Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2011 г. N 18АП-1281/11

г. Челябинск

30 марта 2011 г.

N 18АП-1281/2011 Дело N А07-7707/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 марта 2011 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.А.,

судей Дмитриевой Н.Н., Кузнецова Ю.А.,

при ведении протокола секретарём судебного заседания Багдасарян Г.Х.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 16.12.2010 по делу N А07-7707/2010 (судья Азаматов А.Д.).

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Нефтегазсервис" - Гаймалеев Д.Р. - (доверенность от 01.12.2010);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан - Хисматуллин Р.З. (доверенность от 22.10.2011 N 26д), Демирова Н.В. (доверенность от 28.02.2011 N 28д).

Общество с ограниченной ответственностью "Нефтегазсервис" (далее - общество, ООО "Нефтегазсервис", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.01.2010 N 100 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 900 897 руб., в том числе за 2006 г. в сумме 2 735 760 руб. и за 2008 г. в сумме 1 165 137 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа по налогу на прибыль и доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 7 994 403 руб., в том числе за 2006 г. в сумме 2 218 911 руб. и за 2008 г. в сумме 5 775 492 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа по налогу на добавленную стоимость.

Определением суда от 28.07.2010 в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечены: общество с ограниченной ответственностью "СпецГазТрансСтрой" (далее - ООО "СпецГазТрансСтрой"), Государственное учреждение дополнительного образования Ишимбайская Дестко-юношеская спортивная школа-1 (далее - ГУДО Ишимбайская спортивная школа-1"), общество с ограниченной ответственностью "Канчураремстройгаз" (далее - ООО "Канчураремстройгаз"), открытое акционерное общество "Газ-Сервис" (далее - ОАО "Газ-Сервис"), общество с ограниченной ответственностью "Газпром трансгаз Уфа" (далее - ООО "Газпром трансгаз Уфа").

Решением суда первой инстанции от 16.12.2010 заявленные требования удовлетворены частично: решение инспекции N 100 от 13.01.2010 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 513 491 руб. 37 коп., соответствующих пени и штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), налога на добавленную стоимость в сумме 7 994 403 руб., соответствующих пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ. В удовлетворении остальной части требований налогоплательщику отказано.

В апелляционной жалобе инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела, неправильное применение судом норм материального права просила решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказать.

Инспекция не согласна с выводами суда по эпизодам спора, связанным с доначислением налога на прибыль в сумме 1 165 137 руб. по расходам на оплату труда, доначислением налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 775 492 руб. по хозяйственным операциям с ООО "Канчураремстройгаз", неприменением инспекцией положений ст.78 НК РФ в части зачета излишне уплаченных сумм налога на прибыль и НДС в счет недоимки, установленной оспариваемым решением. Считает неправильным вывод суда о том, что произведенные обществом выплаты своим работникам, направленных в командировки, являются компенсациями в связи с разъездным характером работы, настаивает, что данные выплаты являются оплатой суточных, указала на то, что трудовых договорах работников, представленных на проверку, отсутствуют ссылки на характер работы, как разъездной. Справкой проверки Управления труда и социальной защиты населения по Ишимбайскому району и г.Ишимбай от 01.12.2008 зафиксировано, что в трудовых договорах, заключенных с работниками предприятия не определен характер работы (подвижной, разъездной и т.д.), в организации не принят коллективный договор.

Также инспекция полагает, что представленный обществом протокол учредительного собрания профсоюзной организации от 15.01.2007 N 1 содержит недостоверные и противоречивые сведения. Аргументируя этот довод, инспекция сослалась на то, что согласно представленного обществом во время рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, коллективного договора на 2006-2009 г..г., данный документ был утвержден 20.01.2006, председателем профкома ООО "Нефтегазсервис" В.Н. Шигаевым. Представленный протокол учредительного собрания профсоюзной организации, который был представлен налогоплательщиком во время судебного разбирательства, содержит указания о том, что 15.01.2007 в ООО "Нефтегазсервис" была создана Профсоюзная организация, председателем которой был избран В.С. Леонтьев. Однако, трудовые отношения В.С. Леонтьева с ООО "Нефтегазсервис" возникли только с марта 2007 г., согласно сведениям, которые имеются в налоговом органе о полученных доходах, В.С. Леонтьев доход в данной организации стал получать только лишь в марте 2007 г. Кроме того, согласно вышеназванного протокола, так же был утвержден Устав профсоюзной организации ООО "Нефтегазсервис". В данном документе в разделе 1 оговорено, что "Профсоюз объединяет работников строительной отрасли" - однако данная организация в Профсоюзном объединении работников строительной отрасли не зарегистрирована, в разделе 2 указано, что "Член профсоюза обязан уплачивать членские взносы в установленном Профсоюзном размере и порядке" - однако, ни какие членские взносы с работников предприятии не удерживались, доказательств добровольного внесения взносов работниками предприятия - заявителем также не представлено.

С позиции инспекции о том, что общество в проверяемом периоде не производило работникам выплаты компенсационного характера за разъездные работы, свидетельствуют также и расчетные документы по заработной плате работников, фонд заработной платы работников данных выплат не содержал.

По эпизоду спора, связанного с доначислением НДС в размере 5 775 492 руб. инспекция выразила несогласие с выводами суда первой инстанции о недоказанности факта перечисления контрагентом ООО "Канчураремстройгаз" денежных средств на расчетный счет ООО "Нефтегазсервис" за выполненные работы в сумме 37 861 561 руб. в качестве оплаты в счет предстоящего выполнения работ.

