Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 декабря 2010 г. N 09АП-30730/2010

г. Москва

Дело N А40-105166/09-142-788

28 декабря 2010 г.

N 09АП-30730/2010-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2010 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 декабря 2010 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой,

Судей С.Н. Крекотнева, В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Селивестровым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.09.2010

по делу N А40-105166/09-142-788, принятое судьей Нагорной А.Н.

по заявлению ООО "Газпром добыча Надым"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2

о признании частично недействительными решения, требований

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Акчуриной Г.М. по дов. N 24/7-194 от 01.12.2010, Григорьевой Т.А. по дов. N 24/7-195 от 01.12.2010,

от заинтересованного лица - Быченя А.В. по дов. N 04-17/026941 от 29.06.2010, Романова Р.В. по дов. N 04-17/045956 от 24.12.2010.

УСТАНОВИЛ:

ООО "Газпром добыча Надым"" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительными решения от 01.10.2008 г. N 395/14 (с учетом изменений, внесенных решением ФНС России от 18.05.2009 г. N 9-1 -08/00102@, в части: п. 4.1 резолютивной части решения в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 53.198.325 руб. 41 коп., доначисленный по нарушениям, установленным в пунктах 1.1 и 1.2 мотивировочной части решения; пунктов 1 и 4.2 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности и предложения уплатить налоговые санкции по налогу на прибыль в размере, приходящемся на суммы налогов, доначисление которых обжалуется ООО "Газпром добыча Надым"; пунктов 3 и 4.3 резолютивной части решения в части предложения уплатить пени по налогу на прибыль в размере, приходящемся на суммы налогов, доначисление которых обжалуется ООО "Газпром добыча Надым"; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 25 от 25.05.2009 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 51.126.915 руб. 61 коп., пени по налогу на прибыль в размере 984.462 руб. 69 коп., штраф в размере 8.437.943 руб. 67 коп.; требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 25 А от 25.05.2009 г.

Решением от 15.01.2010 г., оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 25.03.2010 г. заявление удовлетворено частично. Суд решил: Признать недействительным, не соответствующим ст. 261, 325 Налогового кодекса РФ, решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 01.10.2008 г. N 395/14, вынесенное в отношении ООО Газпром добыча Надым", в части доначисления налога на прибыль организаций, начисления соответствующих сумм штрафа и пени по пункту 1.1 мотивировочной части решения и соответствующих пунктов резолютивной части решения в корреспондирующей части. Признать недействительными в силу несоответствия статье 69 НК РФ выставленные МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 и направленные ООО "Газпром добыча Надым" требования NN 25, 25А об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 25.05.2009 г. в части, корреспондирующей признанию недействительным решения от 1.10.2008 г. N 395/14. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Постановлением суда кассационной инстанции от 15.07.2010 г. судебные акты отменены в части отказа в удовлетворении заявленных требований (начисления налога на прибыль в размере 46 091 215,56 руб., соответствующих сумм пеши и штрафных санкций) дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Направляя дело на новое рассмотрение, Федеральный арбитражный суд Московского округа указал, что при новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует установить фактические обстоятельства дела, связанные с доначислением обществу налога на прибыль в размере 46 091 215 руб. 56 коп., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ, исследовать и оценить имеющиеся в деле документы по правилам ст. 71 АПК РФ (условия трех соглашений, отчет по форме КС и иные документы, на которые ссылаются стороны в обоснование своих доводов и возражений); проверить довод заявителя об отсутствии у него недоимки по налогу на прибыль на дату возникновения обязанности по уплате налога за 2006 г., и с учетом установленных фактических обстоятельств дела рассмотреть спор в этой части по существу заявленных требований.

При новом рассмотрении дела решением от 28.09.2010 г. заявленные требования в данной части удовлетворены. Суд решил признать недействительными, не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации ненормативные акты Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 решение от 01.10.2008 N 395/14 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и выставленные в соответствии с ним требования "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа" по состоянию на 25.05.2009 г. NN 25, 25А в части налога на прибыль в размере 46 091 215 руб. 56 коп., соответствующих сумм пени и штрафа.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права, судом не дана надлежащая правовая оценка доводам инспекции.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы,отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в период с 27.11.2007 г. по 4.07.2008 г. налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 1.01.2005 г. по 31.12.2006 г.

