Комментарий к приказу Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ "Об утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов" (Ю.Г. Кувшинов, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 2, январь 2007 г.)

Комментарий к приказу Федеральной налоговой службы Российской
Федерации от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ "Об утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов"

Налоговое ведомство ввело новый Порядок организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов (далее - Порядок организации работы), утвержденный Приказом ФНС РФ от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ (далее- Приказ N САЭ-3-19/798@), который, как указано в п. 4, вступил в силу с 01.01.2007. Он пришел на смену Приказу ФНС РФ от 30.03.2005 N САЭ-3-19/127 в связи с выходом Федерального закона N 137-ФЗ*(1), затронувшего гл. 9 "Изменение срока уплаты налога, сбора, а также пени" НК РФ. Изменения в этой главе вступили в силу с 01.01.2007.

Основные нововведения Федерального закона
N 137-ФЗ, действующие с 01.01.2007

Эти изменения либо прямо отражены в новом Порядке организации работы, либо их необходимо учитывать при его применении.

Из пункта 2 ст. 61 НК РФ исключена ограничительная норма, согласно которой можно было изменять срок уплаты налогов и сборов только в пределах лимитов, определенных федеральным законом, законами субъекта РФ либо нормативными актами представительных органов муниципальных образований. Поэтому теперь налогоплательщики не зависят от того, определен законодательством лимит или нет. Например, ФАС СЗО в Постановлении от 09.11.2005 N А78-2788/05-С2-27/248-Ф02-5504/05-С1 поддержал налоговиков, отказавших плательщику земельного налога в предоставлении отсрочки по уплате налога в связи с тем, что местным бюджетом не был предусмотрен лимит предоставления отсрочек в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в него. О необходимости руководствоваться данной нормой говорит и ФАС ЦО в Постановлении от 22.12.2005 N А54-3233/2005-С2.

Из пункта 6 ст. 61 НК РФ удалено указание о том, что изменение срока уплаты пени производится в порядке, предусмотренном гл. 9 НК РФ. Одновременно из названия ст. 61 НК РФ исключено упоминание о том, что ею регулируются общие условия изменения срока уплаты пеней.

Законодатель отменил такую форму изменения сроков уплаты налогов и сборов, как предоставление налогового кредита, подкорректировав содержание ст. 61 НК РФ и отменив ст. 65 "Порядок и условия предоставления налогового кредита" НК РФ. Теперь срок уплаты налога и сбора может быть изменен лишь в форме отсрочки, рассрочки и инвестиционного налогового кредита.

Из статьи 61 НК РФ исключен п. 7, распространявший правила гл. 9 НК РФ на отношения, связанные с изменением срока уплаты налогов в государственные внебюджетные фонды.

Законодатель увеличил срок, на который предоставляются отсрочка и рассрочка. До 2007 года он составлял 1 - 6 месяцев, а с этого года он увеличен до 1 года, а в отношении федеральных налогов, уплачиваемых в федеральный бюджет, - от года до трех лет (по решению Правительства РФ).

Приказом N САЭ-3-19/798@ уточнены особенности изменения срока уплаты налога и сбора под залог имущества либо при наличии поручительства.

В пункте 2.3 приказа, которым был утвержден старый порядок организации работы, говорилось лишь о порядке предоставления поручительства для получения отсрочки, рассрочки и инвестиционного кредита только для федеральных налогов и сборов. Но так как объектом изменения срока уплаты являются не только федеральные, но и региональные, местные налоги, налоговики дополнили Приказ N САЭ-3-19/798@ положением, согласно которому для получения отсрочки, рассрочки либо инвестиционного налогового кредита по региональным и (или) местным налогам нужно представить поручительство либо документы об имуществе, которое может быть предметом залога (п. 2.4).

Порядок организации работы

Порядок организации работы по изменению сроков уплаты налогов и сборов стал проще: одни его положения объединены, другие (повторяющие нормы НК РФ) исключены. Рассмотрим внесенные изменения.