Инспекция отметила, что в суд первой инстанции ею представлены помимо платежных поручений, свидетельствующих о расчетах подрядчика денежными средствами, акты произведенных взаимозачетов от 05.03.2008, от 25.09.2008, от 23.06.2008 и договор уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2008, акты выполненных работ. Таким образом, расчеты за выполненные работы подрядчиком ООО "Канчураремстройгаз" производились тремя видами расчетов - денежными средствами, зачетами взаимных требований и уступкой права требования. Из анализа представленных документов и регистров бухгалтерского учета налогоплательщика следует, что отраженные операции в системе бухгалтерского учета соответствуют первичным документам. Так, указанные в представленных справках о стоимости выполненных работ КС-3 объемы выполненных работ соответствуют выставленным налогоплательщиком подрядчику ООО "Канчураремстройгаз" счетах-фактурах, отраженным в книгах продаж за 2008 г. Факт наличия и отражения налогоплательщиком в учете предоплаты подтверждается как первичными документами, так и документами аналитического учета общества. Кроме того, инспекцией в ходе судебного разбирательства 16.06.2010 представлены дополнения к отзыву и приложение N 1- системный анализ всех расчетов и ООО "Нефтегазсервис" и ООО "Канчурраремстройгаз" и ООО "Нефтегазсервис" и выполненных объемов строительно-монтажных работ с разбивкой по договорам субподряда. Представленными документами подтверждается, что во взаимоотношениях налогоплательщика с подрядчиком при расчетах за выполненные работы наряду с оплатой фактически выполненных работ, имеет место частичная оплата в счет предстоящего выполнения работ, которая согласно п.1 ст.154 НК РФ должна быть включена в состав налоговой базы при исчислении НДС.

Инспекция считает несостоятельными ссылки общества относительно стонировки в бухгалтерском учете договора цессии N 10 от 30.06.2008 и письмо от ООО "РегионСнабинвест" за исх.4-751 от 30.12.2009, согласно которого в бухгалтерском учете контрагента данная операция не отражена. Указала на то, что в проверяемый периоде обществом договор цессии N 10 был отражен в бухгалтерском учете и не был расторгнут, то есть являлся действующим договором. Согласно представленных налогоплательщиком документов в ходе судебного разбирательства расторжение договора цессии произведено только 30.12.2009, то есть в непроверяемом налоговом органом периоде, документов подтверждающих стонировочных записей в налоговом и бухгалтерском учете, обществом не представлено.

По эпизоду спора, связанному с дополнительно заявленными требованиями общества относительно нарушения инспекцией ст.78 НК РФ при принятии решения N 100 от 13.01.2010, инспекция привела следующие доводы. Общество, заявляя о несоблюдении инспекцией ст.78 НК РФ представило в суд первичные документы по списанию дебиторской задолженности, акты списания материалов, претензии к актам выполненных работ КС-2 и другие документы, при этом поясняя, что ошибочно не учло данные документы в бухгалтерском и налоговом учете, соответственно завысив налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и НДС. Суд, удовлетворяя требования налогоплательщика в данной части, не исследовал вопрос о том, по какой причине представленные в суд документы не были проведены в учете организации и не были представлены в налоговый орган при проведении проверки, что является существенным обстоятельством. Суд поддержал доводы общества о том, что налоговый орган был обязан выявить переплату, при этом не принял во внимание тот факт, что данные документы не были представлены в налоговый орган при вынесении решения или в ходе проверки, то есть не являлись предметом рассмотрения при вынесении решения N 100 от 13.01.2010. Судом не учтено, что наличие излишне уплаченного налога должно подтверждаться данными бухгалтерского, налогового учета, а также платежными документами. В связи с тем, что карточки счетов и оборотно-сальдовые ведомости содержат первичные записи о совершенных хозяйственных операциях и необходимы налоговому органу для осуществления контроля за правильностью исчисления, и уплаты налогов, следовательно, при проведении проверки налоговый орган может осуществить контроль за правильностью исчисления и уплаты налогов при наличии совокупности первичных бухгалтерских документов и данных аналитического учета. Поскольку данные документы не были проведены обществом в бухгалтерском учете и не были представлены обществом в инспекцию, следовательно, у налогового органа отсутствовала обязанность устанавливать данную излишнюю уплату налогов.

Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При этом исходя из положений ст.9, 10 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" на регистрах бухгалтерского учета, систематизируются и накапливается информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах, которыми оформляется совершение хозяйственных операций.

Налогоплательщиком не представлено доказательств исполнения обязанности по обеспечению должностных лиц налогового органа всеми документами необходимыми для проверки правильности исчисления и уплаты налогов. Таким образом, у налогоплательщика отсутствуют основания заявлять доводы относительно наличия в проверяемом периоде фактов завышения налога на прибыль и НДС без наличия соответствующих достоверных документов, свидетельствующих о данных фактах.

Суд, устанавливая переплату по налогам, руководствовался только документами общества, представленными в суд, при этом судом первой инстанции не проведен анализ всех составляющих налоговых обязательств, не сопоставлены доходы и расходы общества, не исследован вопрос о наличии недоимки в данных налоговых периодах, не исследованы суммы фактически исчисленных и уплаченных обществом, налогов. Материалы дела и само решение суда не содержат расчетов установленных судом сумм излишней уплаты обществом налога на прибыль и НДС. Общество же представило лишь первичные документы, которые даже не отражены им в бухгалтерском и налоговом учете.