28.07.2008 г. по результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 309/14, на который налогоплательщик представил возражения.

01.10.2008 г. по результатам рассмотрения акта проверки и возражений налоговым органом принято решение N 395/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 18 -104), которое оспаривается обществом в части.

Апелляционная жалоба общества на указанное решение налоговой инспекции решением ФНС России от 18.05.2009 г. N 91-08/00102@ удовлетворена частично; в оспариваемой в настоящем деле части решение налоговой инспекции вступило в силу.

После вступления в силу решения в оспариваемой части налоговая инспекция выставила и направила заявителю требования N N 25, 25А об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 25.05.2009 г., которые оспариваются обществом в части, корреспондирующей обжалованию решения от 1.10.2008 г. N 395/14.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В п.1.2. мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган пришел к выводу о неправомерном учете в составе расходов в 2006 г. затрат на освоение природных ресурсов по трем договорам, заключенных обществом с ОАО "Ямалгеофизика". Инспекция полагает, что обществом нарушен порядок отнесения затрат на освоение природных ресурсов, предусмотренный п.2 ст. 261, п.3 ст. 325 НК РФ, поскольку расходы относятся к иным налоговым периодам.

Доводы налогового органа по данному эпизоду были обоснованно признаны несостоятельными и отклонены судом по следующим основаниям.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, спорная сумма расходов представляет собой затраты заявителя на проведение сейсморазведочных работ на Новопортовской площади по договорам, заключенным обществом с ОАО "Ямалгеофизика". Общая стоимость сейсморазведочных работ на Новопортовской площади составила 261 497 540,56 руб. по следующим договорам с ОАО "Ямалгеофизика": N 2003/1076 от 19.03.2003 г. на сумму 80 041 584 руб., N 2004/909 от 22.03.2004 г. на сумму 133 796 610,06 руб., N 2005/890 от 31.03.2005 г. на сумму 47 659 346,50 руб.. всего 261 497 540,56 руб.

Налоговый орган, не оспаривая право заявителя включить спорные затраты в состав расходов по налогу на прибыль, считает, что заявитель неправильно определил период признания расходов. По мнению инспекции, расходы должны признаваться не по договору в целом, а по каждому соглашению отдельно, поскольку соглашения названы договорами.

В ходе рассмотрения дела представители заявителя пояснили, что соглашения N 2005/890, N 2004/909 и N 2003/1076 по своему содержанию являются взаимосвязанными документами, составляющими один единый договор подряда на выполнение сейсморазведочных работ на Новопортовской площади. Единый договор с ОАО "Ямалгеофизика" был разбит на несколько соглашений исключительно в целях организации финансирования: N 2005/890, N 2004/909 и N 2003/1076; при этом ни по одному из данных соглашений, кроме завершения работ по итоговому договору результат работ не сдавался и не мог сдаваться в соответствии с согласованными сторонами условиями, в связи с чем заявитель накапливал расходы до завершения работ и получения их результата.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что работы выполнялись в течение 2003-2005 гг. и были завершены в декабре 2005 года; факт выполнения работ подтверждается актами выполненных работ, последний акт датирован 08.12.2005 (т. 2 л.д. 118-134), и отчетом по выполненным геологоразведочным работам от 30.12.2005 (т. 5 л.д. 132-133). Результатом работ по всем трем договорам стал единый "Отчет о результатах детальных сейсморазведочных работ MOB ОГТ ЗД на Новопортовском месторождении", утвержденный заместителем генерального директора - главным геологом ООО "Надымгазпром" Г.И. Облековым в 2005 г., с графическими приложениями и материалами (т. 6 л.д. 39-58).

Руководствуясь п. 3 ст. 325 НК РФ, в редакции, действовавшей в 2005-2006 г.г., заявитель, начиная с декабря 2005 г., включал затраты по трем соглашениям в общей сумме 261 497 540,56 руб. в состав расходов по налогу на прибыль равномерно в течение 12 месяцев (по ноябрь 2006 г. включительно): в декабре 2005 г. списана в расходы сумма 21 791 461,70 руб. (261 497 540,56 х 1/12), в период с января по ноябрь 2006 года - 239 706 078,70 руб. (261 497 540,56 х 11/12).

