Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 ноября 2009 г. N 09АП-22483/2009, 09АП-22480/2009

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 ноября 2009 г. N 09АП-22480/2009, 09АП-22483/2009

г. Москва

Дело N А40-53322/07-108-320

N 09АП-22480/2009-АК, N 09АП-22483/2009-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 ноября 2009 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего-судьи Е.А. Солоповой

Судей В.Я. Голобородько, Т.Т. Марковой

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного

заседания Н.А. Корсаковой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Закрытого акционерного общества "Москва-Макдоналдс", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.09.2009

по делу N А40-53322/07-108-320, принятое судьей Ю.В. Гросулом

по заявлению Закрытого акционерного общества "Москва-Макдоналдс"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по г. Москве

третьи лица - ООО "Айверс-Импорт", ООО "ИстАльянс"

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Е.В.Махортова, Т.А.Григорьева, Н.Б.Масленникова, А.А. Григорьев

от заинтересованного лица - П.А. Ильин, В.В. Опанасюк

от третьих лиц:

ООО "Айверс-Импорт" - не явился, извещен

ООО "ИстАльянс" - не явился, извещен

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Москва-Макдоналдс" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 29.08.2007 N 14-11/177 в части предложения уплатить: налог на прибыль организаций в размере 29 712 399 руб., соответствующие пени в размере 13 936 627 руб., штрафы за неуплату налога на прибыль в размере 2 014 247 руб.; налог на добавленную стоимость в размере 71 440 967 руб., соответствующие пени в размере 17 746 035 руб., штрафы за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 4 074 038 руб.; налог в размере 48 373 439 руб., соответствующие пени и штрафы; налог в размере 13 745 833 руб., соответствующие пени и штрафы; налог в размере 9 321 695 руб., соответствующие пени и штрафы; налог на доходы на физических лиц в размере 1 840 876 руб., пени за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 10 105 110,89 руб., соответствующие штрафы за неуплату налога на доходы физических лиц, в размере 9 456 719,15 руб.; налог в размере 1 108 380 руб., пени в размере 394 952,74 руб. и соответствующий штраф; налог в размере 732 496 руб., пени в размере 253 439 руб. и соответствующий штраф; единый социальный налог в размере 170 520 руб., соответствующие пени в размере 57 658 руб. и соответствующие штрафы, штрафные санкции в размере 4 701 350 руб. (с учетом уточненных требований в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В качестве третьих лиц по делу привлечены ООО "Айверс-Импорт", ООО "ИстАльянс".

Арбитражный суд города Москвы решением от 15.09.2009 заявленные требования удовлетворил частично: решение инспекции от 29.08.2007 N 14-11/177 в части начисления: пени по налогу на прибыль в сумме превышающей 9 734 612,55 руб.; налога на добавленную стоимость в размере 48 373 439 руб., 9 321 695 руб. и соответствующие пени; налога на доходы физических лиц в размере 1 840 876 руб., пени в размере 10 105 110 руб. 89 коп.; единого социального налога в размере 170 520 руб. и 57 658 руб. пени; а так же суммы штрафов, начисленных на названные суммы; 4 701 350 руб. штрафов и предложения уплатить названные доначисления признано незаконным; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель и заинтересованное лицо подали апелляционные жалобы.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит в обжалуемой инспекцией части решение суда оставить без изменения, как соответствующее действующему законодательству, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит в обжалуемой заявителем части решение суда оставить без изменения, как соответствующее действующему законодательству, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие третьих лиц, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания.

В судебном заседании Девятого арбитражного апелляционного суда представитель заявителя поддержал доводы и требования, изложенные в апелляционной жалобе общества и возражал против удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа, представитель инспекции поддержал доводы и требования, изложенные в апелляционной жалобе налогового органа, и возражал против удовлетворения апелляционной жалобы заявителя.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционных жалоб, отзывов, заслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы от 15.09.2009 не имеется.

В период с 16.08.2006 по 31.05.2007 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах Российской Федерации, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов, соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

По результатам проведения выездной проверки общества налоговым органом составлен акт от 25.07.2007 N 14/69, на который обществом представлены возражения и принято решение от 29.08.2007 N 14-11/177, согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 11 135 263 руб., обществу начислены пени в размере 41 840 761 руб., предложено уплатить недоимку, штрафы, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Рассмотрев апелляционные жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения принятого судом решения.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что у общества в отдельные налоговые периоды отсутствовали документы, подтверждающие ставку налога на добавленную стоимость 10% при реализации коктейлей молочных, мороженного молочного "Макфлурри", мороженного "Сандей", мороженного в вафельном рожке, котлет куриных натуральных жаренных с наименованием "Чикен Макнаггетс", крыльев куриных жареных, пирожков "Макдоналдс" жареных и печеных, что, по мнению налогового органа, привело к неуплате (не полной уплате) налога на добавленную стоимость в размере 48 373 439 руб.

Как следует из материалов дела, определяя условия налогообложения молочных коктейлей, мороженого, пирожков, котлет и крыльев куриных, заявитель руководствовался положениями пункта 2 статьи 164 НК РФ, согласно которому реализация хлебобулочных изделий, продуктов из мяса и молока облагается налогом на добавленную стоимость по ставке 10%.

С февраля 2005 налогоплательщик также руководствовался перечнем продуктов, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 10%, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908.

Молочные коктейли, пирожки, мороженое, котлеты и крылья куриные, реализуемые обществом, относятся к продуктам из мяса, молока и хлебобулочной продукции, что инспекцией не оспаривается.

Между тем, налоговый орган признает право на применение ставки НДС 10% по указанным товарам в период, когда общество получило санитарно-эпидемиологические заключения. До получения санитарно-эпидемиологических заключений применение ставки НДС 10 % по тем же товарам признается инспекцией неправомерным.

Требования инспекции о подтверждении права на применение ставки НДС 10% строго определенными документами, в том числе сертификатами соответствия, не основано на положениях ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации, которая не содержит каких-либо требований в отношении документов, которыми налогоплательщик должен подтверждать право на применение ставки НДС 10%.

Таким образом, для подтверждения права на применение ставки НДС 10 % могут быть представлены любые документы, устанавливающие принадлежность реализуемой продукции к хлебобулочным изделиям, продуктам из мяса и молока.

Как правильно установлено судом первой инстанции, общество до момента получения санитарно-эпидемиологических и экспертных заключений, определяло видовую принадлежность реализуемых пищевых продуктов, руководствуясь имеющимися нормативно-техническими определениями понятий видов продуктов, и проверяло реализуемую продукцию на соответствие этим понятиям.

Требования, предъявляемые к продуктам питания для их классификации в качестве продуктов из мяса, молока, хлебобулочных изделий, определены государственными стандартами (ГОСТ), отраслевыми стандартами (ОСТ), техническими условиями (ТУ).