В апелляционной жалобе инспекция приводит таблицу с начисленными суммами налогов и отмечает, что даже если учесть доводы суда первой инстанции, то в данном случае получается неполная уплата обществом налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. В нарушение норм ст.6, 71, 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее -АПК РФ) арбитражный суд при вынесении решения не установил все существенные обстоятельства по делу.

Также инспекция указала на то, что судом первой инстанции не приняты во внимание следующие обстоятельства: по вопросу списания дебиторской задолженности которая не была включена в налогооблагаемую базу - в представленных обществом в судебных заседаниях документах имеются явные противоречия, как в части заявленных сумм так и представленных документах: сначала заявлены суммы в размере 935 703 руб. 01 коп. согласно документов представленных за исх.N 10 111 от 06.10.2010, затем сумма изменена на 555 074 руб. 74 коп. по документам, представленным 24.11.2010. Каждый раз с представлением заявителем неоднократных пояснений относительно заявленных сумм меняется список дебиторов и соответственно сумма дебиторской задолженности. Сумма дебиторской задолженности, отраженная в акте инвентаризации N 1 от 30.12.2005 не соответствует данным бухгалтерского учета организации, а также бухгалтерскому балансу представленному в налоговый орган. Заявитель сам в пояснениях неоднократно указывал на то, что в учете общества данные операции не были отражены, следовательно, в порядке ст.52, 54, 313 НК РФ отсутствовали основания заявлять данные суммы как факт завышения исчисленного налога на прибыль за 2006 г., а доказательств того, что инспекция располагала актом на списание или приказом, заявителем не представлено. Кроме того, приказ на проведение инвентаризации дебиторской задолженности датирован 26.12.2005, однако проверяемый период 2006-2008 г.

По обстоятельствам дела, связанным со сторнированием выручки по контрагенту ООО "Нега" в связи с отсутствием первичных документов, инспекция указала на то, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки налогоплательщиком не было представлено документов относительно проведения сторнировочных записей в бухгалтерском и налоговом учете общества, в ходе судебного разбирательства данные документы также не представлены. По встречной проверке установлено, что у ООО "Усолье" приобретена сода и другие товарно-материальные ценности, которые были оприходованы на счет 41 "Товары", и в дальнейшем были отгружены на сторону ООО "Нега", в эти же даты и этом же количестве. То есть имеет место отражение в учете отгрузки реального товара.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором доводы инспекции отклонил, считает, что судом первой инстанции с учетом оценки всех имеющихся доказательств был сделан правильный вывод о том, что выплаты работникам ООО "Нефтегазсервис" производились, как возмещение расходов, связанных со служебными поездками, имеющих разъездной характер работ. Инспекцией не доказано, что перечисленные ООО "Канчураремстройгаз" на расчетный счет ООО "Нефтегазсервис" денежные средства в сумме 37 861 561 руб. являются частичной оплатой в счет предстоящего выполнения работ. С учетом оценки всех имеющихся в материалах дела доказательствах судом первой инстанции правильно было установлено, что заявителем была завышена налогооблагаемая база по налогу на прибыль в сумме 555 074 руб. 74 коп., что привело к излишней уплате налога на прибыль в сумме 133 217 руб. 94 коп., за 2006 г. и дополнительному начислению налога на добавленную стоимость в сумме 84 672 руб. 42 коп. В связи с ошибочным отражением выручки в размере 1 243 631 руб. 78 коп. суд первой инстанции правомерно в соответствии с п.3 ст.168 и п.1 ст.167 НК РФ уменьшил ошибочно начисленный налог на добавленную стоимость в сумме 189 706 руб. 54 коп., а также уменьшил себестоимость товарно-материальных ценностей на сумму 544 172 руб. 48 коп. согласно представленным в материалы дела регистрам бухгалтерского учета и бухгалтерской справкой на указанную сумму.

На момент вынесения налоговым органом оспариваемого решения у ООО "Нефтегазсервис" имелась переплата по налогу на прибыль в сумме 2 373 164 руб. 95 коп., в том числе 814 171 руб. 15 коп. за 2006 г., в сумме 533 925 руб. 88 коп. за 2007 г., и в сумме 1 025 067 руб. 92 коп. за 2008 г. и налог на добавленную стоимость в сумме 2 381 872 руб. 98 коп. за 2006 г. и 2008 г.

Третьи лица, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание арбитражного апелляционного суда не явились. От ГУДО Ишимбайская спортивная школа-1" поступило ходатайство о рассмотрении без участия представителя

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие неявившихся лиц.

В судебном заседании представители налогового органа настаивали на доводах апелляционной жалобы в полном объеме.

Представитель налогоплательщики возражал против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве. Дополнительно пояснил, что согласно налоговым декларациям по налогу на прибыль за 2007 г. и 2008 г. сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет составила 0 руб. (заявителем получен убыток), то соответственно сумма переплаты по налогу на прибыль за 2007 г. и 2008 г., установленная судом первой инстанции, не могла уменьшить доначисленный налог на прибыль за указанные периоды. Указал что налог на прибыль в сумме 1 921 588 руб. 85 коп. законно доначислен налоговым органом.

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой налоговым органом части.

