Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 декабря 2010 г. N 09АП-29646/2010, 09АП-29870/2010-АК

г. Москва

Дело N А40-71253/08-129-337

17 декабря 2010 г.

N 09АП-29646/2010-АК, N 09АП-29870/2010-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 декабря 2010 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой,

Судей Р.Г. Нагаева, В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы

ОАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Урала" (ОАО "МРСК

Урала"), МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 01.10.2010

по делу N А40-71253/08-129-337,

принятое судьей Фатеевой Н.В.

по заявлению ОАО "МРСК Урала"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительными решения, требований

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Исаковой А.А. дов. N 103/2010 от 01.01.2010,

Рындя Е.В. дов. N ЧЭ-82 от 09.04.2010;

от заинтересованного лица - Иванцова А.В. дов. N 18375 от 08.11.10.

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Урала" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 15.09.2008 N 03-1-23/164 в части доначисления суммы налога на прибыль в размере 67 639 842 руб. и соответствующих сумм пени.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 04.03.2009 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2009, требования заявителя удовлетворены в части доначисления суммы налога на прибыль в размере 2 368 623,65 руб. и соответствующих сумм пени. В остальной части в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 26.10.2009 решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции по настоящему делу отменены в части отказа в удовлетворении требований заявителя, дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. Суд кассационной инстанции указал на то, что суды первой и апелляционной инстанций нормативно не опровергли невозможность списания малозначительных сумм проинвентаризованной дебиторской задолженности по распоряжению руководства. При новом рассмотрении дела суду необходимо проверить, была ли деятельность общества убыточной, а также достоверность дебиторской задолженности по малозначительным суммам, списанным по приказам руководства.

При новом рассмотрении дела заявленные требования удовлетворены частично. Суд решил: признать недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу РФ решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 15.09.2008 г. N 03-1-23/164вчасти: начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 1 670 926,54 руб., начисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль, исчисленные с суммы налога на прибыль в размере 1 670 926,54 руб., обязания внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в части суммы налога на прибыль в размере 1 670 926,54 руб., предложения исполнить обязанности (путем подачи заявления о зачете либо фактической уплатой) по уплате налогов по результатам проверки, установленные ст. 45, 78 НК РФ, в части суммы налога на прибыль в размере 1 670 926,54 руб. В удовлетворении остальной части требований отказать.

Не согласившись с принятым решением, стороны обратились с апелляционными жалобами.

В своей апелляционной жалобе заявитель просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, заявление удовлетворить в полном объеме, указывая на то, что решение суда вынесено с нарушением норм действующего законодательства, судом необоснованно не приняты во внимание доводы налогоплательщика.

Заинтересованное лицо в своей апелляционной жалобе просит решение суда отменить в части удовлетворения требований и отказать в удовлетворении требований полностью, указывает на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также указывает на нарушение судом норм материального и процессуального права.

Стороны представили отзывы на апелляционные жалобы.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы апелляционных жалоб, просили отказать в удовлетворении апелляционной жалобы другой стороны и удовлетворить свою жалобу, привели доводы в обоснование своих правовых позиций по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.266,268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционных жалоб и отзывов, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционных жалоб, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка заявителя по деятельности ОАО "Челябэнерго" за период 2006-2007 годов.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией принято оспариваемое решение от 15.09.2008 N 03-1-23/164.

Оспариваемыми обществом пунктами 1.3, 1.4, 1.5 мотивировочной части решения инспекцией было зафиксировано нарушение, выразившееся в занижении налоговой базы по налогу на прибыль в результате неправомерного включения в состав внереализационных расходов сумм безнадежной дебиторской задолженности, которая:

- включена в состав расходов по налогу на прибыль в ненадлежащем налоговом периоде;

-не обоснована документами, подтверждающими факт возникновения и наличия задолженности.

