Отчетность некоммерческих организаций
как форма контроля их деятельности
Деятельность некоммерческих организаций (НКО) в настоящее время контролируется государством (его контрольные функции закреплены в законодательных и нормативных актах), Федеральным казначейством (если речь идет о бюджетных средствах), а также аудиторами и аудиторскими организациями, которые проводят финансовый контроль.
К элементам системы контроля деятельности негосударственных некоммерческих организаций можно отнести:
- законодательное и нормативное регулирование деятельности НКО;
- ревизию Федерального казначейства;
- аудиторские проверки;
- контроль со стороны финансирующих организаций.
Одной из основных форм контроля деятельности НКО на современном этапе можно признать использование их отчетности, которая составляется как для государственных органов, так и для финансирующих организаций.
В статьях 2 и 15 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) напрямую указаны основные пользователи бухгалтерской отчетности: внутренние - руководители, учредители, участники и собственники имущества организации; внешние - инвесторы, кредиторы, территориальные органы государственной статистики. Специфическими пользователями бухгалтерской отчетности НКО можно назвать Федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в сфере регистрации некоммерческих организации*(1), донорские организации, общественность. Традиционно наряду с прочими организациями НКО представляют отчетность в налоговые органы, отделения ФСС России и Пенсионного фонда Российской Федерации.
Виды отчетности различны по названию и содержанию, а ее состав часто зависит от организационно-правовой формы, в которой создана НКО.
Например, благотворительные организации любой организационно-правовой формы ежегодно в соответствии со ст. 19 Федерального закона от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительных организациях и благотворительной деятельности" (далее - Закон N 135-ФЗ) должны передавать в орган, принявший решение об их государственной регистрации, отчет о своей деятельности, содержащий сведения:
- о финансово-хозяйственной деятельности, подтверждающие соблюдение требований Закона N 135-ФЗ по использованию имущества и расходованию средств;
- персональном составе высшего органа управления благотворительной организацией;
- составе и содержании благотворительных программ (их перечень и описание);
- содержании и результатах деятельности благотворительной организации;
- нарушениях требований Закона N 135-ФЗ, выявленных в результате проверок, проведенных налоговыми органами, и принятых мерах по их устранению.
В настоящее время ст. 32 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон об НКО) предусмотрены следующие формы отчетности:
- некоммерческая организация обязана представлять в уполномоченный орган документы, содержащие отчет о своей деятельности, персональном составе руководящих органов, а также документы о расходовании денежных средств и об использовании иного имущества, в том числе полученных от международных и иностранных организаций, иностранных граждан и лиц без гражданства. Формы и сроки представления указанных документов определяются Правительством РФ;
- структурное подразделение иностранной некоммерческой неправительственной организации информирует уполномоченный орган об объеме получаемых денежных средств и иного имущества, их предполагаемом распределении, о целях их расходования или использования и об их фактическом расходовании или использовании, о предполагаемых на территории РФ программах, а также о расходовании предоставленных физическим и юридическим лицам денежных средств и использовании предоставленного им иного имущества по форме и в сроки, которые устанавливаются Правительством РФ.
Уполномоченный орган. В редакции Постановления Правительства РФ от 15 апреля 2006 г. N 212 полное название органа звучит как "федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный принимать решения о государственной регистрации некоммерческих организаций, в том числе общественных объединений (далее - уполномоченный орган)". В соответствии с Указом Президента РФ от 13 октября 2004 г. N 1315 этим органом является Федеральная регистрационная служба (Росрегистрация) - федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции в сфере государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, регистрации некоммерческих организаций, в том числе отделений международных организаций и иностранных некоммерческих неправительственных организаций, общественных объединений, политических партий и религиозных организаций, ведения единого государственного реестра саморегулируемых организаций (СРО) арбитражных управляющих и реестра арбитражных управляющих, правоприменительные функции и функции по контролю и надзору в сфере адвокатуры, нотариата, государственной регистрации актов гражданского состояния, а также функции по контролю деятельности СРО арбитражных управляющих. Росрегистрация подведомственна Минюсту России.
