Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12 февраля 2007 г. N КА-А40/170-07-1, 2 Суд удовлетворил требование об обязании налогового органа возместить НДС, поскольку налогоплательщик представил полный пакет документов, подтверждающих право на применение налоговой ставки ноль процентов и налоговых вычетов, в связи с чем имеет право на возмещение налога из бюджета (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 12 февраля 2007 г. N КА-А40/170-07-1, 2
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления была объявлена 8 февраля 2007 г.

ОАО "Томскнефть" ВНК" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.03.2006 г. 52/322 и об обязании принять решение о возмещении НДС в сумме 53312514 руб.

Решением от 02.08.2006 г. суд признал указанное решение недействительным, не соответствующим ст.ст. 165, 176 Налогового кодекса Российской Федерации в части отказа ОАО "Томскнефть" ВНК в возмещении НДС за ноябрь 2005 г., за исключением выводов об отсутствии у налогоплательщика права на налоговые вычеты в сумме 1969477 руб. 31 коп., отказав заявителю в удовлетворении требования в этой части. Суд также обязал МИФНС РФ по КН N 1 принять решение о возмещении ОАО "Томскнефть" ВНК из федерального бюджета 51343036 руб. 69 коп. НДС за ноябрь 2005 г., отказав заявителю в удовлетворении требования о возмещении в отношении суммы 1969477 руб. 31 коп.

В кассационной жалобе Инспекции содержится просьба об отмене решения суда в удовлетворяющей требования заявителя части и отказе ему в удовлетворении требований.

По мнению Инспекции, оспариваемое решение законно и обоснованно, поскольку заявитель не доказал обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов по декларации по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г.

В отзыве на жалобу Инспекции заявитель возражает против доводов налогового органа, считая их основанными на неправильном толковании норм налогового и таможенного законодательства.

Заявитель в кассационной жалобе ставит вопрос об отмене судебных актов в части отказа в удовлетворении его требований и о их удовлетворении. Заявитель считает выводы суда об отказе в возмещении НДС неправомерными, так как оспариваемое решение налогового органа не содержало оснований, по которым суд признал заявленные суммы НДС не подлежащими возмещению. В материалы дела представлены надлежащие доказательства в подтверждение вычетов по НДС.

Отзыв на жалобу общества налоговым органом не представлен.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва, суд кассационной инстанции считает решение и постановление подлежащими изменению.

Как следует из материалов дела и установлено судебными инстанциями, 19.12.2005 г. общество подало в инспекцию налоговую декларацию по НДС по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г. и документы, предусмотренные ст. 165 Кодекса.

В указанной налоговой декларации отражена сумма НДС, уплаченная при приобретении товаров (работ, услуг) стоимость которых относится на расходы, принимаемые к вычету при производстве и реализации экспортных контрактов, экспорт которых документально подтвержден - 53 312 514 руб.

Для обоснования права на возмещение сумм НДС, уплаченных поставщикам за приобретенные материальные ресурсы (работы, услуги), письмами 42-112 от 13.02.2006 (т. 44 л.д. 49-50), N 42-117 от 14.02.2006 (т. 44 л.д. 51-52) в инспекцию представлены данные о возмещении НДС за ноябрь 2005 г., расчет суммы возмещения НДС за ноябрь 2005 г. Кроме того, представлены: сводная калькуляция по видам продукции; журнал 10 по прямым затратам; баланс нефти за ноябрь 2005 г.; журнал ордер по счету 90 -01, -02, -03, -04, 05,-06,- 07, -09 и аналитические оборотные ведомости по данным счетам; пошаговый расчет НДС к вычету за ноябрь 2005 г.; журнал-ордер N 10 по прямым затратам за ноябрь 2005 г.; данные о возмещении НДС за ноябрь 2005 г. (акты выполненных работ, счета-фактуры, платежные документы, уведомления о зачете взаимных требований); книги покупок и продаж за ноябрь 2005 г. (тома 42-92).