В апелляционной жалобе заявитель указывает на то, что представленных им первичных документов достаточно для обоснованного списания дебиторской задолженности; период списания в расходы безнадежной дебиторской задолженности не имеет принципиального значения, так как сроки исковой давности и хранения подтверждающих документов истекли, а для обоснованного списания дебиторской задолженности достаточно акта ее инвентаризации и приказа руководителя организации о списании долга.

В апелляционной жалобе заявитель вновь приводит доводы, аналогичные тем, которые уже оценены судом первой инстанции как несостоятельные, в том числе в разрезе каждого из спорных дебиторов.

Доводы апелляционной жалобы заявителя рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Таким образом, истечение срока исковой давности и ликвидация должника являются одними из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ установлены общие правила признания расходов при методе начисления, который применяется обществом при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Пунктом 7 названной статьи предусмотрены конкретные случаи определения даты осуществления внереализационных расходов.

При этом, так как этой нормой не установлены особенности признания безнадежных долгов в качестве внереализационных расходов, то применяются общие правила пункта 1 статьи 272 НК РФ.

В силу пункта 1 статьей 272 НК РФ определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Указанной статьей НК РФ также установлены особенности для признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений статьи 272 НК РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Следовательно, НК РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная ко взысканию задолженность.

В соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 Федерального закона N 129-ФЗ).

Как установлено статьей 8 Федерального закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, как правильно отмечено судом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек или должник ликвидирован, а также другие долги, нереальные ко взысканию, и произвести их списание.

Данная правовая позиция сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 15.06.2010 N 1574/10.

При таких обстоятельствах действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2006-2007 г. расходов, относящихся к предыдущим годам, нельзя признать правомерными.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что момент списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов, а налогоплательщик не вправе произвольно избирать налоговый период учета таких расходов в целях налогообложения.

Из системного толкования вышеприведенных норм следует, что наличие хотя бы одного из условий, перечисленных в пункте 2 статьи 266 НК РФ, само по себе делает долг безнадежным. Следовательно, налогоплательщик для целей налогообложения может включить в состав внереализационных расходов безнадежную задолженность только в том отчетном (налоговом) периоде, в котором ликвидирована организация или истек срок исковой давности.

Аналогичная правовая позиция формулировалась Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 09.09.2008 N 4894/08.

Таким образом, расходы в виде сумм безнадежных долгов могут быть учтены только в том периоде, в котором у налогоплательщика появилось право на списание, и приказ руководителя организации о списании дебиторской задолженности может издаваться только в том периоде, в котором у налогоплательщика появилось такое право.

Судом обоснованно отклонены доводы заявителя, так как приказ руководителя организации о списании определенной суммы дебиторской задолженности является внутренним локальным актом организации, и его издание зависит исключительно от воли руководителя организации, в связи с чем факт подписания такого приказа в ненадлежащем налоговом периоде не может являться основанием для изменения порядка признания внереализационных расходов обществом в целях налогообложения. Издание соответствующего приказа в более позднем налоговом периоде не является препятствием для уточнения налогоплательщиком своих налоговых обязательств путем подачи уточненной налоговой декларации за надлежащий налоговый период.

В процессе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом на основании представленных приказов на списание задолженности, актов инвентаризации, первичных документов проведен анализ правомерности списания в расходы сумм безнадежной дебиторской задолженности, в результате которого установлено, что задолженность обществом списывалась несвоевременно, то есть не в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возникали основания для списания.

В силу п.1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.07.2007 N 2236/07, экономическая обоснованность расходов увязана главой 25 НК РФ с их оправданностью, то есть с необходимостью их произвести в целях осуществления предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

При этом отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией, является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности.

По смыслу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщик должен доказать факт и размер понесенных расходов.

Первичными учетными документами согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" являются оправдательные документы, подтверждающие хозяйственную деятельность организации, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичных учетных документов, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, исчерпывающий перечень которых установлен п.2 ст.9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Такие документы должны содержать, в том числе, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Согласно п.п.12 и 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (зарегистрирован в Минюсте России 27.08.1998 N 1598), все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 1 статьи 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации архивного дела, но не менее пяти лет.

Подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена обязанность налогоплательщика в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов.

Между тем, в процессе проведения выездной налоговой проверки заявителем в ответ на письменные требования проверяющих, не представлены документы, из которых можно было бы установить основания и сроки возникновения дебиторской задолженности, которая признана обществом безнадежной.

В соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 НК РФ о необходимости документального подтверждения затрат, принимаемых в расходы по налогу на прибыль, обществу следовало обеспечить хранение первичных учетных (оправдательных) документов до списания дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов.

Без наличия первичных учетных документов налоговому органу и суду невозможно проверить экономическую оправданность понесенных расходов, то есть необходимость их произвести в целях осуществления предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода.

Одним из оснований, установленных пунктом 2 статьи 266 НК РФ для признания долга перед налогоплательщиком безнадежным, является ликвидация организации-должника.

Согласно статье 419 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

В силу статьи 61 ГК РФ ликвидация юридического лица влечет его прекращение без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам.

На основании пункта 8 статьи 63 ГК РФ ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в единый государственный реестр юридических лиц.

При этом согласно пункту 1 статьи 65 ГК РФ признание юридического лица банкротом судом влечет его ликвидацию.

В соответствии с пунктом 3 статьи 149 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства является основанием для внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации должника. Соответствующая запись должна быть внесена в этот реестр не позднее чем через пять дней с даты представления указанного определения арбитражного суда в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц.

С даты внесения записи о ликвидации должника в единый государственный реестр юридических лиц конкурсное производство считается завершенным.

Таким образом, при ликвидации должника в связи с завершением конкурсного производства моментом отнесения во внереализационные расходы суммы долга ликвидируемой организации является тот отчетный (налоговый) период, на который приходится дата внесения записи в единый государственный реестр юридических лиц о ликвидации организации.

В процессе проведения выездной налоговой проверки инспекцией были направлены запросы в налоговые органы по месту регистрации контрагентов-должников, в отношении которых вынесены определения судов о завершении конкурсного производства, для получения документов, подтверждающих дату государственной регистрации ликвидации таких контрагентов.

Из полученных выписок из Единого государственного реестра юридических лиц с записями о государственной регистрации прекращения деятельности юридического лица в связи с его ликвидацией по решению арбитражного суда следует, что обществом неправомерно включены в состав расходов по налогу на прибыль в 2006-2007 годах суммы безнадежных долгов в отношении контрагентов, ликвидированных в иных налоговых периодах.

Приказы руководителя общества, на которые ссылается заявитель как на основание списания дебиторской задолженности, вообще не содержат формулировок "в связи с ликвидацией должника", согласно указанным приказам задолженность списана в связи с истечением срока ее взыскания.

Оценивая довод заявителя об отсутствии у него информации о ликвидации ряда контрагентов, суд правильно отметил, что получение такой информации в виде выписок из ЕГРЮЛ является обстоятельством, зависящим исключительно от волеизъявления общества. Заявитель не представил доказательств невозможности своевременного получения документов, подтверждающих ликвидацию должников. Доводы общества в апелляционной жалобе о направлении запросов на получение выписок из ЕГРЮЛ в 2005 году не подтверждены документально.

Суд обоснованно принял во внимание, что в ряде случаев заявитель являлся конкурсным кредиторов в делах о банкротстве своих должников, поэтому мог и должен был знать о завершении конкурсного производства и ликвидации должника, то есть имел сведения о том, в каком периоде его долг стал безнадежным ко взысканию по причине ликвидации контрагента и неудовлетворении требований ОАО "Челябэнерго" за счет конкурсной массы.

Более того, по ряду дебиторов, задолженность списана при отсутствии выписки из ЕГРЮЛ либо иных документов, подтверждающих ликвидацию должника.

