Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2010 г. N 09АП-17222/2010

г. Москва

Дело N А40-10432/10-140-112

N 09АП-17222/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 03 августа 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 августа 2010 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,

судей С.Н. Крекотнева, Н.Н. Кольцовой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Корсаковой Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.05.2010

по делу N А40-10432/10-140-112, принятое судьей О.Ю. Паршуковой,

по заявлению Открытого акционерного общества Авиакомпания "Сибирь"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6

о признании недействительными решения в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Алекперовой М.А.К. по дов. N б/н от 25.01.2010, Минчонок О.В. по дов. N б/н от 16.11.2009, Валовой А.А. по дов. N 000150-03-01 от 28.08.2009,

от заинтересованного лица - Шишкина А.Н. по дов. N 03-03/48 от 28.12.2009.

УСТАНОВИЛ

Открытое акционерное общество Авиакомпания "Сибирь" (далее - налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось с заявлением в Арбитражный суд к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.12.2008 N 15-11/365667 в части: доначисления налога на прибыль в размере 8 322 848 руб., доначисления НДС в размере 177 868 045 руб., доначисления НДФЛ в размере 1 814 779 руб., доначисления ЕСН в размере 3 438 110 руб., доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 1 851 290 руб., предложения уменьшить убытки в размере 179 211 826 руб., начисления соответствующих сумм пеней; привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 17 365 430 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.05.2010 заявленные требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя, обращение мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального и процессуального права.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против удовлетворения доводов апелляционной жалобы налогового органа, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.

Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении заявителя по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 15/357398 от 01.12.2008 и вынесено решение от 31.12.2008 N 15-11/365667 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, в виде штрафа в сумме 16 999 202 руб., предусмотренного п. 1 ст. 122 ч. 1 НК РФ, и в виде штрафа в сумме 366 228 руб., предусмотренного ст. 123 ч. 1 НК РФ; доначислены налоги в размере 210 696 525 руб., в том числе налог на прибыль в размере 8 322 848 руб.; налог на добавленную стоимость в размере 195 255 139 руб.; налог на доходы физических лиц в размере 1 831 138 руб.; единый социальный налог в размере 3 438 110 руб.; страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 1 851 290 руб.; начислены пени по состоянию на 31.12.2008 в сумме 66 170 939 руб.; предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета и уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год в размере 179 211 826 руб.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве. ФНС решением N 9-1-09/0016@ от 31.12.2009 оставила апелляционную жалобу налогоплательщика без удовлетворения и признала решение от 31.12.2008 N 15-11/365667 вступившим в силу.

Оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что изложенные в решении налогового органа мотивы для отказа являются необоснованными.

Уменьшение налоговым органом расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль; начисление налога на прибыль за 2005 год (пункт 1.1.1 мотивировочной части решения; расходы по арендованным основным средствам; п 1.1.2 мотивировочной части решения. Расходы на ремонт арендованных основных средств. П 1.1.3 мотивировочной части решения. Расходы по обязательному и добровольному страхованию имущества).

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что в ходе проверки исследованы соглашения по аренде воздушных судов (воздушное судно марки "БОИНГ" модели В737-500 с серийным номером 25383 и воздушное судно марки "БОИНГ" модели 8737-500 с серийным номером 25387) от 07.10.2005 и 26.10.2005, заключенные ОАО "Авиакомпания "Сибирь" с Cramington Services Ltd. (Кипр).

По условиям указанных Соглашений арендуемое имущество передано заявителю по актам приема-передачи в аэропорте г. Гудиер, штат Аризона, США.

Налоговым органом уменьшены расходы, принимаемые для исчисления налога на прибыль в 2005 году: - на сумму лизинговых платежей по арендованным основным средствам в размере 21412 682,50 руб. (пункт 1.1.1 решения); на сумму расходов на ремонт арендованных основных средств в размере 68 832 492 руб. (пункт 1.1.2 решения); на сумму расходов на обязательное и добровольное страхование арендованного имущества в размере 3 478 195 руб. (пункт 1.1.3 решения), поскольку, по мнению налогового органа, арендованные воздушные суда не использовались налогоплательщиком в 2005 году в хозяйственной деятельности организации, не учитывались на забалансовом счете, не оформлены в режиме временного ввоза на территории РФ в 2005 г.