В налоговой декларации отражена реализация товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, на сумму 2 493 228 483 руб.

Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в инспекцию были представлены: экспортный контракт; копии выписок банка, подтверждающих фактическое поступление экспортной выручки на счет в российском банке; грузовые таможенные декларации (копии) с отметками российского таможенного органа, осуществляющего выпуск товаров в режиме экспорта и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ; копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ, а именно - дубликаты железнодорожных накладных (тома 2-41, 42 л.д. 61-120).

По результатам проверки налоговым органом принято решение о полном отказе в возмещении НДС в связи с необоснованным применением налоговой ставки 0 процентов.

В обоснование данного вывода положен, в числе прочих, довод налогового органа о том, что обязательства по экспортному контракту N 643/05753520/TN/unipec-04/2 от 22.08.04 г. исполнены в полном объеме в период, заявленный в налоговых декларациях по ставке 0 процентов за май-июль 2002 г., срок действия контракта не распространяется на заявленный Обществом факт экспорта.

При оценке указанного довода суды признали его противоречащим фактическим обстоятельствам дела. Суды установили, что письмом N 42-111 от 13.02.2006 общество представило в инспекцию не только контракт N 643/05753520/TN/unipec-04/2 от 22.08.04 г., но и дополнения к нему: N 1 от 24 12 2004 г. N 2 от 10.03.2005 г., N 3 от 01.06.2005 г., N 4 от 05.09.2005 г., N 5 от 21.12.2005 г. (п. 10 приложения к письму), которые являются неотъемлемыми частями экспортного контракта 643/05753520/TN/unipec-04/2 от 22.08.04 г., но и продлевают срок его действия до 28.02.2006. Получение указанных документов инспекцией подтверждается штампом входящей корреспонденции от 15.02.2006 г. на письме общества N 42-111 от 13.02.2006 г.

Исходя из того, что поставка товара производилась в мае-июле 2005 года, на данный период распространяет свое действие дополнение N 3, в силу п. 2 которого период поставки по контракту N 643/05753520/TN/unipec-04/2 продлевается до 30 сентября 2005 г.

Кроме того, в силу пункта 1 названного дополнения N 3 общее количество товара, предусмотренного к поставке по данному контракту, увеличилось до 3 100 000 метрических тонн (плюс/минус пять процентов рабочего допуска по усмотрению продавца). При этом в ответ на требование инспекции о предоставлении документов N 52-27-11/00830 обществом было направлено письмо N 42-112 от 13.02.2006, в котором общество просило инспекцию при проведении проверки налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов по НДС за ноябрь 2005 г. руководствоваться документами, ранее представленными налогоплательщиком, запрашиваемыми инспекцией повторно (в том числе спорным контрактом с дополнениями к нему).

С учетом изложенного аналогичный довод жалобы инспекции подлежит отклонению.

Налоговый орган в решении указал, что обществом не представлены товаросопроводительные документы, оформленные в соответствии с Приказом МПС РФ от 18.06.2004 г. N 28 с отметками таможни "выпуск разрешен", запрошенные требованием N 52-27-11/00830 о предоставлении документов.

Суд признал требование о представлении такого рода документов неправомерным и невыполнимым, исходя из следующего.

В данном случае перевозка нефти осуществлена в прямом международном сообщении Россия - Китай и оформлена на международных бланках, утвержденных Соглашением о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС), вступившим в силу с 01.11.1951, сторонами которого выступают, в том числе Российская Федерация и Китайская Народная Республика.

В соответствии с условиями, связанными с осуществлением международной перевозки и заполнением перевозочных документов, предусмотренными вышеназванным Соглашением, Общество в качестве товаросопроводительного документа представило дубликаты железнодорожных накладных с отметками таможенного органа "Товар вывезен".

Пояснения по заполнению накладной СМГС (Приложение N 12.5 к СМГС) не содержат требования о проставлении штампа "выпуск разрешен" на дубликате железнодорожной накладной - единственном документе, остающемся в распоряжении грузоотправителя.

