Деньги как объект бухгалтерского учета (Я.В. Соколов, "БУХ.1С", N 1, январь 2007 г.)

Деньги как объект бухгалтерского учета

Деньги решают проблему создания некой учетной совокупности, которая позволяет вести бухгалтерский учет как таковой. Но решая одну задачу, порождаются новые проблемы - например, связанные с пересчетом учетных показателей для обеспечения сопоставимости. Об этом, а также о функции денег рассказывает постоянный ведущий этой рубрики Я.В. Соколов, д.э.н., профессор, член Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России.

Без денег нет бухгалтерии. Нет потому, что без них нельзя создать учетную совокупность. Вместо того, чтобы сказать - товаров на 200 000 руб., придется говорить - картофель - 30 кг, портвейн 6 бут., сапоги 3 пары и т.д. Ясно, что это неудобно.

Учетные измерители

Изначально в учете был только натуральный измеритель. Некоторые видные бухгалтеры: Ч. Гаррисон (США), Ф. Шмидт (Германия), П.В. Мезенцев (Россия) искренне считали, что он только и важен. Денежный же измеритель - это только средство "все перемножить", он вторичен, и вне натурального измерителя учета нет и не может быть. Однако подавляющее большинство бухгалтеров исходило и исходит из той мысли, что без денежного измерителя нет учетной совокупности и существует множество бухгалтерских объектов, которые вообще не имеют отношения к натуральным единицам (фонды, резервы, расчеты и т.п.). Поэтому надо повторить: без денег нет бухгалтерии. В ней они выполняют пять функций.

Средства обращения

Функционирующее предприятие все время что-то покупает и что-то продает. Деньги постоянно находятся в обороте. Чем быстрее они оборачиваются, тем, в принципе, лучше для финансового состояния. Оборачиваемость порождает два следствия: деньги делятся на длинные и короткие. Первые выбывают, а поступают позже, но должны приносить за счет цен и процентов примерно те же доходы и, в принципе, даже бoльшие, чем деньги короткие.

Средства платежа

Это, прежде всего, реализация первой функции в тех случаях, когда речь идет об обмене. Фирма купила что-то - надо платить, продала - надо деньги получить. Тут главное - платеж. Но платеж возможен и без обмена: например, вносится налог, делается или получается подарок (различные виды спонсорской помощи).

Средство накопления

Политэкономы говорят о сокровище. Конечно, хранить деньги в банке хорошо, но есть два ограничения:

1) если уровень инфляции выше, чем банковский процент, то держать капитал в виде денег в банке - прямая бесхозяйственность;

2) если есть возможность вложить свободную денежную наличность в ценные бумаги, приносящие стабильный доход, то не сделать этого - преступление.

Мировые деньги

Если в стране циркулирует только одна валюта, то такой функции нет. Но если бухгалтеру приходится учитывать и рубли, и доллары, и фунты, и евро и т.п., то у него, у бухгалтера, появляется новая проблема. Все валюты надо свести к одной. Но валюты разные и их курс постоянно колеблется, следовательно, постоянно возникают курсовые разницы и их учет часто оборачивается кошмаром для многих наших коллег.

Мера стоимости

До сих пор речь шла о деньгах как о деньгах. И только теперь речь идет не о деньгах как таковых, а о некой идеальной мере - оценке всех учитываемых объектах, т.е. деньги - это измеритель их ценности.

Вспомним первый абзац статьи и поймем, что без денег в этой функции бухгалтерский учет невозможен. Однако из всех применяемых измерителей деньги - самый скверный. Представьте себе, что сегодня в метре было 98 см, завтра 106 см, послезавтра 60 см и т.д., и т.п. Всякий здравомыслящий человек (а в бухгалтерском учете нездравомыслящих нет, а самые здравомыслящие переходят на другую работу) скажет: нельзя складывать метры, в которых разные сантиметры. Поэтому большинство бухгалтеров говорят: нельзя складывать рубли, в которых неодинаковая платежеспособность. Сказать легко, но как это сделать? Попыток было множество, но идеальной до сих пор не нашли.

Одни бухгалтеры хотели просто привязать свою валюту к другой: скажем, рубль к доллару. И если между ними к моменту составления отчета изменилось соотношение, то рублевые показатели просто корректируются по коэффициенту центрального банка. Похожий подход связан с корректировкой отчетных показателей по индексу цен.

В обоих случаях не принимается во внимание очень важное обстоятельство: цены на различные предметы в результате инфляции меняются неодинаково. Поэтому многие экономисты заставляют бухгалтеров делать для отчетности переоценку учитываемых объектов не по общему индексу цен, а по индивидуальным индексам, сложившимся по каждому виду товаров. Это безумно трудоемкая работа. И если общий индекс не отражает структурные сдвиги в активе баланса, то индивидуальные индексы с неизбежностью привносят массу условности, так как их, индексов, много, поэтому и энтропия (неопределенность) стремительно возрастет.

В текущей работе бухгалтер прибегает к выбору оценок или по "входу", или по "выходу". В первом случае это хорошо известные варианты ЛИФО, ФИФО, средняя и индивидуальная цены. Это, как говорят на Западе, варианты исторической оценки, или как говорят у нас - себестоимости.

Во втором случае речь идет о ценах возможной реализации.

Каждый из названных вариантов, а названы далеко не все, приводит к различной оценке финансового положения и финансового результата фирмы.

Функции денег и пассив

До сих пор мы говорили, в сущности, об оценке актива. С пассивом все легче. Кредиторская задолженность носит юридический характер.

В этом случае рубль есть рубль. И если кому-то мы должны 100 руб., то мы и вернем 100 руб., хотя по покупательной способности это будет, может быть, не 100 руб., а 50 коп. Однако многие кредиторы стали хитрыми и требуют измерять долги в другой валюте. Но это не страшно. Ибо в таком случае есть четкие правила мировых денег, позволяющие исчислить подлинную величину привлеченных средств.

Гораздо интереснее положение с собственным капиталом. Поскольку подлинная реальная величина актива все время колеблется, а величина кредиторской задолженности предполагает некоторые уточнения, то их разность, обуславливающая величину собственных средств, колеблется вместе с ними. Отсюда становится ясным, что величина капитала не может быть определена однозначно, так как реально она лежит в пределах, обусловленных оценкой активов и обязательств.

С другой стороны, такие операции как, скажем, начисление резервов, мало что меняют, если их трактуют как часть собственных средств. И тут эти условные деньги выступают в функции меры стоимости, но если их по новой моде, не без основания, понимают как предстоящие платежи, т.е. отождествляют с кредиторской задолженностью, то деньги начинают выступать в функции средства платежа.

Итоги

Опыт и теория показывают, что пересчет учетных показателей во имя сопоставимости на деле вместо сложившейся условности создают новую. Первая имеет, по крайней мере, убедительность фактически имевшей место реальности и всегда может быть обоснована первичными документами. И поэтому многие выдающиеся бухгалтеры и, прежде всего, А.П. Рудановский (1863-1931), были всегда против всех видов переоценки, которая заменяла пусть и плохую правду мало убедительной иллюзией.

Я.В. Соколов,

д.э.н., профессор,

член Методологического совета

по бухгалтерскому учету при Минфине России

"БУХ.1С", N 1, январь 2007 г.