Общие положения

Перечень документов, представляемых для изменения срока уплаты. В старом порядке организации работы было предусмотрено два перечня документов, представляемых плательщиком, желающим изменить срок уплаты, в зависимости от того, являются налоги и сборы федеральными (п. 3) или региональными, местными (п. 4). Эти перечни практически одинаковы (за небольшим исключением), поэтому налоговики объединили их в один (п. 1 нового Порядка организации работы).

В перечне документов старого порядка организации работы было указано обязательство налогоплательщика, предусматривающее соблюдение условий, на которых принимается решение об изменении срока уплаты задолженности, на период действия отсрочки (рассрочки). В новой редакции порядка уточнено, что обязательство подается и на период действия инвестиционного налогового кредита (пп. "д" п. 2). Соответствующее изменение внесено в название обязательства, форма которого прилагается к порядку.

Так как для некоторых случаев изменения срока уплаты региональных и местных налогов п. 2.4 Приказа N САЭ-3-19/798@ предусмотрено представление поручительства или документов об имуществе, которое может быть предметом залога, в перечень документов добавлены заверенная копия договора поручительства либо документы об имуществе, которое может быть предметом залога, и проект договора залога, подписанный залогодателем (пп. и п. 2).

Основание получения отсрочки, рассрочки - угроза банкротства. Одно из оснований получения отсрочки, рассрочки по уплате налога - угроза банкротства (пп. 3 п. 2 ст. 64 НК РФ). До 2007 года признавалась только одна причина угрозы банкротства, дающая право на изменение срока уплаты, - единовременная выплата налога. Теперь к ней добавлены:

- утверждение арбитражным судом мирового соглашения;

- утверждение арбитражным судом графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления.

В связи с нововведениями уточнено, что решение о предоставлении отсрочки, рассрочки при угрозе банкротства утрачивает силу при расторжении мирового соглашения и возобновлении производства по делу о банкротстве или прекращении процедуры финансового оздоровления.

Когда угроза банкротства обусловлена новыми причинами, перечень документов, которые налогоплательщик в зависимости от причины должен представить вместе с заявлением о предоставлении отсрочки, рассрочки (п. 2.3 Порядка организации работы), расширен, в частности, он должен представить:

- копии определения арбитражного суда об утверждении мирового соглашения и утвержденного этим судом соглашения (пп. "г");

- копии определения арбитражного суда о введении процедуры финансового оздоровления и утвержденного этим судом графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления (пп. "д").

Инвестиционный налоговый кредит. В пунктах 2.6 - 2.8 Порядка организации работы из перечня документов, которые нужно представить для получения инвестиционного налогового кредита по всем основаниям, предусмотренным п. 1 ст. 67 НК РФ, исключены:

- документы, подтверждающие неприменение процедур, предусмотренных законодательством о банкротстве;

- справка о состоянии расчетов с бюджетами по налогам, сборам, взносам, а также справка о предоставленных ранее отсрочках, рассрочках (в том числе в порядке реструктуризации), налоговых кредитах, инвестиционных налоговых кредитах, с выделением сумм, не уплаченных на момент обращения (эти документы перечислены в п. 1 нового Порядка организации работы).

В пункте 6 старого порядка организации работы рассмотрены правила взимания процентов за предоставление всех форм изменения сроков уплаты. В новой форме для начисления процентов за предоставленные отсрочку, рассрочку дана ссылка на применение положений п. 4 ст. 64 НК РФ. В пункте 6.3 старой формы было уточнено, что проценты за предоставленный инвестиционный налоговый кредит устанавливаются в зависимости от срока действия кредита: в течение первых двух лет - 1/2 ставки, в последующие годы - 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ. В новом порядке эта норма не предусмотрена.

Порядок оформления договора поручительства, предоставляемого для
получения налогоплательщиком отсрочки, рассрочки или инвестиционного
налогового кредита по уплате налогов и сборов

Из названия раздела прямо следует, что порядок оформления договоров поручительства распространяется на изменение сроков уплаты не только федеральных налогов, но и региональных, местных. В новой редакции раздела из перечня органов, которые уполномочены рассматривать и заключать договор поручения, исключены межрегиональные инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам.

Ю.Г. Кувшинов,

главный редактор журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 2, январь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".