Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 29 июля 2010 г. N 08АП-4625/2010

город Омск

Дело N А81-2855/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 22 июля 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 июля 2010 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кливера Е.П.,

судей Золотовой Л.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Леоновой Г.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-4625/2010)

общества с ограниченной ответственностью "Строительное монтажное объединение "ЯМАЛСТРОЙ" (далее - ООО "СМО "Ямалстрой"; Общество),

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.04.2010

по делу N А81-2855/2007 (судья Лисянский Д.П.),

принятое по заявлению ООО "СМО "Ямалстрой"

к Межрайонной инстанции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС России N 2 по ЯНАО; Инспекция)

о признании частично недействительным решения от 29.06.2007 N 65,

при участии в судебном заседании:

от ООО "СМО "Ямалстрой" - Менщиковой С.В. по доверенности от 01.11.2009, действительной до 31.12.2010 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ); Иванова С.В. по доверенности от 20.07.2010, действительной до 31.12.2011 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ); Евченко С.А. по доверенности от 01.12.2009, действительной до 31.12.2010 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);

от МИФНС России N 2 по ЯНАО - Блинова П.А. по доверенности от 25.12.2009 N 03-28/33807/1, действительной до 31.12.2010 (удостоверение N 430006 действительно до 31.12.2014),

УСТАНОВИЛ:

МФНС России N 2 по ЯНАО была проведена выездная проверка ООО "СМО "Ямалстрой", по результатам которой был составлен акт от 04.06.2007 N 71/40.

На основании указанного акта налоговым органом вынесено решение от 29.06.2007 N 65 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности в виде:

- штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации:

а) по налогу на прибыль в сумме 604483 руб.;

б) по ЕСН в сумме 6748288 руб.;

в) по ЕСН в сумме 1707208 руб.;

г) по налогу на имущество в сумме 527 руб.;

- штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 121800 руб.;

- штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 3047349 руб.

- штрафа по пункту 2 статьи 27 Федерального закона 167-ФЗ в сумме 27486 руб.

Кроме того, этим же решением произведено доначисление следующих налогов:

- налога на прибыль за 2004-2005 годы в сумме 3022415 руб.;

- ЕСН за 2004-2005 годы в сумме 33741440 руб.;

- НДС за 2004-2005 годы в сумме 7800623 руб.;

- страховых взносов на ОПС за 2005 год в сумме 137431 руб.;

- налога на имущество за 2004-2005 годы в сумме 2633 руб.;

- НДФЛ, удержанный, но не перечисленный, за с 01.06.2004г. по 31.12.2006г. в сумме 14414866 руб.;

- НДФЛ, не удержанный и не перечисленный, за с 01.06.2004г. по 31.12.2006г. в сумме 821877 руб.

Начислены пени за несвоевременную уплату:

- налога на прибыль за 2004-2005 годы в сумме 478094,8 руб.;

- ЕСН за 2004-2005 годы в сумме 7143898 руб.;

- НДС за 2004-2005 годы в сумме 2298094,36 руб.;

- страховых взносов на ОПС за 2005 год в сумме 14906,81 руб.;

- налога на имущество за 2004-2005 годы в сумме 12,14 руб.;

- НДФЛ, удержанного, но не перечисленного в бюджет, с 01.06.2004г. по 31.12.2006г. в сумме 8495829 руб.;

- НДФЛ, не удержанного и не перечисленного, с 01.06.2004г. по 31.12.2006г. в сумме 275202 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС России по ЯНАО; Управление) от 18.12.2007 N 16 решение Инспекции изменено в части.

Признано недействительным и отменено вышестоящим налоговым органом доначисление сумм по НДС за январь, апрель, август 2005 года в общей сумме 996356 руб. и штрафных санкций в общем размере 77080 руб. ЕСН за 2004, 2005 начисленный на выплаты в пользу физических лиц в связи с представлением дополнительных материалов уменьшен на 544531руб.

Управлением также произведен перерасчет своевременности перечисления суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц. В частности, дополнительно учтен НДФЛ, перечисленный налогоплательщиком платежными поручениями от 10.08.2004 N 1329, от 07.04.2006 N 762, от 28.06.2006 N 1541 на общую сумму 2645000 руб. В результате перерасчета установлено неполное перечисление налога в размере 11001798 руб., исчислено пени за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 7477556 руб. Также признано неправомерным начислением суммы штрафов по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление сведений о доходах физических лиц, произведена корректировка количества физических лиц, сведения в отношении которых не представлены по запросам налогового органа.

Всего, по данным вынесенного Управлением решения по жалобе Обществом не представлены сведения в отношении 35 лиц в 2004 году и 4 лиц в 2005 году.

