Комментарий к особенностям заполнения отчетности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2006 год (В.И. Янченко, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 1, январь 2007 г.)

Комментарий к особенностям заполнения отчетности по страховым
взносам на обязательное пенсионное страхование за 2006 год*(1)

1. Общие положения

В случае если Минфин России до 30 марта 2007 года не утвердит новую форму декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (ОПС), то страхователи должны представить в налоговый орган декларацию по форме, утвержденной приказом Минфина России от 27.02.2006 N 30н (далее - декларация).

Вместе с тем, следует отметить, что принципы формирования базы по страховым взносам на ОПС и расчет суммы взноса не изменились.

Декларация за 2006 год должна быть представлена страхователем в налоговый орган не позднее 30 марта 2007 года, внесение платежей по ней должно быть произведено не позднее 14 апреля 2007 года.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что страховые взносы на ОПС исчисляются с применением регрессивной шкалы тарифа, умноженной на налогооблагаемую базу.

С 2005 года сократилось количество шкал тарифа страховых взносов на ОПС с четырех до трех, изменилась величина базы по страховым взносам на ОПС нарастающим итогом в разрезе каждой шкалы, при этом установлены новые тарифы страховых взносов на ОПС по соответствующим шкалам, с применением которых для базы свыше 100 000 руб. уменьшаются по сравнению с прошлыми годами суммы страховых платежей в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР).

Отчетность по страховым взносам на ОПС за 2006 год должна быть представлена всеми лицами, производящими выплаты в пользу физических лиц, как осуществляющими деятельность согласно общему режиму налогообложения, так и применяющими специальные налоговые режимы. Если налогоплательщик применяет смешанный налоговый режим (общий и специальные), то он также является плательщиком страховых взносов на ОПС.

Такая отчетность представляется также адвокатскими образованиями и нотариусами, занимающимися частной практикой, в части выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам за выполненные работы, оказанные услуги, авторским договорам.

В то же время применение организацией нескольких специальных налоговых режимов не влияет на порядок исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В частности, главами 26.1 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) предусмотрено, что организации, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, уплачивают страховые взносы на ОПС в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Если организация занята в производстве сельскохозяйственной продукции, то в соответствии с п. 2 ст. 22 (ст. 33) Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) для нее установлены пониженные тарифы страховых взносов на ОПС как для работодателя-организации, занятого в производстве сельскохозяйственной продукции. Осуществляя, например, розничную торговлю товарами, облагаемую единым налогом на вмененный доход, налогоплательщик также исчисляет страховые взносы на ОПС по пониженным тарифам для организации, занятой в производстве сельскохозяйственной продукции.

Законом N 167-ФЗ не предусмотрено для таких организаций исчисление сумм страховых взносов на ОПС по иным тарифам в случае осуществления видов деятельности помимо занятости в производстве сельскохозяйственной продукции, в том числе при уплате единого налога на вмененный доход.

Поэтому расчет суммы страховых взносов на ОПС страхователями, занятыми в производстве сельскохозяйственной продукции, по нашему мнению, осуществляется с выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц по всем видам деятельности, с использованием тарифа 10,3% (при базе до 280 000 руб.).

При этом налогоплательщик представляет в налоговый орган единую форму отчетности по страховым взносам на ОПС, в составе которой заполняется один Раздел 2.2 Расчета авансовых платежей по страховым взносам на ОПС*(2).

Для заполнения отчетности по страховым взносам на ОПС используются показатели индивидуальных и сводных карточек, которые страхователь обязан вести в соответствии с п. 3 ст. 24 Закона N 167-ФЗ*(3).

Если в эти карточки занесены суммы не по назначению, то, допуская те же нарушения, которые имели место в отчетных периодах, страхователь необоснованно занижает базу по страховым взносам на ОПС или суммы страховых взносов на ОПС к уплате. Поэтому до заполнения декларации страхователь должен еще раз проанализировать каждую сумму, которая включена в соответствующие графы индивидуальной и сводной карточек, а также Расчет авансовых платежей по страховым взносам на ОПС за девять месяцев 2006 года.

В случае обнаружения ошибок страхователь обязан заявить об изменениях и дополнениях в эту отчетность; в обязательном порядке вносятся изменения в бухгалтерский учет. Обращаем внимание читателей журнала на то, что с 1 января 2007 года эта норма изменяется.

2. Состав декларации

Декларация включает:

- титульный лист;

- Раздел 1 "Платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, подлежащие уплате";

- Раздел 2 "Расчет платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование";

- Раздел 2.1 "Уплата платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование";

- Раздел 2.2 "Расчет для заполнения строки 0100";

- Раздел 2.3 "Сводные показатели за расчетный период для расчета сумм платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование организациями, имеющими в своем составе обособленные подразделения, исполняющие обязанности организаций по уплате страховых взносов и представлению декларации".

Все страхователи представляют титульный лист и Разделы 1, 2, 2.1, 2.2.

Если в составе организации имеются обособленные подразделения, исполняющие обязанности организации по уплате страховых взносов и представлению отчетности, то они заполняют Раздел 2.3 декларации.

Все строки декларации заполняются в следующем порядке: сначала указывается итоговая сумма за весь расчетный период, затем в целом за последние три месяца расчетного периода, далее приводятся суммы отдельно по каждому месяцу последнего квартала 2006 года.

Для расчета показателей некоторых строк имеются формулы. Заполняя декларацию с использованием итоговых сумм сводных карточек, страхователь должен перепроверить правильность расчета всех строк отчетности.

3. Представление декларации

Декларация должна быть заполнена шариковой или перьевой ручкой черным либо синим цветом. Не запрещено ее представление в виде распечатки на принтере.

Декларация может быть представлен как на бумажном носителе, так и в электронном виде в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом декларация на бумажном носителе может быть направлена в налоговый орган в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи. При передаче декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее сдачи в налоговый орган считается дата отправки декларации, при отправке декларации по почте - дата отправки почтового отправления с описью вложения.

4. Заполнение декларации

4.1. Общие положения

При заполнении декларации выполняются такие же требования, как и при заполнении другой налоговой отчетности.