В соответствии с пунктом 2 части 2 статьи 18 АПК РФ и пунктом 37 Регламента Арбитражных судов Российской Федерации на основании распоряжения председателя суда от 23.03.2011 в составе суда произведена замена судьи Толкунова В.М. судьей Кузнецовым Ю.А.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа и налогоплательщика, приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Нефтегазсервис", по результатам которой составлен акт налоговой проверки N 92 от 11.12.2009 и вынесено решение N 100 от 13.01.2010 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Налогоплательщик не согласился с вынесенным решением и обжаловал его в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан N 204/16 от 12.04.2010 апелляционная жалоба ООО "Нефтегазсервис" удовлетворена частично.

Не согласившись с решением инспекции и в редакции вышестоящего органа, общество оспорило это решение в арбитражный суд.

При правовой оценке материалов дела и доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Из материалов дела следует, что основанием доначисления налога на прибыль в сумме 1 165 137 руб., соответствующих сумм пени и штрафа за 2008 год послужили выводы налогового органа о неправомерном отнесении на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль затрат по оплате суточных, выплаченных своим работникам при направлении их в служебные командировки.

Удовлетворяя заявленные требования налогоплательщика в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что спорные выплаты являются компенсацией за разъездной характер работы, тот факт, что выплаты производились на основании командировочных удостоверений, не имеет правового значения, для возмещения предусмотренных трудовым законодательством расходов.

Выводы суда являются правильными, соответствуют материалам дела действующему законодательству.

В соответствии со статьей 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, что в свою очередь не означает, что налогоплательщик обязан получить прибыль от всех произведенных расходов в процессе осуществления предпринимательской деятельности.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях гл. 25 "Налог на прибыль" относятся, в частности, начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда.

Федеральным законом от 30.06.2006 N 90-ФЗ "О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации, признании не действующими на территории Российской Федерации некоторых нормативных правовых актов СССР и утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" Трудовой кодекс Российской Федерации дополнен ст. 168.1, согласно которой работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает связанные со служебными поездками:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);

- иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, указанных в ч. 1 статьи, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.

Из указанной нормы права следует, что документами, подтверждающими правомерность отнесения спорных расходов, будет являться наличие локального нормативного акта, предусматривающего размер и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, работа которых имеет разъездной характер работ и трудовые договора, закрепляющие характер таких работ.

В соответствии с положениями статьи 57 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) при заключении с работником трудового договора обязательными для включения в трудовой договор являются, в том числе, следующие условия: место работы, а в случае, когда работник принимается для работы в филиале, представительстве или ином обособленном структурном подразделении организации, расположенном в другой местности, - место работы с указанием обособленного структурного подразделения и его местонахождения; условия, определяющие в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы).

Согласно статье 166 ТК РФ служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Согласно нормам статьи 164 ТК РФ гарантиями в области трудовых отношений признаются - средства, способы и условия, с помощью которых обеспечивается осуществление предоставленных работникам прав в области социально-трудовых отношений.

Компенсации - денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных настоящим Кодексом и другими федеральными законами.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что согласно пунктам 1.7 трудовых договоров с работниками ООО "Нефтегазсервис", выполняемые в рамках трудовых договоров работы носят разъездной характер. Размер и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, работа которых имеет разъездной характер работ, закреплен в совместных решениях между Администрацией общества и первичной профсоюзной организацией ООО "Нефтегазсервис" N 1 от 30.12.2007, N 1 от 23.03.2008 и N 2 от 15.06.2008.

Довод налогового органа о том, что поездки работников ООО "Нефтегазсервис" оформлены в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации как служебные командировки с выдачей соответствующего командировочного удостоверения, составлением авансового отчета и указанное свидетельствует о выплате работникам общества именно суточных в рамках служебных командировок, приводились в суде первой инстанции и им дана надлежащая правовая оценка.

Как верно отметил суд первой инстанции, действующее трудовое законодательство не содержит нормы, запрещающей руководителю общества оформлять служебные поездки работников, постоянная работа которых имеет разъездной характер работ, как служебные командировки.

Все категории работников имеют право законодательно закрепленные права на компенсационные выплаты вне зависимости от того, выплачиваются они при командировках, или в иных случаях.

Следовательно, оформление работодателем командировочного удостоверения при направлении работника, работа которого имеет разъездной характер, в служебную поездку, не имеет правового значения для возмещения предусмотренных трудовым законодательством расходов.

В силу подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ возмещение работникам расходов в соответствии со статьей 168.1 ТК РФ относится к компенсационным затратам, связанным с выполнением трудовых обязанностей, и при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией

При таких обстоятельствах, доводы апелляционной жалобы по указанному эпизоду спора, отклоняются арбитражным судом апелляционной инстанции. Судом первой инстанции правомерно удовлетворены заявленные требования налогоплательщика по указанному эпизоду спора, у налогового органа отсутствовали основания для начисления налога на прибыль в сумме 1 165 137 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Как усматривается из оспариваемого решения основанием доначисления НДС в сумме 5 775 492 руб. за 2008 год, соответствующих сумм пени и штрафа послужили выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость на суммы авансовых платежей, полученных от ООО "Канчураремстройгаз" в размере 37 861 561 рубль за выполнение строительно-монтажных работ.

В обоснование своих требований заявитель указывал, что налоговым органом неправильно квалифицированы суммы полученных денежных средств от ООО "Канчураремстройгаз" как платежи в счет предстоящего выполнения работ, у налогового органа нет оснований признавать суммы перечисленных денежных средств на расчетный счет заявителя от ООО "Канчураремстройгаз" в качестве авансовых платежей.

