактор дисконтирования	Приведенная величина чистых денежных поступлений, дол.
2006 г.	100 000	60 000	40 000	0,8929	35 716
2007 г.	90 000	50 000	40 000	0,7972	31 888
2008 г.	60 000	30 000	30 000	0,7118	21 354
2009 г.	80 000	50 000	30 000	0,6355	19 065
Итого	330 000	190 000	140 000		108 023

Для дисконтирования денежных поступлений используется ставка дисконта, равная 12%. Расчет дисконтированной стоимости будущих денежных поступлений представлен в табл. 8.

Таким образом, ценность от использования производственного оборудования составляет $108 023.

Возмещаемая сумма представляет собой наибольшее из двух значений: чистой продажной цены актива и ценности от его использования.

Пример. Чистая цена продажи оборудования за вычетом ориентировочных расходов, связанных с его выбытием и продажей, определена на основе рыночных цен и равна $104 000. Ценность от использования оборудования составляет $108 023. В этом случае возмещаемой суммой оборудования является $108 023.

В том случае, когда балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму, актив считается обесценивающимся. Для определения уменьшения стоимости объекта основных средств необходимо руководствоваться IAS 36 "Обесценение активов". IAS 36 требует выявления наличия признаков возможного обесценения актива на каждую отчетную дату. При выявлении любого такого признака организация должна оценить возмещаемую сумму актива. Напомним, что возмещаемая сумма представляет собой наибольшее из двух значений: чистой продажной цены актива и ценности от его использования. Следует отметить, что нет необходимости определять и чистую продажную цену актива, и ценность от его использования. Если любая из этих сумм превышает балансовую стоимость актива, то это означает, что актив не подлежит обесценению.

Пример. Организация имеет в наличии оборудование, которое используется для выпуска морально устаревшей продукции. Организация намеревается прекратить производство на данном оборудовании. Балансовая стоимость оборудования составляет $144 000. Не предполагая дальнейшего применения данного оборудования, организация принимает решение его продать. Предполагаемая чистая цена продажи оборудования за вычетом ориентировочных расходов, связанных с его выбытием и продажей, составляет $104 000.

Это и является возмещаемой суммой актива. Следовательно, в бухгалтерском учете оборудование отражено по завышенной оценке, так как его балансовая стоимость не может быть возмещена ни в результате производственной деятельности, ни путем продажи. Оборудование подлежит обесценению.

Если возмещаемая сумма актива ниже балансовой стоимости актива, признается убыток от обесценения. Убыток определяется по результатам тестирования актива на обесценение. Процесс тестирования актива на обесценение показан на рисунке.

/------------------------------\       /--------------------------------\

|    Чистая продажная цена     |       |    Ценность от использования   |

\------------------------------/       \--------------------------------/

   |                                                                 |

   |         /-------------------------------------------\           |

   \---------|                Наибольшая                 |-----------/

             \-------------------------------------------/

                 |

/------------------------------\       /--------------------------------\

|   Возмещаемая сумма актива   |   <   |   Балансовая стоимость актива  |

\------------------------------/   |   \--------------------------------/

Признание убытка от обесценения (балансовая стоимость минус возмещаемая сумма)

Тестирование актива на предмет обесценения

Пример. Организация проводит тестирование оборудования на предмет обесценения. Первоначальная стоимость оборудования составляет $180 000. Сумма накопленной амортизации - $36000. Чистая цена продажи оборудования за вычетом ориентировочных расходов, связанных с его выбытием и продажей, определена на основе рыночных цен и равна $104 000. Ценность от использования оборудования составляет $108 023. Расчет убытка от обесценения представлен в табл. 9.

Таблица 9

Расчет убытка об обесценения оборудования

Показатели	Сумма, дол
Первоначальная стоимость	180 000
Сумма накопленной амортизации	36 000
Балансовая стоимость	144 000
Ценность от использования	108 023
Чистая продажная цена	104 000
Возмещаемая сумма	108 023
Убыток от обесценения	35 977 (144 000 - 108 023)

Убыток от обесценения подлежит признанию непосредственно в Отчете о прибылях и убытках. Вместе с тем, когда организация использует модель переоценки, и актив отражается в учете по переоцененной величине, убыток от обесценения учитывается как уменьшение от переоценки. Если убыток от обесценения превышает сумму, отражаемую на счете резерва переоценки данного актива, то сумма превышения показывается в Отчете о прибылях и убытках.

После признания убытка от обесценения амортизационные отчисления по данному активу должны корректироваться в будущих периодах для распределения измененной балансовой стоимости актива, за вычетом его ликвидационной стоимости (если таковая имеется), на систематической основе на протяжении оставшегося срока его полезной службы.

Пример. Первоначальная стоимость оборудования сроком полезного использования, равным пять лет, составляла $180 000. Через год полезного использования оборудования было проведено тестирование на обесценение. Сумма накопленной амортизации на день проведения тестирования составила $36 000, балансовая стоимость - $144 000. Убыток от обесценения был признан равным $35 977. Таким образом, балансовая стоимость оборудования уменьшится на $35 977 и составит $108 023, которая распределяется на оставшийся срок полезного использования оборудования - четыре года. Ежегодная сумма амортизационных отчислений после признания убытка от обесценения составит $27 006.

Л.И. Куликова,

доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой

финансового учета Казанского государственного

финансово-экономического института

Л.А. Тараканова,

кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета

и аудита Российской экономической академии имени Г.В. Плеханова

"Международный бухгалтерский учет", N 7, июль 2006 г.