Неправомерным признано также привлечение Инспекцией Общества к ответственности по пункту 2 статьи 27 Федерального закона N 167-ФЗ, в связи с чем.ю решение МИФНС России N 2 по ЯНАО отменено в части штрафа в размере 27486 руб.

Полагая, что вынесенное МФНС России N 2 по ЯНАО решение от 29.06.2007 N 65 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконными и необоснованными, ООО "СМО "Ямалстрой" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

Решением от 24.12.2007 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа заявленные Обществом требования удовлетворены частично.

Суд признал недействительным решение налогового органа N 65 от 29.06.2007 о привлечении к налоговой ответственности в части не принятия к вычету налога на добавленную стоимость в размере 3 339 701 руб., в части непринятия к вычету налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленных организацией ОАО "Управление механизации - 12" в сумме 794 891 руб., в части непринятия к вычету налога на добавленную стоимость по счету-фактуре, выставленному ЧП Северюхиным И.П. на сумму 656 117 руб., и соответствующих на эти суммы санкций, начисления единого социального налога и налога на доходы физических лиц на выплаты лицам, работающим вахтовым методом по единому социальному налогу за 2004 год в размере 5 266 733 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2004 год в размере 684 675 руб. и соответствующих на эти суммы санкций и пени.

В остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением от 30.06.2008 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции от 24.12.2007 изменено.

Судебным актом признано недействительным решение налогового органа N 65 от 29.06.2007 о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2004-2005 годы в сумме 2 628 090 руб., единого социального налога за 2004-2005 годы в сумме 33 741 440 руб., налога на добавленную стоимость за 2004-2005 годы в сумме 7 800 623 руб., страховых взносов на ОПС за 2005 год в сумме 137 431 руб., налога на имущество за 2004-2005 годы в сумме 2 633 руб., налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного, за период с 01.06.2004 по 31.12.2006 в сумме 14 414 866 руб., налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного, за период с 01.06.2004 по 31.12.2006 в сумме 821 877 руб., в части привлечения к ответственности в виде штрафных санкций по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль в сумме 525 618 руб., по единому социальному налогу в сумме 6 748 288 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 707 208 руб., по налогу на имущество в сумме 527 руб., в части привлечения к ответственности в виде штрафных санкций по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 119 550 руб., в части привлечения к ответственности в виде штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 3 047 349 руб., в части привлечения к ответственности в виде штрафных санкций по пункту 2 статьи 27 Закона 167-ФЗ в сумме 27 486 руб., в части начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2004-2005 годы в сумме, соответствующей сумме налога в размере 2 628 090 руб., единого социального налога за 2004-2005 годы в сумме 7 143 898 руб., налога на добавленную стоимость за 2004-2005 годы в сумме 2 298 094 руб. 36 коп., страховых взносов на ОПС за 2005 год в сумме 14 906 руб. 81 коп., налога на имущество за 2004-2005 годы в сумме 12 руб. 14 коп., налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного, в сумме 8 495 829 руб., налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного, в сумме 275 202 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановлением от 20.10.2008 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановлением от 30.06.2009 решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.12.2007, постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2008 и постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.10.2008 отменил в части доначисления ООО "СМО "Ямалстрой" единого социального налога, начисления соответствующих сумм пеней и взыскания штрафа по эпизоду, связанному с заключенными им договорами найма персонала. В отмененной части дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации квалифицировал деятельность Общества, связанную с заключением с организациями-аутсорсерами, созданными им же и применяющими упрощенную систему налогообложения, договоров найма персонала, который, находясь в трудовых отношениях с организациями, фактически выполнял свои трудовые обязанности в Обществе, как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

Возвращая дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции, арбитражный суд надзорной инстанции указал, что при определении размера налоговой обязанности следует учитывать вычеты в виде исчисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Инспекция при исчислении налогоплательщику единого социального налога должна была проверить факт исчисления и перечисления организациями-аутсорсерами страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и применить налоговый вычет.

Кроме того, суд первой инстанции не учел, что согласно пункту 2 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по единому социальному налогу определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом; статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена регрессивная шкала ставок налога.

При новом рассмотрении дела Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа решением от 30.04.2010 признал недействительным решение Инспекции по эпизоду, связанному с договорами найма персонала, в части доначисления единого социального налога за 2004 года в сумме 3 762 238 руб., за 2005 год в сумме 12 679 707 руб., начисления пеней по единому социальному налогу в сумме 3 236 129 руб. 02 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 3 288 388 руб. 80 коп.

В обоснование принятого решения суд первой инстанции сослался на то, что налоговый орган представил в суд доказательства, подтверждающие размеры доначисленного налога, пеней и штрафов. В той части, в которой заинтересованное лицо не доказало размер первоначально доначисленного оспариваемым решением налога, решением налогового органа признано недействительным.