Во исполнение указаний суда кассационной инстанции судом проверена нормативная возможность списания малозначительных сумм проинвентаризованной дебиторской задолженности по распоряжению руководства.

Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что предусмотренный налоговым законодательством порядок списания невозможной ко взысканию дебиторской задолженности каких-либо изъятий или исключений в отношении малозначительных сумм дебиторской задолженности не содержит. Разграничения на малозначительные и иные суммы задолженности Налоговый кодекс РФ также не предполагает.

Доводам заявителя о необоснованности начисления недоимки со ссылкой на "компенсационную природу" механизма списания безнадежных долгов, была дана правильная оценка судом первой инстанции, т.к. исключение части затрат из состава расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, в силу законов математики ведет к такому же увеличению налоговой базы и, соответственно, дополнительному начислению налога.

Доводы заявителя о наличии переплаты по налогу на прибыль со ссылкой на пункт 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 отклонены судом как не имеющие отношения к рассматриваемому спору.

В указанном пункте Пленум ВАС РФ разъяснял порядок применения статьи 122 НК РФ и основания для привлечения к налоговой ответственности по этой статье.

Однако заявитель не был привлечен к налоговой ответственности на основании решения налогового органа от 15.09.2008.

Общество указывает, что налоговому органу следовало провести зачет за счет переплаты предыдущих периодов.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 28.02.2006 N 11074/05, излишне уплаченной суммой налога может быть признано зачисление на счета соответствующего бюджета денежных средств в размере, превышающем подлежащие уплате суммы налога за определенные налоговые периоды. В свою очередь право налогоплательщика на возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в этот бюджет и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, что подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога.

Наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетом.

Однако конкретных платежных документов и налоговых деклараций, позволявших установить наличие излишне уплаченных сумм налога на прибыль за предыдущие налоговые периоды, заявителем не представлено, размер переплаты им не указывается.

Из протоколов расчета пени, являющихся неотъемлемой частью решения инспекции, видно, что при расчете сумм пени учитывалась переплата по налогу, имевшаяся у общества в проверяемые периоды.

Ссылка заявителя на справку территориального налогового органа о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафа на 15.09.2008 N 3225 не подтверждает его доводов о необоснованности начисления пени, поскольку общество указывает на наличие переплаты по налогу на ту дату, на которую пени уже не начислялись. Как видно из приложений к решению налогового органа, пени начислены по состоянию на 14.09.2008 включительно.

Заявитель не представил контррасчета пени и не указал размер необоснованно начисленной пени. Доказательств излишней уплаты налога по состоянию на день его уплаты за проверяемые периоды обществом не представлено.

Ссылка заявителя на судебную практику, не подтверждает его доводы, поскольку из пункта 5.1. резолютивной части оспариваемого решения инспекции видно, что налоговый орган предложил исполнить обязанность по уплате налога в том числе и путем подачи заявления о зачете, что не нарушает права налогоплательщика и не ведет к повторной уплате сумм налога в бюджет.

При этом в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.02.2007 N 381-О-П указано, что задолженность налогоплательщика определяется на основании решения налогового органа по результатам налоговой проверки, о котором он уведомлялся, и, следовательно, ему были известны или должны были быть известны фактические обстоятельства, послужившие основанием для осуществления зачета излишне уплаченного налога в счет образовавшейся задолженности. Поэтому налоговый орган вправе самостоятельно произвести данный зачет без дополнительного предварительного уведомления налогоплательщика.

Поскольку самостоятельное проведение налоговым органом зачета сумм выявленной недоимки и пени невозможно без предварительного установления сумм неуплаченных (неполностью уплаченных) налоговых платежей в решении налогового органа, принимаемом по результатам проверки, то указание инспекцией в оспариваемом решении сумм недоимки и пени соответствует требованиям пункта 8 статьи 101 НК РФ, правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации и является обязательным для последующего проведения зачета.