Суд апелляционной инстанции считает доводы инспекции несостоятельными, по следующим основаниям.

Расходы по арендованным основным средствам (пункт 1.1.1 решения).

Согласно п. 5 ст. 15 ФЗ от 29.10.98 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" по договору лизинга за пользование предметом лизинга лизингополучатель выплачивает лизингодателю лизинговые платежи в порядке и сроки, которые предусмотрены договором лизинга.

Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга.

Сдача имущества в аренду является оказанием услуг.

Таким образом, если договаривающимися сторонами заключен договор аренды (лизинга) и подписан акт приема-передачи имущества, следовательно, услуга потребляется лизингополучателем, и, значит, у организации есть основание для включения лизинговых платежей в состав расходов в связи с потреблением услуги.

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

При этом расходы в виде лизинговых платежей учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль равномерно в течение срока действия договора лизинга.

Расходы на ремонт арендованных основных средств (пункт 1.1.2 решения).

С даты подписания соглашений по операционной аренде и приемки воздушных судов авиакомпания получила во временное владение и пользование арендуемое имущество, следовательно, приняло на себя обязательства арендатора по соответствующим договорам, в том числе обязанность по уплате арендной платы, поддержанию объектов аренды в надлежащем эксплуатационном состоянии.

Воздушные суда принимались в состоянии, необходимом для технической приемки и соответствовали спецификациям и техническому состоянию, описанному в заключенных соглашениях лизинга.

До момента ввоза указанных воздушных судов на территорию РФ общество производило действия, направленные на подготовку воздушных судов к использованию на территории РФ.

Согласно ст. 34 ВК РФ каждое гражданское воздушное судно, занесенное в Государственный реестр и допущенное к полетам, должно иметь присвоенные ему государственный и регистрационный опознавательные знаки и должно быть окрашено в соответствии с утвержденным уполномоченным органом эскизом внешней раскраски ВС. Без опознавательных знаков, нанесенных должным образом на элементы конструкции воздушного судна, полеты гражданского воздушного судна запрещаются. Согласно ст. 37 ВК РФ гражданские воздушные суда, авиационные двигатели и воздушные винты, произведенные в иностранном государстве и поступающие в Российскую Федерацию для эксплуатации, проходят сертификацию в соответствии с федеральными авиационными правилами.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что из содержания всех произведенных работ и услуг следует, что все они связаны с необходимостью доведения самолетов до состояния, в котором они были бы пригодны для использования, и эксплуатация воздушных судов на территории РФ без их осуществления была бы невозможна.

В отношении оплаты услуг по акту выполненных работ с компанией Lithuyanian Airlines от 31.12.2005 (по счету 2005/12/29) на сумму 370 405,31 евро, налоговый орган необоснованно исключает вышеуказанные затраты из расходов 2005 года, не учитывая тот факт, что вся сумма самостоятельно исключена налогоплательщиком из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Исправления в учете связаны с тем, что расходы отражены в учете дважды (по акту выполненных работ с компанией Lithuyanian Airlines от 31.12.2005 на сумму 370 405,31 евро (12 662 305,52 руб.), а также по акту б/н и счету TAD N 2005 12 29 на сумму 1 403 353,31 евро (47 973 632,90 руб.)).

Данный факт подтверждается бухгалтерской справкой N 68881 от 31.10.2006, ведомостями аналитического учета по счету 60 по контрагенту Lithuyanian Airlines за 2005-2006 гг., а также налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций за 2005 год, уточненной налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций N 1 за 2005 год от 23.04.2007, сопроводительным письмом.

Относительно расходов по обязательному и добровольному страхованию имущества (пункт 1.1.3 решения).

Согласно разделу 24 Соглашений по операционной аренде воздушных судов налогополательщик (лизингополучатель) обязан застраховать полученные в аренду воздушные суда на протяжении всего срока аренды.

