Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 18 января 2007 г. N КА-А40/13120-06 Суд удовлетворил требование о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления акциза, поскольку налогоплательщик обоснованно применил налоговую ставку пятнадцать процентов по акцизу в отношении реализации природного газа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 18 января 2007 г. N КА-А40/13120-06
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 11 января 2007 г.

ООО "Томсктрансгаз" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными пунктов 2 и 3 решения МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 24.11.05 N 143 (с учетом уточнения заявленных требований - заявление на л.д. 86 т. 1).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.06.06, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.09.06, заявленные требования удовлетворены со ссылкой на ст.ст. 188, 193, 194 и 195 Налогового кодекса Российской Федерации.

Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой налоговый орган указывает на то, что судом неправильно применены нормы материального права.

Представитель Инспекции в заседании суда жалобу поддержал по изложенным в ней доводам.

Общество в отзыве и его представитель в заседании суда с доводами кассационной жалобы не согласились, считая, что судом установлены все фактические обстоятельства по делу, нормы материального и процессуального права применены правильно.

Обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей сторон и изучив материалы дела, Федеральный арбитражный суд Московского округа не находит оснований для отмены судебных актов.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации Общества по акцизу на подакцизное минеральное сырье (природный газ) за август 2005 года Инспекцией вынесено решение от 24.11.05 N 143, которым в оспариваемой части доначислен к уплате акциз в размере 211 976 руб., предложено уплатить его в бюджет и внести соответствующие исправления в бухгалтерский учет.

Считая решение налогового органа в оспариваемой части незаконным, Общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Принимая решение об удовлетворении заявленных требований, суд пришел к выводу о том, что оснований для доначисления акцизов у налогового органа не имеется, поскольку акциз уплачен Обществом в установленном порядке и размере.

Данный вывод соответствует фактическим обстоятельствам дела, установленным в ходе его рассмотрения.

Как установлено судом и следует из материалов дела, заявитель осуществил отгрузку природного газа ОАО "Томский нефтехимический комбинат" в апреле 1997 года. В бухгалтерском учете заявителя числилась дебиторская задолженность за отгруженный природный газ. После оплаты платежным поручением N 47 от 30.08.05 задолженности за природный газ заявитель исчислил и уплатил акциз по ставке 15%, установленной пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса РФ.

Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" с 1 января 2004 года из-под налогообложения акцизами выведен природный газ, за исключением природного газа, добытого до 01.01.2004.

В соответствии со статьей 8 названного Закона по подакцизному минеральному сырью, добытому до 1 января 2004 года, акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу Федерального закона N 117-ФЗ.

До введения в действие названного Федерального закона действовала глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, которая устанавливала порядок исчисления и уплаты акцизов на природный газ.

В соответствии с п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Согласно ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за соответствующий налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с п. 2 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенная в соответствии со ст.ст. 187-191 Кодекса.

Пункт 4 ст. 194 НК РФ устанавливает, что сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца), применительно ко всем операциям по реализации подакцизного минерального сырья, дата реализации которого относится к соответствующему налоговому периоду.

Согласно положениям п. 1 ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья - природного газа (подп. 2 п. 2 ст. 181 НК РФ) определяется как день его оплаты.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду подпункт 1 пункта 2 статьи 181 НК РФ

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 188 НК РФ налоговая база акциза по природному газу определяется как стоимость реализованной продукции.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 2 статьи 188 НК РФ

Аналогичное правило было зафиксировано в Законе РФ "Об акцизах" N 1193-1 от 06.12.1991, действовавшем до 01.01.2001, в соответствии с п. 5 ст. 5 которого датой совершения налогооблагаемого оборота считается день поступления средств за подакцизные товары на счета в банках, а при расчетах наличными деньгами - день поступления выручки в кассу.

В случаях, когда реализация определяется по отгруженным товарам, датой совершения оборота считается день их отгрузки и предъявления покупателям расчетных документов. Поскольку в спорном периоде учетная политика Общества была установлена по оплате, что подтверждается текстом оспариваемого решения, облагаемый оборот не мог быть сформирован в 1997 г.

Поскольку дата реализации (облагаемый оборот) имела место в августе 2005 года, обстоятельства, с которыми законодательство о налогах связывает возникновение обязанности по уплате акциза, также имели место только в этот период. Таким образом, обязанность исчислить и уплатить налог за соответствующий налоговый период у налогоплательщика возникла только в августе 2005 года, т.е. в период действия главы 22 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса РФ ставка акциза по природному газу при реализации в РФ установлена в размере 15%.

Заявитель пояснил суду, что при исчислении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет с операций по реализации газа, переданного покупателям в апреле 1997 года, а оплаченного в августе 2005 года, он руководствовался указанными нормами законодательства, в связи с чем исчислил и уплатил акциз только после оплаты поставленного газа, т.е. в августе 2005 года.