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 10.11.2003 N 677 "Об общероссийских классификаторах технико-экономической и социальной информации в социально-экономической области" (п. 9) определение по общероссийскому классификатору кода объекта классификации, относящегося к деятельности хозяйствующего субъекта, осуществляется хозяйствующим субъектом самостоятельно путем отнесения этого объекта к соответствующему коду и наименованию позиции общероссийского классификатора.

В этой связи, установление соответствия объекта коду ОКП производится самим хозяйствующим субъектом путем сопоставления объекта с требованиями государственного стандарта (ГОСТ), отраслевого стандарта (ОСТ), ТУ.

Таким образом, доводы налогового органа об отсутствии у общества права самостоятельно определять видовую принадлежность продукта, несостоятельны.

Кроме того, принадлежность спорной продукции к хлебобулочным изделиям, продуктам из мяса и молока подтверждается санитарно-эпидемиологическим и экспертными заключениями, которые представлены налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки.

То обстоятельство, что указанные заключения выданы после того, как общество начало применять 10-процентную ставку НДС, не означает, что они не могут подтверждать коды ОКП в отношении ранее произведенной и реализованной продукции, поскольку: заключения выдаются по результатам исследований, анализов и тестов той продукции, которая производилась и реализовывалась до момента их выдачи, в связи с чем выводы указанных заключений фактически относятся к продукции, которая производилась и реализовывалась до момента их выдачи.

Из заключений следует, что они выданы на продукцию, производимую согласно определенным технологическим условиям, указанные технологические условия были разработаны, введены и применялись заявителем при производстве спорной продукции в течение всего периода применения ставки НДС 10%.

При таких обстоятельствах, выводы санитарно-эпидемиологических и экспертных заключений относятся не только к продукции, произведенной и реализованной после их выдачи, но и к продукции, которая производилась и реализовывалась до момента их выдачи.

До момента выдачи указанных заключений общество реализовывало ту же самую продукцию, по которой были выданы заключения. Спорная продукция производилась из одних и тех же ингредиентов, по одной и той же производственной технологии, что подтверждается едиными стандартами корпорации "Макдоналдс" к европейскому набору продуктов питания, реализуемых в сети "Макдоналдс". Данными стандартами установлены требования к ингредиентному составу продуктов, их химическим и органолептическим свойствам. Также подтверждается требованиями к рецептуре на продукты питания, реализуемые ЗАО "Москва-Макдоналдс".

Как установлено судом первой инстанции, заявитель закупает спорные продукты питания у третьих лиц - либо полностью готовые (котлеты куриные "Чикен Макнаггетс", крылья куриные), либо полностью готовые полуфабрикаты, как в случае приобретения молочной смеси для мороженого и коктейлей, которая приобретается обществом в готовом виде и подвергается заморозке путем помещения в аппарат для отпуска мороженого, коктейлей.

На приобретаемые продукты питания общество получает от поставщиков сертификаты соответствия, технические условия, в которых отражен как ингредиентный состав приобретаемых продуктов питания, так и присвоенные им коды ОКП, подтверждающие приобретение продукции, реализуемой по ставке НДС 10%.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что им правомерно отказано заявителю в применении налоговой ставки 10% за период с 01.09.2003 по 31.01.2004, то есть до момента получения обществом заключений и сертификатов.

Материалами дела установлено, что общество в проверяемые периоды осуществляло реализацию молочных коктейлей, которые по своему ингредиентному составу являются едиными для всех стран Европы, включая Российскую Федерацию, и соответствуют международным стандартам корпорации "Макдоналдс".

Таким образом, с начала реализации молочных коктейлей в Российской Федерации и до 2005 включительно, молочные коктейли имеют единый ингредиентный состав.

В 2003 общество перевело на русский язык, ингредиентный состав молочных коктейлей, закрепив его в требованиях к рецептуре на коктейли молочные, реализуемые ЗАО "Москва-Макдоналдс" (т.11 л.д.17-18). На основании международных документов корпорации "Макдоналдс" на русском языке были составлены Технические условия на молочные коктейли, введенные в августе 2003 (т.11 л.д.3-16).

Данный документ передан для подтверждения его соответствия санитарно-эпидемиологическим требованиям. По результатам проведенных контрольных мероприятий Санитарно-эпидемиологическая служба Российской Федерации подтвердила соответствие ТУ требованиям санитарных норм и правил.

Доводы инспекции относительно того, что до момента, пока не будут получены заключения, в том числе в период проведения экспертизы представленных документов, не представляется возможным установить, что молочные коктейли относятся к молокопродуктам, подлежат отклонению.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации, в частности, молока и молокопродуктов.

Из данной нормы следует, что по ставке НДС 10% облагается реализация любого продукта, который в соответствии с действующими нормативно-техническими документами может быть отнесен к молоку и молокопродуктам.

Обществу подтверждено соответствие молочных коктейлей коду продукта "напитки, коктейли, кисели молочные", произведенных в соответствии с техническими условиями ТУ 9222-026-01878880-03.

Учитывая, что санитарно-эпидемиологическое и экспертные заключения выданы только в 2004, требования к рецептуре на продукт были составлены и введены в действие в компании "Макдоналдс" в августе 2003. В сентябре общество стало применять ставку НДС 10% при реализации молочных коктейлей.

Таким образом, с момента начала применения ставки НДС 10% до момента получения подтверждающих заключений общество реализовывало тот же самый продукт, на который впоследствии было выдано санитарно-эпидемиологическое подтверждение о соответствии СанПиН - молочные коктейли.

Одновременно с требованиями к рецептуре, а также техническими условиями в периоде с 01.09.2003 по 28.01.2004 вопросы состава молочного коктейля, его органолептических характеристик и технологии изготовления регулировались Руководством по производству и обучению в корпорации Макдоналдс (разработано в 1967) и Международной мастер формулой N QAR00016 (разработана 09.02.1993).

Поскольку указанное Руководство является международным стандартом корпорации "Макдоналдс", содержащиеся в нем требования к ингредиентному составу и характеристикам молочных коктейлей обязательны для всех компаний, реализующих соответствующий продукты на территории Европы, в связи с чем оно применялось в отношении коктейлей ЗАО "Москва-Макдоналдс" в периоде еще до 2003.

Требования к рецептуре, а также технические условия в отношении молочного коктейля не содержат новых технических норм, а воспроизводят требования международных стандартов на продукцию "Макдоналдс". В этой связи, до момента разработки и введения указанных документов общество реализовывало однородный молочный продукт.

Об идентичности продукта молочный коктейль, реализуемого компанией "Макдоналдс" в различные периоды, также свидетельствует то, что как до, так и после получения заключений молочные коктейли представляли собой один и тот же продукт - взбитую смесь молочную для коктейлей производства компании ООО "Эрманн", вырабатываемую согласно ТУ 9228-013-18253860-02, с добавлением сиропа. Более позднее заверение технических условий на уровне генерального директора общества, не отменяет факта их действия, начиная с августа 2003.