На основании того, что налогоплательщик (лизингополучатель) получил во временное владение и пользование арендуемое имущество согласно актам приема-передачи страховые платежи должны относиться на расходы с начала получения во временное владение арендуемого имущества.

Глава 25 Кодекса не основывается на принципе соответствия доходов и расходов.

Организация учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает.

Расходами признаются любые затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п.1 ст.252 НК РФ).

Указанные воздушные суда приняты в финансовую аренду для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а именно перевозок пассажиров, грузов и багажа.

В 2005 году расходы, осуществленные для ввода воздушных судов в эксплуатацию, были необходимы для осуществления деятельности, результатом которой был полученный доход в последующие налоговые периоды.

Согласно ст.263, 264 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество; работы и услуги, связанные с необходимостью доведения самолетов до состояния, в котором они были бы пригодны для использования; страховые платежи по арендованным воздушным судам.

Доводы инспекции о том, что арендованные воздушные суда должны учитываться на забалансовом учете организации с момента пересечения таможенной границы РФ, являются неправомерными, поскольку, как правильно установлено судом первой инстанции, налогоплательщик не отразил указанные объекты на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" непосредственно после их приемки (октябрь 2005 г.).

Однако, данная ошибка налогоплательщика является нарушением заявителя в области ведения бухгалтерского учета, и не может повлечь последствия в виде признания расходов необоснованными по налогу на прибыль организаций.

П. 1.1.5. решения. Амортизация основных средств.

В качестве оснований для отмены решения суда первой инстанции, налоговый орган приводит довод о том, что налогоплательщик завысил расходы за 2005 год, определяемые в целях налогообложения по налогу на прибыль, в результате завышения нормы амортизации основных средств (планеров воздушных судов) в размере 25 717 599 руб. в связи с неправомерным отнесением планеров к шестой амортизационной группе. Планер в понимании "корпус, фюзеляж с иными системами воздушного судна, помимо двигателей", является одним из элементов структуры самолета. Налоговый орган согласен с тем, что планер воздушного судна является составной частью самолета, но при этом не обладает техническими характеристиками самолета. Однако, по мнению налогового органа, ему должен быть присвоен код ОКОФ 15 3511101 - то есть код одного из видов, включенных в подкласс аппаратов летательных воздушных без механической тяги. Налоговый орган считает, что отнесение планера воздушного судна к шестой амортизационной группе соответствует закону только в случае учета планера ВС и двигателей в качестве одного инвентарного объекта.

Данные доводы являются несостоятельными, по следующим основаниям.

В Определении ВАС РФ N ВАС-15463/09 от 07.12.2009 установлена правомерность отнесения планеров самолета к шестой амортизационной группе.

В Постановлении Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 утверждена классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы по кодам ОКОФ в соответствии с общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359.

Группировки объектов в ОКОФ образованы в основном по признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами.

Структура кодов ОКОФ включает следующие символы: ХО 0000000 - раздел; XX 0000000 - подраздел; XX ХХХХООО - класс; XX ХХХХОХХ - подкласс; XX ХХХХХХХ - вид. Каждая позиция ОКОФ включает в себя девятизначный цифровой десятичный код, контрольное число (КЧ) и наименование. Подкласс раскрывает с необходимой детализацией выделенный класс.

В составе подраздела "Средства транспортные" объектом классификации является каждый отдельный объект со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему.

Так как планеры ВС в понимании "корпус, фюзеляж с иными системами воздушного судна, помимо двигателей" являются одним из элементов структуры самолета, они должны относиться к классу 15 3531000 "Аппараты летательные воздушные", подклассу 15 3531020 - самолеты и вертолеты, а далее, в зависимости от определенных функций и определенного вида самолета, им должен присваиваться соответствующий код (15 3531202 -15 3531249).

Согласно "Общероссийскому классификатору основных фондов" ОК 013-94, а также п.6 раздела I Положения но бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01) объектом классификации материальных основных фондов является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно -сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Следовательно, все составляющие части стандартной комплектации самолета, представляющие собой комплекс конструктивно-сочлененных предметов и способные выполнять свои функции только в составе комплекса, учитываются в качестве отдельного инвентарного объекта.