Это означает, что в каждую строку и соответствующие ей графы декларации вписывается только один показатель. В случае отсутствия каких-либо показателей, предусмотренных декларацией, в строке и соответствующей графе ставится прочерк. Все значения денежных показателей отражаются в рублях без копеек. Если какие-либо таблицы декларации не заполняются, то в них проставляется знак "Z".

Все исправления в декларации заверяются подписями должностных лиц (руководителя и главного бухгалтера) с указанием даты исправления и печатью (для организации) или подписью (для индивидуального предпринимателя; физического лица, не признаваемого индивидуальным предпринимателем).

После заполнения и комплектования декларации проставляется сквозная нумерация страниц в поле "Стр.".

Напомним, что при оформлении декларации в электронном виде в соответствии с положениями законодательства Российской Федерации не допускается вносить корректировки в действующую форму декларации, поэтому все разделы заполняются строго в соответствии с установленным Минфином России порядком.

Не все налогоплательщики проставляют в отчетности конкретные значения по всем показателям. Так, например, страницу 001 титульного листа и Разделы 1, 2, 2.1, 2.2 декларации заполняют все налогоплательщики, а страницу 002 титульного листа - только физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.

В титульном листе не заполняется раздел "Заполняется работником налогового органа".

Поскольку данные, связанные с постановкой на учет в налоговом органе российского налогоплательщика, отражаются в отчетности по другим налогам, то не вызовет трудностей заполнение информации по ИНН и КПП согласно свидетельству о постановке на учет в налоговом органе.

Если страхователь после сдачи отчетности по страховым взносам на ОПС за год обнаружит ошибки и будет представлять в налоговый орган уточненную (корректирующую) декларацию, то при заполнении реквизита "Вид документа" он должен указать в первой ячейке код 3 (корректирующий) с отражением через дробь (во второй ячейке) номера, показывающего, какую по счету декларацию с учетом внесенных изменений и дополнений он представляет в налоговый орган (например, 3/1, 3/2, 3/3 и т.д.).

При представлении первичной декларации в первой ячейке указывается код 1, вторая ячейка не заполняется.

Внесение налогоплательщиком дополнений и изменений в декларацию при обнаружении в текущем расчетном периоде неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок (искажений), допущенных при исчислении базы по страховым взносам на ОПС, применении тарифов, определении суммы платежей по страховым взносам на ОПС или иных ошибок, повлекших завышение (занижение) подлежащей уплате суммы платежей по страховым взносам на ОПС, производится путем представления корректирующей декларации за соответствующий расчетный период, в которой отражаются обязательства с учетом внесенных дополнений и изменений.

Такая декларация представляется в налоговый орган на бланке установленной формы, действующей в расчетном периоде, за который производится перерасчет обязательств. При перерасчете обязательств учитываются неоспоренные результаты проверок, проведенных налоговым органом за тот период, по которому страхователем производится перерасчет налоговых обязательств.

Полное наименование российской организации указывается в соответствии с учредительными документами (при наличии приводится латинская транскрипция наименования). При подаче декларации индивидуальным предпринимателем; физическим лицом, не признаваемым индивидуальным предпринимателем, указываются фамилия, имя, отчество (полностью, без сокращений в соответствии с документом, удостоверяющим личность).

В декларации отражается такой же реквизит основного государственного регистрационного номера (ОГРН), как в других формах налоговой отчетности. Это же требование относится и к индивидуальному предпринимателю при проставлении основного государственного регистрационного номера (ОГРНИП).

Достоверность и полнота сведений, приведенных в декларации организациями, подтверждаются подписями руководителя и главного бухгалтера организации с проставлением даты подписания декларации. При этом фамилия, имя, отчество вышеназванных должностных лиц указываются полностью.

Декларация, представляемая индивидуальным предпринимателем, физическим лицом, не признаваемым индивидуальным предпринимателем, подписывается лично таким лицом.

4.2. Заполнение Раздела 1 декларации

В Разделе 1 декларации страхователь отражает информацию об исчисленных им за каждый месяц последнего квартала расчетного периода суммах страховых взносов, подлежащих уплате в ПФР на страховую и накопительную части трудовой пенсии.

При заполнении Раздела 1 декларации указываются:

- по строке 001:

- для выступающих в качестве работодателей организаций (кроме типа 50) [за исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств (КФХ)] - 10;

- для выступающих в качестве работодателей организаций (за исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и КФХ), применяющих одновременно общий режим налогообложения и специальные налоговые режимы, - 50;

- для выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и КФХ (кроме типа 60) - 20;

- для выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и КФХ, применяющих одновременно общий режим налогообложения и специальные налоговые режимы, - 60;

- для выступающих в качестве работодателей индивидуальных предпринимателей (кроме типа 70) - 30;

- для выступающих в качестве работодателей индивидуальных предпринимателей, применяющих одновременно общий режим налогообложения и специальные налоговые режимы, - 70;

- для выступающих в качестве работодателей физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, - 40;

- по строке 010 - код административно-территориального образования, на территории которого осуществляется уплата страховых взносов на ОПС, в соответствии с Общероссийским классификатором объектов административно-территориального деления ОК 019-95, утвержденным постановлением Госстандарта России от 31.07.1995 N 413;

- по строкам 020 - коды бюджетной классификации Российской Федерации, на которые зачисляются суммы страховых взносов на ОПС, подлежащие уплате в соответствии с классификацией доходов бюджетов Российской Федерации;

- по строкам 030 - суммы платежей по страховым взносам на ОПС, подлежащие уплате в ПФР за расчетный период.

Значения показателей по строкам 030 переносятся страхователем из Раздела 2 декларации:

- на страховую часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0300;

- на накопительную часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0400;

- по строкам 040 - суммы платежей по страховым взносам на ОПС, подлежащие уплате в ПФР за первый месяц последнего квартала расчетного периода.

Значения по строкам 040 переносятся страхователем из Раздела 2 декларации:

- на страховую часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0320;

- на накопительную часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0420;

- по строкам 050 - суммы платежей по страховым взносам на ОПС, подлежащие уплате в ПФР за второй месяц последнего квартала расчетного периода.

Значения по строкам 050 переносятся страхователем из Раздела 2 декларации:

- на страховую часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0330;

- на накопительную часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0430;

- по строкам 060 - суммы платежей по страховым взносам на ОПС, подлежащие уплате в ПФР за третий месяц последнего квартала расчетного периода.