ООО "СМО "Ямалстрой", не согласившись с принятым судом решением, обратилось в Восьмой арбитражный апелляционной суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении его требований и признать недействительным решение налогового органа по эпизоду, связанному с договорами найма персонала.

Податель жалобы считает, что решение суда по настоящему делу вынесено в отсутствие каких-либо доказательств и документов, положенных заинтересованным лицом в основу расчета.

Общество полагает, что судом первой инстанции нарушены указания Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 30.06.2009 N 1229/09, выразившиеся в том, что судом определением от 26.10.2009 истребованы сведения исключительно по предприятиям-аутсорсерами. Расчет налогового органа составлен без учета всех полученных доходов за год, в связи с чем, регрессия не применима.

Заявитель жалобы считает, что необоснованно произведено исчисление базы по ЕСН и на основании справок по форме 2-НДФЛ.

Общество указывает на то, что вывод суда о непредставлении налогоплательщиком документов сделан без учета того, что у Общества были изъяты документы в ходе уголовного расследования.

ООО "СМО "Ямалстрой" считает необоснованным отклонение судом первой инстанции доводы налогоплательщика о проведении повторной проверки.

МИФНС России N 2 по ЯНАО в письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в суде апелляционной инстанции просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании участвующие в деле лица поддержали свои доводы по мотивам, изложенным выше.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

При новом рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции, суд предложил налогоплательщику и налоговому органу представить документы и расчеты, позволяющие исчислить суммы единого социального налога с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 N 1229/09.

Из имеющихся в материалах дела дополнительных доводов Общества от 12.11.2009 N 01-1463 (т. 34 л.д.95-98) следует, что заявитель указал, что все первичные документы по доначислению доходов физическим лицам были изъяты налоговым органом.

В подтверждение данного обстоятельства Общество сослалось на копии протоколов обысков и выемок (т.35 л.д.67-94), из которых следует, что при производстве следственных действий по уголовному делу N 200703317/50 органом внутренних дел у ООО "СМО "Ямалстрой" были изъяты документы, касающиеся найма персонала у организаций-аутсорсеров, а также документы по начислению заработной платы этих организаций и иные документы.

Инспекция в дополнительных пояснениях от 21.12.2009 N 03-21/33075 (т.36 л.д.38-41) указала, что документы, связанные с наймом персонала у предприятий-аутсорсеров, находились в материалах уголовного дела в отношении руководителя и главного бухгалтера Общества. На запрос Инспекции о выдаче указанных документов, Следственная часть СУ при УВД Ямало-Ненецкого автономного округа (исх. от 14.12.2009 N 78/26-9082) сообщила, что документы из камеры хранения вещественных доказательств УВД по г. Новый Уренгой были выданы представителю ООО "СМО "Ямалстрой" (т.36 л.д.44-51).

Факт выдачи вещественных доказательств - документов из уголовного дела N 200703317/50 заместителю генерального директора ООО "СМО "Ямалстрой" В.П. Литвинцу подтверждается имеющимися в материалах дела документами, а именно:

- исполнительным листом Новоуренгойского городского суда от 22.10.2008, согласно которому вещественные доказательства: документы, находящиеся в камере хранения вещественных доказательств УВД по МО г. Новый Уренгой, подлежали возврату ООО "СМО "Ямалстрой" (т.36 л.д.47-48);

- доверенностью от 26.02.2009 N 114, выданной генеральным директором ООО "СМО "Ямалстрой" М.Л. Прокопьевым заместителю генерального директора Общества В.П. Литвинцу (т.36 л.д.51);

- распиской от 26.2.2009, согласно которой В.П. Литвинец получил из камеры хранения УВД документы (8 коробок) при отсутствии претензий к сотрудникам милиции (т.36 л.д.50);

- копией паспорта В.П. Литвинца (т.36 л.д.49).

Таким образом, суд первой инстанции правильно заключил вывод о том, что доводы заявителя об отсутствии у него первичных документов, необходимых для расчета налоговой базы по единому социальному налогу за проверяемый период, материалами дела не подтверждаются.

Кроме того, Обществом не представлены какие-либо доказательства того, что органом внутренних дел ему были выданы не все документы, либо были выданы документы, не имеющие отношения к рассматриваемому делу.

При данных обстоятельствах арбитражным судом первой инстанции обоснованно в порядке статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по ходатайству Инспекции было вынесено определение от 26.10.2009 об истребовании доказательств.