Таким образом, планер ВС и двигатели возможно учитывать вместе как обособленный комплекс конструктивно - сочлененных предметов, так как они способны выполнять свои функции только в составе комплекса.

Однако, согласно "Общероссийскому классификатору основных фондов" ОК 013-94, а также п.6 раздела I Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01) в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

В соответствии с п.1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

В силу п. 5 ст. 258 НК РФ для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Приказом Министра гражданской авиации от 25.09.1979 N 141 "О нормах амортизационных отчислений по самолетам, вертолетам и авиадвигателям по Министерству гражданской авиации" установлены разные нормы амортизационных отчислений на планеры (самолетов и вертолетов) и авиадвигатели.

Таким образом, в практике учета составных элементов самолетов сформировано правило разделения существенных частей самолета по разным группам в связи с разным сроком службы.

Право устанавливать самостоятельно срок полезного использования имущества в соответствии с техническими условиями налогоплательщику дано НК РФ (ст. 258), "Общероссийским классификатором основных фондов" ОК 013-94, а также п.6 раздела I Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01.

По техническим характеристикам срок службы двигателей самолета и срок службы планера ВС отличаются.

В связи с этим руководителем общества издан приказ N 389 от 30.12.2002, на основании которого планеры самолета учитываются в шестой амортизационной группе (с кодом ОКОФ 15 3531020) - как установлено "Общероссийским классификатором основных фондов" ОК 013-94, а двигателям присвоен код ОКОФ 14 3533000 и они учитываются в пятой амортизационной группе.

Таким образом, на основании постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, "Общероссийского классификатора основных фондов" ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359, Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01), ст. 258 НК РФ планеры с кодом ОКОФ 15 3531020 правомерно учтены в шестой амортизационной группе и для них установлен срок полезного использования 11 лет (132 месяца, норма амортизации - 9.09%).

П. 2.1.3 решения. Завышение убытков при исчислении налога на прибыль.

Налоговый орган, в нарушение положений НК РФ, необоснованно не включает в расходы налогоплательщика суммы доначисленных налогов, поскольку в нарушение п. 1, 2 ст. 170 НК РФ налоговый орган не включил восстановленные суммы НДС, относящиеся к необлагаемым НДС операциям, в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль.

Для целей исчисления налога на прибыль, исходя из требований главы 25 НК РФ, суммы начисленного ЕСН относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции (работ, услуг) (пп. 1 п.1. ст. 264 НК РФ).

Налоговый орган не отнес сумму ЕСН, начисленного в разделе 3 решения, в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль.

Налог на добавленную стоимость. П. 2.2.1. решения. Льготный (безвозмездный) пролет сотрудников ОАО "Авиакомпания "Сибирь".

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что в соответствии с пп.1 п.1 ст. 146 НК РФ, предоставление сотрудникам налогоплательщика и членам их семей бесплатного перелета к месту отдыха и обратно следует рассматривать как безвозмездное оказание услуг для собственных нужд. На основании этого довода и данных реестра льготного пролета сотрудников налоговым органом в соответствии со ст. 154 НК РФ начислен НДС в размере 2 376 271 руб.

Довод инспекции является несостоятельным, поскольку в данном случае отсутствует реализация товаров по смыслу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, поскольку предоставление сотрудникам заявителя и членам их семей бесплатного перелета к месту отдыха организовано в целях осуществления производственной деятельности авиакомпании в соответствии с требованиями коллективного договора и законодательства РФ.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Расходы по предоставлению работникам авиакомпании бесплатного пролета к месту проведения отпуска и обратно учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, оказываются для собственных нужд и, следовательно, не подлежат обложению НДС.

Следовательно, начисление НДС в размере 2 376 271 руб. налоговым органом произведено неправомерно.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что признание безвозмездной услугой предоставление льготного перелета авиакомпанией своим работникам и членам их семей не соответствует нормам, установленным ст. 15, 129 ТК РФ, ст. 146, 255 НК РФ.

Пункт 2.1.2. решения. Аэронавигационные сборы.