Приказ МПС N 28, на который ссылается инспекция, также не содержит указание на передачу грузоотправителю дубликата железнодорожной накладной, содержащего штамп "выпуск разрешен". Из пункта 20 Приказа следует, что указанный штамп проставляется в случаях перевозок на экспорт не в прямом международном сообщении, оформленных на бланках перевозочных документов внутреннего сообщения, тогда как в данном случае перевозка осуществлялась в прямом международном сообщении Россия-Китай.

Довод налогового органа о том, что Обществу необходимо было представить железнодорожные накладные, а не дубликаты железнодорожных накладных, не основан на законе, поскольку в соответствии со ст. 7 Соглашения оригинал железнодорожной накладной сопровождает груз до станции назначения и выдается получателю с грузом, грузоотправителю выдается только дубликат железнодорожной накладной.

Из материалов дела следует, что Обществом представлены в налоговый орган письменные доказательства, подтверждающие невозможность представления оригиналов железнодорожных накладных ввиду непредставления данных документов таможенными органами, а именно: письмом от 05.07.2005 N 04-331/5423 Наушкинская таможня указала на невозможность представления запрашиваемых железнодорожных накладных; письмом от 05.04.2005 N 04-22/10350 на запрос таможенного брокера налогоплательщика - ЗАО "Инвестприбор" Федеральная таможенная служба указала, что подтверждение факта экспорта осуществляется в соответствии с Инструкцией о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации, утвержденной Приказам ГТК России от 21.07.2003 N 806.

Письмом ГТК России N 01-06/24123 от 30.06.2004 "О проставлении таможенными органами таможенных штампов на железнодорожных накладных" таможенными органами разъяснено, что решение таможенного органа о выпуске товаров оформляется путем проставления штампа установленной формы на оригинале железнодорожной накладной, который передается грузополучателю, и дополнительном экземпляре дорожной ведомости, предназначенном для дороги отправления.

Таким образом, передача грузоотправителю товаросопроводительного документа, содержащего штамп "Выпуск разрешен", не предусмотрена, в связи с чем довод Инспекции о ненадлежащем оформлении дубликата железнодорожной накладной неправомерен.

Ссылка инспекции на то, что Общество не приняло мер к получению копий железнодорожных накладных с надлежащими отметками, противоречит тексту ответа, полученного заявителем от таможни. Таможня сообщила заявителю, что с учетом большого объема работы не располагает соответствующими возможностями по представлению копий товаротранспортных накладных (т. 44, л.д. 95).

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что штамп "Товар вывезен" проставлен на всех экземплярах дубликатов железнодорожных накладных, представленных Инспекции до вынесения оспариваемого решения, что подтверждается копией письма Общества.

Налоговым органом в связи с этим не делается заявления о фальсификации доказательств и недобросовестности налогоплательщика.

В качестве одного из оснований к отказу в возмещении НДС налоговый орган сослался на неправильное определение налоговой базы в связи с пропуском налогоплательщиком 180-дневного срока на подачу документов в налоговый орган с даты оформления региональными таможенными органами грузовых таможенных деклараций на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта.

При отклонении данного довода судебные инстанции исходили из вывода о том, что датой оформления грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в режиме экспорта признается дата отметки регионального таможенного органа "Выпуск разрешен" не на временной таможенной декларации, содержащей ориентировочные сведения, заполняемые декларантом предварительно, а на грузовой таможенной декларации, в которой содержится весь объем сведений, подлежащих декларированию. При этом суды руководствовались положениями ст. 138 Таможенного кодекса Российской Федерации, в соответствии с п. 2 которой после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации декларант обязан подать полную и надлежащим образом заполненную таможенную декларацию.

Поскольку полный пакет документов был представлен Обществом в Инспекцию 19.12.2005, суды пришли к выводу о том, что утверждение Инспекции о пропуске налогоплательщиком установленного п. 9 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации 180-дневного срока не соответствует действительности.