Удовлетворяя заявленные требования по указанному эпизоду спора, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган в нарушение статьи 65 и пункта 5 статьи 200 АПК РФ не доказал, что перечисленные ООО "Канчураремстройгаз" денежные средства на расчетный счет ООО "Нефтегазсервис" за выполненные работы в сумме 37 861 561 руб. являются частичной оплатой в счет предстоящего выполнения работ.

Выводы суда являются правильными.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация работ на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации работ определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных работ, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что в 2008 году на расчетный счет ООО "Нефтегазсервис" перечислены денежные средства от ООО "Канчураремстройгаз" на общую сумму 37 861 561 руб. по следующим платежным поручениям; N 224 от 25.06.2008 на сумму 1 409 211 руб.; N 284 от 04.07.2008 на сумму 3 000 000 руб.; N 461 от 11.08.2008 на сумму 4 000 000 руб.; N 780 от 08.09.2008 на сумму 5 000 000 руб.; N 343 от 13.11.2008 на сумму 8 893 891 руб.; N 429 от 25.11.2008 на сумму 2 690 736 руб.; N 590 от 18.12.2008 на сумму 200 000 руб.; N 663 от 25.12.2008 на сумму 11 680 102 руб., назначением платежа по которым является оплата за выполненный объем работ.

Из условий, представленных в материалы дела договоров субподряда N 13 от 03.03.2008, N 14 от 03.03.2008, N 45 от 01.07.2008, N 47 от 01.07.2008, заключенных между ООО "Нефтегазсервис" и ООО "Канчураремстройгаз" следует, что предварительная оплата (аванс) за выполнение строительно-монтажных работ не предусмотрена.

Судом первой инстанции верно отмечено, что решение налогового органа не содержит ссылок на документы, подтверждающих принадлежность перечисленных ООО "Канчураремстройгаз" денежных средств к авансовым платежам в счет предстоящего выполнения работ.

При этом перечисленные суммы на расчетный счет ООО "Нефтегазсервис" контрагентом ООО "Канчураремстройгаз" по отдельным платежным поручениям налоговым органом признаны как авансовые платежи без ссылки на соответствующие договора, заключенные между ООО "Канчураремстройгаз" и ООО "Нефтегазсервис", по которым получены авансы в счет предстоящего выполнения работ. Таким образом, инспекцией в ходе проверки не исследовалось во исполнение каких обязательств перечислены денежные средства.

В оспариваемом решении налогового органа не приведены ссылки на договор, наименование, количество работ, объект на котором они выполнялись, в счет предстоящего выполнения которых были получены авансы.

Из представленных доказательств следует, что выполненные работы в соответствии с заключенными договорами с ООО "Канчураремстройгаз" в 2008 г. отражены в учете в составе доходов с начислением НДС в установленном порядке, что подтверждается договорами субподряда N 13 от 03.03.2008, N 14 от 03.03.2008, N 45 от 01.07.2008, N 47 от 01.07.2008, актами о приемке выполненных работ по форме КС-2, справками о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, счетами-фактурами и книгами продаж налогоплательщика за соответствующие периоды.

Согласно представленной в материалы дела налогоплательщиком таблицы "Выручка от реализации выполненного объема работ (с прочей реализацией) и оплаченных сумм в разрезе кварталов за 2008 г. по взаимоотношениям с ООО "Канчураремстройгаз" по счету 62.2 "Расчеты с покупателями и заказчиками" следует, что сумма выручки от реализации выполненного объема работ (с прочей реализацией) составила 94 309 673 руб., сумма оплаченных выполненных работ на расчетный счет составила 56 592 239 руб., сумма оплаченных выполненных работ иными способами, в том числе взаимозачет и т.д. составила 81 985 296 руб., из которых сумма 38 411 053 руб. неверно отражена в связи с отражением операций по договору уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2008 заключенному ООО "Нефтегазсервис" с ООО "РегионСнабИнвест".

Согласно данному договору ООО "Нефтегазсервис" в счет погашения задолженности перед ООО "РегионСнабИнвест" по договору субподряда N 10/08 от 10.08.2008 уступает, а ООО "РегионСнабИнвест" принимает право требования задолженности с ООО "Канчураремстройгаз" в сумме 38 411 052 руб. 87 коп.

Судом установлено, что сумма 38 411 053 руб., отраженная в учете по договору уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2008 и сумма 37 861 561 руб., квалифицированная налоговым органом, как авансовые платежи является одной и той же суммой. Таким образом, налоговый орган в ходе проведения выездной проверки фактически включил в объект налогообложения налогом на добавленную стоимость сумму кредитового сальдо, возникшего в связи с отражением в учете операции по договору уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2008 и сопоставил его с платежными поручениями N 176 от 24.06.2008 на сумму 1 000 000 руб.; N 224 от 25.06.2008 на сумму 1 409 211 руб.; N 284 от 04.07.2008 на сумму 3 000 000 руб.; N 461 от 11.08.2008 на сумму 4 000 000 руб.; N 780 от 08.09.2008 на сумму 5 000 000 руб.; N 343 от 13.11.2008 на сумму 8 893 891 руб.; N 429 от 25.11.2008 на сумму 2 690 736 руб.; N 590 от 18.12.2008 на сумму 200 000 руб.; N 663 от 25.12.2008 на сумму 11 680 102 руб.