Указанным определением от Управления Пенсионного фонда Российской Федерации (государственное учреждение) в городе Новый Уренгой Ямало-Ненецкого автономного округа (далее - орган Пенсионного фонда РФ) были истребованы персональные сведения за 2004 - 2005 годы по обществам с ограниченной ответственностью "СУ-1 "Ямалстрой", "СУ-" "Ямалстрой", "СУ-4 "Ямалстрой", "СУОР-1 "Ямалстрой", "СУОР-2 "Ямалстрой", "СУОР-3 "Ямалстрой", "УМиАТ-1 "Ямалстрой", "УМиАТ-2 "Ямалстрой", "АУП "Ямалстрой", "УПТК "Ямалстрой".

Истребованные у органа Пенсионного фонда РФ документы были представлены в налоговый орган 23.03.2010 (исх. от 19.03.2010 N 3632/09).

После получения персональных сведений на работников вышеперечисленных юридических лиц, Инспекцией был подготовлен и представлен в суд расчет налоговой базы по единому социальному налогу и налога, подлежащего уплате ООО "СМО "Ямалстрой" за 2004 - 2005 годы, отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом с применением регрессивной шкалы ставок налога.

В судебном заседании в суде первой инстанции представителем заявителя было заявлено ходатайство о представлении документов, на основании которых были произведены расчеты Инспекцией, которое судом первой инстанции отклонено по основанию представления документов в материалы дела заблаговременно (19.04.2010).

Кроме того, большинство документов и сведений, на основании которых был сделан расчет, являются документами и сведениями, ранее представленными налогоплательщиком либо зависимыми от него организациями-аутсорсерами. В связи с чем, Общество не было лишено возможности заблаговременно ознакомиться с материалами дела в суде и изучить интересующие его документы.

Более того, из представленных налоговым органом в суд первой инстанции документов (запрос от 10.12.2009 N 03-21/32103, ответ от 14.12.2009 N 78/26-9082 (т.36 л.д.44, 46)) следует, что изъятые у ООО "СМО "Ямалстрой" при производстве по уголовному делу вещественные доказательства (документы и пр.) были выданы 26.02.2009 на основании исполнительного листа Новоуренгойского городского суда от 22.10.2008 (т.36 л.д.47, 48) заместителю генерального директора Общества В.П. Литвинцу, действовавшему по доверенности от 26.02.2009 N 114, выданной генеральным директором ООО "СМО "Ямалстрой" М.Л. Прокопьевым.

Однако возвращенные органом внутренних дел документы, касающиеся найма персонала у организаций-аутсорсеров, а также документы по начислению заработной платы этих организаций заявителем в суд первой инстанции представлены не были.

Доказательства того, что именно эти документы не были возвращены в числе прочих доказательств по уголовному делу Общество ни в суд первой инстанции, ни в суд апелляционной инстанции не представило.

Вместе с тем арбитражный суд счел возможным объявить перерыв в судебном заседании, чтобы представитель заявителя мог ознакомиться с представленными органом Пенсионного фонда РФ документами, на основании которых Инспекцией произведены расчеты.

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлен перерыв с 11 часов 50 минут до 27.04.2010 до 15 часов 00 минут 28.04.2010.

После перерыва в судебном заседании от представителя заявителя поступило ходатайство о назначении бухгалтерской экспертизы для установления налоговой базы по единому социальному налогу на основании документов Управления Пенсионного фонда РФ в г. Новом Уренгое, которое судом первой инстанции отклонено.

При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимость назначения производства экспертизы связана с разъяснением возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных познаний. Иными словами, экспертиза необходима только в случае, если перед судом и участниками арбитражного процесса возникают вопросы, разрешение которых возможно исключительно при помощи специальных познаний в науке, технике, ремесле и т.п., и отсутствие таких познаний не позволяет полно и объективно разрешить дело по существу.

В настоящем споре такие условия отсутствуют. Необходимость проведения экспертизы заявителем не обоснована, в ходатайстве не указано в какой части расчета налогового органа было выявлено расхождение с данными, представленными органом Пенсионного фонда РФ. Заявителем не приведено обоснованных и документально подтвержденных доводов, по которым не может быть принят расчет, представленный Инспекцией. Собственный расчет заявителем также не представлен.

В ходатайстве о назначении экспертизы не определено экспертное учреждение, которому должно быть поручено проведение экспертизы, не указан порядок оплаты экспертизы, не определены вопросы, которые должны быть поставлены перед экспертом.

Кроме того, имеющиеся в материалах дела документы свидетельствуют, что ООО "СМО "Ямалстрой" не было принято мер, направленных на подготовку собственного расчета подлежащего уплате налога.

На стадии подготовки дела к судебному разбирательству не заявлялись ходатайства, в том числе о проведении бухгалтерской экспертизы, истребовании документов и другие.

Арбитражный суд апелляционной инстанции также считает возможным отметить следующее.

Согласно статье 41 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, должны добросовестно пользоваться всеми принадлежащими им процессуальными правамиё а также нести возложенные на них процессуальные обязанности, в том числе и по доказыванию.