Согласно п. 9 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации документы (их копии), указанные в пунктах 1-4 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. Указанный порядок не распространяется на налогоплательщиков, которые в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи не представляют в налоговые органы таможенные декларации.

Действительно, налоговое законодательство не предусматривает вида таможенной декларации, дата отметки о выпуске товаров на которой является отправной точкой для исчисления 180-дневного срока представления документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Однако и таможенное законодательство не отдает приоритета в спорной ситуации какой-либо из деклараций - временной или полной.

В данном конкретном случае вывод налогового органа о нарушении заявителем 180-дневного срока представления документов, подтверждающих экспорт товаров, является необоснованным.

Налоговый орган не исследовал при принятии решения временные таможенные декларации с целью установления даты проставления отметки "выпуск разрешен".

В то же время, как утверждает заявитель и не опровергла Инспекция, с дат подачи временных ГТД таможенному органу, указанных в решении инспекции, до представления налоговому органу документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, 180-дневный срок, определяемый с учетом положений п. 9 ст. 167 НК РФ, не истек.

В соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по операциям реализации товаров на экспорт является последний день месяца, в котором собран пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Общество собрало пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, в течение установленного 180-дневного срока, определило налоговую базу в соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ по состоянию на 30.11.2005 г. и задекларировало её в налоговой декларации по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г.

Налоговое законодательство не предусматривает срок подачи налоговой декларации по налоговой ставки 0 процентов, отличный от установленного в ст. 174 НК РФ, поэтому представление декларации за ноябрь 2005 г. 19.12.2005 г. вместе с документами, подтверждающими обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, не свидетельствует о нарушении срока, установленного п. 9 ст. 165 НК РФ, с которым связана необходимость уплатить НДС по налоговой ставке 18%.

Таким образом, оснований для удовлетворения жалобы инспекции в указанной части не имеется.

Проверяя доводы налогового органа о завышении налогового вычета по счету-фактуре N 00002695 от 20.11.2005 г., судебные инстанции установили, что фактически к вычету заявлены в периоде ноябрь 2005 г. не 4 884,32 руб., как указывает налоговый орган в жалобе, а 43,28 руб., то есть именно та сумма, которую инспекция считает соответствующей удельному весу экспортируемой продукции в общем объеме реализованного товара, подлежащей учету в составе вычетов по декларации по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г.

Исследовав фактические обстоятельства применительно к доводу инспекции о завышении вычета по счету-фактуре N 558 от 24.10.2005 г., суды установили, что счет-фактура выписан в долларах США, что не противоречит п. 7 ст. 169 НК РФ, гражданскому законодательству Российской Федерации и условиям договора с ООО "Катобьнефть" от 01.06.05 г. N 19, поэтому заявителем правомерно предъявлен к вычету НДС в сумме 528 640,93 руб. по данному счету-фактуре.

Принимая во внимание положения ст.ст. 171, 172, 169 НК РФ, исходя из того, что данные о размере НДС, уплаченного ЗАО "Алнас-Н" и подлежащего вычету, имеются в акте приемки выполненных работ от 31.10.05 г. N 461, в платежном поручении N 1521453 от 25.11.2005 г. и счете-фактуре N 00000461 от 31.10.05 г. суммы совпадают, с учетом письма внешнего бухгалтера ООО "Ауторсинг" N 43-2162 от 04.04.06 г., ошибка (описка), допущенная в платежном поручении при указании суммы НДС (пропущена цифра 2) в графе "назначение платежа" обоснованно признана судам не влияющей на сумму НДС, фактически уплаченного поставщику.

С учетом изложенного кассационная жалоба инспекции подлежит отклонению.

Вместе с тем, в части отказа заявителю в удовлетворении требований судебные акты подлежат отмене, а жалоба заявителя - удовлетворению.

Суды, отклоняя требования заявителя, указали, что законность и обоснованность решения налогового органа оценивается исходя из тех обязательных в силу закона документов, которые должны были быть предоставлены налоговому органу для проверки. Поэтому не могут свидетельствовать о незаконности решения инспекции надлежащие платежные поручения, представленные обществом в материалы дела.