Суд первой инстанции исследовал представленные доказательства по рассматриваемому эпизоду, а именно договор от 19.03.2003 г. N 2003/1076, заключенный между Заявителем (заказчик) и ОАО "Ямалгеофизика" (подрядчик), предмет которого предусматривал выполнение сейсморазведочных работ MOB ОГТ ЗД на Новопортовской площади со сроком выполнения 2003-2005 гг. в объеме 550 кв.км в три этапа, в т.ч. первый этап - 150 кв.км (т. 2 л.д. 71-74); договор от 22.03.2004 N 2004/909, заключенный между Заявителем (заказчик) и ОАО "Ямалгеофизика" (подрядчик), предусматривавший сейсморазведочные работы второго сапа, сезона 2004 г. в объеме 267 кв.км, являющиеся продолжением работ по договору от 19.03.2003 г. N 2003/1076 (первый этап - 150 кв.км) (т.2 л.д. 75-79); договор от 31.03.2005 N 2005/890, заключенный между Заявителем (заказчик) и ОАО "Ямалгеофизика" (подрядчик), предусматривавший сейсморазведочные работы третьего этапа в объеме 88 кв.км, являющиеся продолжением работ по договору от 19.03.2003 г. N 2003/1076 (первый этап - 150 кв.км, сезон 2002-2003) и по договору от 22.03.2004 N 2004/909 (второй этап-267 кв.км, сезон 2003-2004 гг.) (т. 2 л.д. 80-84); отчет от 30.12.2005 г. (по форме КС-отчет) о приемке Заявителем сейсморазведочных работ MOB ОГТ ЗД на Новопортовском месторождении со сроком выполнения с 19.03.2003 г. по 08.12.2005 г. (т. 5 л.д. 132-133); отчет о результатах детальных сейсморазведочных работ MOB ОГТ ЗД на Новопортовском месторождении, утвержденный заместителем генерального директора - главным геологом ООО "Надымгазпром" в 2005 г. (т. 6 л.д. 39-58); геологическое задание (т. 7 л.д. 54-58); пояснения Начальника геологического отдела ООО "Газпром добыча Надым" о цели выполнения спорных работ и использовании их результата (т. 12 л.д. 28-29); договор с ООО "ЦНИП ГИС" на пересчет запасов углеводородов Новопортовского месторождения, который производился на основании Отчета о результатах детальных сейсморазведочных работ MOB ОГТ ЗД на Новопортовском месторождении, полученного в результате выполнения спорных работ (т. 12 л.д. 31-36) с учетом указаний ФАС МО, и пришел к правильному выводу о том, что подрядное правоотношение между Заявителем и ОАО "Ямалгеофизика" по проведению сейсморазведочных работ на Новопортовской площади возникло в 2003 году из договора N 2003/1076, приложением к которому является геологическое задание, в рамках которого подрядчик обязался выполнить три этапа работ в течение 2003-2005 гг., стороны определили, что геологическое задание считается завершенным (следовательно, работы оконченными) с приемкой окончательного отчета, который был предъявлен подрядчиком в декабре 2005 года.

При оценке правоотношений сторон по договорам N 2003/1076, N 2004/909 и N 2005/890 суд обоснованно руководствуется положениями гражданского законодательства.

Согласно п. 1 ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей; к договорам применяются правила о двух- и многосторонних сделках, предусмотренные главой 9 ГК РФ. Договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

В рассматриваемой ситуации заявитель и ОАО "Ямалгеофизика" оформили сделку по выполнению подрядных (изыскательских) работ путем составления договора N 2003/1076, имеющего организационный и долгосрочный характер, и уточняющих его положения договоров применительно ко 2-ому и 3-ему этапам работ N 2004/909 и N 2005/890.

По смыслу ст. 160, 434 ГК РФ под документом, выражающим содержание заключаемой сделки, понимается не только единый документ, но и несколько взаимосвязанных документов, подписываемых сторонами.

Материалами дела подтверждается, что договор подряда на выполнение сейсморазведочных работ на Новопортовской площади по содержанию образуют три взаимосвязанных документа с наименованием договор N 2003/1076, договор N 2004/909, договор N 2005/890.

