Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 11 октября 2006 г. N ШТ-6-03/996 (Е.О. Вторушина, "Нормативные акты для бухгалтера", N 23, декабрь 2006 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы
от 11 октября 2006 г. N ШТ-6-03/996

Федеральная налоговая служба направила своим подчиненным обзор писем, выпущенных в III квартале этого года, по вопросам уплаты НДС. Большинство разъяснений, собранных в документе, будет интересно экспортерам. Но есть и другие. Например, одно из них касается НДС-расчетов по лицензионному договору с инофирмой.

Отголоски 169-О

Чтобы обосновать экспорт, необходимо (помимо всего прочего) подать в инспекцию банковскую выписку, которая подтвердит поступление выручки от иностранного покупателя. А можно ли считать применение нулевой ставки НДС обоснованным, если из документов видно, что зарубежная компания расплатилась заемными деньгами? Этот вопрос обзора, видимо, навеян определением Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О. Напомним: в нем судьи указали, что вычет входного НДС возможен, если фирма оплатила товары (работы или услуги) за счет собственных средств.

Однако в данном случае беспокойство напрасно. Специалисты налогового ведомства не видят никаких препятствий для подтверждения экспорта при получении выручки за счет кредита. Дело в том, что пункт 1 статьи 165 Налогового кодекса не предъявляет никаких требований к "источнику финансирования иностранного лица".

Перешел на спецрежим - забудь о зачете

Фирмы, которые перешли на уплату сельхозналога, применяют "вмененку" или "упрощенку", плательщиками НДС не являются. Поэтому смена общего режима на специальный доставляет немало хлопот. Например, новым "упрощенцам" и "вмененщикам" иной раз необходимо восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету. Правда, предприятия, которые переходят на "сельхозрежим", освобождены от этой обязанности. Но если прежде они занимались экспортом, то определенные сложности возникнут и у них.

Право на вычеты, как известно, имеют только плательщики НДС. Зачет входного налога по товарам, проданным за рубеж, возможен только после подтверждения экспорта. На сбор необходимых документов отводится 180 дней. Допустим, фирма уложилась в срок. Но к этому моменту она уже перешла на уплату сельхозналога. А значит, перестала быть плательщиком НДС. В таком случае, делают вывод инспекторы, предприятие уже не имеет права на вычет. Кстати, эти разъяснения можно распространить также на "упрощенцев" и "вмененщиков".

В своем обзоре ФНС указала, что экспортеры, которые перешли на спецрежим, должны подать декларацию по НДС за тот период, когда товар был отгружен. В ней отражают НДС, рассчитанный по ставке 18 или 10 процентов. А вот будут ли инспекторы начислять при этом пени, в письме не указано. Учитывая, что пени не санкция, - будут. Но, согласитесь, обидно собрать пакет подтверждающих документов, не получить вычет, да еще и пени заплатить. Особенно если в праве на возмещение отказано в связи с переходом на "вмененку" - ведь плательщиками ЕНВД фирмы становятся не по собственному желанию.

Однако судьи делают такие же выводы, что и инспекторы. Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2006 N А13-9614/03-14 арбитры поддержали налоговую в том, что раз "упрощенцы" не являются плательщиками НДС, они "не вправе... требовать возмещения из бюджета сумм налога, уплаченных поставщикам". Такой же вердикт был вынесен в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 23.03.2006 N А29-3764/2005а, ФАС Северо-Западного округа от 04.02.2006 N А26-5220/03-27.

Добровольное представление ГТД
не дает отсрочки

Погрузка (перегрузка) товаров, вывозимых из России или ввозимых в нашу страну, - операция, которую облагают НДС по ставке 0 процентов. Чтобы обосновать эту ставку, в инспекцию необходимо представить контракт, банковскую выписку, а также копии транспортных и товаросопроводительных документов, которые подтверждают вывоз (ввоз) товаров (п. 4 ст. 165 НК РФ).

Что касается таможенной декларации, то в состав этих документов она не включена. Поэтому фирмы, которые занимаются погрузкой, не имеют права собирать подтверждающие бумаги в течение 180 дней (п. 9 ст. 165 НК РФ). Ведь данное правило не действует в отношении организаций, которые "в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи не представляют в налоговые органы таможенные декларации". Выходит, чтобы обосновать нулевую ставку, полный комплект документов должен быть собран уже на тот момент, когда работы по погрузке завершились.

Очевидно, что выполнить это требование сложно. Поэтому у фирмы, занимающейся погрузкой, возникла мысль "заключить сделку" с налоговой инспекцией: добровольно подавать декларацию в обмен на "отсрочку" для подтверждения нулевой ставки. Инспекторам эта идея, к сожалению, не понравилась. Представлять таможенные декларации компаниям не запрещается, но вот на поблажки рассчитывать не стоит. И с налоговой службой по этому вопросу не поспоришь - их позиция полностью соответствует букве закона.

Лицензионный договор: "переходные" тонкости

Покупатели предпочитают приобретать продукцию знакомых марок, известных фирм. Поэтому российские предприятия нередко пользуются хорошо разрекламированными товарными знаками иностранных компаний. Причем отношения с владельцем той или иной марки могут быть оформлены договорами двух типов. Так, если передаются исключительные права на товарный знак, заключают договор уступки. Второй способ распорядиться товарным знаком - передать не исключительные права на него. При этом оформляют, как правило, лицензионный договор. Обычно он предполагает уплату роялти (периодических платежей за пользование товарным знаком).

До 2006 года эти договоры предусматривали различный порядок НДС-расчетов. При заключении договора уступки место реализации определялось по стране, где ведет свою деятельность покупатель. Если же стороны оформили лицензионный договор - в зависимости от места деятельности продавца. А поскольку он - инофирма, Россия местом реализации не признавалась, и выплаты по лицензионному договору НДС не облагались.

С этого года ситуация изменилась. Независимо от того, исключительное право передается или нет, место реализации будет зависеть от покупателя (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Значит, российские пользователи иностранных товарных знаков должны выполнять функции налогового агента. Из доходов, которые причитаются иностранным компаниям, им нужно удерживать налог и перечислять его в бюджет одновременно с переводом оплаты владельцу товарного знака (п. 4 ст. 174 НК РФ).

А как быть, если в 2006 году фирма перечисляет роялти за III и IV кварталы 2005 года? В обзоре разъяснено, что в данном случае удерживать налог не нужно. Ведь по общему правилу при изменении порядка НДС-расчетов необходимо руководствоваться законодательными нормами, которые действовали на момент оказания услуг.

Е.О. Вторушина,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 23, декабрь 2006 г.