Заявитель не производит молочную смесь, взбиваемую в коктейли. Молочная смесь приобретается по договору поставки, согласно которому продавцом передаются обществу сертификаты соответствия на смеси молочные жидкие для коктейлей (в том числе с периодом действия с 28.11.2002 по 05.12.2004 и с 20.12.2004 по 15.01.2007, т.11 л.д.39-40), технические условия на смеси молочные жидкие, введенные в действие с 01.09.2002 (т.11 л.д.19-38). Данные документы подтверждают ингредиентный состав продукта.

В соответствии Государственным стандартом Российской Федерации "Продукты молочные и молокосодержащие. Термины и определения" ГОСТ Р 51917-2002 молочный продукт - это пищевой продукт, изготавливаемый из молока или молочных смесей без использования в нем немолочных жира и белка. При изготовлении молочного продукта допускается добавление пищевых добавок, фруктов, овощей и продуктов их переработки. Согласно Разделу "Молочные коктейли и десерты" Руководства по производству и обучению в корпорации "Макдоналдс" (т.11 л.д.49) с 1967 молочные коктейли "Макдоналдс" изготавливаются из смеси молочной для коктейлей с незначительным добавлением сиропов ароматизированных. В соответствии с Международной мастер формулой N QAR00016, начиная с 1993, указанная молочная смесь представляет собой комбинацию молока и сливок.

Аналогичные характеристики и ингредиентный состав молочных коктейлей и смеси для коктейлей воспроизведены в требованиях к рецептуре и технических условиях, составленных на русском языке.

При таких обстоятельствах, заявитель обоснованно квалифицировал коктейли как молочный продукт, поскольку коктейли изготавливаются из молочных смесей с незначительным добавлением пищевых добавок, в данном случае сиропов; а молочные смеси состоят из различных сортов молока с добавлением сливок (молочного продукта, изготавливаемого из молока).

В проверяемый период заявитель реализовывал мороженое трех видов: "Макфлурри", "Сандей" (мороженое с украшениями для мороженого) и мороженое в вафельном стаканчике. Для каждого указанного вида мороженого разработаны единые требования корпорации "Макдоналдс". Указанные требования содержатся в Руководстве по производству и обучению в корпорации "Макдоналдс" (дата разработки 1967). Применяя указанные технические документы, в течение всего спорного периода общество производило идентичный продукт.

В 2003 общество перевело ингредиентный состав указанных видов мороженого на русский язык, закрепив его в требованиях к рецептуре на мороженое, реализуемое ЗАО "Москва-Макдоналдс" (т.11 л.д.59 - 61). На основании международных документов корпорации "Макдоналдс" на русском языке были составлены Технические условия на мороженое, введенные в августе 2003. Данный документ передан для подтверждения его соответствия санитарно-эпидемиологическим требованиям. По результатам проведенных контрольных мероприятий Санитарно-эпидемиологическая служба Российской Федерации подтвердила соответствие ТУ требованиям санитарных норм и правил.

Применяя ставку НДС 10 %, общество руководствовалось п. 2 ст. 164 НК РФ, согласно которому обложение НДС по ставке 10% производится, в том числе при реализации молока и молокопродуктов (включая мороженое, произведенное на их основе, за исключением мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе, фруктового и пищевого льда).

С февраля 2005 общество также руководствовалось перечнем молочных продуктов, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 "Об утверждения Перечня кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых по налоговой ставке 10 процентов", согласно которому по ставке НДС 10% облагается, в том числе мороженое молочное.

Приведенная норма не устанавливает, что для подтверждения вида реализуемой продукции налогоплательщик должен представить налоговому органу какой-либо определенный Налоговым кодексом Российской Федерации документ.

Соответственно, в целях определения права на применение ставки НДС 10% при реализации продукции, общество вправе представить любые документы, подтверждающие реализацию молокопродуктов, облагаемых по ставке НДС 10% в соответствии со ст. 164 НК РФ.

В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 10.11.2003 N 677 установление соответствия объекта коду ОКП производится самим хозяйствующим субъектом.

Согласно Руководству по производству и обучению корпорации "Макдоналдс" (разработано в 1967) и Международной мастер формуле на смеси для молочного мороженого (разработана 03.12.1998) - т.11 л.д.51, мороженое "Макдоналдс" всех видов производится из молочной смеси, с добавлением сиропов, украшений и крошки.

В соответствие с Международной мастер формулой N 001202 (разработана 03.12.1998) - т.11 л.д.53, начиная с 1999, указанная молочная смесь представляет собой комбинацию молока и сливок. Аналогичные характеристики и ингредиентный состав мороженого и смеси для мороженого воспроизведены в требованиях к рецептуре и технических условиях, составленных на русском языке.

Учитывая, что мороженое заявителя изготавливается из молочных смесей с добавлением пищевых добавок, в данном случае сиропов, крошки и т.д.; а молочные смеси состоят из молока с добавлением сливок (молочного продукта, изготавливаемого из молока), общество обоснованно квалифицировало мороженое как молочный продукт.

Кроме того, с учетом указанного стандарта заявитель обоснованно идентифицировал реализуемый им продукт, как мороженое. При этом заявитель исходил из того, что по стандарту мороженое - это взбитый сладкий пищевой продукт, изготовляемый замораживанием молока и/или одного или нескольких молочных продуктов.

Мороженое "Макдоналдс" удовлетворяет всем указанным признакам, поскольку в соответствии с Руководством по производству и обучению корпорации "Макдоналдс" все мороженое "Макдоналдс", включаемое мороженое, реализуемое ЗАО "Москва-Макдоналдс", представляет собой кремообразную смесь, взбитую и замороженную в густую массу. Также мороженое ЗАО "Москва-Макдоналдс" является сладким продуктом, поскольку согласно Международной мастер формуле на смеси для производства молочного мороженого изготавливается с добавлением сахара и глюкозы.

Таким образом, все мороженое "Макдоналдс", производимое и реализуемое на территорию Европы, включая мороженое ЗАО "Москва-Макдоналдс", представляет собой сладкий молочный продукт, изготавливаемый посредством взбития и замораживания, т.е. молочное мороженое.

При таких обстоятельствах, в проверяемом периоде заявитель реализовывал молочное мороженое и правомерно применял ставку НДС 10%.

Принадлежность спорной продукции к молокопродуктам подтверждается санитарно-эпидемиологическим и экспертными заключениями, которые были представлены проверяющим при проведении выездной налоговой проверки.

То обстоятельство, что указанные подтверждения получены после того, как общество начало применять ставку НДС 10%, не означает, что они не подтверждают коды ОКП в отношении реализованной продукции.

Как следует из подтверждающих документов, код мороженого как молокопродукта "92 2800" подтвержден для продукта, произведенного в соответствии с техническими условиями ТУ 9228-025-01878880-03 (т.11 л.д.62-76).

Несмотря на то, что указанные подтверждающие документы, санитарно-эпидемиологическое и экспертные заключения были выданы только в 2004, требования к рецептуре на указанный продукт были составлены и введены в действие в компании "Макдоналдс" в августе 2003.