При этом судом первой инстанции были оценены положения договора N 2003/1076 в совокупности с положениями договоров N 2004/909 и N 2005/890, в т.ч. условия о предмете, о сроках выполнения работ, о порядке оплаты работ, о стоимости и о результате. Суд апелляционной инстанции считает правильной оценку суда первой инстанции вышеуказанным условиям договоров.

Наличие в наименовании документов N 2004/909 и 2005/890 слова "договор" не может быть истолковано в отрыве от содержания и смысла договора N 2003/1076 в целом, на взаимосвязь с которым прямо указано в тексте соглашений N 2004/909 и 2005/890.

В соответствии со ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Т.е. предмет договора подряда - выполнение определенной работы и передача ее результата заказчику - конкретного материального результата, соответствующего заданию заказчика.

Пунктом 1 ст. 708 ГК РФ предусмотрено, что в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работ. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки). Исходя из этого, существенными для договора подряда являются условия о предмете (содержание и объем работ) и о сроках выполнения работ. Из изложенного следует, что договором подряда может быть признано только такое соглашение сторон, которым установлена обязанность выполнить определенную работу и сдать ее результат заказчику.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, обязанность подрядчика по обобщению и анализу результатов сейсморазведочных работ, созданию сводного отчета предусмотрена совокупностью всех трех соглашений N N 2003/1076, 2004/909, 2005/890 - п. 3.9 договора N 2003/1076, п. 3.10 договора N 2004/909 и п. 3.10 договора N 2005/890; и могла быть реализована только по завершении всех трех предусмотренных ими этапов работ. Ни один из вышеперечисленных договоров отдельно не является достаточным для определения результата работ.

Материалами дела подтверждается, что тремя соглашениями по существу оформлен один договор, действующий в совокупности всех трех соглашений; а окончательным отчетом (форма КС-отчет), составленным по результатам выполненных подрядных работ, является предусмотренный ими отчет от 30.12.2005 г.

Как следует из отчета от 30.12.2005 г.: комиссия заказчика приняла результат работ подрядчика - отчет "Сейсморазведочные работы MOB ОГТ 3D на Новопортовской площади" (пункт 11 отчета); работы предъявлены в объеме 505 кв.км, что соответствует объему работ по всем трем спорным соглашениям (пункт 8 отчета); результат работ по всем трем соглашениям одновременно сдан подрядчиком и принят Заявителем (пункты 5 и 6 отчета); работы выполнялись в единый срок: с 19.03.2003 по 08.12.2005 (пункт 7 отчета); срок начала работ (19.03.2003), указанный в отчете, соответствует дате подписания первого договора N 2003/1076; срок окончания работ (08.12.2005), указанный в отчете, соответствует дате подписания последнего акта выполненных работ; стоимость принимаемых геологоразведочных работ по всем трем договорам принята заказчиком одной суммой (310 167 930,38 руб., в т.ч. НДС).

Кроме отчета по форме КС-отчет от 30.12.2005 г., в материалы дела заявителем представлен отчет о результатах детальных сейсморазведочных работ MOB ОГТ ЗД на Новопортовском месторождении, утвержденный заместителем генерального директора -главным геологом ООО "Надымгазпром" Г.И. Облековым в 2005 г. , из которого следует, что результаты работ представлены в 4-х книгах и 2-х папках (т. 6 л.д. 40). Результаты детальных сейсморазведочных работ ЗД представлены подрядчиком в виде комплекта структурных карт по продуктивным пластам Новопортовского месторождения; прогнозных карт нефтегазонасыщенных толщин, коэффициентов пористости, песчанистости, проницаемости для продуктивных пластов верхнего мела, неокома и юры, в комплексе с картами сейсмических атрибутов; карты перспективности новопортовской группы и юрских пластов; геологической картой вещественного состава доюрских образований; карты нефтегазоперспектив доюрских образований, геолого-геофизическими разрезы по линиям скважин, геолого-геофизические характеристики доюрских образований. Как следует из отчета о результатах детальных сейсморазведочных работ, в работе над его составлением приняли участие специалисты по работам, предусмотренным приложением к договору от 19.03.2003 г. N 2003/1076.