Значения по строкам 060 переносятся страхователем из Раздела 2 декларации:

- на страховую часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0340;

- на накопительную часть трудовой пенсии - из графы 5 строки 0440.

4.3. Заполнение Раздела 2 декларации

По строкам 0100-0140 отражается база для начисления платежей по страховым взносам на ОПС за расчетный период - всего, в том числе за три месяца последнего квартала расчетного периода с помесячной разбивкой.

Базой для начисления страховых взносов, включая страхователей, применяющих специальные налоговые режимы, является налоговая база, установленная ст. 237 НК РФ.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, приведенных в подпункте 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Суммы выплат и иных вознаграждений, указанных в п. 1 ст. 236 НК РФ, не признаваемых объектом обложения страховыми взносами на ОПС в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ, по строкам 0100-0140 не отражаются.

В составе базы не учитываются суммы, указанные в ст. 238 НК РФ.

Для страхователей, применяющих специальные налоговые режимы, базой для начисления страховых взносов являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам, как по видам деятельности, переведенным на специальные налоговые режимы, так и по видам деятельности, облагаемым согласно общему режиму налогообложения.

Для заполнения показателей строки 0100 Раздела 2 используются данные Раздела 2.2 "Расчет для заполнения строки 0100, 0300 и 0400" декларации.

По строке 0100 проставляются следующие показатели Раздела 2.2:

- по графе 3 - из графы 4 строки 400;

- по графе 4 - из графы 4 строки 401;

- по графе 5 - из графы 4 строки 402;

- по графе 6 - из графы 5 строки 402.

Показатели строки 0110 по графам 3-6 определяются по сумме показателей строк 0120, 0130, 0140.

Эти показатели могут быть также рассчитаны как показатели строки 0100 Раздела 2 декларации за вычетом показателя строки 0100 Расчета по авансовым платежам по страховым взносам на ОПС за последний отчетный период истекшего расчетного периода, за который представляется декларация.

По строкам 0120-0140 отражается база каждого месяца последнего квартала расчетного периода.

В базу для исчисления страховых взносов на ОПС за истекший расчетный период у налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей включаются все начисленные за этот период выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц за выполнение работ, оказание услуг по трудовым и гражданско-правовым договорам, по авторским договорам вне зависимости от того, когда они выплачены.

В данные строк вносится сумма базы по страховым взносам на ОПС, определяемая в соответствии со ст. 237 НК РФ.

Не подлежат отражению по этим строкам суммы выплат и иных вознаграждений, указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса, представляющие собой выплаты, установленные ст. 270 НК РФ, в том числе:

- выплаты в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм распределяемого дохода;

- выплаты в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);

- выплаты в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений;

- выплаты в виде сумм материальной помощи работникам [в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности] и т.д.

Не включаются в базу по строкам 0100-0140 суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами на ОПС в соответствии со ст. 238 НК РФ, в том числе с 2005 года - суммы материальной помощи, выплачиваемые физическим лицам за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, не превышающие 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период (п. 15 ст. 238 НК РФ).

По строкам 0100-0140 отражаются выплаты и иные вознаграждения, производимые налогоплательщиками, перечисленными в п. 2 ст. 245 НК РФ, в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), авторским договорам.

Суммы денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иных выплат, получаемых военнослужащими, лицами рядового и начальствующего состава, сотрудниками уголовно-исправительной системы, таможенной системы Российской Федерации и органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, имеющими специальные звания, в связи с исполнением обязанностей военной и приравненной к ней службы в соответствии с законодательством Российской Федерации, по строкам 0100-0140 в графах 3, 4, 5, 6 не отражаются.

Суммы денежного содержания судей, за исключением сумм денежного содержания судей федеральных судов и мировых судей субъектов Российской Федерации, включаются в базу по страховым взносам на ОПС и отражаются по строкам 0100-0140.

Суммы денежного содержания прокуроров и следователей, а также судей федеральных судов и мировых судей субъектов Российской Федерации, не включаемые в налоговую базу для исчисления единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет в соответствии с п. 3 ст. 245 НК РФ, также не отражаются по строкам 0100-0140.

При заполнении строк 0100-0140 страхователям также необходимо учитывать, что выплаты, перечисленные в абзаце втором п. 1 ст. 237 НК РФ, в базу по страховым взносам на ОПС включаются только в случае, если они произведены налогоплательщиком в пользу физических лиц - работников. Аналогичные выплаты, произведенные в пользу членов семей работников, в налогооблагаемую базу не включаются.

Для садоводческих, садово-огородных, гаражно-строительных и жилищно-строительных кооперативов (товариществ) база по страховым взносам на ОПС с 2005 года увеличилась на суммы выплат и вознаграждений, выплачиваемых лицам, выполняющим работы (услуги) для вышеуказанных организаций.

В базу по страховым взносам на ОПС включаются выплаты в денежной и натуральной формах, осуществляемые за счет членских профсоюзных взносов членам профсоюза, которые состоят с профсоюзной организацией в договорных отношениях и выполняют определенные трудовые функции.

До 1 января 2005 года вышеуказанные выплаты страховыми взносами не облагались.

В базу по страховым взносам на ОПС также включаются выплаты в натуральной форме товарами собственного производства - сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей.

Выплаты, освобождаемые от обложения единым социальным налогом в соответствии со ст. 239 НК РФ, при исчислении страховых взносов учитываются в составе базы для начисления страховых взносов на ОПС в полном объеме и отражаются по строкам 0100-0140 декларации.

Если в течение расчетного периода между страхователем и физическим лицом расторгается действующий, а затем заключается новый трудовой (гражданско-правовой, авторский) договор, то в целях исчисления базы, сумм страховых взносов на ОПС (налогового вычета) нарастающим итогом с начала года налогоплательщик может вести одну индивидуальную карточку по данному физическому лицу.

В таких случаях в базу по страховым взносам на ОПС включаются все начисленные выплаты по всем договорам, заключенным с работником в отчетном расчетном периоде.

Страхователям следует обратить внимание на то, что на выплаты и вознаграждения, производимые организациями в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам, за счет целевых поступлений действие п. 3 ст. 236 НК РФ не распространяется, а суммы таких выплат подлежат обложению страховыми взносами на ОПС.