Таким образом, из указанного следует, что в силу части 1 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации участвующие в деле лица вправе приводить свои доводы по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, представлять доказательства, а также иными способами обосновывать свою позицию по арбитражному делу.

Согласно частям 1, 3 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельство, на которое оно ссылается, как на основание своих требований и возражений. Каждое лицо, участвующее в деле, должно раскрыть доказательства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, перед другими лицами, участвующими в деле, до начала судебного заседания, если иное не установлено законом.

Исходя из названной нормы закона, при определении предмета доказывания состязательность процесса не предполагает полную пассивность одного из его участников. Права участников процесса неразрывно связаны с их процессуальными обязанностями, поэтому в случае нереализации участником процесса предоставленных ему законом прав, последний несет риск наступления неблагоприятных последствий, связанных с несовершением определенных действий (статья 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В основанном доводы заявителя сводятся к невозможности принятия расчетов налогового органа и отсутствии первичных документов, на основании которых может быть произведен расчет.

При этом заявителем не было предпринято никаких действий, направленных на получение доказательств по делу и подготовке собственного расчета налоговой базы.

В сложившейся ситуации арбитражный суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 N 1229/09 установлена обязанность налогоплательщика по уплате в бюджет единого социального налога, а также соответствующих сумм пеней и штрафов по эпизоду, связанному с заключенными договорами найма персонала.

Целью нового рассмотрения дела является не подтверждение обязанности налогоплательщика по уплате налога в бюджет, а определение размера обязательств налогоплательщика перед бюджетом.

Тем более, что в своем постановлении вышестоящий суд пришел к выводу о том, что с рассматриваемом случае имеет место создание условий для целенаправленного уклонения Общества от уплаты единого социального налога (т. 32 л.д. 159).

Арбитражный суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования Общества по эпизоду, связанному с заключенными им договорами найма персонала, обоснованно исходил из следующего.

За период с 28.10.2004 по 09.08.2005 должностными лицами Общества инициировано создание обществ с ограниченной ответственностью "СУ-1 "Ямалстрой", "СУ-" "Ямалстрой", "СУ-4 "Ямалстрой", "СУОР-1 "Ямалстрой", "СУОР-2 "Ямалстрой", "СУОР-3 "Ямалстрой", "УМиАТ-1 "Ямалстрой", "УМиАТ-2 "Ямалстрой", "АУП "Ямалстрой", "УПТК "Ямалстрой", с которыми впоследствии ООО "СМО "Ямалстрой" заключило договоры об оказании ему услуг по предоставлению персонала для осуществления строительства его объектов (далее - организации-аутсорсеры).

Учредителями и руководителями созданных организации-аутсорсеров являлись должностные лица ООО "СМО "Ямалстрой".

Юридическим адресом организации-аутсорсеров являлся адрес фактического места нахождения Общества: г. Новый Уренгой, мкр. Восточный, 5/5.

Организации-аутсорсеры создавались на базе структурных подразделений ООО "СМО "Ямалстрой".

Основную численность сотрудников организации-аутсорсеров составляли работники ООО "СМО "Ямалстрой", оформленные переводом из Общества, при этом увольнение и прием на работу осуществлялись в течение одного дня. Заработная плата работникам организаций выплачивалась из кассы ООО "СМО "Ямалстрой" и посредством банковских электронных карточек из средств, перечисленных платежными поручениями Общества.

Услуги по предоставлению персонала организациями-аутсорсерами оказывались только ООО "СМО "Ямалстрой".

Доходы, полученные организациями-аутсорсерами от оказания услуг по предоставлению персонала Обществу, по данным предъявленных счетов-фактур и расчетов стоимости услуг, компенсировали затраты по выплате заработной платы, компенсации при увольнении, налоги от фонда оплаты труда.

Организации-аутсорсеры уплачивали единый минимальный налог, поскольку налоговая база для исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения практически отсутствует.

В соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налогов на прибыль организаций, на имущество и единого социального налога.

Установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля и в судебных заседаниях обстоятельства дела позволили сделать вывод о том, что в рассматриваемом случае имело место создание условий для целенаправленного уклонения налогоплательщика от уплаты единого социального налога.

Наличие в деле доказательств взаимозависимости организации-аутсорсеров и ООО "СМО "Ямалстрой"; наличие одних и тех же лиц на руководящих должностях организаций и в штате Общества; нахождение Общества и всех организаций по одному адресу; формальности перевода работников в созданные организации-аутсорсеры, а также фактическое исполнение работниками организации-аутсорсеров трудовых обязанностей в Обществе; применение организациями-аутсорсерами упрощенной системы налогообложения, предусматривающей их освобождение от уплаты единого социального налога; отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности организации-аутсорсеров подтверждают данный вывод.