Из материалов дела следует, что 30.12.2009 операции по отражению в бухгалтерском учете по договору уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2010 были сторнированы на основании соглашения от 30.12.2009 о расторжении договора уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2008, что подтверждается бухгалтерской проводкой по счету 62.2. "Расчеты с покупателями и заказчиками". Указанное также подтверждается письмом ООО "РегионСнабИнвест" от 30.12.2009 N 4-751, согласно которому операции по бухгалтерскому учету по договору уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2008 отражены не были, в связи с неисполнением обязательств по договору уступки права требования (цессии) N 10 от 30.06.2008 и расторжением указанного договора.

Принимая во внимание изложенное, следует признать верным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал, что перечисленные ООО "Канчураремстройгаз" денежные средства на расчетный счет ООО "Нефтегазсервис" за выполненные работы в сумме 37 861 561 руб. являются частичной оплатой в счет предстоящего выполнения работ, и налогоплательщиком допущено занижение выручки от реализации.

При таких обстоятельствах, заявленные требования о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 5 775 492 руб. за 2008 г., соответствующих сумм пени и штрафа правомерно удовлетворены судом первой инстанции. В апелляционной жалобе инспекция не привела аргументированных доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции по указанному эпизоду спора, поэтому доводы апелляционной жалобы отклоняются арбитражным судом апелляционной инстанции.

В апелляционной жалобе инспекция также не согласна с решением суда в части выводов о том, что у ООО "Нефтегазсервис" имелась переплата по налогу на прибыль в сумме 2 373 164 руб. 95 коп., в том числе в сумме 814 171 руб. 15 коп. за 2006 г., в сумме 533 925 руб. 88 коп. за 2007 г. и в сумме 1 025 067 руб. 92 коп. за 2008 г. и по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 381 872 руб. 98 коп. за 2006 и 2008гг., которая не была учтена налоговым органом при вынесении оспариваемого решения.

Так, в обоснование заявленных требований о признании недействительным решения в данной части налогоплательщик ссылался на то, что излишнее исчисление и уплата налогов произошла в связи с недоотнесением налогоплательщиком на расходы суммы списанной дебиторской задолженности в 2006 году в размере 555 074 руб. 74 коп; суммы списанных материалов в 2006 г. в размере 1 716 820 руб. 42 коп., в 2007 г. в размере 2 224 691 руб. 17 коп. и в 2008 г. в размере 4 271 116 руб. 34 коп., которые фактически были использованы в строительных работах; в связи с необоснованным отражением выручки по контрагенту ООО "Нега" в связи с отсутствием первичных документов в 2006 г. в размере 509 752 руб. 76 коп.; выручки по выполненным строительно-монтажным работам в 2006 г. в размере 610 731 руб. 86 коп., в 2008 г. в размере 9 275 057 руб. 14 коп., которые не были приняты заказчиком.

В качестве правового основания заявленных требований в указанной части, налогоплательщик приводил положения статьи 78 НК РФ. С позиции заявителя, налоговый орган в нарушении пункта 3 статьи 78 НК РФ не сообщил налогоплательщику об имеющейся у него переплате по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за 2006, 2007 и 2008 года и не учел ее при вынесении оспариваемого решения.

Налогоплательщиком в подтверждение своих доводов в суд первой инстанции представлены первичные документы (документы по списанию дебиторской задолженности, акты по списанию товарно-материальных ценностей, договоры, акты выполненных работ, претензии к актам выполненных работ КС-2 и другие). При этом данные документы не нашли отражения в бухгалтерском учете общества, что и не оспаривается налогоплательщиком.

Исследовав материалы дела, оценив представленные доказательства, суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика, и установил излишне исчисленную сумму налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, в связи с чем, пришел к выводу о необходимости уменьшения суммы доначисленного налога на прибыль за 2006 г. в размере 2 735 760 руб., признанной обоснованно доначисленной налоговым органом по основанию непринятия расходов, связанных с оплатой строительно-монтажных работ по контрагенту ООО "Нега" до 362 595 руб. 05 коп. и признании незаконным доначисление налога на добавленную стоимость в размере 2 218 911 руб. за 2006 г. по взаимоотношениям с ООО "Нега", в связи с наличием у общества излишнего исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 2 381 872 руб. 98 коп. за период 2006 и 2008гг. на момент вынесения оспариваемого решения.

С такими выводами суда первой инстанции арбитражный апелляционный суд согласиться не может по следующим мотивам.

1. По эпизоду, связанному со списанием дебиторской задолженности, которая не была включена в налогооблагаемую базу.

Как установлено судом первой инстанции, в 2005 году на основании приказа директора ООО "Нефтегазсервис" о проведении инвентаризации составлена опись инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности от 26.12.2005, согласно которой налогоплательщиком была выявлена неоплаченная задолженность (безнадежный долг) за выполненные работы, услуги в сумме 935 703,01 руб. по следующим контрагентам: Зилаирское ПУ ЖКХ, МУСХП "Совхоз Нефтяник", ООО "БПС", Ишимбайское РАПСО, ПУ-104, ООО "Регион", ЗАО "ИНМАН", ООО "БАЗ", ООО "Кислород", ООО "РенАвто", ООО "Фирма "Метал Плюс Сервис", Юридический колледж, СМП-185, ООО "Уралспецмастер", ЦРБ г. Ишимбая и Ишимбайского района, ООО "Приток" на основании договора подряда от 10.09.2002, договора N 10/02 на газоснабжение зерносушилки ДСП-50 Ишимбайского комбикормового завода в д. Яр-Бишкадак, договора купли-продажи оборудования от 2003 г., договора субподряда N 7а от 10.03.2003 в связи с истечение срока исковой давности.