Налоговый орган отказал налогоплательщику в применении налогового вычета по НДС в размере 61 080 616 руб. по счетам-фактурам поставщиков налогоплательщика. В обосновании правомерности по данному эпизоду налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на то, что услуги этих контрагентов налогоплательщика не подлежат обложению НДС в соответствии с пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ. Поскольку в данном случае счета-фактуры должны выставляться без выделения в них НДС, на основании п. 2, 5, 6 ст. 169 НК РФ эти счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных поставщиком сумм налога к вычету.

Суд апелляционной инстанции считает довод инспекции несостоятельным, в виду следующего.

В соответствии с пи. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ операции по оказанию услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах РФ и воздушном пространстве РФ по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, не подлежат обложению НДС (освобождаются от налогообложения) на территории РФ.

Однако, в соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ в случае выставления покупателю продавцом товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, счета-фактуры с выделением суммы НДС, данная сумма налога подлежит уплате в бюджет этим продавцом.

Как указано в определении Конституционного Суда РФ от 04.11.2004 N 324-0, праву на возмещение из бюджета сумм НДС корреспондирует обязанность по уплате НДС в бюджет в денежной форме.

Доказательства неуплаты НДС в бюджет контрагентами ОАО "Авиакомпания "Сибирь" налоговым органом не представлены.

Вместе с тем, в отношении покупателя товаров (работ, услуг) налоговое законодательство не связывает право на налоговые вычеты по НДС с наличием или отсутствием у продавца, выставившего счета-фактуры с выделением НДС, обязанности по уплате НДС с операций по реализации товаров (работ, услуг).

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика предъявлять к вычету сумму НДС, уплаченную при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, при соблюдении им положений статей 171, 172 НК РФ.

Налогоплательщик выполнил все условия, предусмотренные ст. 171, 172 НК РФ для применения налоговых вычетов.

Налоговым органом нарушений в применении указанных статей не установлено. Таким образом, суд приходит к выводу о том, что налоговые вычеты по НДС в размере 61 080 616 руб. применены ОАО "Авиакомпания "Сибирь" правомерно.

Предъявленные заявителем счета-фактуры не нарушают требования п. 5 ст. 169 НК РФ, поскольку в пп. 11 п. 5 данной статьи установлено, что в счете-фактуре должна быть указана сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

Поскольку контрагентами налогоплательщика применялась ставка НДС 18%, она предъявлена обществу, следовательно, требования к содержанию счета-фактуры не нарушены.

Пункт 2.1.3 решения. Налоговые вычеты.

Налоговый орган отказал налогоплательщику в праве на получение налогового вычета по НДС в размере 68 285 981 руб.

По мнению инспекции, заявитель нарушил п. 4 ст. 170 НК РФ. Данное нарушение сложилось в результате неправильного расчета удельного веса необлагаемых НДС операций в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период, а именно в необлагаемые НДС операции не включена сумма выручки от реализации туристических путевок, местом реализации услуг по которым не признается территория РФ, а также сумма выручки от сдачи летного состава в аренду за пределами РФ.

Доводы инспекции подлежат отклонению, как несостоятельные, поскольку налоговый орган, производя расчет удельного веса необлагаемой выручки в обшей сумме выручки и суммы предъявленного поставщиками НДС, относящейся к необлагаемым операциям и подлежащей восстановлению, необоснованно распределил между облагаемыми и не подлежащими налогообложению операциями всю сумму налоговых вычетов по НДС, заявленную обществом в налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды.

В связи с этим, в состав показателя вычеты всего по данным декларации по НДС включены суммы НДС, исчисленные ранее с полученных от покупателей авансов и подлежащие вычету в момент реализации товаров (работ, услуг).

Порядок возмещения сумм НДС, исчисленного налогоплательщиком с сумм, полученных от покупателей авансов, не регулируется положениями п. 4 ст. 170 НК РФ.

Порядок включения исчисленных сумм НДС с полученных авансовых платежей в налоговых вычетов регулируется положениями п. 8 ст. 171 и н. 6 ст. 172 НК РФ.

В состав показателя "Общая сумма НДС, подлежащая вычету", подлежат включению только суммы НДС, предъявленные поставщиками по приобретенным товарам (работам, услугам).