Соответствующее экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения договоров аутсорсинга при такого рода деятельности ООО "СМО "Ямалстрой", в рамках настоящего дела не усматривается.

В силу пунктом 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из совокупности имеющихся в материалах дела доказательств усматривается, что налогоплательщиком необоснованно получена налоговая выгода в виде уклонения от уплаты единого социального налога с выплат заработной платы работникам, формально переведенным на работу в организации-аутсорсеры.

Деятельность Общества, связанная с заключением с организациями-аутсорсерами, созданными им же и применяющими упрощенную систему налогообложения, договоров найма персонала, который, находясь в трудовых отношениях с организациями-аутсорсерами, фактически выполнял свои трудовые обязанности в Обществе, квалифицирована как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Налогового кодекса РФ "Единый социальный налог", с особенностями, предусмотренными пунктом 3 указанной статьи.

Объектом обложения единым социальным налогом для организаций в силу пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Статьей 243 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок исчисления, порядок и сроки уплаты единого социального налога, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать его сумму, подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, и предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы единого социального налога; данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных за тот же период страховых взносов отражаются в расчете, представляемом им в налоговый орган; если же по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов превышает сумму примененного налогового вычета, такая сумма признается излишне уплаченным единым социальным налогом и подлежит возврату в порядке статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, исчисление и уплату единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование законодатель связал в единый процесс.

Учитывая изложенное, а также факт непредставления в суд первичных документов, позволяющих исчислить единый социальный налог, подлежащий уплате Обществом по эпизоду, связанному с заключением налогоплательщиком договоров найма персонала, арбитражный суд для определения налоговой базы по единому социальному налогу с учетом указаний суда надзорной инстанции обоснованно истребовал у Управления Пенсионного фонда Российской Федерации (государственное учреждение) в городе Новый Уренгой Ямало-Ненецкого автономного округа персональные сведения за 2004 - 2005 годы по обществам с ограниченной ответственностью "СУ-1 "Ямалстрой", "СУ-2 "Ямалстрой", "СУ-4 "Ямалстрой", "СУОР-1 "Ямалстрой", "СУОР-2 "Ямалстрой", "СУОР-3 "Ямалстрой", "УМиАТ-1 "Ямалстрой", "УМиАТ-2 "Ямалстрой", "АУП "Ямалстрой", "УПТК "Ямалстрой".

На основании этих сведений, данных справок формы 2-НДФЛ на каждого работника, а также иных материалов дела Инспекцией произведен расчет налоговой базы по единому социальному налогу и налога, подлежащего уплате ООО "СМО "Ямалстрой" за 2004 - 2005 годы, отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом с применением регрессивной шкалы ставок налога.

При исчислении налоговой базы по единому социальному налогу Инспекцией учтены подлежащие вычету суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленные и перечисленные организациями-аутсорсерами.

Расчет сделан с учетом требований пункта 2 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговая база по единому социальному налогу определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом, а также статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающей регрессивную шкалу ставок налога.

При производстве расчета налоговым органом были использованы, в том числе, данные судебно-экономической экспертизы, проводившейся в ходе производства по уголовному делу на основании первичных документов налогоплательщика и организаций-аутсорсеров (т.22 л.д.1-133).

В ходе данной экспертизы исчисление сумм неуплаченного единого социального налога было произведено в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, определение налоговой базы производилось на основании табелей учета рабочего времени, расчетных листов заработной платы.

При этом согласно сведениям по форме 2-НДФЛ "Сведения о доходах" эксперт установил, что работники получали денежные средства за выполнение своих трудовых обязанностей, что подтверждается классификацией платежа "2000". По справочнику N 2 "Коды доходов" код "2000" является вознаграждением, полученным налогоплательщиком (т.е. работником) за выполнение трудовых или иных обязанностей; денежным содержанием и иными налогооблагаемыми выплатами военнослужащим и приравненным к ним категория физических лиц (кроме выплат по договорам гражданско-правового характера и авторских вознаграждений).

В результате экспертного исследования расчетных ведомостей по начислению заработной платы эксперт установил, что работники организаций-аутсорсеров кроме начислений заработной платы получали такие выплаты как: "трассовые", компенсация за отпуск при увольнении, оплата больничных листов, премии, единовременные пособия и т.д.

В апелляционной жалобе Общество утверждает, что в основу произведенного налоговым органом расчета положены данные экспертизы, проведенной в рамках возбужденного уголовного дела.

Однако при этом Обществом не учтено, что Инспекция неоднократно указывала, что расчет сумм неуплаченного единого социального налога только первоначально произведен на основании данных, полученных в результате проведенной экспертизы в рамках возбужденного уголовного дела, поскольку у Инспекции отсутствовали данные о начисленных выплатах по каждому работнику в связи с непредоставлением Обществом указанных данных в период проведения налоговой проверки.