Суд первой инстанции, оценив представленные в суд доказательства, пришел к выводу, что списанная дебиторская задолженность на сумму 555 074 руб. 74 коп. не была включена в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и соответственно, обществом была завышена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на данную сумму, что привело к излишней уплате налога на прибыль в сумме 133 217 руб. 94 коп. за 2006 год и дополнительному начислению налога на добавленную стоимость в сумме 84 672 руб. 42 коп.

2. По эпизоду, связанному со сторнированием выручки по контрагенту ООО "Нега".

В обоснование требований по данному эпизоду налогоплательщик указал что, в 2006 г. ООО "Нефтегазсервис" в составе доходов от реализации была отражена выручка от продажи товарно-материальных ценностей и соды по контрагенту ООО "Нега" в сумме 1 243 631 руб. 78 коп., указанная выручка отражена ООО "Нефтегазсервис" без документального подтверждения, а именно отсутствуют документы по передаче товара - товарные накладные, акты приема-передачи имущества, а также документы по оплате указанного имущества.

Суд первой инстанции, оценив представленные в суд доказательства, пришел к выводу, что в связи с ошибочным отражением выручки в размере 1 243 631 руб. 78 коп. и с учетом ошибочного начисления налога на добавленную стоимость в сумме 189 706 руб. 54 коп. и уменьшения себестоимости материалов на сумму 544 172 руб. 48 коп., обществом излишне уплачен налог на прибыль в сумме 122 340 руб. 66 коп. за 2006 г. и налог на добавленную стоимость в сумме 189 706 руб. 54 коп. за 2006 г.

3. По эпизоду, связанному по несписанию в бухгалтерском учете использованных в строительно-монтажных работах товарно-материальных ценностей.

В обоснование заявленных требований по данному эпизоду ООО "Нефтегазсервис" указывает об излишнем исчислении и уплате налога на прибыль в сумме 412 036 руб. 90 коп. за 2006 г., в сумме 533 925 руб. 88 коп. за 2007 г. и в сумме 1 025 067 руб. 92 коп. за 2008 г., ссылается что на бухгалтерском счете 10 "Материалы" на конец соответствующего периода числится остаток в общей сумме 8 212 627 руб. 93 коп., в том числе за 2006 г. в размере 1 716 820 руб. 42 коп., за 2007 г. в размере 2 224 691 руб. 17 коп. и за 2008 г. в размере 4 271 116 руб. 34 коп.

По мнению заявителя, указанные материалы были использованы в строительных работах, но ошибочно не списаны в бухгалтерском учете на расходы и соответственно не отнесены на расходы по налогу на прибыль.

Суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика и указанными в расчете обществом суммами излишне уплаченного налога на прибыль по данном эпизоду.

4. По эпизоду, связанному с неправомерным отражением выручки по строительно-монтажным работам.

В обоснование заявленных требований налогоплательщик указывает, что в 2006 и 2008гг. обществом в составе доходов от реализации отражена выручка по контрагенту ООО МУ "СпецГазТрансСтрой" согласно договору субподряда N 3 от 23.01.2007 за выполненные строительно-монтажные работы на объектах "ГРС Юмагузино Стерлитамакского ЛПУ, гараж на 5 машин, капитальный ремонт ГРС-2" г. Салават, капитальный ремонт газопровода Магннитогорск-Ишимбай 358,5-359 км., замена участка 500 м. Стерлитамакского ЛПУ", "капитальный ремонт оборудования АГРС (БК ГРС 2-70 г. Сибай Сибайского ЛПУ" в сумме 16 083 337 руб. 04 коп., в том числе 1 157 429 руб. 41 коп. в 2006 г. и 14 925 907 руб. 63 коп. в 2008 г...

По мнению заявителя, данная выручка отражена в составе доходов от реализации стоимость выполненных строительных работ необоснованно в связи с тем, что выполненные работы в период их отражения в соответствующем налоговом периоде не были приняты заказчиком.

Суд первой инстанции, оценив представленные в суд доказательства, пришел к выводу, что в связи с ошибочным отражением выручки в сумме 1 157 429 руб. 41 коп. в 2006 г. и в сумме 14 925 907 руб. 63 коп. в 2008 г. и с учетом ошибочного начисления налога на добавленную стоимость в сумме 176 557 руб. 03 коп. за 2006 г. и в сумме 2 276 838 руб. 86 коп. за 2008 г. и уменьшения себестоимости расходов по объектам на сумму 370 140 руб. 52 коп. за 2006 г. и на сумму 3 374 047 руб. 63 коп., обществом излишне уплачен налог на прибыль в сумме 146 575 руб. 65 коп. за 2006 г. и в сумме 2 226 013 руб. 71 коп. за 2008 г. и налог на добавленную стоимость в сумме 176 557 руб. 03 коп. за 2006 г. и в сумме 2 276 838 руб. 86 коп. за 2008 г.

Между тем, судом первой инстанции не учтено следующего.

Согласно п.1 ст.10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

В соответствии с требованиями ст.313 НК РФ налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течении отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Подтверждением данных налогового учета являются: - первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы. Следовательно, наличие излишне уплаченного налога должно подтверждаться данными бухгалтерского, налогового учета, а также платежными документами.

В связи с тем, что карточки счетов и оборотно-сальдовые ведомости содержат первичные записи о совершенных хозяйственных операциях и необходимы налоговому органу для осуществления контроля за правильностью исчисления, и уплаты налогов, следовательно, при проведении проверки налоговый орган может осуществить контроль за правильностью исчисления и уплаты налогов при наличии совокупности первичных бухгалтерских документов и данных аналитического учета.