Тем самым окончательный результат подрядных работ на Новопортовской площади подразумевает не только выполнение работ всех трех этапов, но и их обобщение и анализ, т.е. составление, передачу заказчику и защиту отчета.

Акты и справки по форме N КС-3грр, на которые ссылается инспекция в обоснование своей позиции по делу (т. 2 л.д. 118-134) не являются окончательным результатом выполненных работ, так как не содержат никаких данных сейсморазведки, их анализа и обобщения. Между тем, заявитель был заинтересован не в производстве взрывов на определенной территории (согласованной стоимости), а в полученных вследствие этого данных и их интерпретации. Таким образом, материалами дела подтверждается, что результат определенных в договоре N 2003/1076 работ был предъявлен подрядчиком именно в декабре 2005 г., когда были составлены, переданы и согласованы вышеперечисленные отчеты.

Довод налогового органа о том, что "любое месторождение (в т.ч. Новопортовское) по своей сути представляет определенный участок недр, обозначенный на карте конкретными границами", не опровергает то обстоятельство, что для пересчета запасов углеводородного сырья Новопортовского месторождения необходимо провести сейсморазведку на всем участке недр.

Является несостоятельным утверждение налогового органа о том, что подрядчик по завершении каждого этапа передавал заявителю промежуточные отчеты, поскольку как следует из пояснений начальника геологического отдела общества промежуточные отчеты не сдавались. ( л.д. 28-29, т.12)

Доводы налогового органа относительно неправильного применения норм судом первой инстанции норм материального права нельзя признать обоснованными, поскольку суд не руководствовался п.3 ст325 НК РФ в редакции ФЗ от 26.11.2008 г. N 224-ФЗ, а указал, что последующие изменения, внесенные в данную норму указанным федеральным законом, допускающие списание расходов по этапам, только подтверждают правомерность позиции заявителя, поскольку в рассматриваемый период проверки законодательство о налогах и сборах под моментом признания расходов по договору с подрядчиком подразумевало именно завершенность работ по договору в целом.

Следует признать обоснованными доводы заявителя относительно противоречивости позиции налогового органа в части исключения спорных затрат. Так, налоговый орган признал незаконным списание затрат по первому и второму этапу в 2006 г., но одновременно признал обоснованным списание этих затрат в декабре 2005 года.

Заявитель, начиная с декабря 2005 г., равномерно в течение 12 месяцев (по ноябрь 2006 г. включительно) списал затраты на проведение сейсморазведочных работ на Новопортовской площади в сумме 261 497 540,56 руб. в состав расходов по налогу на прибыль в следующем порядке: в декабре 2005 года была списана в расходы сумма 21 791 461,70 руб. (261 497 540,56 х 1/12), в период с января по ноябрь 2006 года - 239 706 078,70 руб. (261 497 540,56 х 11/12).

Налоговый орган из всей суммы расходов на выполнение сейсморазведочных работ на Новопортовской площади в размере 261 497 540,56 руб. признал обоснованными в 2006 году расходы только на сумму 47 659 346,50 руб. по договору N 2005/890. В признании оставшихся затрат на сумму 192 046 731,50 руб. (261 497 540,56 х 11/12 - 47 659 346,50) инспекция отказала. В качестве основания инспекция сослалась на то, что работы по договору N 2003/1076 от 19.03.2003 г. окончены в декабре 2003 г., по договору N 2004/909 от 22.03.2004 г.- в декабре 2004 г. Однако в действительности налоговый орган отказал в признании затрат на выполнение первого этапа сейсморазведочных работ (N 2003/1076) только в той части, которая была списана в 2006 г.: 73 371 452 руб. (80 041 584 х 11/12). Остальную часть затрат по первому этапу работ, списанную в декабре 2005 г., в сумме 6 670 132 руб. (80 041 584 руб. х 1/12) налоговый орган признал обоснованными затратами.