Об идентичности продукта "мороженое", реализуемого обществом в различные периоды, также свидетельствует то, что как до, так и после получения санитарно-эпидемиологических заключений мороженое изготавливалось из одного и того же продукта - смеси молочной для мороженого производства компании ООО "Эрманн", вырабатываемой согласно технологически условиям ТУ 9228-013-18253860-02. Указанная смесь приобретается обществом у компании ООО "Эрманн" с 2002.

При этом мороженое, реализуемое заявителем, представляет собой замороженную молочную смесь ООО "Эрманн" с добавлением или без добавления пищевых добавок, что подтверждается рецептурой и международными стандартами корпорации "Макдоналдс".

Принадлежность спорной продукции к молокопродуктам также подтверждается сертификатами соответствия на смеси для мороженого.

Так, в сертификатах соответствия на указанную смесь, сроком действия с 28.11.2002 по 05.12.2004 и с 20.12.2004 по 15.01.2007 (т.11 л.д.39 - 40) для указанной смеси подтвержден код ОКП 92 2800 "Мороженое". Данные документы также указывают на вид готового молочного продукта.

Таким образом, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что продукт, произведенный согласно требованиям к рецептурам на мороженое, реализуемое ЗАО "Москва-Макдоналдс", по всем своим признакам идентифицируется как мороженое молочное.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на неправомерное применение заявителем ставки НДС 10% по операциям реализации куриных котлет за период с 01.04.2004 по 31.08.2004, то есть до момента получения обществом подтверждений и сертификатов.

Как следует из материалов дел и установлено судом первой инстанции, заявитель в проверяемые периоды осуществлял реализацию котлет куриных натуральных фасованных "Чикен Макнаггетс". По своей рецептуре "Чикен Макнагтетс" являются едиными для всех стран Европы, включая Российскую Федерацию, и соответствуют международным стандартам корпорации "Макдоналдс".

В 2003 общество перевело на русский язык ингредиентный состав "Чикен Макнагтетс", закрепив его в требованиях к рецептуре на "Чикен Макнаггетс", реализуемых ЗАО "Москва-Макдоналдс" от 01.03.2004 (т.11 л.д.80).

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации, в частности мяса и мясопродуктов.

Согласно спецификации на "Чикен Макнаггетс", прошедшие термическую обработку (дата разработки 31.01.2002) (т.11 л.д.54), котлеты куриные натуральные представляют собой готовые куриные котлеты, прошедшие разморозку и расфасованные для реализации.

При этом общество не производит готовые куриные котлеты, а закупает их по договору поставки. При поставке готовых куриных котлет продавцом передаются Сертификаты соответствия на котлеты куриные, прошедшие термическую обработку сроком действия с 18.11.2002 (т.11 л.д.81).

Согласно сертификату данным котлетам присвоен код 1602321900, указанный в Постановлении Правительства Российской Федерации N 908 для готовых продуктов из мяса - "Готовые продукты из домашней птицы, содержащие свыше 57% и более мяса домашней птицы".

Таким образом, согласно указанному сертификату котлеты куриные "Чикен Макнаггетс" определены как продукт из мяса.

Принадлежность котлет куриных жаренных "Чикен Макнаггетс" к продуктам из мяса подтверждается также санитарно-эпидемиологическим и экспертными заключениями, которые представлены инспекции при проведении выездной налоговой проверки.

То обстоятельство, что указанные подтверждения получены после того, как общество начало применять ставку НДС 10%, не означает, что они не подтверждают видовую принадлежность и коды ОКП в отношении продукции, реализованной до их выдачи, поскольку до момента получения указанных заключений общество реализовывало ту же самую продукцию, на которую впоследствии получило санитарно-эпидемиологические и экспертные заключения.

Заявителем подтверждено, что состав ингредиентов продукта компании "Макдоналдс" - котлеты куриные "Чикен Макнаггетс" позволяет отнести их к мясопродуктам, облагаемым НДС в соответствии со ст. 164 НК РФ по ставке 10%.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на неправомерное применение заявителем ставки НДС 10% по операциям реализации продукта - крылья куриные жаренные.

Между тем, при поставке крыльев куриных обществу передавались Сертификаты соответствия, выданные при ввозе продукции.

В частности, согласно сертификатам соответствия от 21.12.2004 N 6191726, от 04.05.2005 N 6472249 (т.11 л.д.97 - 98) в отношении продукта готовые изделия из мяса и птицы - крылья куриные замороженные - был подтвержден код ОКП 92 1472 "Кулинарные изделия из мяса птицы".

Таким образом, с учетом кода ОКП, указанного в сертификате соответствия, готовые изделия из мяса и птицы - крылья куриные являются продуктом, который в соответствии с кодом ОКП облагается по ставке 10%.

Данный вывод дополнительно подтвержден сертификатами и заключениями на крылья куриные, представленными инспекции при проведении проверки. В указанных документах на крылья куриные определен тот же код ОКП, что и в сертификатах, полученных от поставщика.

То обстоятельство, что указанные подтверждения получены после того, как общество начало применять ставку НДС 10%, не означает, что они не подтверждают коды ОКП в отношении реализованной продукции.

Согласно представленным проверяющим документам обществу были подтверждены коды ОКП на продукт "Крылья жаренные" N ТУ 9214-032-01878880-05. До указанного момента компания "Макдоналдс" руководствовалась теми же самими требованиями к рецептуре, технологии производства и органолептическим характеристикам продукта. Технические условия N ТУ 9214-032-01878880-05 на указанный продукт были разработаны и введены в действие в компании "Макдоналдс" с 01.03.2005 (т.11 л.д.85-96).

Таким образом, до момента получения заключений в течение всего периода применения ставки НДС 10% общество реализовывало продукт "Крылья жаренные" согласно ТУ 9214-032-01878880-05.

При таких обстоятельствах, заявителем подтверждено право на применение ставки 10% НДС при реализации крыльев куриных жаренных в периоде с 01.03.2005 по 30.06.2005.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на неправомерное применение заявителем ставки НДС 10% по операциям реализации продукта - пирожки жаренные.

Из материалов дела следует, что общество в проверяемые периоды осуществляло реализацию пирожков с начинками. По своей рецептуре пирожки с начинками являются едиными для всех стран Европы, включая Российскую Федерацию, и соответствуют международным стандартам корпорации "Макдоналдс".

В 2004 общество перевело на русский язык, ингредиентный состав указанных пирожков, закрепив его в требованиях к рецептуре на пирожки, реализуемые ЗАО "Москва-Макдоналдс" от 01.03.2004 (т.11 л.д.102 - 103). Впоследствии на основании международных стандартов общество разработало технические условия на продукт - пирожки с начинками жаренные.

В соответствии с Государственным стандартом Российской Федерации "Изделия хлебобулочные. Термины и определения" ГОСТ Р 51785-2001 к хлебобулочным изделиям относятся: хлеб, булочное изделие, мелкоштучное булочное изделие, изделие пониженной влажности, пирог, пирожок, пончик.

Правомерность отнесения пирожков в состав хлебобулочных изделий впоследствии была подтверждена постановлением Правительствам Российской Федерации N 908, согласно которому продукция по коду ОКП 91 1960 "Пироги, пирожки и пончики из пшеничной муки высшего сорта", была включена в перечень продуктов, облагаемых по ставке НДС 10%.