Таким образом, из "Расчета удельного веса необлагаемой выручки в общей сумме выручки по данным налогоплательщика и ВНП" следует исключить суммы исчисленных авансовых платежей, полученных от покупателей.

Кроме того, применение в расчете налоговым органом данных, выявленных в налоговых декларациях по НДС, не соответствует нормам закона.

Расчет налогов должен вестись на основании данных бухгалтерского и налогового учета, а не на основании данных налоговых деклараций.

Применение данных, взятых из декларации по НДС, привело к недостоверным данным при исчислении удельного веса необлагаемой выручки к общей сумме выручки.

Из абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ следует, что налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), а также рассчитывать вышеуказанную пропорцию только в том случае, если приобретенные им товары (работы, услуги) используются одновременно для осуществления как облагаемых операций, так и операций, не подлежащих налогообложению.

В случае, когда товары (работы, услуги) используются в не облагаемой деятельности, НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) относится на увеличение их стоимости (абз. 2 п.4 ст. 170 НК РФ).

В случае, когда товары (работы, услуги) используются в облагаемой деятельности, по приобретенным товарам (работам, услугам) принимается к вычету (абз. 3 п.4 ст. 170 НК РФ).

Судом первой инстанции правильно установлено, что заявителем ведется раздельный учет налога по приобретенным товарам (работам, услугам).

Приказом "Об учетной политике предприятия на 2005 год" предусмотрен План счетов, используемый для раздельного учета НДС, расходов, продаж.

Налогоплательщиком установлен порядок распределения НДС по разным видам деятельности. НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению операций отражается на отдельном субсчете бухгалтерского учета.

Расходы налогоплательщика, произведенные для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению операций отражаются на отдельном счете бухгалтерского учета.

Расходы налогоплательщика по каждому виду деятельности также распределяются по субсчетам бухгалтерского учета.

Следовательно, в расчете удельного веса необлагаемой выручки в общей сумме выручки и сумм НДС, подлежащих восстановлению, должны применяться только данные бухгалтерского и налогового учета по НДС и расходам, используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению операций.

Таким образом, налоговый орган не должен был принимать в расчете удельного веса необлагаемой выручки в общей сумме выручки выручку, по которой определены расходы и НДС.

Кроме того, налоговый орган при применении расчета удельного веса необлагаемой выручки в общей сумме выручки должен был применить абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ, согласно которого, налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство.

Указанный расчет налоговым органом сделан не был, что привело к нарушению положений ст. 170 НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции делает правильный вывод о том, что НДС согласно расчета удельного веса необлагаемой выручки в общей сумме выручки но данным налогоплательщика и ВНП в размере 68 285 981 руб. налоговым органом, рассчитан, неверно.

П. 2.1.5. решения. Начисление НДС по ставке 0 процентов.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что налогоплательщик должен начислить НДС на общих основаниях (то есть по ставке 18%) на стоимость оплаченных заказчиком, но не заполненных пассажирами мест при выполнении чартерных рейсов. Налоговый орган указывает, что п. 4 ст. 164 НК РФ предоставляет право перевозчику на применение ставки 0 % только при условии оказания услуг по перевозке пассажиров. На этом основании налоговым органом начислен НДС в размере 46 125 177 руб.

Суд считает доводы инспекции несостоятельными по следующим основаниям.

Предоставление вместимости транспортного средства для перевозки пассажиров, грузов и багажа является квалифицирующим признаком договора чартера, позволяющим выделить его в отдельный вид договора перевозки.

Из специфики фрахта (чартера) воздушного судна провозная плата устанавливается соглашением сторон по договору между перевозчиком и агентом не на каждый билет, а на общее количество мест в воздушном судне.

Согласно условиям заключенных договоров чартера, продажная пена авиаперевозки (или блока мест), является фиксированной для каждой перевозки и не зависит от фактической заполняемости рейса.

Нормы законодательства о налогах и сборах, регламентирующие порядок исчисления НДС по ставке 0%, не содержат указания на порядок применения данной ставки в отношении части оказываемых услуг, а указывают на объект налогообложения ("услуга по перевозке, подтвержденная перевозочным документом").