Доводы заявителя о переквалификации налоговым органом оснований совершенного правонарушения в ходе судебного процесса несостоятельны и обоснованно отклонены судом.

Как следует из пункта 2.1.4. акта выездной налоговой проверки от 12.08.2008 N 03-1-20/013 и подтверждается заявителем на стр.2-3 апелляционной жалобы, одним из оснований исключения сумм списанной дебиторской задолженности из состава расходов по налогу на прибыль за 2006-2007 годы явился вывод налогового органа о ненадлежащем периоде отражения данных сумм в составе расходов.

Данный вывод налогового органа относился ко всем дебиторам, отраженным а приложении к акту проверки, суммы по которым не приняты инспекцией в состав расходов по налогу на прибыль.

Как следует из объяснений заинтересованного лица, рассмотрев представленные возражения на акт выездной налоговой проверки и дополнительные документы, поступившие с ними, налоговый орган проанализировал их на предмет подтверждения наличия дебиторской задолженности, в решении, вынесенном по результатам выездной налоговой проверки, и дополнительно усилил мотивировку по рассматриваемому эпизоду занижения налоговой базы по налогу на прибыль, указав на документальное неподтверждение наличия спорной задолженности.

При этом налоговый орган не принимал доводы налогоплательщика в части отсутствия законодательно установленного надлежащего периода, в котором подлежит списанию задолженность, что подтверждается текстом оспариваемого решения налогового органа (абзац 3 стр.5, абзац 16 стр.17 решения инспекции).

Ссылка общества на приложения N N 1.3.1-1.3.6 к решению инспекции несостоятельна, поскольку данные приложения имеют название "Анализ документов по списанию дебиторской задолженности" и отражают претензии налогового органа по документальной неподтвержденности списанной задолженности в разрезе каждого дебитора.

Во исполнение указаний суда кассационной инстанции судом проверено, была ли деятельность общества убыточной и установлено, что ссылка общества на неправомерность начисления недоимки за 2006 год при убыточности деятельности общества не подтверждается материалами дела.

Как следует из письменных пояснений общества, а также представленного в дело отчета о прибылях и убытках за 2006 года, финансовый результат деятельности общества составил 0 руб., то есть отсутствует как прибыль, так и убыток по деятельности за 2006 год.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заявителя также пояснил, что финансовый результат деятельности общества составил 0 руб. Вместе с тем, это неравнозначно понятию убыточная деятельностью.

Из налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год видно, что деятельность общества заявлена как прибыльная, поскольку налоговая база для исчисления налога на прибыль отражена в положительном значении.

Следовательно, при отсутствии у общества убытка в 2006 и 2007 годах отказ налогового в списании задолженности не уменьшает убыток, а приводит к начислению недоимки.

Оценивая доводы заявителя относительно каждого контрагента, по которому производилось списание задолженности, суд правильно установил обстоятельства дела и дал им обоснованную оценку на основании следующего.