Согласно Спецификациям на пирожки корпорации "Макдоналдс" N 0076 (дата разработки 24.09.1975) и N 0077 (дата разработки 29.10.1977) (т.11 л.д.55) и требованиям к рецептуре на пирожки, реализуемые ЗАО "Москва-Макдоналдс", пирожки жаренные с начинками, производятся из пирожков замороженных, посредством помещения их в нагретый смесь растительных масел для жарки.

Общество производило указанные пирожки самостоятельно, и как производитель получало на них сертификаты соответствия.

В частности, в соответствии с сертификатом соответствия на пирожки "Макдоналдс" с начинками от 29.12.2003 (т.11 л.д.104 -105) указанному продукту был подтвержден код ОКП 91 1960 "Пироги, пирожки и пончики из пшеничной муки высшего сорта".

Как следует из международных и внутригосударственных технических документов на пирожки "Макдоналдс", пирожки жаренные, реализуемые обществом, и пирожки замороженные, приобретенные обществом, совпадают по своему составу и различаются лишь по стадии термической обработки.

Указанное температурное различие двух продуктов не влияет на возможность их квалификации в качестве хлебобулочных изделий, поскольку: согласно ГОСТ Р 51785-2001 хлебобулочное изделие определяется как изделие, вырабатываемое из основного сырья для хлебобулочного изделия или из основного и дополнительного сырья для хлебобулочного изделия. Из указанного определения вытекает, что для квалификации продукта в качестве хлебобулочного изделия имеет значение только его состав, но не степень термической обработки. Поэтому если замороженный пирожок является хлебобулочным изделием, то пирожок, полученный в результате его тепловой обработки, также будет хлебобулочным изделием.

Согласно санитарно-эпидемиологическому заключению для пирожков жаренных был определен тот же код ОКП, что для пирожков замороженных - 91 1960 "Пироги, пирожки и пончики из пшеничной муки высшего сорта".

Правомерность квалификации пирожков с начинками "Макдоналдс" в качестве хлебобулочных изделий, облагаемых по ставке НДС 10%, также подтверждена ответом Министерства Финансов Российской Федерации от 09.08.2004 N 04-03-11/126 (т.11 л.д.106), согласно которому при реализации продукции ЗАО "Москва-Макдоналдс" и ООО "Макдоналдс" - жаренных пирожков с различными видами начинок следует применять ставку НДС в размере 10%.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом неправомерно включены в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные к оплате ООО "Севко-Сити". По мнению налогового органа, поскольку ООО "Севко-Сити" применяло в проверяемый период упрощенную систему налогообложения, не признавалось налогоплательщиком НДС, не уплачивало НДС, не могло выставлять счета-фактуры с выделением в них сумм НДС, счета-фактуры, выставленные ООО "Севко-Сити" при реализации товаров (работ, услуг), составлены с нарушением требований ст. 169 НК РФ.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО "Севко-Сити" осуществляло поставку товаров в адрес заявителя на основании договоров от 14.06.2002 N 21-Р-2002, от 20.12.2002 N 21-Р-2002, от 01.01.2005 N 21 ОР-2005 (т.11 л.д.116-130).

Между тем, инспекцией не учтено, что товары, приобретенные обществом в рамках договоров поставки, поставлялись ООО "Севко-Сити" (комиссионером) от своего имени, но за счет комитентов ООО "Продэкспорт" и ООО "Торговля XXI век", на основании договоров комиссии, заключенных между указанными лицами (т.11 л.д.131-138), что подтверждается счетами-фактурами, выставленными комитентами в адрес ООО "Севко-Сити", и соответствующими счетами-фактурами, выставленными указанным контрагентом, в адрес заявителя (т.12 л.д.3-150, т.14 л.д.1-52).

В соответствии с п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

В силу п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары.

При таких обстоятельствах, объект налогообложения по НДС возникает у собственника при реализации товара на территории Российской Федерации. Поскольку собственниками товаров, поставляемых в адрес ЗАО "Москва-Макдоналдс" через посредника ООО "Севко-Сити" (комиссионер), являлись ООО "Продэкспорт" и ООО "Торговля XXI век" (комитент), то последние несли обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет со стоимости реализованного товара.

В соответствии с письмом Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 08.08.2004 N 24-11/52058, комиссионер, применяющий упрощенную систему налогообложения, реализуя товары по поручению комитента, применяющего общий режим налогообложения, обязан в течение пяти дней, считая со дня отгрузки товара покупателю, выписать на имя покупателя счет-фактуру на полную стоимость товаров с выделенной суммой НДС.

Таким образом, доводы инспекции о несоответствии счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Обществом выполнены все необходимые условия для предъявления НДС к вычету по товарам, поставленным ООО "Севко-Сити".

В апелляционной жалобе инспекция указывает на несвоевременное перечисление в бюджет обществом как налоговым агентом сумм удержанного налога на доходы физических лиц. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на регистры бухгалтерского учета по счету 68 (субсчет "Налог на доходы физических лиц").

Данные доводы инспекции подлежат отклонению, поскольку определение просрочки удержания и перечисления в бюджет НДФЛ не зависит от отражения этих операций в регистрах бухгалтерского учета.

В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику.

Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика.

Таким образом, удержание налога производится в день выплаты доходов, в тот же день в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налог перечисляется в бюджет.

Из материалов дела следует, что заявитель перечислял налог в день перечисления дохода, с которого данный налог удерживался, что подтверждается сводным расчетом ЗАО "Москва-Макдоналдс" по НДФЛ за 2003-2005 (т.14 л.д.53-57), платежными поручениями и регистрами учета заработной платы (т.21 л.д.70-150, т.22 л.д.1-150).

Ссылки инспекции на непредставление обществом возражений по данному эпизоду, несостоятельны.

В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ представление возражений на акт налоговой проверки является правом налогоплательщика, а не обязанностью. Непредставление возражений не препятствует обращению в суд с заявлением о признании недействительным решения и не освобождает налоговый орган от бремени доказывания обстоятельств, на основании которых вынесено оспариваемое решение.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что заявитель неправомерно не включил в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц суммы взносов по негосударственному пенсионному обеспечению по договору N A1-J15-1-0 от 02.08.2004 в размере 8 526 046,76 руб.

В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В налогооблагаемую базу включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход у конкретных физических лиц, то есть для возникновения объекта налогообложения должны быть соблюдены следующие условия: доход должен быть получен физическим лицом либо у него должно возникнуть право распоряжаться им; помимо этого доход должен быть персонифицирован и оценен применительно к конкретному лицу.

В соответствии с пенсионным договором от 02.08.2004 N A1-J15-1-0 (т.14 л.д.88-138) на момент перечисления взносов в негосударственный пенсионный фонд работники общества каких-либо прав на взносы не приобретают и не могут распоряжаться ими по собственному усмотрению и в собственном интересе.