В соответствии с абзацем 8 статьи 2 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" был признан утратившим силу Закон "Об акцизах" и введена в действие глава 22 НК РФ "Акцизы".

При этом в ст. 31 Федерального закона N 118-ФЗ были предусмотрены переходные положения, относящиеся к случаям, когда правоотношения возникли до введения в действие норм части второй Налогового кодекса РФ, а налоговые обязанности из этих правоотношений - после.

Так, в данной статье указано, что по правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Кодекса, нормы части второй Кодекса применяются к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие. Поскольку обязанность исчислить и уплатить спорный налог в бюджет возникла в августе 2005 года, к ней подлежат применению нормы гл. 22 НК РФ.

При этом в августе 2005 года ставка акциза на природный газ составляла 15% (п. 1 ст. 193 НК РФ), следовательно, никаких оснований применять иную ставку, не действующую на дату реализации газа, определения налоговой базы и исчисления акциза за соответствующий налоговый период, не было.

В пункте 7 Методических рекомендаций по применению главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 19.12.2000 N БГ-3-03/441, указано, что в соответствии со статьей 195 НК РФ дата реализации природного газа определяется как день его оплаты. Поэтому, учитывая данную норму, следует иметь в виду, что акциз на природный газ, отгруженный включительно по 31 декабря 2000 г., а оплаченный после указанной даты, исчисляется в порядке и по ставкам, установленным главой 22 НК РФ.

В пункте 6 Приказа МНС РФ от 09.09.2002 N ВГ-3-03/481 указано, что в соответствии со статьей 195 Кодекса дата реализации природного газа определяется как день его оплаты.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17.07.96 N 863 и Законом "О естественных монополиях" цены на газ являлись государственно-регулируемыми ценами.

Заявитель пояснил суду, что природный газ был реализован заявителем по государственной регулируемой цене. При отгрузке газа заявитель не мог исчислить сумму акциза, поскольку природный газ на тот момент не был оплачен и у заявителя не возник фактический оборот (момент реализации газа). В свою очередь, оплата газа была произведена покупателями исходя из тарифных цен, а не с учетом ставки акциза, как указывает Инспекция.

В соответствии со ст. 199 НК РФ суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизного минерального сырья, у покупателя учитываются в стоимости приобретенного подакцизного минерального сырья.

Таким образом, покупатели в момент оплаты природного газа не принимали к вычету исчисленные заявителем суммы акцизов, а учитывали их в себестоимости газа.

В таком случае баланс интересов бюджета и налогоплательщиков (продавца и покупателя) достигался тем, что в момент реализации газа (на дату его оплаты) налогоплательщик-продавец исчисляет и уплачивает в бюджет акциз по действующим в этот период ставкам, а налогоплательщик-покупатель вправе учесть в составе расходов по налогу на прибыль сумму акциза в размере, не превышающем исчисленный продавцом.

При этом вся сумма прибыли, полученной заявителем, была учтена в составе доходов от реализации при налогообложении прибыли и со всей суммы реализации в бюджет был уплачен налог.

Доказательств недобросовестности заявителя налоговым органом не представлено.

Инспекция ссылается на п. 4 ст. 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Однако данная норма не может быть применима в рассматриваемом случае. Придание законам о налогах обратной силы означает изменение порядка налогового регулирования в налоговые периоды, предшествующие вступлению в силу этого закона (т.е. уже после истечения срока уплаты налога либо после совершения события или действия, в результате которых возникла обязанность уплатить налог).

Заявитель применил положения главы 22 НК РФ к тем правам и обязанностям, которые у него возникли после ее вступления в силу, что полностью соответствует положениям Закона N 118-ФЗ.

Конституционный Суд РФ в Определении от 5 июля 2002 г. N 203-О указал, что часть вторая статьи 31 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах" по своему нормативному содержанию не предполагает придания новому законодательному регулированию налоговых правоотношений обратной силы.

Так как обязанность по уплате акциза на природный газ возникла после 1 января 2001 года, нельзя говорить о придании обратной силы нормам главы 22 НК РФ.

Суды пришли к правильному выводу о том, что объект налогообложения по акцизам возникает в момент оплаты природного газа, поскольку дата реализации природного газа определяется как дата его оплаты, при этом налоговая база определяется как стоимость продукции. В момент оплаты заявитель правомерно облагал суммы оплаты за газ акцизом по ставке 15 процентов.

Суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций правильно применены нормы материального права, выводы судебных инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам. Нарушений норм процессуального права не установлено.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 28.06.2006 по делу N А40-15922/06-129-120 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 27.09.2006 N 09АП-11645/06-АК Девятого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения, а кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.