Между тем, судебные инстанции не учли следующее.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, в соответствии с главой 21 кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса.

В соответствии со ст. 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявляемые налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров.

Из содержания части 3 статьи 88 Кодекса следует, что в случае, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговые органы сообщают об этом налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

В оспариваемом решении претензии к содержанию представленных заявителем документов, обосновывающих налоговые вычеты, не изложены, Инспекция не направляла заявителю требование о внесении исправлений в документы, даче разъяснений по вопросам их соотносимости. Налоговый орган, отказывая в подтверждении обоснованности вычетов на сумму 36 329 835 руб., сослался на непредставление документов, подтверждающих указанную сумму.

Между тем, суд при исследовании доказательств установил, что заявителем налоговому органу представлены все документы, предусмотренные ст.ст. 171, 172 НК РФ для обоснования налоговых вычетов на общую сумму 53 312 514 руб., заявленную в декларации по ставке 0 процентов за ноябрь 2005 г., и инспекция располагала ими до завершения камеральной проверки. Суд пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно указал в решении о непредставлении названных документов.

Согласно п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суды обязаны принять и оценить документы, представленные налогоплательщиком независимо от того, были ли они представлены налоговому органу при проведении налоговой проверки.

В случае, если суды не исследуют по существу фактические обстоятельства, ограничиваясь установлением только формальных условий применения нормы, право на судебную защиту оказывается существенно ущемленным.

Согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, сформулированной в Определении от 12.07.2006 г., гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Часть 4 статьи 200 АПК Российской Федерации - в силу приведенных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, изложенных в сохраняющих свою силу решениях, - предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

В определениях от 12.07.2006 г. по жалобам ОАО "Востоксибэлектрострой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ и части 4 статьи 200 АПК РФ, по жалобе ЗАО "Производство продуктов питания" на нарушение конституционных прав и свобод отдельными положениями статей 88, 171, 172 и 176 Налогового кодекса РФ Конституционный Суд указал, что взаимосвязанные положения частей 3 и 4 ст. 88 и п. 1 ст. 101 НК РФ предполагают, что налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, при обнаружении налоговых правонарушений обязан требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, и уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Выводы суда о несоответствии платежных поручений представленным счетам-фактурам были сделаны судом на основе исследования документов, фактически представленных заявителем налоговому органу в соответствии с требованием последнего.

Суд дал оценку документам налогоплательщика как надлежащим, указав, что они соответствуют требованиям ст.ст. 171, 172 НК РФ, и отметил, что представление к налоговой проверке ненадлежащих (с теми же номерами и датами, но относящихся к другим счетам-фактурам) платежных поручений явилось следствием технической ошибки по подбору и оформлению документов.

При таких обстоятельствах у суда не было законных оснований для вывода о необоснованности заявления вычетов на сумму 1 969 477,31 руб. в налоговой декларации за ноябрь 2005 г.

Принимая во внимание изложенное, суд кассационной инстанции считает возможным принять собственное решение в данной части требований заявителя, удовлетворив их как основанные на положениях ст.ст. 165, 171, 172, 176 п. 4 НК РФ.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 02.08.2006 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 24.10.2006 г. N 09АП-13484/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-34702/06-99-149 изменить.

В части отказа в признании недействительным решения МИ ФНС России по КН N 1 об отказе в возмещении НДС за ноябрь 2005 г. в сумме 1969477,31 руб., обязании МИ ФНС России по КН N 1 принять решение о возмещении НДС за ноябрь 2005 г. в отношении суммы 1969477 руб. 31 коп. решение и постановление отменить.

В этой части заявление ОАО "Томскнефть ВНК" удовлетворить.

В остальной части решение и постановление оставить без изменения.

Возвратить ОАО "Томскнефть ВНК" из федерального бюджета госпошлину 1848 руб. по кассационной жалобе.