Согласно пенсионному договору взносы, уплачиваемые заявителем в фонд, зачисляются на солидарный счет общества (п.3.4. договора), в пользу физических лиц не распределяются. То есть денежные средства находятся на солидарном счете, на котором не определена их принадлежность конкретному работнику.

Данное обстоятельство подтверждается и письмом НПФ "ИНГ" от 03.10.2007 N 207/07, в котором указывается, что пенсионные взносы в пользу физических лиц не распределяются (т.16 л.д.20).

Пенсионные взносы, перечисляемые обществом в фонд, зачисляются на солидарный счет заявителя-вкладчика, а не на счета участников фонда. Заявитель (вкладчик) никаких распоряжений об открытии именных пенсионных счетов участникам ни в проверяемый период, ни до настоящего времени фонду не делал.

Работники не приобретают права собственности на взносы или права распоряжения ими.

Согласно п. 2 ст. 18 Федерального закона Российской Федерации "О негосударственных пенсионных фондах" от 07.05.1998 N 75-ФЗ пенсионные взносы включаются в состав пенсионных резервов и составляют согласно абзацу 20 ст. 3 закона собственность негосударственного пенсионного фонда.

Пенсионный договор от 02.08.2004 N A1-J15-1-0 носит рамочный характер. Возникновение у работников права требования к фонду связано с наступлением установленных договором событий (пенсионных оснований): достижение пенсионного возраста, прекращение трудовых отношений с работодателем и т.д., до наступления которых у физических лиц не возникает право на эти средства.

Как следует из условий пенсионного договора (п. 4.1. договора), если работник выходит из пенсионной схемы до наступления пенсионных оснований он не имеет никакого права на денежные средства, сформированные на солидарном счете за счет взносов работодателя. В этом случае заявитель сохраняет за собой право перераспределять и распоряжаться внесенными взносами (п.3.13. договора).

Внесение заявителем взносов в Фонд как таковое не предоставляет физическим лицам каких-либо доходов или прав на получение доходов.

При применении рассматриваемой схемы пенсионного обеспечения на момент внесения взносов невозможно определить величину дохода конкретного работника - участника пенсионного обеспечения.

При таких обстоятельствах перечисление взносов не приводит к возникновению у работников дохода, и, соответственно, у заявителя обязанностей по удержанию и перечислению НДФЛ.

Наряду с этим, согласно абз. 3 п. 3 ст. 13 Федерального закон Российской Федерации "О негосударственных пенсионных фондах" от 07.05.1998 N 75-ФЗ участники имеют право получать только негосударственную пенсию в соответствии с настоящим Федеральным законом, условиями пенсионного договора, правилами фонда и выбранной пенсионной схемой при возникновении пенсионного основания.

При применении модели солидарного счета с наступлением пенсионных оснований у физического лица возникает право на получение негосударственной пенсии, но прав на пенсионные взносы все равно не возникает. Поэтому внесенные взносы нельзя рассматривать в качестве доходов физических лиц.

Таким образом, внесение заявителем взносов в фонд как таковое не предоставляет физическим лицам каких-либо доходов или прав на получение доходов.

Является необоснованной ссылка инспекции на п. 3 ст. 213 НК РФ, поскольку из буквального толкования данной нормы следует, что она применяется только в отношении той схемы негосударственного пенсионного обеспечения, по которой предполагается персонифицированный учет перечисляемых работодателем взносов на именных счетах работников, что позволит определить сумму взносов на одного работника.

Согласно п. 3 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются суммы страховых (пенсионных) взносов, если эти суммы вносятся за физических лиц из средств организаций или иных работодателей.

Внесение обществом взносов на негосударственное пенсионное обеспечение не привело к возникновению у его работников объекта обложения налогом на доходы физических лиц.

Судом первой инстанции учтено, что согласно п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. Взыскание суммы не удержанного налога с налогового агента противоречит положениям статьи 8 НК РФ, поскольку это будет являться изъятием собственности лица, не являющегося налогоплательщиком, что по своей сути, является мерой ответственности (санкцией).

Довод инспекции о том, что общество имело возможность исчислить и удержать суммы налога их доходов участников пенсионного обеспечения, являющихся его работниками, не отменяет действие п. 9 ст. 226 НК РФ. Устанавливает правило об уплате НДФЛ из средств налогоплательщика, п. 9 ст. 226 НК РФ не предусматривает каких-либо исключений в зависимости от наличия (отсутствия) у налогоплательщика возможности удержать налог из доходов налогоплательщика.

Таким образом, взыскание с заявителя суммы не удержанного налога на доходы физических лиц, является неправомерным.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что общество не исчислило и не уплатило налог на доход физических лиц с сумм страховых взносов на медицинское страхование детей работников заявителя.

Как следует из материалов дела, в 2003-2005 общество перечисляло страховые взносы по договорам добровольного медицинского страхования, заключенным с ООО "Национальная страховая компания" в пользу работников общества и членов их семей (детей) (т.15 л.д.22 - 35).

В соответствии с п. 3 ст. 213 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, если страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.

Пункт 3 ст. 213 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит указания на то, что физические лица, за которых выплачиваются страховые взносы, должны быть работниками лица, уплачивающего данные взносы.

Согласно письму Минфина РФ от 04.04.2003 N 04-04-06/58, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не должны учитываться суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц независимо от того, являются ли застрахованные физические лица работниками страхователя.

Таким образом, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что у заявителя отсутствовала обязанность исчислять налог на доходы физических лиц с взносов на добровольное медицинское страхование, перечисленных в пользу членов семей работников.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на несвоевременное представление обществом сведений по требованию N 15/1 от 05.10.2006, в связи с чем налоговым органом начислены штрафные санкции в размере 23 200 руб.

Как следует из приложения N 8 к акту выездной налоговой проверки, при исполнении указанного требования обществом была допущена просрочка, составляющая 1 день: дата представления документов по требованию - 31.10.2006, дата фактического представления документов - 01.11.2006.

Просрочка была вызвана тем, что в 2006 срок на предоставление документов по требованию налогового органа составлял только пять дней; по требованию 15/1 и другим требованиям у общества одновременно был запрошен значительный объем документов.

Кроме того, данная просрочка ввиду ее незначительности не могла помешать осуществлению налогового контроля. Указанные обстоятельства свидетельствует об отсутствии вины в действиях налогоплательщика, что на основании ст. 109 НК РФ исключает привлечение заявителя к налоговой ответственности.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на непредставление обществом налоговых карточек сотрудников, индивидуальных карточек учета сумм, начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН, в связи с чем налоговым органом начислен штраф в размере 4 640 300руб.

Между тем, привлечение общества к налоговой ответственности за непредставление индивидуальных карточек по ЕСН и налоговых карточек по НДФЛ, неправомерно, поскольку представление данных документов не предусмотрено ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни иными актами законодательства о налогах и сборах.

Доводы инспекции о том, что в соответствии со ст.ст. 226, 243 НК РФ общество обязано вести учет доходов, выплаченных в пользу физических лиц, а также налогов, начисленных на указанные доходы, несостоятельны.

В соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) налоговые агенты обязаны вести учет доходов, начисленных в пользу физических лиц, для целей исчисления НДФЛ в форме, утвержденной МНС России. Приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 с этой целью был утвержден документ - форма 1-НДФЛ "Налоговые карточки учета доходов и налога на доходы физических лиц".

Согласно п. 1 ст. 230 НК РФ на налогового агента возложена обязанность по составлению документов по форме 1-НДФЛ "Налоговые карточки учета доходов и налога на доходы физических лиц", которые по спорному требованию у заявителя не запрашивались. Вместо них у общества запрошены документы, поименованные, как "Налоговые карточки сотрудников".

Пункт 4 ст. 243 НК РФ устанавливает обязанность налогоплательщика ЕСН вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. Однако способ ведения такого учета законодательно не установлен. Составление индивидуальных карточек предусмотрено только в приказе МНС России от 21.02.2002 N БГ-3-05/91 и от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443 (т.15 л.д.57 - 58) и как видно из п. 3 данного Приказа, указанная форма учета носит рекомендательный характер.

Поэтому общество, хотя и обязано вести предусмотренный п. 4 ст. 243 НК РФ учет, вправе его осуществлять иным способом, нежели составление индивидуальных карточек, в том числе вправе осуществлять учет путем составления единого документа, содержащего необходимую информацию. В данном случае общество осуществляет учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений физических лиц, сумм налога, путем составления Ведомости отчислений в фонды заработной платы.

При таких обстоятельствах привлечение заявителя к налоговой ответственности за непредставление налоговых карточек сотрудников индивидуальных карточек по ЕСН является неправомерным.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на обязанность общества включить в налогооблагаемый доход физических лиц, сумму взносов на добровольное медицинское страхование, в связи с чем налоговый орган привлек заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений о доходах этих лиц.

Между тем, данные доводы необоснованны, поскольку у физических лиц не возникло налогооблагаемых доходов в виде страховых взносов. Соответственно у общества не возникло обязанностей налогового агента по отношению к этим лицам, в том числе и по представлению сведений о доходах в порядке ст. 230 НК РФ. Поскольку требования ст. 230 НК РФ, касающиеся представления в налоговые органы сведений, установлены только для налоговых агентов.

Таким образом, привлечение заявителя к ответственности за непредставление сведений о доходах физических лиц в размере 37 850 руб. является неправомерным.

Кроме того, взыскивая штрафные санкции за непредставление документов в 2003, налоговым органом не учтены положения о трехлетнем сроке давности привлечения к налоговой ответственности, установленные в ст. 113 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

В отношении нарушений 2003, на которые указала инспекция, указанный срок уже истек, поскольку согласно п. 2 ст. 230 НК РФ обязанность налогового агента представлять в налоговые органы по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в налоговом периоде налогов возникает ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим.

Таким образом, 01.04.2004 последний день для представления таких сведений за 2003, со следующего дня началось течение срока для привлечения к ответственности за непредставление таких сведений. Соответственно, указанный срок истек 02.04.2007, то есть не только до момента вынесения решения о привлечении к ответственности, но и до момента вынесения акта по результатам выездной налоговой проверки.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на наличие у заявителя обязанности включать в налоговую базу по ЕСН пенсионные взносы, перечисленные в 2004 в Негосударственный пенсионный фонд "ИНГ" по договору о негосударственном пенсионном обеспечении по договору N A1-J15-1-0 от 02.08.2004.

Между тем, данный вывод не соответствует нормам налогового законодательства в связи с тем, что в соответствии со ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Таким образом, обязанность по уплате ЕСН возникает только при осуществлении выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц.

Перечисление заявителем пенсионных взносов в НПФ "ИНГ" не привело к образованию объекта обложения ЕСН, поскольку вознаграждения и/или выплаты в пользу каких-либо физических лиц отсутствуют.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом в нарушение ст. 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно включены в состав расходов по налогу на прибыль организаций в 2004-2005 затраты, понесенные по договорам с ООО "Ист Альянс", в 2003-2004 затраты, понесенные по договорам с ООО "Айверс-Импорт", а также необоснованно заявлен налоговый вычет на основании счетов-фактур, содержащих недостоверные сведения и подписанных неустановленными лицами, выставленных ООО "Ист Альянс" на сумму 2 343 779 руб., ООО "Айверс-Импорт" на сумму 11 402 052,80 руб.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы - обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; обоснованные расходы - экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации (определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, исполнив упомянутые требования Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

Вместе с тем, согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, перечисленные требования Федерального закона "О бухгалтерском учете" касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в 2003-2005 обществом заключены договоры с ООО "Ист Альянс" на изготовление и поставку гофроящиков от 02.08.2004 N 1129, с ООО "Айверс-Импорт" на поставку товара от 25.11.2002 N 1015, 25.12.2003 N 1090.

В ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что договоры, счета-фактуры, иные первичные документы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью подписаны от имени ООО "Ист Альянс", ООО "Айверс-Импорт" неустановленными лицами. Данные обстоятельства были установлены сотрудниками инспекции в порядке статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации. Также налоговым органом установлено, что контрагенты заявителя по адресам, заявленным в учредительных документах, не находятся; не осуществляют платежи, связанные с арендой машин, оборудования, офисных и складских помещений, прочие общехозяйственные расходы; не обладают производственными мощностями и ресурсами необходимыми для осуществления реальной хозяйственной деятельности, у них отсутствует трудовой коллектив и основные средства, в связи с чем инспекцией сделан вывод о том, что поставщики заявителя не осуществляли финансово-хозяйственную деятельность. ООО "Айверс-Импорт" не представляет налоговую отчетность со 2 квартала 2004, ИФНС России N 5 по г. Москве приостановлены операции по счетам ООО "Айверс-Импорт". При таких обстоятельствах налоговым органом сделан вывод о том, что действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

В материалы дела инспекцией представлены объяснения лиц указанных в ЕГРЮЛ учредителями и генеральными директорами ООО "Ист Альянс" (Филиппова Ю.Н. протокол допроса т.16 л.д.32-33), ООО "Айверс-Импорт" (Бодрова О.В. протокол допроса т.16 л.д.34-36), которые отрицали свою причастность к указанным организациям.

В соответствии с п. 5 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации должностным лицом налогового органа свидетели были предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем сделана отметка в протоколах, которая удостоверена подписями свидетелей.

Таким образом, представленные обществом документы (договоры, заключенные обществом с ООО "Ист Альянс", ООО "Айверс-Импорт", счета-фактуры, товарные накладные) признаются судами недостоверными доказательствами, поскольку содержат в нарушение требований статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" недостоверные сведения (не подписаны уполномоченными лицами).

В этой связи, такие документы в силу их недостоверности не могут быть признаны первичными учетными документами, подтверждающими на основании статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации понесенные обществом расходы.

Следовательно, затраты на приобретение товара у ООО "Ист Альянс", ООО "Айверс-Импорт" обществу не могут быть подтверждены.