После получения сведений персонифицированного учета, предоставленными органом Пенсионного фонда РФ, налоговым органом произведены перерасчеты сумм ЕСН, которые рассчитаны с учетом регрессивных ставок с базы по страховым взносам, а ранее произведенные расчеты на основании сведений экспертизы были сохранены в расчетах как справочная информация, для сравнения с уточненными данными единого социального налога.

Инспекцией при подготовке расчетов учтено, что в соответствии подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационные выплаты (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в связи с чем, по результатам экспертизы вышеуказанные компенсационные выплаты при расчете налоговой базы по единому социальному налогу не учитывались.

Выплаты по листам временной нетрудоспособности учтены, в соответствии со статьей 238 Налогового кодекса Российской Федерации. Наличие больничных листов и количества дней временной нетрудоспособности подтверждены индивидуальными сведениями по взносам на обязательное пенсионное страхование.

Кроме того, Инспекцией направлялись запросы в Фонд социального страхования РФ, по данным которых установлено наличие либо отсутствие больничных листов по организациям-аутсорсерам. Факт полного учета данных выплат по листам временной нетрудоспособности подтверждается также и отчетностью по форме 4-ФСС, согласно которой заявлены расходы по оплате больничных листов в размере 610 002 руб., в то время как по данным протоколов заседания комиссии по социальному страхованию данные выплаты составили 618 829 руб.

При осуществлении расчета налоговым органом учтено, что ряд работников фактически состояли в трудовых отношениях в течение календарного года не только с ООО "СУ-4 "Ямалстрой", ООО "СУОР-3 "Ямалстрой", но и с другими предприятиями, хотя сведения 2-НДФЛ предоставлены только ООО "СУ-4 "Ямалстрой", ООО "СУОР-3 "Ямалстрой", в результате чего выплаты по указанным работникам в ходе выездной налоговой проверки не были учтены. Данное нарушение касается выплат, произведенных в пользу работников: Алексеева А.В., Андреева М.В., Березовского Э.С.

Указанный факт подтверждается предоставленными сведениями 2-НДФЛ, сведениями персонифицированного учета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, предоставленными органом Пенсионного фонда РФ.

Факт перемещения работников из одного предприятия в другое и предоставления сведений о выплаченных доходах по форме 2-НДФЛ и индивидуальных сведений о начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование только по одному предприятию подтверждается также и трудовыми книжками работников. Так, например, Беляев Василий Геннадьевич принят на работу электросварщиком 03.07.2005 в ООО "УПТК "Ямалстрой" и работал там до 31.08.2005. Затем 09.10.2005 принят электросварщиком в ООО "СУ-1 "Ямалстрой". При этом сведения о выплаченных доходах, суммах удержанного налога на доходы физических лиц и начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхования предоставлены только одним работодателем на общую сумму дохода, полученного от обоих источников выплаты.

На основании заявления о государственной регистрации юридического лица при создании в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" осуществлена регистрация предприятий ООО "СУ-4 "Ямалстрой" дата создания 09.08.2005 и ООО "СУОР-3 "Ямалстрой" дата создания 09.08.2005.

При изучении предоставленных сведений по форме 2-НДФЛ, индивидуальных сведений о начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование установлено, что основная часть работников состояла в трудовых отношениях с указанными выше обществами до момента их создания. Например, в ООО "СУ-4 "Ямалстрой" работали Алексеев А.В. с 05.01.2005, Андреев М.В. с 28.02.2005, Березовский Э.С. с 09.04.2005, Бисеров В.В. с 05.01.2005, Верхотурцев В.В. с 01.01.2005, Вылетов В.А. с 01.01.2005.

Данное нарушение возникло по причинам предоставления сведений за иные общества (ООО "СУ-1 "Ямалстрой", ООО "СУ-2 "Ямалстрой" и др.), что привело к искажению и несоответствию данных о начисленной заработной плате, страховых взносах на обязательное пенсионное страхование, численности работников по всем обществам в совокупности.

При анализе данных, предоставленных органом Пенсионного фонда РФ, выявлены физические лица, по которым не были предоставлены сведения по форме 2-НДФЛ.

Например, Безлуков С.Н. по сведениям Пенсионного фонда РФ состоял в трудовых отношениях с ООО "СУ-1 "Ямалстрой" в период с 29.01.2005 по 31.07.2005 и с 27.10.2005 по 31.12.2005, за указанный период времени ему начислено страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 16 997 руб. 74 коп., что соответствует налоговой базе в размере 121 412 руб. Сведения 2-НДФЛ не предоставлены.