Это связано с тем, что по деятельности, финансируемой за счет целевых поступлений, налоговая база по налогу на прибыль не формируется.

Такими выплатами могут быть выплаты в пользу работников структурных подразделений в непроизводственной сфере, деятельность которых не направлена на получение прибыли, производимые за счет целевых поступлений, например работникам столовой, медпункта и т.д., оплата которых производится согласно штатному расписанию на основании заключенных с ними трудовых договоров.

Чтобы не завысить базу по страховым взносам на ОПС, выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), в базу по страховым взносам на ОПС не включаются.

Однако согласно п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника. Это означает, что если вознаграждение физическому лицу по трудовому договору за выполненную работу, оказанные услуги выплачено в виде имущественных или иных прав, то такие суммы подлежат включению в базу по страховым взносам на ОПС.

При определении базы по страховым взносам на ОПС часто возникают вопросы, связанные с передачей имущественных авторских прав на использование произведения.

Существуют два вида авторских договоров: на создание произведения и на передачу имущественных прав на его использование.

Из положений ст. 16, 30 и 33 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" можно сделать вывод, что передача автором имущественных прав может быть реализована только по авторскому договору, за исключением случаев, предусмотренных ст. 18-26 этого Закона.

Кроме того, по авторскому договору заказа автор обязуется создать произведение в соответствии с условиями договора и передать его заказчику.

Вознаграждения, выплачиваемые авторам по этим договорам, на основании ст. 236 НК РФ включаются в базу по страховым взносам на ОПС, а вознаграждения, выплачиваемые по другим видам договоров, связанных с передачей имущественных авторских прав, например при передаче их третьим лицам, не подлежат обложению страховыми взносами на ОПС согласно абзацу третьему п. 1 ст. 236 НК РФ.

Суммы оплаты дополнительных отпусков, предоставляемых гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие аварии на Чернобыльской АЭС, и возмещаемых за счет средств федерального бюджета, не могут быть отнесены к выплатам, производимым работодателем по трудовым договорам.

Суммы среднего заработка, выплаченные организациями работникам, призванным на военные сборы, за счет средств федерального бюджета, не являются выплатами, осуществляемыми работодателем по трудовым договорам, поскольку не связаны с выполнением работником трудовых обязанностей, и не являются объектом обложения страховыми взносами на ОПС.

Но не все выплаты, производимые работодателем не за выполнение работ (оказание услуг) по трудовым договорам за счет средств федерального бюджета, не облагаются страховыми взносами на ОПС. Так, например, материальная помощь, выплачиваемая работникам бюджетными организациями (за исключением случаев, указанных в ст. 238 НК РФ), подлежит обложению страховыми взносами на ОПС.

Если начисленные выплаты неправомерно отнесены к указанным в ст. 270 НК РФ, то база по страховым взносам на ОПС и сумма страховых взносов будут занижены.

Выплаты, не подлежащие обложению страховыми взносами на ОПС, указаны в п. 1 и 2 ст. 238 НК РФ.

Рассмотрим некоторые особенности применения ст. 238 НК РФ.

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая застрахованному лицу за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, относится к государственным пособиям. При этом сумма пособия, равная 15 000 руб. за месяц, с 1 января 2006 года не подлежит обложению страховыми взносами на ОПС на основании п. 1 ст. 238 НК РФ.

Если организация произведет оплату больничных в размере, превышающем 15 000 руб. в расчете за месяц, то превышение подлежит обложению страховыми взносами на ОПС.

В то же время вышеуказанная норма тесно взаимоувязана с положением п. 3 ст. 236 НК РФ.

В качестве примера рассмотрим обложение страховыми взносами на ОПС стоимости питания работников и оплату стоимости их проезда к месту работы и обратно, оплачиваемых работодателем.

У организаций, не формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, вышеуказанные выплаты подлежат обложению страховыми взносами на ОПС.

Если организация формирует налоговую базу по налогу на прибыль, то исходя из положений ст. 255 и п. 25, 26 ст. 270 НК РФ расходы в виде компенсации удорожания стоимости питания либо его предоставления бесплатно или по льготным ценам, а также расходы по оплате проезда работников к месту работы и обратно включаются в расходы налогоплательщика на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, если это предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Соответственно такие расходы подлежат обложению страховыми взносами на ОПС.

Обращаем внимание страхователей на то, что не допускается, например, оплачивать стоимость проезда работников одной суммой независимо от количества перевозимых сотрудников и учитывать ее в целях обложения страховыми взносами на ОПС одной суммой.

В этом случае страхователь нарушает требования п. 3 ст. 24 Закона N 167-ФЗ, согласно которому он обязан вести учет сумм начисленных выплат и вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов на ОПС, сумм страховых взносов на ОПС, относящихся к вышеуказанной базе, по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Имеется ряд выплат, которые хотя и оговорены трудовыми или коллективным договорами, но не могут быть включены в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Это, например, выплаты в виде материальной помощи (в том числе для первоначального взноса на приобретение или строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, выданных беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий и иные социальные потребности), расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, кроме подписки на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Согласно п. 23, 29 ст. 270 НК РФ страхователь не включает такие выплаты в облагаемую базу по страховым взносам на ОПС.

Если какая-либо выплата согласно нормам ст. 252 НК РФ должна быть отнесена к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, то страхователь не вправе самостоятельно отнести ее на расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль и не облагать ее страховыми взносами на ОПС.

При осуществлении выплат по договорам гражданско-правового характера работодатели, кроме обозначенного в договорах вознаграждения за выполнение работ или оказание услуг, оплачивают (возмещают) в некоторых случаях физическим лицам стоимость проезда, проживания в гостиницах и другие расходы, связанные с выполнением работ по заключенным договорам. На основании п. 1 ст. 237 НК РФ такие расходы учитываются в базе по страховым взносам на ОПС вместе с остальной частью вознаграждения и другими выплатами.

С 2005 года внесены существенные изменения в Трудовой кодекс Российской Федерации (ТК РФ).

Эти изменения затронули порядок обложения единым социальным налогом, следовательно, и страховыми взносами на ОПС, который действует и в 2006 году.