Так, суд первой инстанции обоснованно установил, что обществу было правомерно отказано в удовлетворении требований по нижеуказанным дебиторам ввиду того, что дебитор был ликвидирован в периоде, ранее того периода, в котором общество включило в состав внереализационных расходов суммы безнадежных долгов, относящихся к другим периодам. В частности: ОАО "Шахта Центральная" (10 212 435,21 руб.), ООО "Южно-Степное" (9 348 275,48 руб.), ООО "Металлургические сети" (3 734 957,7 руб.), ТОО СХП "Родниковское" (3 697 070, 79 руб.), СПК "Заря" (460 597,85 руб.), СПК Колхоз "Путь Ленина" (1 646 708,85 руб.), ГУП совхоз "Лесной" (729 699,76 руб. и 410 251,71 руб.), ЗАО "Феррострой" (463 488,65 руб.и 52 213,59 руб.), МУП "Тепловодоканал" (431 427,59 руб.), ОАО "Уфалейский завод металлургического машиностроения" (388 484,36 руб.), МУП "ЖКХ" г. Сим (383 816,39 руб.), ОАО "Уйский сыродельный завод" (153 753,07 руб. и 77 899,90 руб.), ГУП "Буранная семеноводческая станция" (226 477,48 руб.), ЗАО "Южуралкустром" (223 648,84 руб.), СПОК "Увельская машинотехнологическая станция"( 75 588,37 руб.), ТОО "Эталон" (68 333,69 руб.), ЗАО "Южуралсантехмонтаж" (3 090,87 руб.), ОАО "Южно - Уральские бокситовые рудники" (376 506,93 руб.), ОАО "Челябинскагропромлес" (515 550,92 руб.), МУП "Катав-Ивановские электротепловые сети" (5 183,23 руб.), ЗАО "Домостроительный комбинат" (4 226,32 руб.), ГУП совхоз "Лесной" (18 202,75 руб. и 7 362,24 руб.), ОАО "Бакальские рудники" (1 982 668,71 руб., 5 478 234,81, 10 699 723,33 руб.), ОАО "Черниговское" (7 717 636,27 руб.), ТОО "Полтавское" (6 339 870,96 руб.), ООО "Металлургические электросети" (30 052 437,14 руб.), ОАО "Южно - Уральские бокситовые рудники" (171 092 720,05 руб.)

По ряду дебиторов суд, отказывая в удовлетворении требований, обоснованно исходил из того, что в ЕГРЮЛ и ЕГРИП отсутствовали сведения о следующих юридических лицах и предпринимателях: ФГУП "Казак Уральский" (5 662,92 руб.), ИП Беляева Е.Р. (2 577,22 руб.), Совхоз " Маяковский" (3 981 396 руб.), ЧП Колодкин Ф.И. (1 630 руб.), ЗАО "Металлнефтепром" (757 373 руб.), ЧП Шальке В.Т. (43 388 руб. и 6 579 руб.), в связи с чем налоговый орган обоснованно указывает на наличие сомнений относительно реальности указанной задолженности.

Что касается отказа в удовлетворении требований в остальной части, то суд первой инстанции, проанализировав представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи в соответствии со ст. 71 АПК РФ, пришел к правильному выводу о том, что заявителем не доказана и не подтверждена документально безнадежная дебиторская задолженность.

В частности, в отношении дебитора ЗАО "Гидрокомплекс" (40 310 руб.) суд обоснованно исходил из того, что отсутствуют доказательства, свидетельствующие о невозможности взыскания долга.

Ссылка заявителя на письмо службы судебных приставов N 75/31-11789 от 26.11.2008 г., свидетельствующее о вынесении постановления об окончании исполнительного производства из-за невозможности установления места нахождения должника и его имущества, не опровергает вывода суда, поскольку такого документа (постановления об окончании исполнительного производства) не представлено.

Таким образом, действия заявителя по отражению в составе внереализационных расходов сумм дебиторской задолженности в размере 40 310 руб. нельзя признать обоснованным.

По дебитору ООО "Спецтехкомплект" (10 000 руб.) суд, отклоняя доводы заявителя со ссылкой на платежное поручение N 7601 от 29.05.2003, правильно отметил, что само по себе платежное поручение не подтверждает факт наличия дебиторской задолженности, так как невозможно установить, осуществлялась ли поставка либо данные суммы возвращены контрагентом в связи с невозможностью поставки.

Кроме того, представленная копия платежного поручения не содержит отметок банка о списании денежных средств, то есть о перечислении их в пользу ООО "Спецтехкомплект".

По дебитору ООО "Кыштымский огнеупорный завод" судом установлено, что в обоснование списания дебиторской задолженности в сумме 754,63 руб. заявитель представил акт приема-передачи векселей от 17.12.2002 и ряд счетов-фактур.

Как усматривается из акта приема-передачи векселей, ООО "Кыштымский огнеупорный завод" передал ОАО "Челябинскэнерго" два векселя на сумму 100 000 руб. каждый в счет погашения своей задолженности за потребленную электроэнергию, зафиксированной в счете-фактуре N 170 от 05.12.2002.