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что налогообложение по ставке 0% применяется в отношении услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

Пункт 6 статьи 165 НК РФ указывает обязательный перечень документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налоговые органы представляются документы (выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки, реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения).

Согласно условиям договоров чартера оплата, полученная от заказчика, не подлежит возврату в части не реализованных им пассажирских мест. Продажная цена авиаперевозки (или блока мест) распределяется на количество реализованных международных перевозочных документов, то есть заполненных мест.

Следовательно, независимо от фактической заполняемости рейса, налогоплательщик получает оплату за всю международную перевозку пассажиров и багажа.

Реализованные международные перевозочные документы включаются в реестр по перевозке пассажиров и багажа.

Таким образом, условия пп.4 п.1 ст. 164 и п. 6 ст. 165 НК РФ заявителем выполняются.

Следовательно, утверждение налогового органа о том, что в отношении заполненных мест налогоплательщик должен применить ставку 0% по НДС, а в отношении мест, оплаченных заказчиком в пределах выделенного ему блока мест, но не реализованных заказчиком, применять налоговую ставку 18%, не основано на законе.

НК РФ не предусмотрено применение налоговой ставки 18% к услугам по международной перевозке пассажиров и багажа, а также не содержится условий, наступление которых влечет за собой применение иной ставки НДС вместо установленной ставки 0%.

Таким образом, переквалификация оказанных услуг по международной перевозке пассажиров и багажа, которые в соответствии НК РФ подлежат налогообложению по ставке 0% на услуги, облагаемые по ставке 18%, неправомерна.

При таких обстоятельствах, суд приходит к правильному выводу о том, что решение налогового органа не соответствует нормам, установленным ст. 786, 787 ГК РФ, пп.4 п.1 ст. 164, ст. 165 НК РФ.

Единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Раздел 3 решения. Начисление ЕСН в размере 3 438 110 руб. и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 1 851 290 руб. на премии сотрудникам

По мнению, налогового органа, в нарушение ст. 236, 255 НК РФ и ФЗ от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" налогоплательщик занизил налоговую базу для начисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на выплаты премий сотрудникам авиакомпании.

Данные доводы инспекции судом апелляционной инстанции отклоняются поскольку, в течение 2005 года авиакомпания на основании приказов производила несистематические выплаты премий индивидуального характера сотрудникам авиакомпании.

Все указанные вознаграждения не предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) с работниками, не предусмотрены выплаты данных премии также Коллективным договором ОАО "Авиакомпания "Сибирь" на 2004-2006 гг.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату, труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Таким образом, довод налогового органа о том, что ст. 255 НК РФ позволяет включать в расходы на оплату труда выплаты, не предусмотренные трудовыми договорами, неправомерен, поскольку в ст. 255 Налогового кодекса РФ содержится ссылка только на выплаты, предусмотренные законодательством, трудовыми или коллективными договорами.

Вместе с тем, согласно п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (не уменьшают налоговую базу) расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

В главе 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" не только отсутствует норма, позволяющая уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму премиальных вознаграждений, не предусмотренных трудовыми и (или) коллективными договорами, но, напротив, имеется норма, прямо запрещающая включение таких выплат в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с позицией ВАС РФ, изложенной в Информационном письме от 14.03.2006 N 106, такие выплаты подлежат исключению из налоговой базы по ЕСН.

В п. 3 Информационного письма ВАС РФ от 14.03.2006 N 106 указано, что п. 3 ст. 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих вьплат.

Следовательно, если в главе 25 НК РФ отсутствуют нормы, позволяющие налогоплательщику уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на определенный вид расходов (выплат физическим лицам), то такие расходы исключаются из налоговой базы по ЕСН.

Таким образом, налогоплательщик правомерно не относил и не мог относить выплаты в пользу работников по указанным приказам к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и не включал и не мог включать суммы данных вьшлат в налоговую базу по ЕСН.

В соответствии с п. 2 ст. 10 ФЗ от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ.