Соответствие представленных документов требованиям закона в качестве обоснованности и правомерности затрат по налогу на прибыль и НДС, обществом не доказано.

Факт реальности понесенных обществом затрат, не опровергает установленных судом обстоятельств того, что общество документально не подтвердило расходы по налогу на прибыль.

Судами признаны свидетельские показания достоверными, допустимыми и относимыми доказательствами по делу и в этой связи признаны недостоверными доказательства (документы) общества, представленные в подтверждение своих расходов как по налогу на прибыль, так и по налоговым вычетам в отношении ООО "Ист Альянс", ООО "Айверс-Импорт".

Оснований для включения в состав расходов затрат общества по ООО "Ист Альянс", ООО "Айверс-Импорт" и для подтверждения права на возмещение налога на добавленную стоимость, с учетом положений ст. 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации в спорный налоговый период, у общества не имеется.

Таким образом, судом первой инстанции установлены фактические обстоятельства по делу, оценены в полном объеме доказательства, представленные налоговым органом по вышеуказанным контрагентам. Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки доказательств, данных судом первой инстанции.

В силу п. 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

В этой связи, неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и, во всяком случае, не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством необоснованных выплат.

В случае недобросовестности контрагентов, заявитель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства она лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных и достоверных первичных бухгалтерских документов.

В соответствии с пунктами 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных контрагентам, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

При рассмотрении данного спора судом апелляционной инстанции учитывалась правовая позиция, сформированная Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации и определенная в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/08, от 18.11.2008 N 7588/08.

Доводы апелляционной жалобы о том, что заявитель подтверждает расходы по налогу на прибыль не только товарно-транспортными накладными, но и Ветеринарными свидетельствами и письмом Главного государственного ветеринарного врача ЗАО г. Москвы от 03.08.2007 N 1435, подлежат отклонению.

В соответствии со ст. 8 Федерального закона Российской Федерации от 14.05.1993 N 4979-1 "О ветеринарии" Государственный ветеринарный надзор - это деятельность органов управления, учреждений и организаций Государственной ветеринарной службы Российской Федерации, направленная на профилактику болезней животных и обеспечение безопасности в ветеринарном отношении продуктов животноводства путем предупреждения, обнаружения и пресечения нарушений ветеринарного законодательства Российской Федерации.

В соответствии с Положением о Государственном ветеринарном надзоре в Российской Федерации утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.06.1994 N 706 Государственный ветеринарный надзор в Российской Федерации представляет собой систему контроля за соблюдением: предприятиями, учреждениями, организациями, независимо от их подчиненности и форм собственности, иностранными юридическими лицами, должностными лицами и гражданами Российской Федерации, а также иностранными гражданами и лицами без гражданства планов противоэпизоотических мероприятий, за организацией и проведением мероприятий по предупреждению и ликвидации заболеваний животных заразными и незаразными болезнями, охраной территории Российской Федерации от заноса из иностранных государств заразных болезней животных; ветеринарных правил при производстве, переработке, хранении и реализации продуктов животноводства, ввозе в Российскую Федерацию, транзите по ее территории и вывозе подконтрольных ветеринарной службе грузов, производстве, применении и реализации препаратов и технических средств ветеринарного назначения, при проектировании, строительстве и реконструкции животноводческих комплексов, птицефабрик, мясокомбинатов, других предприятий по производству и хранению продуктов животноводства, при организации крестьянских (фермерских) хозяйств и личных подсобных хозяйств граждан, а также за нормированием ветеринарно - санитарных показателей, характеристик и вредных факторов кормов, кормовых добавок и продуктов животноводства, обеспечивающих безопасность их для здоровья человека и животных; требований ветеринарных правил, норм и правил ветеринарно - санитарной экспертизы по безопасности в ветеринарном отношении пищевых продуктов и продовольственного сырья животного происхождения, условий их заготовки, подготовки к производству, изготовления, ввоза на территорию Российской Федерации, хранения, транспортировки и поставок.

В соответствии с Определением Верховного суда Российской Федерации от 31.07.2007 N КАС07-344 ветеринарное свидетельство характеризует территориальное и видовое происхождение, ветеринарно - санитарное состояние сопровождаемого, эпизоотическое состояние места его выхода груза.

Таким образом, органы, осуществляющие Государственный ветеринарный надзор в Российской Федерации при выдаче ветеринарных свидетельств не занимаются экспедированием и перевозкой грузов и соответственно ветеринарные свидетельства не могут заменить для организации товарно-транспортные документы.

К тому же, как правило, ветеринарные свидетельства выдаются только при предоставлении в органы, осуществляющие Государственный ветеринарный надзор, товарно-транспортного документа.

В Постановлении Правительства г. Москвы от 06.03.2007 N 142-1 111 "Об утверждении регламентов подготовки документов, выдаваемых государственными ветеринарными учреждениями, подведомственными комитету ветеринарии города Москвы" указывается, что причинами отказа в выдаче Свидетельства может являться следующее основание: обращение за оформлением без необходимой документации на отправляемый груз (товарно-транспортная накладная).

Таким образом, товарно-транспортная накладная по отношению к ветеринарному свидетельству является первичным документом, а поскольку первичный документ составлен с нарушением действующего законодательства, то ветеринарное свидетельство не может подтверждать правомерность расходов заявителя в связи с приобретением продукции у ООО "Айверс-Импорт".

Кроме того, в соответствии с определением Арбитражного суда г. Москвы от 17.03.2009 ЗАО "Центр независимых экспертиз" подготовлено заключение судебной почерковедческой экспертизы от 21.04.2009, в котором экспертом сделаны выводы: подписи на первичных документах ООО "Ист Альянс" (счетах-фактурах N 179 от 27.08.2004, N 200 от 28.08.2004, N 266 от 08.09.2004) выполнены не Филипповым Юрием Николаевичем являющегося генеральным директором ООО "Ист Альянс", а другим лицрм; об отсутствии на первичных документах ООО "Айверс Импорт" (счетах-фактурах N 23 от 17.01.2003, N 44 от 31.01.2003, N 54 от 06.02.2003, договорах поставки N 1015 от 25.11.2002, N 1090 от 25.12.2003) подписи Бодрова Олега Васильевича являющегося генеральным директором ООО "Айверс Импорт".

Таким образом, экспертом в результате выборочной оценки первичных документов налогового учета был подтвержден вывод налогового органа относительно отсутствия у заявителя документов подтверждающих расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС в связи с отсутствием подписи уполномоченных лиц на представленных к проверке документах.

Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права судом апелляционной инстанции не установлено.

Таким образом, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда от 15.09.2009, в связи с чем апелляционные жалобы Закрытого акционерного общества "Москва-Макдоналдс", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по г. Москве удовлетворению не подлежат.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.09.2009 по делу N А40-53322/07-108-320 оставить без изменения, а апелляционные жалобы Закрытого акционерного общества "Москва-Макдоналдс", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по г. Москве - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

Е.А. Солопова

Судьи

Т.Т. Маркова В.Я. Голобородько