Рассмотрим, например, обложение страховыми взносами на ОПС надбавок взамен суточных, выплачиваемых работникам и специалистам, за вахтовый метод работы.

В соответствии со ст. 302 ТК РФ работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места нахождения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно выплачивается взамен суточных надбавка за вахтовый метод работы.

Казалось бы, что вышеуказанные суммы надбавок в пределах установленных норм не должны облагаться страховыми взносами на ОПС.

Однако в отдельных случаях они подлежат обложению страховыми взносами на ОПС.

Согласно ст. 302 ТК РФ надбавка за вахтовый метод работы выплачивается с 1 января 2005 года:

- работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета, - в размере и порядке, устанавливаемых Правительством РФ;

- работникам организаций, финансируемых из бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, - в размере и порядке, устанавливаемых соответственно органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления;

- до 6 октября 2006 года - работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, - в размере и порядке, устанавливаемых работодателем.

С 6 октября 2006 года работникам работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размере и порядке, устанавливаемых коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации, трудовым договором. Это значит, что начиная с вышеуказанной даты норма применяется не только организациями, но и индивидуальными предпринимателями, а также иными налогоплательщиками (ст. 302 ТК РФ в ред. Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ).

Постановлением Правительства РФ от 03.02.2005 N 51 утверждены с 2005 года порядок выплаты и размеры надбавок за вахтовый метод работы работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета.

В 2006 году - до 6 октября - работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, надбавка за вахтовый метод работы выплачивалась в размере и порядке, установленных работодателем, после 6 октября - в размере и порядке, устанавливаемых коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации, трудовым договором.

Индивидуальными предпринимателями, а также иными налогоплательщикам-работодателями норма, установленная Федеральным законом от 30.06.2006 N 90-ФЗ, применяется с 6 октября 2006 года. До этой даты положения, применяемые организациями до 6 октября 2006 года, на названные категории работодателей не распространялись.

Если размеры и порядок выплаты надбавок взамен суточных за вахтовый метод работы органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления до настоящего времени не установлены, то данные выплаты подлежат обложению страховыми взносами на ОПС до момента принятия соответствующего нормативного акта указанными органами власти.

Вызывает определенные сложности вопрос обложения страховыми взносами на ОПС компенсационных выплат, предоставляемых работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Согласно ст. 326 ТК РФ и ст. 35 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (далее - Закон N 4520-1) лицам, заключившим трудовые договоры о работе в организациях, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и прибывшим в соответствии с этими договорами из других регионов Российской Федерации, за счет средств работодателя предоставляются соответствующие гарантии и компенсации.

Подпунктом 9 п. 1 ст. 238 НК РФ установлено, что не подлежит обложению единым социальным налогом стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях в соответствии с законодательством Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно ст. 325 ТК РФ и ст. 33 Закона N 4520-1 с 6 октября 2006 года лица, работающие в организациях, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет средств работодателя (организации, финансируемой из федерального бюджета) стоимости проезда на территории Российской Федерации к месту использования отпуска и обратно любым видом транспорта (за исключением такси), в том числе личным, а также на оплату стоимости провоза багажа до 30 кг.

При этом право на компенсацию указанных расходов возникает у работника одновременно с правом на получение ежегодного оплачиваемого отпуска за первый год работы в данной организации. Это значит, что если работнику указанные расходы компенсировались в другие сроки, то с таких сумм начиная с 6 октября 2006 года должны быть исчислены страховые взносы на ОПС. Ранее (до 6 октября 2006 года) эта норма применялась независимо от времени использования отпуска.

Также с 6 октября 2006 года установлено, что такая компенсация распространяется на членов семьи, фактически проживающих с работником. Если организацией расходы компенсировались членам семьи, фактически не проживающим с работником, то с 6 октября 2006 года компенсации облагаются страховыми взносами на ОПС.

Если до 6 октября 2006 года суммы компенсации стоимости проезда к месту отдыха и обратно не облагались исходя из примерной стоимости проезда, то с этой даты они не облагаются в пределах сумм, рассчитанных по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем.

Также ранее от работника не требовалось оформления заявления на получение такой компенсации. По новой норме ст. 235 ТК РФ с 6 октября 2006 года не облагаются страховыми взносами на ОПС суммы компенсации стоимости проезда указанных лиц и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно работника организации, финансируемой из федерального бюджета, и членов его семьи только в случае оформления соответствующего заявления, и только не позднее чем за три рабочих дня до отъезда в отпуск исходя из примерной стоимости проезда.

До 6 октября 2006 года согласно ст. 323 ТК РФ для лиц, работающих в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, коллективным договорам предусматривалась оплата за счет средств работодателя стоимости проезда в пределах территории Российской Федерации для медицинских консультаций или лечения при наличии соответствующего медицинского заключения, если соответствующие консультации или лечение не могли быть предоставлены по месту проживания. При этом не оговаривался порядок выдачи заключения.

С 6 октября 2006 года такая гарантия предоставляется только при условии, что соответствующее медицинское заключение будет оформлено и выдано в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Гарантии медицинского обслуживания работников, работающих в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, устанавливаются коллективными договорами.

Таким образом, не подлежат обложению страховыми взносами на ОПС:

- компенсация расходов, связанных с переездом работника;

- компенсации расходов по оплате стоимости проезда и провозу багажа к месту использования отпуска и обратно.

Следует помнить, что оплата проезда сотрудников, нуждающихся в медицинской консультации или лечении, является не компенсацией, а гарантией.

Согласно ст. 164 ТК РФ гарантии - это средства, способы и условия, с помощью которых обеспечивается осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений.

Это значит, что в любом случае выплата, признаваемая гарантией, облагается страховыми взносами на ОПС.

Если данная выплата не отнесена к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем налоговом периоде, то на основании п. 3 ст. 236 НК РФ она не облагается страховыми взносами на ОПС.

По-прежнему возникают вопросы правомерности невключения в базу по страховым взносам на ОПС расходов, поименованных в ст. 188 ТК РФ, в которой говорится, что при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

На основании подпункта 2 п. 1 ст. 238 НК РФ вышеуказанные расходы, которые относятся к компенсационным выплатам в возмещение иных расходов, связанным с выполнением работником трудовых обязанностей, не подлежат обложению страховыми взносами на ОПС.

