Налогообложение выплат в пользу работников организаций (компенсаций
за использование личного автотранспорта и командировочных расходов)
Прежде всего заметим, что налоговое законодательство не стоит на месте, а динамично развивается, причем настолько динамично, что его отдельные нормы не всегда можно понять, в том числе и в плане их практического исполнения.
Пример тому - норма, приведенная в п. 2.3 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344: "При применении абзаца второго пункта 1 статьи 236 НК РФ к объектам налогообложения у физического лица относятся выплаты и вознаграждения, осуществляемые этим физическим лицом в пользу физических лиц, труд которых может использоваться в личном (домашнем) хозяйстве, например, в качестве домашних работниц, личных секретарей, шоферов, сторожей, нянь и др.".
Не будем давать к этой норме комментарии, однако отметим один момент: существующее законодательство не содержит положений, касающихся пенсионного обеспечения лиц, работающих по договорам подряда. Поэтому, даже если исполнить требование, изложенное в вышеупомянутой норме, та же няня не получит какой-либо добавки к своей пенсии.
Но оставим сии огрехи законодателя на его усмотрение, а вернемся к нашим вопросам.
Налогообложение компенсаций за использование личного автотранспорта
В настоящее время довольно часто в ходе бизнес-семинаров звучат такие вопросы.
Облагаются ли налогами, и если да, то в каком порядке, компенсации за использование личного автотранспорта в служебных целях?
Можно (нужно) ли при налогообложении выплат в пользу сотрудников организаций руководствоваться нормами расходов на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией?
Чем следует руководствоваться при исчислении налога на прибыль: действующими с 1 января 2002 г. нормами, установленными Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 92*(1) или продолжающими действовать нормами, утвержденными приказом Минфина России от 4 февраля 2000 г. N 16н*(2)?
Более того, иногда при осуществлении налогового контроля налоговые инспекторы утверждают, что налогообложение прибыли организаций не соотносимо с нормами налогообложения физических лиц при выплате им компенсаций за использование личных автомобилей, а значит, должна облагаться налогами вся сумма компенсации, вне зависимости от ее допустимости в пределах установленного норматива.
Обращаем внимание на то, что в соответствии с п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (не взимается налог на доходы физических лиц) компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством.
Но, как уже отмечалось, в настоящее время нормы компенсации за использование личного автотранспорта в служебных целях установлены двумя нормативными актами, в связи с чем возникает вопрос, какие нормы должны учитываться при исчислении налога на доходы физических лиц?
Коммерческих организаций касаются нормы, приведенные в вышеуказанном Постановлении Правительства РФ:
(руб. в месяц)
легковые автомобили с рабочим объемом двигателя до 2000
куб. см |
|
| включительно |
1200 |
| свыше 2000 куб. см |
1500 |
| мотоциклы |
600 |
Для бюджетных организаций действуют нормы, установленные упомянутым выше приказом Минфина России:
| Марка автомобиля |
Предельные нормы компенсации в месяц
(руб.) |
| ЗАЗ |
116 |
| ВАЗ (кроме ВАЗ-2121) |
148 |
| АЗЛК, ИЖ |
173 |
| ГАЗ, УАЗ, ВАЗ-2121 |
221 |
Мотоциклы (для работников органов местного cамоуправ-
ления сельской местности) |
91 |
Таким образом, не будут облагаться налогом на доходы физических лиц компенсации, определенные для бюджетных организаций в данном приказе Минфина России и выплачиваемые в коммерческих организациях в соответствии с Постановлением Правительства РФ.
Позиция Минфина России по этому вопросу изложена в письме департамента налоговой политики данного министерства от 19 февраля 2003 г. N 04-04-06/26, в котором, в частности, отмечено, что "в организациях, не состоящих на бюджетном финансировании, налогом на доходы физических лиц не облагаются компенсационные выплаты за использование личного транспорта для служебных поездок в пределах норм, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации N 92 от 8 февраля 2002 г., а в бюджетных организациях - в соответствии с приказом Министерства финансов Российской Федерации N 16н 04.02.2000".
Налогообложение командировочных расходов
Служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются (ст. 166 ТК РФ).
Регламентирует служебные командировки Инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. N 62 "О служебных командировках в пределах СССР".
При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (ст. 167 ТК РФ).
В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику (ст. 168 ТК РФ):
расходы по проезду;
расходы по найму жилого помещения;
дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещаемых расходов, связанных со служебными командировками, указываются в коллективном договоре или локальном нормативном акте организации. Причем размеры таких возмещаемых расходов не могут быть ниже норм, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Возмещение расходов производится на основании приказа о направлении работника организации в служебную командировку или его командировочного удостоверения.
Заметим, что Минфин России считает составление двух документов (приказа о направлении работника организации в служебную командировку и его командировочного удостоверения) нецелесообразным.
Позиция Минфина России по данному вопросу приведена в письме от 6 декабря 2002 г. N 16-00-16/158 "О порядке документального оформления служебных командировок", где отмечено, что "порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяется коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Исходя из вышеизложенного, организация может издать приказ (иной распорядительный документ), в котором будет установлен перечень документов, являющихся основанием для направления работника в служебную командировку. В частности, это может быть приказ о командировании и (или) выдача ему командировочного удостоверения. По нашему мнению, параллельное составление двух документов по одному факту хозяйственной деятельности является нецелесообразным".
Как отмечала Т. Крутякова, "вне рамок учетной политики решаются, например, такие вопросы, как установление нормативов на командировочные расходы в том случае, когда организация принимает решение о выплате командировочных расходов по нормам, отличным от установленных законодательством. Решение об установлении нормативов командировочных расходов в этом случае оформляется отдельным организационно-распорядительным документом организации"*(3).
Обращаем внимание на то, что установление повышенных норм суточных внутренними распорядительными документами организации не дает права налогоплательщику выводить из-под налогообложения суммы таких сверхнормативных выплат.
В соответствии со ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с "исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством. Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании".
Для коммерческих организаций в Постановлени
