Вопрос: Организация, перешедшая с 1 января 2003 г. на упрощенную систему с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в 1999 г. приобрела основное средство (здание). Затраты на его приобретение учитывались в расходах в соответствии с пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ. С августа 2004 г. по август 2005 г. была проведена реконструкция здания с увеличением его первоначальной стоимости. В 2006 г. здание реализовано. Каков порядок отражения операций в Книге учета доходов и расходов при реализации основного средства? ("Московский налоговый курьер", N 5, март 2007 г.)

Организация, перешедшая с 1 января 2003 года на упрощенную систему с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в 1999 году приобрела основное средство (здание). Затраты на его приобретение учитывались в расходах в соответствии с пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ. С августа 2004 года по август 2005 года была проведена реконструкция здания с увеличением его первоначальной стоимости. В 2006 году здание реализовано. Каков порядок отражения операций в Книге учета доходов и расходов при реализации основного средства?

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые согласно статьям 249 и 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных и выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

На основании пункта 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно пунктам 2.3 и 2.4 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему, утвержденного приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н, доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, отражаются налогоплательщиком в графах 4 и 5 Книги учета доходов и расходов.

Перечень расходов, принимаемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому налогоплательщиками в связи с применением УСН, установлен пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ. Расходы на реконструкцию основных средств в указанный перечень расходов не включены.

Таким образом, в случае, когда объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налогоплательщики, применяющие УСН, не вправе при исчислении налоговой базы уменьшить сумму полученных доходов на расходы по реконструкции основных средств.

Порядок включения в расходы налогоплательщиками, выбравшими в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, затрат на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств установлен пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ. Данным пунктом определено, в частности, что в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.

Согласно пункту 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, основные средства по степени использования подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), в ремонте, на стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации, на консервации.

В 2003-2005 годах в графе 8 раздела II Книги учета доходов и расходов указывается количество кварталов эксплуатации в отчетном (налоговом) периоде применения УСН оплаченного и введенного в эксплуатацию основного средства. В графе 9 указывается количество кварталов эксплуатации в налоговом периоде применения упрощенной системы налогообложения оплаченного и введенного в эксплуатацию основного средства. Об этом сказано в пункте 3.2 Порядка отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, утвержденного приказом МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606 (утратил силу со дня введения в действие приказа Минфина России от 30.12.2005 N 167н. Примеч. ред.).

Согласно пункту 3 статьи 346.16 НК РФ если приобретенные (сооруженные, изготовленные, созданные самим налогоплательщиком) основные средства и нематериальные активы реализуются (передаются) до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с главой 26.2 Налогового кодекса РФ (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком)), то налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Согласно статьям 54 и 81 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

В таком случае налогоплательщик обязан внести изменения в налоговые декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за предыдущие отчетные (налоговые) периоды.

При этом к уточненным налоговым декларациям за соответствующие отчетные (налоговые) периоды прилагается бухгалтерская справка-расчет, объясняющая причины внесения изменений в ранее представленные налоговые декларации.

Исправления в разделы I и II Книги учета доходов и расходов в части корректировки расходов за налоговые (отчетные) периоды, предшествующие налоговому периоду, в котором произошла реализация основных средств и нематериальных активов, не вносятся.

Корректировки налоговой базы вносятся в раздел I Книги учета доходов и расходов за текущий налоговый период путем уменьшения сумм расходов в данном налоговом периоде.

Кроме того, в отношении расходов на приобретение данного основного средства вносятся также соответствующие изменения в раздел II Книги учета доходов и расходов за отчетные периоды текущего налогового периода.

При этом к Книге учета доходов и расходов за текущий налоговый период прилагается бухгалтерская справка-расчет, объясняющая сумму уменьшения расходов в разделе I и внесение изменений в раздел II Книги учета доходов и расходов.

ГАРАНТ:

Разъяснения подготовлены на основании официального письма УФНС России по г. Москве исх. N 18-08/3/05907@ от 24 января 2007 г., подписанного заместителем руководителя Управления ФНС России по г. Москве действительным государственным советником РФ 2-го класса С.Х. Аминевым