При этом размер возмещения расходов, связанных с использованием такого имущества и не облагаемых страховыми взносами на ОПС, должен соответствовать экономически обоснованным затратам по фактическому использованию имущества для целей трудовой деятельности.

Определение такой суммы часто вызывает сложности у налогоплательщиков, и допускаются ошибки.

Рассмотрим следующий случай.

Организация заключила корпоративный договор с МГТС на обслуживание своих работников мобильной связью. При этом размер компенсаций, ежемесячно выделяемых организацией на оплату данных услуг, зафиксирован в трудовых договорах с каждым работником индивидуально. Вправе ли страхователь не отразить такие суммы по строкам 0100-0140 декларации?

При наличии сумм компенсации таких расходов и принятии решения об их невключении в базу по страховым взносам на ОПС следует определиться, для каких целей выделяется сотрудникам мобильная связь.

Если мобильная телефонная связь предназначена для личных надобностей работника, то на основании ст. 237 НК РФ суммы оплаты этой связи подлежат включению в базу по страховым взносам на ОПС как оплата товаров, работ, услуг, имущественных или иных прав, предназначенных для физического лица - работника.

При этом если организация формирует налоговую базу по налогу на прибыль и не относит затраты по оплате мобильной связи на расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, то расходы на мобильную связь не облагаются страховыми взносами на ОПС.

Если услугами мобильной связи работники организации пользуются в производственных целях, то такие расходы не являются объектом обложения страховыми взносами на ОПС, так как это не компенсационная выплата в пользу физического лица.

Если в производственных целях используется личный мобильный телефон сотрудника, то и в этом случае сумма стоимости пользования мобильной связью, оплаченная работодателем, также не облагается страховыми взносами на ОПС.

Определенные трудности вызывает вопрос невключения в базу по страховым взносам на ОПС денежной компенсации за использование сотового телефона, принадлежащего работнику.

С учетом положений подпункта 2 п. 1 ст. 238 НК РФ и ст. 188 ТК РФ денежная компенсация за использование сотового телефона, принадлежащего работнику, не облагается страховыми взносами на ОПС в пределах установленных организацией размеров компенсации.

Размер возмещения расходов, связанных с использованием такого имущества и не облагаемых страховыми взносами на ОПС, должен соответствовать экономически обоснованным затратам по фактическому использованию имущества для целей производственной деятельности.

При этом организация обязана иметь оправдательные документы (или заверенные в установленном порядке их копии), подтверждающие право собственности работника на используемое имущество, а также подтверждающие расходы, понесенные работником при использовании такого имущества в рабочих целях. Только при выполнении этих условий такие суммы могут не облагаться страховыми взносами на ОПС.

Обращаем внимание читателей журнала на порядок невключения в базу по страховым взносам на ОПС сумм пособий, гарантий, и компенсаций, установленных законодательными актами субъектов Российской Федерации и выплачиваемых муниципальным служащим, государственным служащим и работникам бюджетных организаций в связи с их выходом на пенсию, предоставлением бесплатных или льготных путевок и других выплат.

В подпункте 2 п. 1 ст. 238 НК РФ указаны обстоятельства, с которыми связано предоставление компенсационных выплат.

В связи с этим дополнительные гарантии и компенсации, хотя бы и установленные законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, но не соответствующие условиям, указанным в подпункте 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, подлежат обложению страховыми взносами на ОПС.

Такие компенсации можно не включать в базу по страховым взносам на ОПС в следующих случаях:

1) имеются обстоятельства, в связи с которыми осуществляется выплата компенсации (перечень приведен в подпункте 2 п. 1 ст. 238 НК РФ);

2) нормы компенсационных выплат должны быть установлены федеральным законодательством либо в федеральном законодательстве должна быть сделана ссылка на то, что установление нормы по какой-либо компенсационной выплате предоставлено представительным органам субъектов Российской Федерации или представительным органам местного самоуправления;

3) до 6 октября 2006 года компенсационная выплата соответствовала понятию "компенсация", приведенному в ст. 164 ТК РФ, как возмещение расходов, понесенных работником при выполнении им трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. С 6 октября 2006 года под компенсацией согласно ст. 164 ТК РФ (в ред. Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ) понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.

По мнению Минфина России, отнесение выплат к компенсационным в целях применения ст. 238 НК РФ зависит не от наименования, которое может быть присвоено вышеуказанным выплатам, например коллективным договором, а от их целевого назначения - возмещение реальных затрат, понесенных работником при исполнении им трудовых обязанностей.

С 2005 года внесены изменения в ст. 238 НК РФ в части налогообложения выплат, производимых членам профсоюза, согласно которым с этого года подлежат обложению единым социальным налогом и страховыми взносами на ОПС выплаты в денежной и натуральной формах, осуществляемые за счет членских профсоюзных взносов, членам профсоюза, которые состоят с профсоюзной организацией в договорных отношениях и выполняют определенные трудовые функции.

До 1 января 2005 года вышеуказанные выплаты страховыми взносами на ОПС не облагались.

При решении вопроса о невключении каких-либо выплат в базу по страховым взносам на ОПС страхователям следует иметь в виду, что все плательщики страховых взносов на ОПС должны включать в базу по страховым взносам на ОПС выплаты и вознаграждения, производимые физическим лицам по трудовым, гражданско-правовым договорам и авторским договорам, а при отнесении выплат к льготируемым или не подлежащим обложению страховыми взносами на ОПС должны быть соблюдены все соответствующие критерии и условия.

Показатели строки 0200 "Сумма начисленных платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за расчетный период, всего" по графам 3-6 определяются по сумме показателей строк 0300 и 0400.

Показатели строки 0210 по графам 3-6 определяются по сумме показателей строк 0220, 0230, 0240, а также как сумма показателей строк 0310 и 0410.

По строкам 0220-0240 отражается сумма начисленных платежей по страховым взносам на ОПС по каждому месяцу последнего квартала расчетного периода.

При определении сумм страховых взносов на ОПС плательщик должен применить тарифы по страховым взносам на ОПС согласно ст. 22 Закона N 167-ФЗ, соответствующие накопленной по конкретному работнику базе нарастающим итогом с начала года; также страхователь должен применять положения ст. 33 этого Закона (на периоды 2005-2007 годов) в отношении лиц 1967 года рождения и моложе.