Таким образом, акт приема-передачи векселей не имеет отношения к иным счетам-фактурам, представленным заявителем. Счет-фактура N 170 от 05.12.2002 не представлен.

Аналогично по дебитору ООО "Полигон Урал" (4 634 ,75 руб.) суд исходил из того, что счет-фактура N 30 от 16.08.2002, по которой можно было бы установить, на какую сумму произведена поставка товара, не представлена. Иные представленные счета-фактуры не имеют отношения к переданным векселям на сумму 250 000 руб.

При таких обстоятельствах налоговый орган по остальной части дебиторов, по которым было отказано заявителю в удовлетворении требований, был лишен возможности соотнести документы и проверить факт наличия задолженности.

Таким образом, суд по данным дебиторам, перечисленным в обжалуемом решении, проанализировав представленные доказательства, правильно указал на то, что отсутствует документальное подтверждение безнадежной задолженности по факту возникновения и ее наличия. Оснований для иной оценки у суда апелляционной инстанции не имеется.

При этом ссылки заявителя на малозначительность сумм в части ряда дебиторов не могут служить основанием для того, чтобы документально не подтверждать безнадежную дебиторскую задолженность в целях включения в состав внереализационных расходов, поскольку законодательство о налогах и сборах каких-либо изъятий не содержит.

По апелляционной жалобе налогового органа. Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя по дебиторам СПК "Кулуево", ЗАО "Белорецкий лесокомбинат", СХПК "Порт-Артур" и указал на то обстоятельство, что налоговый орган при вынесении решения не учел, что ликвидация должников СПК "Кулуево", ЗАО "Белорецкий лесокомбинат", СХПК "Порт-Артур" и внесение записи в ЕГРЮЛ о ликвидации данных должников совершены в конце 2005 г., соответственно, заявитель по объективным основаниям не имел возможности получить доказательства ликвидации указанных должников в 2005 г. и соответственно, списать указанную задолженность в 2005 г.

Так, запись о ликвидации СПК "Кулуево" внесена в ЕГРЮЛ 24.11.2005г., ЗАО "Белорецкий лесокомбинат" 01.12.2005г. , СХПК "Порт-Артур" 16.12.2005г.

В апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы о том, что вывод суда нормативно не обоснован, поскольку НК РФ не содержит каких-либо исключений из общего правила о периоде списания безнадежных долгов применительно к конкретному сроку ликвидации в пределах налогового (отчетного) периода, а также о том, что суд не установил, что обществом велась соответствующая работа, заявитель не представил каких-либо доказательств запросов в компетентные государственные регистрационные органы о текущем состоянии регистрации своих должников, о предпринятых мерах по получению выписок из единого государственного реестра юридических лиц.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

Как следует из объяснений заявителя, налогоплательщик, проводя инвентаризацию на последнюю дату отчетного (налогового) периода (31.12.2005г.) выявил, что дебиторская задолженность по СПК "Кулуево", ЗАО "Белорецкий лесокомбинат", СХПК "Порт-Артур" является просроченной. Налогоплательщик обратился в регистрирующий орган за выпиской из ЕГРЮЛ, представленные выписки датированы соответственно: СПК "Кулуево" 07.03.2006г., ЗАО "Белорецкий лесокомбинат" 02.12.2005г., СХПК "Порт-Артур" 28.02.2006.

Довод налогового органа относительно неведения обществом соответствующей работы по выявлению указанных фактов в отношении названных дебиторов и получению документов не нашел своего подтверждения.

Суд обоснованно принял во внимание, что в данном случае, учитывая, что ликвидация данных обществ приходится на конец 2005 г., заявитель по объективным причинам не имел возможности ранее получить доказательства ликвидации указанных должников и списать задолженность именно в 2005 году, в связи с чем суд признал правомерным включение безнадежных долгов по данным дебиторам в состав внереализационных расходов в 2006 год.