Как верно отмечает инспекция, поскольку данные документы не были проведены заявителем в бухгалтерском учете и не были представлены обществом в инспекцию, следовательно, у налогового органа отсутствовала обязанность устанавливать данную излишнюю уплату налогов.

В пункте 4 ст.89 НК РФ указано, что предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, в абз.6 п.2 ст.89 НК РФ в качестве предмета проверки указаны налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверки.

Выводы суда первой инстанции об излишней уплате налога на прибыль и НДС основаны на предположениях.

Действительно, целью налоговой проверки является выявление и устранение ошибок, допущенных налогоплательщиком при определении налоговых обязательств, связанных не только с занижением сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, но и повлекших иное неправильное их исчисление. Следовательно, при проверке налоговый орган обязан установить действительную обязанность налогоплательщика по уплате налогов и, исходя из этого, произвести расчет пеней и штрафов, которые подлежат начислению в соответствии с нормами налогового законодательства.

Однако установление действительных налоговых обязательств осуществляется на основании систематизированных данных налогового учета, и первичных документах о хозяйственных операциях налогоплательщика. Учитывая, что налогоплательщиком хозяйственные операции не были отражены в бухгалтерском учете, а первичные документы представлены только в суд, у налогового органа не имелось возможности выявить излишнюю уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

Кроме того, данные хозяйственные операции и в настоящий момент не внесены в бухгалтерскую отчетность, что подтверждается самим налогоплательщиком.

Также суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, то обстоятельство, что согласно налоговым декларациям по налогу на прибыль за 2007 и 2008 гг. обществом получен убыток, налог на прибыль в бюджет не исчислен.

Доказательства уплаты налога на прибыль за периоды 2007, 2008гг. заявитель в материалы дела не представил. Таким образом, обстоятельство излишней уплаты налога на прибыль по вышеуказанным основаниям за 2007 и 2008 гг. материалами дела не подтверждается, и соответственно данная сумма не могла быть учтена судом первой инстанции и уменьшить доначисленный налог на прибыль за указанные периоды. Налогоплательщиком данный довод не оспаривается, что подтверждается представленным в суд апелляционной инстанции расчетом сумм налогов, в котором общество считает обоснованным доначисление инспекцией налога на прибыль в сумме 1 921 588 руб. 85 коп.

Суд апелляционной инстанции обращает внимание, на тот факт, что налог на прибыль в сумме 2 735 760 руб., НДС в сумме 2 218 911 руб. был доначислен за 2006 год, данные доначисления были признаны судом обоснованными, при этом суд первой инстанции установил в ходе судебного разбирательства переплату как 2006 год, так и 2007 и 2008 года, при этом как было указано выше документы в обоснование заявленных требований представлены только в суд первой инстанции.

Суд первой инстанции, устанавливая переплату по налогам, руководствовался только документами общества, представленными в суд, при этом судом первой инстанции не проведен анализ всех составляющих обязательств, налогоплательщиком исчислена сумма переплаты конкретно по каждому спорному эпизоду (24% по налогу на прибыль, 18 % по НДС), судом не сопоставлены все доходы и расходы за спорные периоды, не исследован вопрос о наличии недоимки в данных налоговых периодах, не исследованы суммы фактически исчисленных и уплаченных обществом налогов.

В силу статьи 52 НК РФ налогоплательщики самостоятельно исчисляют сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган только в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ каждый налогоплательщик по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, представляет налоговую декларацию - письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Порядок устранения ошибок в определении налогооблагаемой базы, обнаруженных самим налогоплательщиком, установлен статьей 81 НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 НК РФ.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При таких обстоятельствах, ссылки инспекции на применение в данном случае ст.81 НК РФ являются обоснованными, так как в данном случае общество должно представить уточненную декларацию, а перед этим внести изменения в документы налогового и бухгалтерского учета. Без совершения указанных действий установление действительных налоговых обязательств общества не представляется возможным.

Таким образом, суд первой инстанции без наличия на то достаточных правовых оснований признал незаконным решение инспекции в данной части. В указанной части решение суда подлежит отмене, в удовлетворении заявленных требований налогоплательщика в данной части следует отказать.

При таких обстоятельствах, апелляционная жалоба инспекции подлежит частичному удовлетворению, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Нефтегазсервис" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 13.01.2009 N 100 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 348 354 руб. 37 коп. (3 513 491,37 руб. - 1 165 137 руб.), соответствующих сумм пени, налога на добавленную стоимость в сумме 2 218 911 руб. (7 994 403 руб. - 5 775 492 руб.), соответствующих сумм пени.

В остальной обжалуемой инспекцией части (налог на прибыль в сумме 1 165 137 руб. и НДС в сумме 5 775 492 руб.) решение суда первой инстанции не подлежит изменению, апелляционная жалоба в данной части удовлетворению.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 16.12.2010 по делу N А07-7707/2010 отменить в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Нефтегазсервис" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N25 по Республике Башкортостан "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 13.01.2009 N100 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 348 354 руб. 37 коп., соответствующих сумм пени, налога на добавленную стоимость в сумме 2 218 911 руб., соответствующих сумм пени.

В указанной части в удовлетворении требований обществу с ограниченной ответственностью "Нефтегазсервис" - отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.

Председательствующий судья

Н.А. Иванова

Судьи

Н.Н. Дмитриева Ю.А. Кузнецов