Также в ходе анализа сведений, предоставленных органом Пенсионного фонда РФ, установлено, что часть работников состояли в трудовых отношениях с ООО "СМО "Ямалстрой" и выплаченная заработная плата учтена в облагаемой базе по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование организаций-аутсорсеров.

Так, например, Баймухаметов Ж.Г. в период с 24.08.2005 по 24.09.2005 работал в ООО "СМО "Ямалстрой", страховые взносы не исчислены. Одновременно в этот же период с 05.01.2005 по 29.12.2005 состоял в трудовых отношениях с ООО "СУОР-1 "Ямалстрой", начислены страховые взносы в размере 10 556 руб. 95 коп.

На основании вышеперечисленных нарушений, возникли отклонения по организациям-аутсорсерам как по количеству работников, так и по начисленным выплатам и начисленному единому социальному налогу.

При анализе предоставленных данных согласно декларациям по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005 и данных АДВ-11 установлено, что сведения АДВ-11 предоставлены не на всех работников, занижены суммы исчисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

На основании данных отчетности, предоставленных организациями-аутсорсерами в орган Пенсионного фонда РФ, Инспекцией произведены перерасчеты сумм налоговой базы по единому социальному налогу, а также сумм налога, при этом за основу расчета взята база для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Для определения права на применение регрессивных ставок, учтены выплаты, отраженные в сведениях 2-НДФЛ.

На основании вышеизложенного, с учетом вычета на суммы исчисленных и уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, расходы на цели Фонда социального страхования, с учетом регрессивных ставок налога, действовавших в 2004, 2005 годах установлена неполная уплата единого социального налога:

- за 2004 год - 956 373 руб., в том числе: Федеральный бюджет - 363 915 руб.; Фонд социального страхования - 310 633 руб.; Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 14 776 руб.; Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 267 049 руб.

- за 2005 год - 9 621933 руб., в том числе: Федеральный бюджет - 5 107 729 руб.; Фонд сциального страхования - 2 122 909 руб.; Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 683 222 руб.; Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 1 708 074 руб.

Сумма пеней за несвоевременную уплату указанных сумм единого социального налога согласно представленному Инспекцией расчету составила 1 826 241 руб. 45 коп., в том числе: Федеральный бюджет - 928 036 руб. 93 коп.; Фонд социального страхования - 432 832 руб. 46 коп.; Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 109 079 руб. 13 коп.; Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 356 292 руб. 93 коп.

Сумма штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекс Российской Федерации за несвоевременную уплату единого социального налога за 2004 и 2005 годы составляет 2 115 661 руб. 20 коп.

Таким образом, сумма необоснованно доначисленного оспариваемым решением налогового органа единого социального налога по эпизоду, связанному с заключенными договорами найма персонала, составляет: за 2004 год - 3 762 238 руб., за 2005 год - 12 679 707 руб. Сумма необоснованно начисленных пеней составляет 3 236 129 руб. 02 коп., размер необоснованно начисленного штрафа составляет 3 288 388 руб. 80 коп.

Довод заявителя о том, что налоговым органом фактически проведена повторная налоговая проверка, подлежит отклонению, поскольку фактические обстоятельства, послужившие основанием для доначисления единого социального налога, были установлены Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и отражены в оспариваемом решении. Правомерность позиции налогового органа по данному эпизоду подтверждена судом надзорной инстанции.

Подготовка расчета, который был представлен Инспекцией в ходе повторного судебного разбирательства, обусловлена необходимостью приведения первоначального расчета в соответствие с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом фактические обстоятельства дела, связанные с заключением Обществом договоров найма персонала, а также выводы налогового органа по результатам оценки этих обстоятельств, остались неизменными.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывание соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, является обязанностью налогового органа.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В настоящем конкретном случае налоговый орган представил доказательства, подтверждающие размеры доначисленного налога, а также соответствующих пеней и штрафа.

В той части, в которой Инспекция не доказала размер первоначально доначисленного оспариваемым решением налога, решение налогового органа является недействительным.

Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. относятся на ее подателя, то есть на ООО "СМО "Ямалстрой".

Поскольку в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 информационного письма от 11.05.2010 N 139, Обществом при подаче апелляционной жалобы подлежала к уплате государственная пошлина в сумме 1000 руб., а фактически им была уплачена в сумме 2000 руб., то 1000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины подлежит возврату ООО "СМО "Ямалстрой" из федерального бюджета.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.04.2010 по делу N А81-2855/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Строительное монтажное управление "Ямалстрой" из федерального бюджета 1000 руб. излишне уплаченной по платежному поручению N 1670 от 13.05.2010 на сумму 2000 руб. при подаче апелляционной жалобы государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Е.П. Кливер

Судьи

Л.А. Золотова А.Н. Лотов