В целях правильного применения тарифов страховых взносов на ОПС страхователям необходимо учитывать следующее.

Перечни плательщиков, для которых установлены пониженные ставки единого социального налога и пониженные тарифы страховых взносов на ОПС, не совпадают.

Пониженные ставки единого социального налога применяются к выплатам и вознаграждениям, начисленным в пользу физических лиц:

- сельскохозяйственными товаропроизводителями (включая организации, индивидуальных предпринимателей и КФХ);

- родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов Севера, занимающимися традиционными отраслями хозяйствования;

- с 2005 года - организациями народных художественных промыслов;

- с 2006 года - организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящими выплаты физическим лицам, работающим на территории такой зоны.

Пониженные тарифы страховых взносов на ОПС применяются к выплатам и вознаграждениям, начисленным в пользу физических лиц:

- выступающими в качестве работодателей организациями, занятыми в производстве сельскохозяйственной продукции, индивидуальными предпринимателями, занятыми в производстве сельскохозяйственной продукции;

- родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов Севера, занимающимися традиционными отраслями хозяйствования;

- КФХ.

Пониженные тарифы страховых взносов на ОПС не установлены для организаций народных художественных промыслов и родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными промыслами.

Для применения пониженных тарифов страховых взносов на ОПС для организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, страхователям следует иметь в виду, что к сельскохозяйственной продукции относится продукция, определенная в Общероссийском классификаторе продукции ОК 005-93, утвержденном постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301, кодами 97 0000 "Продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства" (кроме позиций 97 7000 "Семена деревьев и кустарников, семена в плодах", 97 8000 "Сеянцы деревьев и кустарников", 97 9000 "Саженцы деревьев и кустарников") и 98 0000 "Продукция животноводства" [кроме позиций 98 8100 "Продукция рыбоводства прудового, озерного, речного", 98 9930 "Продукция рыбная, вылов рыбы и других водных биоресурсов рыболовецкими артелями (колхозами)"].

В отношении родовых, семейных общин коренных малочисленных народов страхователям необходимо учитывать, что пониженные тарифы по страховым взносам на ОПС применяются только родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов Севера и только занимающимися традиционными отраслями хозяйствования.

На аналогичные общины коренных малочисленных народов Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, а также на территориально-соседские общины малочисленных народов, союзы (ассоциации) общин малочисленных народов пониженные тарифы страховых взносов на ОПС не распространяются.

Если родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимаются не традиционными отраслями хозяйствования, а традиционными промыслами, то исчисление страховых взносов на ОПС производится по максимальным тарифам.

При достижении налоговой базы по единому социальному налогу на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года свыше 600 000 руб. исчисление этого налога производится по процентной ставке, соответствующей последней шкале. В то же время при базе для начисления страховых взносов на ОПС на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года свыше 600 000 руб. применяется тариф взносов в виде фиксированной суммы в рублях. Исчисление страховых взносов на ОПС по тарифу в процентах с суммы, превышающей 600 000 руб., как это предусмотрено для единого социального налога ст. 241 НК РФ, ст. 22 и 33 Закона N 167-ФЗ не установлено.

Показатель строки 0300 "из них: Сумма начисленных платежей по страховым взносам на страховую часть трудовой пенсии за расчетный период, всего" определяется страхователями путем сложения сумм страховых взносов на страховую часть трудовой пенсии, исчисленных по каждому физическому лицу в формах индивидуального учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов, и сумм страховых взносов, относящихся к вышеуказанной базе, который страхователи ведут во исполнение п. 3 ст. 24 Закона N 167-ФЗ.

Полученная сумма страховых взносов, округленная до рублей, отражается налогоплательщиком по строке 0300 декларации.

Округление до целых рублей без копеек начисленной суммы страховых взносов, иных показателей, которые затем отражаются в декларации, производится после суммирования данных индивидуального учета в целом по страхователю.

Значения показателей в графе 6 по строкам 0300 и 0310 заполняются страхователями в части застрахованных лиц, занятых в сферах деятельности, к которым применяется общий режим налогообложения, на основании данных учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов, и сумм страховых взносов, относящихся к вышеуказанной базе, который ведется по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

По строкам 0300 и 0310 в графе 6 страхователями, уплачивающими налоги согласно общему режиму налогообложения, а также страхователями, одновременно применяющими общий режим налогообложения и специальные налоговые режимы, отражаются данные только в части застрахованных лиц, занятых в сферах деятельности, облагаемых налогами согласно общему режиму налогообложения.

Налогоплательщики, применяющие только специальные налоговые режимы, не заполняют графу 6 по всем строкам Раздела 2 декларации.

В графах 3, 4, 5, 6 строки 0310 "в том числе за последний квартал расчетного периода" отражается сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на ОПС на страховую часть трудовой пенсии, определяемая как разность между суммой начисленных платежей по вышеуказанным страховым взносам за расчетный период и суммой начисленных авансовых платежей по этим страховым взносам за последний отчетный период истекшего расчетного периода, за который представляется декларация.

Строка 0400 "Сумма начисленных платежей по страховым взносам на накопительную часть трудовой пенсии за расчетный период, всего" заполняется в порядке, аналогичном порядку заполнения строки 0300, а строки 0400 и 0410 по графе 6 - в порядке, аналогичном порядку заполнения строк 0300 и 0310 по графе 6.

В графах 4, 5, 6 строки 0410 "в том числе за последний квартал расчетного периода" отражается сумма начисленных платежей по страховым взносам на ОПС на накопительную часть трудовой пенсии, определяемая как разность между суммой начисленных платежей по вышеуказанным страховым взносам за расчетный период и суммой начисленных платежей по этим страховым взносам за последний отчетный период истекшего расчетного периода, за который представляется декларация.

Значение показателя в графе 5 "ВСЕГО" по всем строкам Раздела 2 декларации определяется суммированием показателей граф 3, 4 по соответствующим строкам.

Графа 5 заполняется всеми страхователями вне зависимости от применяемого ими налогового режима (общий, специальный, смешанный).