В отношении отчетности общественных объединений, по мнению автора, необходимо внести некоторые коррективы в федеральное законодательство. Дело в том, что в настоящее время в ст. 29 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ "Об общественных объединениях" (далее - Закон об общественных объединениях) приведен перечень обязательств по представлению отчетов общественного объединения. В частности, оно обязано:
- ежегодно публиковать отчет об использовании своего имущества или обеспечивать доступность ознакомления с указанным отчетом (абз. 2 ст. 29);
- ежегодно информировать орган, принявший решение о государственной регистрации общественного объединения, о продолжении своей деятельности с указанием действительного местонахождения постоянно действующего руководящего органа, его названия и данных о руководителях общественного объединения в объеме сведений, включаемых в Единый государственной реестр юридических лиц (абз. 3 ст. 29);
- представлять по запросу органа, принимающего решения о государственной регистрации общественных объединений, решения руководящих органов и должностных лиц общественного объединения, а также годовые и квартальные отчеты о своей деятельности в объеме сведений, подаваемых в налоговые органы (абз. 4 ст. 29);
- информировать федеральный орган государственной регистрации об объеме получаемых от международных и иностранных организаций, иностранных граждан и лиц без гражданства денежных средств и иного имущества, о целях их расходования или использования и об их фактическом расходовании или использовании по форме и в сроки, которые устанавливаются Правительством РФ (абз. 7 ст. 29).
Таким образом, в указанной статье приводятся два весьма схожих по названию органа, в адрес которых должна представляться отчетность различных форм. Абзац 3 был введен в 2002 г., когда органом, принимавшим решение о государственной регистрации общественного объединения, являлось МНС России. Федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный принимать решения о государственной регистрации некоммерческих организаций, в том числе общественных объединений, - это Росрегистрация. Требуется уточнение, остается ли в силе третий абзац. Если нет, его следует исключить из Закона.
Ежегодно публиковать отчеты об использовании своего имущества также обязаны фонды - не имеющие членства НКО, учрежденные гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов и преследующие социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели (ст. 118 ГК РФ и ст. 7 Закона об НКО).
Состав отчетности
Бухгалтерская отчетность. Состав бухгалтерской отчетности определен прежде всего ст. 13 Закона о бухгалтерском учете. Отчетность НКО состоит:
- из бухгалтерского баланса;
- отчета о прибылях и убытках;
- приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;
- аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;
- пояснительной записки.
Общественные организации (объединения) и их структурные подразделения, не ведущие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), представляют бухгалтерскую отчетность только один раз в год по итогам отчетного года в упрощенном составе (бухгалтерский баланс; отчет о прибылях и убытках; отчет о целевом использовании полученных средств).
Однако в соответствии с Указаниями об объеме форм бухгалтерской отчетности*(2) (далее - Указания) некоммерческие организации могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности форму N 3 "Отчет об изменениях капитала", форму N 4 "Отчет о движении денежных средств", форму N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" при отсутствии соответствующих данных. Это положение вызывает скептическое отношение, так как у действующей организации всегда имеются показатели, которые должны быть отражены в указанных формах: изменяются объем целевых средств, денежные потоки, и только за редким исключением отсутствуют основные средства и совсем не начисляется заработная плата, так как все работают на добровольных началах.
Еще одна норма Указаний вызывает неоднозначную реакцию. Дело в том, что, как было уже сказано, в соответствии с Законом о бухгалтерском учете некоторые общественные организации (объединения), представляют бухгалтерскую отчетность лишь один раз в год по итогам отчетного года. Действовавшие ранее Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности (утверждены приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н) содержали следующую формулировку: "Общественными организациями (объединениями), не осуществляющими предпринимательской деятельности и не имеющими кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), промежуточная бухгалтерская отчетность не представляется (выделено авт. - Прим. ред.). Указанными организациями в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляются ...форма N 3, ...форма N 4, ...форма N 5 и пояснительная записка". Отсутствие в новой редакции слов "промежуточная бухгалтерская отчетность не представляется" побудило на практике некоторые налоговые инспекции требовать у общественных организаций, не занимающихся предпринимательской деятельностью, бухгалтерскую отчетность за квартал, несмотря на то что в закон никаких поправок внесено не было.
Представляемая бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе отчетности.
В органы государственной статистики бухгалтерская отчетность сдается в сокращенном объеме: форма N 1, форма N 2. Кроме этой типовой отчетности у НКО могут запросить сведения по специализированным формам статистического наблюдения. Это может быть годовая форма N 1-предприятие "Основные сведения о деятельности предприятия", утвержденная Постановлением Росстата от 24 июля 2006 г. N 38. Порядок заполнения этой формы утвержден Постановлением Росстата от 16 декабря 2005 г. N 101.
Также у некоммерческой организации может быть запрошена годовая форма N 11 (краткая) "Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) некоммерческих организаций", которая действует с отчета за 2005 г. Утверждена эта форма Постановлением Росстата от 1 августа 2005 г. N 51, а порядок ее заполнения и представления - Постановлением Росстата от 30 ноября 2005 г. N 91. Кроме того, организация может попасть в выборку по представлению таких форм федерального государственного статистического наблюдения, как N 1-Т "Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности"; N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников"; N 3-Ф "Сведения о просроченной задолженности по заработной плате".