Позиция суда по указанному вопросу представляется правильной.

Что касается дебитора ООО "Олл-Сервис", то в обоснование задолженности в сумме 25 119,17 руб. заявитель представил счета-фактуры, письма в адрес указанного контрагента, акты зачета задолженностей.

Суд первой инстанции, проанализировав представленные по данному эпизоду документы, пришел к правильному выводу о том, что обществом документально подтверждена указанная задолженность.

По мнению налогового органа, данная дебиторская задолженность не является подтвержденной документально, так как из представленных документов невозможно достоверно установить, на какую сумму и в какой срок задолженность стала безнадежна ко взысканию, так как не представлено актов сверки с дебитором. Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что срок исковой давности налогоплательщиком не пропущен. Без наличия гражданского спора о взыскании данного долга и без установления судом в таком споре факта пропуска срока исковой давности общество не вправе рассматривать как безнадежную по мотиву истечения установленного срока давности.

Суд апелляционной инстанции полагает необоснованными данные доводы инспекции.

Основанием списания дебиторской задолженности в размере 25 119,17 руб. по данному дебитору является приказ N 468 от 28.12.2006г., составленный на основании акта инвентаризации .

Размер задолженности подтверждают следующие документы: счет-фактура N 361/23 от 15.07.2003 на сумму 304089,32руб. ; претензия на сумму 25119,17руб. : акт зачета взаимной задолженности на 01.11.03г. на сумму 207 540,14руб.; счет-фактура N 115 от 11.07.03г на сумму 207 540.14руб.; акт зачета взаимной задолженности на 30.09.03г. на сумму 201 216руб.; счет-фактура N 29 от 03.06.03r на сумму 136656руб. (т.5 л.д. 26); счет-фактура N 30 от 03.06.03r на сумму 64560руб.; счет-фактура N 1018/23 от 25.06.02г на сумму 6147.52руб. ; счет-фактура N 111/23 от 18.03.03г на сумму 123638.47руб. (т.5 л.д.18- 30) .Таким образом, поставка осуществлена на сумму 304 089,32 руб., оплата 71430,01+207 540,14=278 970,15 руб., задолженность в размере 25 119,17 руб. образовалась по состоянию на 2003 г. Суд обоснованно , с учетом положений ст. 265 НК РФ, исходил из того, что в данном случае срок исковой давности истек.

Судом первой инстанции дана правильная правовая оценка представленным доказательствам. Оснований для иной оценки у суда апелляционной инстанции не имеется.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом.

Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, не установлено.

Указания суда кассационной инстанции были выполнены.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционных жалоб, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционных жалоб.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционным жалобам распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заинтересованного лица просил суд при принятии постановления отменить обеспечительные меры, принятые судом определением от 04.12.2009. в соответствии со ст. 97 АПК РФ.

Заявитель оставляет данный вопрос на усмотрение суда.

Согласно п.4 ст.96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дело по существу.

В силу части 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае отказа в удовлетворении иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебном акте о прекращении производства по делу.

Согласно частям 7 и 8 ст. 201 АПК РФ решения арбитражного суда по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов подлежат немедленному исполнению, если иные сроки не установлены в решении суда.

Таким образом, оснований для сохранения обеспечительных мер как в той части, в которой удовлетворены требования общества, так и в той части в удовлетворении которой отказано в настоящее время не имеется, в связи с чем ходатайство об отмене обеспечительных мер подлежит удовлетворению в полном объеме.

Суд апелляционной инстанции с учетом положений статей 96,97 АПК РФ считает ходатайство налогового органа подлежащим удовлетворению в связи с чем обеспечительные меры, принятые определением, учитывая вступление решения суда в законную силу, подлежат отмене.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110,97, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 01.10.2010 по делу N А40-71253/08-129-337 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 04.12.2009.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

В.Я. Голобородько Р.Г. Нагаев