Графа 6 заполняется страхователями, применяющими общий режим налогообложения, а также общий и специальный налоговые режимы одновременно.

4.4. Заполнение Раздела 2.1 декларации

По строкам 010-014 страхователь приводит уплаченные суммы страховых взносов на ОПС с разбивкой на страховую и накопительную части трудовой пенсии, которые на основании назначения платежа, указанного в платежном поручении, относятся к суммам, начисленным за соответствующий период:

- по строке 010 в графах 3, 5, 6 - к суммам, начисленным и отраженным в Разделе 2 декларации в графе 5 по строкам 0200, 0300, 0400 соответственно; а по строке 010 в графе 4 - к суммам, начисленным и отраженным по строке 0200 в графе 6 Раздела 2 декларации;

- по строке 011 - к начисленным суммам, отраженным в графе 5 по строкам 0210, 0310, 0410 соответственно и в графе 6 по строке 0210 Раздела 2 декларации;

- в строках 012, 013, 014 - к начисленным суммам, отраженным в графе 5 по строкам 0220, 0230, 0240; 0320, 0330, 0340; 0420, 0430, 0440 соответственно и в графе 6 по строкам 0220-0240.

По строкам 015-019 в графе 3 отражается разница между суммами платежей по страховым взносам на ОПС, начисленными за расчетный период и отраженными как налоговый вычет в налоговой декларации по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам за аналогичный налоговый период, и суммами страховых взносов на ОПС, уплаченными за тот же период.

В графе 4 по строкам 015-019 страхователи, применяющие специальные налоговые режимы и одновременно осуществляющие также виды деятельности, облагаемые налогами согласно общему режиму налогообложения, вышеуказанную разницу определяют только по видам деятельности, подлежащим налогообложению согласно общему режиму.

Страхователи, применяющие только специальные налоговые режимы и не уплачивающие единый социальный налог, не заполняют строки 015-019.

Значения показателей по строкам 015-019 определяются следующим образом:

- стр. 015 гр. 3 (4) = стр. 0300 гр. 3 декларации по единому социальному налогу - стр. 010 гр. 3 (4) Раздела 2.1 декларации по страховым взносам на ОПС;

- стр. 016 гр. 3 (4) = стр. 0310 гр. 3 декларации по единому социальному налогу - стр. 011 гр. 3 (4) Раздела 2.1 декларации по страховым взносам на ОПС;

- стр. 017 гр. 3 (4) = стр. 0320 гр. 3 декларации по единому социальному налогу - стр. 012 гр. 3 (4) Раздела 2.1 декларации по страховым взносам на ОПС;

- стр. 018 гр. 3 (4) = стр. 0330 гр. 3 декларации по единому социальному налогу - стр. 013 гр. 3 (4) Раздела 2.1 декларации по страховым взносам на ОПС;

- стр. 019 гр. 3 (4) = стр. 0340 гр. 3 декларации по единому социальному налогу - стр. 014 гр. 3 (4) Раздела 2.1 декларации по страховым взносам на ОПС.

В целях реализации абзаца четвертого п. 3 ст. 243 НК РФ учитывается положительная разница между начисленными и уплаченными суммами страховых взносов на ОПС, отражаемая по строкам 015-019.

4.5. Заполнение Раздела 2.2 декларации

Графы 4 и 5 "База для начисления страховых взносов всего / в том числе в части застрахованных лиц, занятых в сферах деятельности, облагаемых согласно общему режиму налогообложения" по каждой указанной в таблице возрастной группе физических лиц, в пользу которых производились выплаты, заполняются на основании данных Индивидуальных карточек по учету сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов, которые страхователь обязан вести по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

В графе 6 "всего" и в графе 7 "в т.ч. в части застрахованных лиц, занятых в сферах деятельности, облагаемых по общему налоговому режиму" указываются по каждой возрастной группе численность физических лиц, величина выплат в пользу которых за расчетный период, накопленная нарастающим итогом с начала года, находится в указанных пределах.

По строкам 400, 401 отражаются суммарные показатели Раздела 2.2 декларации за расчетный период, сгруппированные по двум возрастным группам физических лиц, в пользу которых производились выплаты.

По итоговой строке 402 отражаются показатели Раздела 2.2 декларации, исчисленные в целом по страхователю.

4.6. Заполнение Раздела 2.3 декларации

Раздел 2.3 декларации заполняется организацией и представляется в налоговый орган по месту ее постановки на учет в случае, если в состав организации входят обособленные подразделения, исполняющие обязанности организации по уплате страховых взносов и представлению декларации.

Порядок заполнения и исчисления показателей Раздела 2.3 аналогичен порядку заполнения Раздела 2 декларации.

При заполнении Раздела 2.3 декларации страхователь отражает по строкам 010, 020, 030, 040 показатели в целом по организации, включая данные по обособленным подразделениям, за которые организация производит уплату страховых взносов на ОПС и представляет декларации централизованно по месту своего нахождения, а также данные по тем обособленным подразделениям, которые имеют отдельный баланс, расчетный счет, начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц и исполняют обязанности организации по уплате страховых взносов на ОПС и представлению декларации по месту нахождения таких обособленных подразделений.

По строкам 011, 021, 031, 041 страхователь отражает показатели только по тем обособленным подразделениям организации, которые исполняют обязанности организации по уплате страховых взносов на ОПС и представлению декларации по месту нахождения таких обособленных подразделений.

Разницы между показателями в графах 3 и 4 Раздела 2.3 декларации должны быть равны показателям соответствующих строк Раздела 2 декларации по графам 5, 6, а именно:

- графа 3 (стр. 010 - стр. 011) Раздела 2.3 = графа 5 стр. 0100 Раздела 2;

- графа 4 (стр. 010 - стр. 011) Раздела 2.3 = графа 6 стр. 0100 Раздела 2:

- графа 3 (стр. 020 - стр. 021) Раздела 2.3 = графа 5 стр. 0200 Раздела 2;

- графа 4 (стр. 020 - стр. 021) Раздела 2.3 = графа 6 стр. 0200 Раздела 2.

В.И. Янченко

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 1, январь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Текст официального документа не приводится.

*(2) Форма Расчета авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, утверждена приказом Минфина России от 24.03.2005 N 48н.

*(3) Формы индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) утверждены приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443.