Налоговая отчетность. Помимо бухгалтерской отчетности НКО сдают в налоговые органы налоговую отчетность в виде деклараций по уплачиваемым налогам. Порядок заполнения и сроки подачи деклараций установлены конкретно для каждого налога.
Некоторые НКО с 2003 г. перешли на упрощенную систему налогообложения и отказались от ведения бухгалтерского учета методом двойной записи. Следовательно, они освобождены от составления годовой бухгалтерской отчетности. В этих случаях НКО могут представить в налоговую инспекцию только отчетность в виде декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН и книги учета доходов и расходов.
Отчет по целевому проекту. Финансирующие (донорские) организации в основном интересуются исполнением профинансированных ими проектов. При составлении содержательного и финансового отчетов по целевому проекту следует учитывать нормы и правила, разработанные и предписанные донором. К донорским организациям, которые могут быть заинтересованы в пользовании отчетностью по целевым проектам и программам, относятся российские государственные учреждения (средства бюджетов любого уровня), коммерческие фирмы, негосударственные некоммерческие организации, правительства иностранных государств, зарубежные и международные благотворительные организации, в том числе фонды.
Целями изучения донорскими организациями отчетности НКО могут быть:
- оценка эффективности расходования целевых средств и реализации целевого проекта или программы;
- определение соблюдения НКО специфических процедур или правил, которые предписаны финансирующей (донорской) организацией;
- определение финансового состояния НКО.
В первых двух случаях доноров интересует следующая информация:
- данные о ходе реализации целевого проекта или программы;
- содержательные отчеты руководителя организации и (или) проекта;
- финансовая отчетность НКО по целевому проекту или программе.
В последнем случае доноры интересуются внешней финансовой (бухгалтерской) отчетностью организации.
Для примера приведем пакет документов годового финансового отчета, разработанного для российских организаций по проектам, финансируемым одной из немецких благотворительных организаций:
- баланс организации, составленной по МСФО;
- отчет о целевых доходах и расходах организации с указанием источников доходов за проверяемый период;
- отчет о движении денежных средств организации;
- список всех банковских счетов организации в стране и за рубежом;
- пояснительная записка с комментариями по статьям расходов и приложения к ней:
- финансовый отчет по проекту,
- перечень сделок с иностранной валютой, полученной по проекту,
- список дебиторской задолженности по проекту с указанием должников, количества, причины и времени появления задолженности,
- список кредиторской задолженности по проекту с указанием кредиторов, количества, причины и времени появления, включая сальдо целевых средств в соответствии с источниками финансирования,
- отчет о приобретенных основных средствах в рамках проекта и с одобрения донорской организации (например, здания, транспортные средства),
- перечень установленных законодательством выплат штатным сотрудникам, произведенных за счет средств проекта.
Особое место в составе отчетности НКО занимает содержательный отчет по целевому проекту. Формы этого отчета также нередко разрабатывают донорские организации. Как правило, отчет содержит номер и название проекта, сроки его проведения. В нем описываются политические, социальные и экономические условия проведения проекта, ход реализации проекта и цели, которые были достигнуты в результате его проведения, приводятся анализ проделанной работы и комментарии руководителя проекта.
Обобщенно информация по видам отчетности некоммерческих организаций приведена в таблице.
Итак, в настоящий момент некоммерческим организациям приходится составлять массу всякого рода отчетов.
На взгляд автора, далеко не все формы отчетности помогают в составлении мнения о деятельности негосударственных некоммерческих организаций. Прежде всего следует устранить повторы, что, возможно, имеет место в ст. 29 Закона об общественных объединениях. Кроме того, эксперты, которые работают в некоммерческом секторе, давно ставят вопрос о содержательности финансовой отчетности НКО.
Отличительной особенностью баланса некоммерческой организации является то, что даже при активной деятельности может иметь место "пустой баланс". Вполне возможна такая ситуация, когда полученные целевые средства независимо от их размера полностью израсходованы в течение отчетного года. Либо основные средства могли не приобретаться, материалы полностью списаны на проведение целевых мероприятий, заработная плата или не начислялась, так как работали в организации волонтеры, или начислена и выплачена до окончания финансового года, налоги перечислены в бюджет. Поэтому для успешного анализа деятельности НКО необходимо рассмотреть такой документ, как "Отчет о целевом использовании полученных средств" (форма N 6). Этот документ является полным отражением остатков и оборотов по счету 86 "Целевое финансирование" и представляет собой аналог сметы или бюджета организации в целом.
Отметим, что выводы, которые можно сделать п