Следовательно, выплаты премий не являются объектом обложения единым социальным налогом и не подлежат включению в налоговую базу по данному налогу.

Объект обложения страховыми взносами и база для начисления страховых взносов в рассматриваемом случае отсутствует.

Налоговым органом при доначислении суммы ЕСН по данному пункту применена максимальная ставка ЕСН, что, по мнению суда, является нарушением ст. 241 НК РФ, в которой предусмотрено применение регрессивной ставки по данному налогу.

Налоговым органом сумма доначисленного ЕСН не уменьшена на сумму доначисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, то есть, не предоставлен налоговый вычет, предусмотренный п. 2 ст. 243 НК РФ.

Таким образом, примененный налоговым органом расчет доначисленного налога, нарушает нормы, установленные ст. 236, 241, 243, 255, 270 НК РФ.

Налог на доходы физических лиц. Раздел 4 решения.

Налоговый орган установил, что налогоплательщиком заключены договоры аренды квартир с физическими лицами. В связи с этим налогоплательщик являлся налоговым агентом. Однако, при перечислении арендной платы по этим договорам физическим лицам-арендодателям, налогоплательщик не удерживал и не перечислял в бюджет налог на доходы физических лиц. В результате данного нарушения налоговый орган доначислил налогоплательщику НДФЛ в размере 1 814 779 руб., а также соответствующую сумму пени.

Суд апелляционной инстанции считает, что по данному эпизоду доводы инспекции являются несостоятельными, поскольку в соответствии с условиями заключенных договоров аренды жилых помещений ОАО "Авиакомпания "Сибирь" (арендатор) арендовало квартиры у физических лиц для проживания своих сотрудников.

Во всех заключенных договорах аренды квартир стороны особо оговорили условие, согласно которому удержание НДФЛ при осуществлении платежей за квартиры ОАО "Авиакомпания "Сибирь" не производится, уплата НДФЛ производится физическим лицом - арендодателем самостоятельно.

Согласно ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В случае если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.

Уплата НДФЛ согласно условиям договоров возлагалась на физических лиц-арендодателей.

Таким образом, в соответствии с пи. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ, в котором указано, что в случае, если налог не был удержан налоговым агентом, обязанность физических лиц по самостоятельной уплате НДФЛ возлагается на самих налогоплательщиков -физических лиц.

Следовательно, на основании положений договоров аренды, ст.45 и пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ НДФЛ должен был быть уплачен самими физическими лицами - арендодателями.

Инспекция не представляет сведения о неуплате НДФЛ физическими лицами - арендодателями с полученных доходов от сдачи в аренду квартир, соответственно, у налогового органа нет оснований для доначисления налога и пени.

Кроме того, положениями п. 9 ст. 226 НК РФ установлено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Доначисляя заявителю не удержанный НДФЛ с выплаченных физическим лицам доходов, налоговый орган предлагает произвести уплату данного налога за счет средств налогового агента, что не допускается законодательством о налогах и сборах.

Законодательством не предусмотрена возможность взыскания с налоговых агентов сумм налогов, не удержанных у налогоплательщиков, и начисления пеней.

Начисление штрафных санкций в размере 17 365 430 руб. за неуплату налога на прибыль, НДС, ЕСН. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, НДФЛ.

Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения составляет 3 года (абз. 1 п. 1 ст. 113 ПК РФ). При этом в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, применяется исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода (абз. 3 п. 1 ст. 113 НК РФ).

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 15-11/365667 от 31.12.2008 утверждено вышестоящим налоговым органом 31.12.2009, следовательно, вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

Таким образом, срок давности привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль, НДС, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, НДФЛ на дату вынесения решения истек.

На основании вышеизложенного, начисление штрафных санкций в размере 17 365 430 руб. не основано на нормах НК РФ.

Решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, выводы суда соответствуют материалам дела и действующему законодательству, судом полно и всесторонне исследованы все обстоятельства, имеющие значение для дела, нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно.

Оснований для отмены решения суда нет.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.05.2010 по делу N А40-10432/10-140-112 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Р.Г. Нагаев

Судьи

С.Н. Крекотнев Н.Н. Кольцова