Аналогичная ситуация по затратам на выполнение второго этапа работ. Налоговый орган отказал в признании затрат на выполнение второго этапа сейсморазведочных работ N 2004/909) только в той части, которая была списана в 2006 г.: 122 646 892,55 руб. (133 796 601,06 х 11/12). Остальную часть затрат по второму этапу работ, списанную в декабре 2005 г., в сумме 11 149 717,51 (133 796 601,06 х 1/12) налоговый орган признал обоснованными затратами. Тем самым инспекция подтвердила правомерность списания в декабре 2005 г. затрат по договорам N 2003/1076 от 19.03.2003 г. и N 2004/909 от 22.03.2004 г. Однако одновременно в противоречие с признанием правомерности списания в декабре 2005 г. затрат по договорам N 2003/1076 от 19.03.2003 г., N 2004/909 от 22.03.2004 г., налоговый орган исключил оставшуюся часть этих же затрат из расходов 2006 г.

При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль на основании выводов, содержащихся в п. 1.2. мотивировочной части оспариваемого решения, не может быть признано обоснованным вследствие того, что оспариваемое решение устанавливает обоснованность списания расходов по договорам N 2003/1076 от 19.03.2003 г. и N 2004/909 от 22.03.2004 г. в декабре 2005 г.

Суд правильно указал на то, что, начислив налог на прибыль в размере 46 091 215,56 руб. по итогам проверки, налоговый орган фактически произвел повторное налогообложение, поскольку ранее соответствующая сумма налога на прибыль фактически поступала в бюджет в результате невключения спорных расходов в налоговые базы 2003,2004,2005 г.г.

Суд правильно указал на то, что у заявителя отсутствует задолженность перед бюджетом по спорным расходам, что подтверждается и расчетом пени, произведенным налоговым органом в оспариваемом решении.

Ссылка налогового органа на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 является несостоятельной, поскольку в настоящем деле другие фактические обстоятельства. Так, в деле, рассмотренном ВАС РФ, налоговый орган был лишен возможности подтвердить или опровергнуть утверждение налогоплательщика относительно наличия у него переплаты, сложившейся в результате невключения сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов, а в настоящем деле инспекцией подтвержден факт невключения в состав расходов 2003,2004, 2005 г.г. затрат по спорным договорам с ОАО "Ямалгеофизика" 2003 и 2004 г.

Как правильно отмечено судом, налоговый орган с учетом положений ст. 32,82,89 НК РФ, был обязан определить реальные налоговые обязательства заявителя за проверяемые периоды 2005-2006 гг., с учетом его права на включение в расходы 2005 г. тех затрат, которые, как установил налоговый орган, относятся к данному налоговому периоду, охваченному проверкой. В этой связи доначисление налога на прибыль в сумме 29 435 254,22 руб. в любом случае является неправомерным.

Неправильное исчисление налога может заключаться не только в занижении, но и в завышении налоговой базы. Более того, и излишне учтенные, и неучтенные расходы заявителя подтверждаются одними и теми же документами, которые представлялись в налоговый орган.

Является обоснованным также и вывод суда о том, что сами по себе данные о состоянии расчетов с бюджетом правового значения для рассмотрения настоящего дела не имеют (т.к. заявитель не ссылается на ошибочность расчета пени или штрафа по оспариваемому решению); доводы заявителя направлены на необходимость учета судом сумм спорных расходов, не принятых инспекцией в 2005 г. и 2006 г., и необходимость их учета как сумм переплаты по предшествующим периодам, в которых они, по мнению инспекции, могли быть приняты заявителем.

Как правильно полагает заявитель, неучет данного обстоятельства приведет к существенному нарушению его прав и законных интересов, поскольку даже при представлении в дальнейшем уточненных налоговых деклараций за 2003-2004 г.г., суммы пени и штрафа по настоящему решению (в случае его признания соответствующим законодательству о налогах и сборах) не могут быть сторнированы.

При наличии указанных обстоятельств доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций за 2006 г. в сумме 46 091 215,56 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций является неправомерным.

Таким образом, заявленные требования в части указанного эпизода по решению инспекции и соответствующих сумм налога, пени и штрафа по оспариваемым требованиям были правомерно удовлетворены судом первой инстанции, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом первой инстанции. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, судом не установлено.

Указания суда кассационной инстанции были выполнены судом.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.09.2010 г. по делу N А40-105166/09-142-788 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

В.Я. Голобородько С.Н. Крекотнев